C.E. 17920-12 (IVA - Impuestos descontables)

CONSEJO DE ESTADO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN CUARTA
Consejero ponente: WILLIAM GIRALDO GIRALDO
Bogotá, D. C., veintitrés (23) de febrero de dos mil doce (2012)
Radicación número: 25000-23-27-000-2007-00196-01(17920)
Actor: PETROBRAS INTERNATIONAL BRASPETRO BV
Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES
FALLO
Se decide el recurso de apelación interpuesto por Petrobras International
Braspetro BV, en su calidad de parte demandante, contra la sentencia del 5 de
febrero de 2009, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca,
Sección Cuarta, Subsección “B”, que denegó las súplicas de la demanda.
I) ANTECEDENTES
El 12 de noviembre de 2004 la sociedad Petrobras International Braspetro BV
presentó la declaración del impuesto sobre las ventas por el 5º bimestre del año
2004, en la cual liquidó un saldo a favor de $704.813.000.
Mediante Requerimiento Especial No.310632005000167 del 27 de diciembre de
2005la Administración le propuso al contribuyente la modificación de la
mencionada liquidación privada.
El 22 de septiembre de 2006 la Administración expidió la Liquidación Oficial de
Revisión No. 310642006000119 por medio de la cual modificó la declaración
privada del impuesto sobre las ventas correspondiente al 5º bimestre del año
gravable 2004 en el sentido de adicionar ingresos, rechazar impuestos
descontables e imponer sanción por inexactitud.
Contra el anterior acto administrativo, la sociedad interpuso recurso de
reconsideración el cual fue resuelto con la Resolución No. 310662007000012 del 22
de mayo de 2007, que confirmó la liquidación oficial recurrida.
II) DEMANDA
En ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, la sociedad
Petrobras International Braspetro BV, solicitó:
“1. Que se declare la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión No.
310642006000119 del 22 de septiembre de 2006, por medio de la cual se modifica
la declaración del impuesto sobre las ventas del 5º bimestre del año gravable
2004, proferida por la División de Liquidación, y la Resolución del Recurso de
Reconsideración No. 310662007000012 del 22 de mayo de 2007, proferida por la
División Jurídica Tributaria de la Administración Especial de Impuestos de los
Grandes Contribuyentes de Bogotá, que confirmó la liquidación anterior, con
base en las razones de derecho que sustentan esta demanda.
2. Que en consecuencia se restablezca el derecho de Petrobras International
Braspetro BV – Sucursal Colombia, declarando en firme la declaración del
impuesto sobre las ventas del 5º bimestre del año 2004.
3. Si en gracia de discusión no se declara la nulidad de la Liquidación Oficial de
Revisión y de la resolución reconsideración, subsidiariamente solicito se revoque la
sanción por inexactitud impuesta, teniendo en cuenta que no se cumplen con los
presupuestos de hecho definidos en el artículo 647 del Estatuto Tributario.
4. Solicito que se condene en costas a la parte demandada, en el evento de que
las anteriores pretensiones sean favorables a mi poderdante, toda vez que se
persiste en rechazar un impuesto descontable al que se tiene derecho,
desconociendo el acervo probatorio que obra en el expediente desde la vía
gubernativa”.
Respecto de las normas violadas y el concepto de la violación, dijo:
Violación del artículo 420 del Estatuto Tributario e indebida aplicación del artículo
1º del Decreto 1732 de 1992
Explicó que el derecho de Petrobras de recibir una “regalía prevalente”
equivalente al 1% del valor de la producción mensual del crudo en el campo
Tello, fue adquirido por esta sociedad en virtud del contrato de compraventa
celebrado con Esso Colombiana Limited, que a su vez, lo había pactado con el
operador de la concesión Hocol S.A.
Precisó que el término “regalía prevalente” se refiere a un derecho sobre los
ingresos generados en la producción de petróleo o gas, sin que necesariamente,
participen directa o indirectamente en la explotación.
Señaló que esta regalía no proviene de la prestación de un servicio en los
términos del artículo 1º del Decreto 1372 de 1992 ni de la explotación de un
intangible, sino que se trata de una participación en los ingresos generados en la
concesión, sin que exista actividad o labor por parte de Petrobras. Por tanto, no
se encuentra gravada con el impuesto sobre las ventas.
Que es procedente el tratamiento dado a la regalía prevalente como ingreso no
sujeto al gravamen, dado que los mismos no se obtuvieron con motivo de la
ocurrencia de los hechos generadores del IVA establecidos en el artículo 420 del
Estatuto Tributario, dado que la simple percepción de ingreso no constituye un
hecho sobre el que recaiga el impuesto.
Violación del artículo 488 del Estatuto Tributario. El IVA descontable está destinado
a operaciones gravadas y exentas
Manifestó que la DIAN pretende calcular el IVA descontable con fundamento en
el sistema de deducciones físicas, no obstante que la legislación ha adoptado el
sistema de deducciones financieras desde el Decreto 1988 de 1974.
En virtud del sistema de deducciones financieras, el criterio que se debe utilizar
para determinar el IVA descontable, es que la destinación de la operación
gravada debe entenderse como la relación del impuesto descontable con la
actividad generadora de ingresos y no exclusivamente con el costo de
producción del bien o servicio, como ocurre con el sistema de deducciones
físicas.
Que en el presente caso, el impuesto sobre las ventas rechazado como
descontable se originó en el pago de los siguientes gastos:
Medicina prepagada: la sociedad ha pagado el IVA correspondiente a la
medicina prepagada de sus trabajadores, por lo que corresponde a una
erogación que está relacionada con su actividad productora de renta.
Clubes, hoteles y restaurante: estos gastos corresponden a reuniones de
proyectos, de planeación estratégica, Workshops, y en general, reuniones de
trabajo.
Seguros: Es una erogación que corresponde a la póliza de seguros de las oficinas
de la sede administrativa de la sociedad en Bogotá, por lo que está relacionada
con la actividad de Petrobras, pues es sin duda, una erogación necesaria en la
medida en que se realiza para amparar los activos de la empresa, en caso de
destrucción, por razones de fuerza mayor o caso fortuito.
Valoración de activos y trámites de visas: corresponden a erogaciones necesarias
pagadas a profesionales que prestan sus servicios en Petrobras.
Observó que la Administración consideró, con fundamento en la sentencia del
Consejo de Estado del 29 de diciembre de 2005, expediente No. 14714, que los
anteriores gastos son suntuarios, a pesar de encontrarse demostrado que éstos
son los normalmente acostumbrados en el giro ordinario de la actividad
comercial que realiza la sociedad.
Que, además, la Administración desconoció el impuesto descontable con el
argumento de que no es deducible en renta, no obstante que la declaración del
impuesto de renta del año gravable 2004, en la que se consignaron dichos gastos,
no fue cuestionada, situación que configuró una vulneración al derecho a la
defensa de la sociedad.
Sanción por inexactitud
Señaló que el IVA descontable existe y que los datos informados por la sociedad
no son falsos, equivocados o incompletos. Por tanto, no se cumplen los requisitos
del artículo 647 del Estatuto Tributario.
Consideró que teniendo en cuenta que la procedencia de los impuestos
descontables y la determinación de los ingresos corresponden a un examen
interpretativo de la ley aplicable, no se configura una inexactitud debido a que la
controversia surge por diferencias de criterio entre la Administración y la sociedad.
Condena en costas
Solicitó que se condene en costas a la parte demandada, toda vez que la
sociedad ha tenido que contratar la asesoría de expertos tributaristas para
defenderse de las actuaciones administrativas, las cuales, sin fundamento alguno,
desconocieron el derecho que tiene Petrobras a tomar como descontable el IVA
pagado en la adquisición de bienes y servicios que tienen relación con la
actividad de la sucursal.
III) CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA
La parte demandada se opuso a las pretensiones de la actora, con los siguientes
argumentos:
Señaló que los ingresos percibidos por Petrobras, por concepto de la regalía
prevalente, provienen de la prestación de un servicio dentro del territorio
nacional, que se concreta en una obligación de hacer, al permitir a Hocol S.A. la
explotación del Campo Tello. Por tanto, se encuentran gravados por el impuesto
sobre las ventas, al configurarse el suspuesto de hecho previsto en el literal b) del
artículo 420 del Estatuto Tributario.
Adujo que la Administración no limitó la procedencia del impuesto descontable al
sistema de deducciones físicas, por el contrario, tuvo en cuenta los criterios
utilizados en las deducciones financieras, como se observa en los actos
demandados en donde se analizó si los gastos estaban destinados a las
operaciones gravadas o exentas del impuesto sobre las ventas.
Consideró que la sociedad, para desarrollar su objeto social, no debía incurrir en
gastos de cuotas de sostenimiento de clubes, hoteles, restaurantes, y planes de
medicina prepagada, por cuanto se trata de gastos administrativos que no
cumplen los requisitos de necesidad y causalidad con la generación de la renta.
Además, que en algunos casos no se identifican los beneficiarios, ni el nexo entre
éstos y la empresa.
Respecto a los gastos por valoración de activos y trámite de divisas, indicó que si
bien corresponden a la prestación de servicios profesionales, la sociedad no
demostró el nexo de causalidad con su actividad productora de renta, por lo que
no se puede afirmar que de acuerdo con las disposiciones del impuesto de renta,
estos resulten computables como costo o gasto de la empresa. Adicionalmente,
no está comprobado que se hubieren destinado específicamente a alguna
operación gravada o exenta con el impuesto sobre las ventas.
En relación con los gastos por concepto de seguros, indicó que en las facturas
aportadas no se identifican los beneficiarios del mismo y su relación con la
empresa, de modo que no puede calificarse si fueron acostumbrados o
necesarios para el desarrollo de la actividad productora del contribuyente. De
igual forma, no está probado que efectivamente se hayan destinado a las
operaciones gravadas o exentas de la sociedad.
En cuanto la violación del derecho a la defensa por no haberse cuestionado
estos gastos en la declaración de renta del año 2004, aclaró que el tratamiento
del impuesto sobre las ventas es autónomo e independiente del impuesto sobre la
renta, y agregó, que no es acertado pretender que por el hecho de cumplirse las
condiciones exigidas en el artículo 107 del Estatuto Tributario, se satisfaga
igualmente el segundo requisito, relativo a la destinación de estos gastos a
operaciones gravadas o exentas en el impuesto sobre las ventas.
Consideró que la sanción por inexactitud es procedente, por cuanto se
encuentra demostrado que la sociedad incluyó en la declaración tributaria del
impuesto sobre las ventas unos impuestos descontables inexistentes, lo que derivó
en un mayor saldo a favor.
Que teniendo en cuenta que el contribuyente desconoció la norma que
consagra la procedencia del impuesto descontable, es evidente que no se
presenta una diferencia de criterios.
Señaló que es improcedente la petición de agencias en derecho en tanto los
actos acusados fueron proferidos de acuerdo con los hechos y normas jurídicas
legales preexistentes, además, la conducta asumida por la demandada no está
impregnada de temeridad, dolo o mala fe.
IV) LA SENTENCIA APELADA
El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “B”,
mediante providencia del 5 de febrero de 2009, denegó las súplicas de la
demanda, con fundamento en las siguientes consideraciones:
Señaló que los ingresos percibidos por Petrobras de Hocol S.A. durante el 5º
bimestre del año 2004, son consecuencia directa de un servicio, que consiste en
permitir la explotación de crudo a cambio de un precio que las partes
denominaron regalías prevalentes.
Precisó que la obligación de recaudar y pagar el impuesto sobre las ventas para
quien permite la explotación (prestador del servicio), se genera cuando se
obtiene la producción del petróleo, que es cuando se realiza el hecho generador
del impuesto.
Estimó que los impuestos descontables solicitados por la actora son
improcedentes, por cuanto la actora no demostró que las erogaciones estuvieran
destinadas directamente a las operaciones gravadas o a las exentas que
desarrolla la sociedad.
Que por las anteriores razones, no se configura una diferencia de criterios, y por
tanto, es procedente la imposición de la sanción de inexactitud.
Salvamento de voto.
El Dr. Fabio Castiblanco Calixto salvó el voto, en los siguientes términos:
Consideró que los ingresos percibidos por la sociedad provienen de una
negociación efectuada entre Esso Colombiana Limited y Hocol S.A. por el
derecho a explotar el campo Tello. De manera que no provienen de un servicio,
ya que no es una actividad, labor o trabajo, sino una obligación de dejar hacer
que no encuadra dentro de la definición de servicio, que corresponde al hecho
generador del impuesto sobre las ventas.
V) EL RECURSO DE APELACIÓN
La parte demandante impugnó la sentencia de primera instancia, con
fundamento en lo siguiente:
Señaló que el contrato de compraventa con el cual Esso Colombiana Limited le
enajenó a Petrobras el derecho a percibir la regalía no implicó la venta del
derecho de explotación sobre la concesión Tello.
Alegó que Hocol S.A. en su calidad de dueño de la concesión, había obtenido
del Estado Colombiano, con anterioridad a la suscripción del contrato de
compraventa de intereses, el derecho a explotar el campo Tello, razón por la cual
no se entiende cómo el Tribunal concluye que Petrobras está permitiendo que
Hocol S.A. explote el mencionado campo.
Manifestó que los gastos glosados por la Administración fueron efectivamente
deducciones en la declaración de renta del año 2004 de Petrobras, valores sobre
los cuales no existió ningún rechazo por parte de las autoridades tributarias.
Consideró que el Tribunal rechazó el impuesto descontable, por cuanto no aplicó
el sistema de deducciones financieras, que permite el descuento del IVA pagado
en gastos de administración.
Reiteró que los gastos por concepto de medicina prepagada, clubes, hoteles,
restaurantes, seguros, valoración de activos y tiquetes aéreos, están relacionados
con las actividades gravadas y exentas de la sociedad, son necesarios y tienen
relación de causalidad con la actividad productora de renta.
Precisó que la relación de causalidad no requiere una asociación directa con un
ingreso específico, sino que ésta debe existir entre el gasto y la actividad
económica.
Advirtió que no es posible exigir que las erogaciones se imputen de manera
directa a operaciones gravadas con el impuesto sobre las ventas, toda vez que
dicho requisito no fue previsto en el artículo 488 del Estatuto Tributario.
Que de hecho, el artículo 490 ibídem señala que cuando no se pueda imputar
directamente tales erogaciones a operaciones gravadas, exentas o excluidas del
impuesto sobre las ventas, se mantiene la posibilidad de solicitar los impuestos
descontables proporcionalmente al impuesto repercutido, siguiendo la regla de
proporcionalidad prevista en la ley.
En cuanto a los gastos por medicina prepagada indicó que desde la perspectiva
de la empresa, no constituyen un pago indirecto al trabajador cuando éste
beneficie a la generalidad de los trabajadores y corresponda a programas
permanentes de la empresa, como ocurre en el caso de Petrobras.
Consideró que es improcedente la imposición de la sanción por inexactitud, por
cuanto no se verifica ninguna de las causales establecidas en el artículo 647 del
Estatuto Tributario.
Que en el presente caso el asunto versa sobre un punto de derecho, razón por la
cual existe una diferencia de criterios entre el contribuyente y la Administración.
VI) ALEGATOS DE CONCLUSIÓN
La demandante en esta etapa procesal reiteró los argumentos expuestos en la
demanda y en el recurso de apelación interpuesto.
La demandada en esta etapa procesal reiteró los argumentos expuestos en la
contestación de la demanda.
El Ministerio Público no rindió concepto.
VII) CONSIDERACIONES DE LA SALA
Se decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la
sentencia del 5 de febrero de 2009, proferida por el Tribunal Administrativo de
Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “B”, que denegó las súplicas de la
demanda.
La controversia en la presente instancia se concreta en determinar la
procedencia de: (i) la adición de ingresos (regalía prevalente) por operaciones
gravadas en la suma de $635.085.000, (ii) los impuestos descontables por
concepto de medicina prepagada, uniformes deportivos, productos veterinarios,
cuota de sostenimiento de clubes, seguros, hoteles, restaurantes, asesorías y
tiquetes aéreos por valor de $15.463.000, y (iii) de la sanción por inexactitud.
1. Adición de ingresos por concepto de regalía prevalente ($635.085.000).
Para el apelante los ingresos percibidos por concepto de regalía prevalente se
generaron en virtud de un contrato de compraventa de intereses, y obedecen a
una participación de los beneficios económicos que resultan de la explotación de
un campo petrolero. Que dado que los derechos transferidos en virtud del
acuerdo contractual, no implican la prestación de un servicio, se encuentran
excluidos del impuesto sobre las ventas.
Por su parte, la Administración, adicionó dichos ingresos a la declaración del
impuesto sobre las ventas correspondiente al 5º bimestre del año 2004, por
considerar que fueron obtenidos en operaciones gravadas, como una
contraprestación de un servicio dentro del territorio nacional, que se concreta en
la obligación de hacer relacionada con permitir la explotación del campo
petrolero.
Para resolver el asunto sub examine, se debe precisar qué se entiende por
prestación de servicio para efectos de determinar si la actuación del
contribuyente se subsume en el hecho generador del IVA. Al respecto el artículo
1º del Decreto 1372 de 1992 establece su definición:
“ARTÍCULO 1o. DEFINICIÓN DEL SERVICIO PARA EFECTOS DE IVA. Para efectos del impuesto
sobre las ventas se considera servicio toda actividad, labor o trabajo prestado por una
persona natural o jurídica, o por una sociedad de hecho, sin relación laboral con quien
contrata la ejecución, que se concreta en una obligación de hacer, sin importar que en la
misma predomine el factor material o intelectual, y que genera una contraprestación en
dinero o en especie, independientemente de su denominación o forma de remuneración”.
De la norma transcrita, resultan los siguientes elementos:
- La realización de una actividad, labor o trabajo.
- Que se concrete en una obligación de hacer.
- La interacción de dos partes: una que contrata y otra que desarrolla la actividad.
- La inexistencia de un vínculo o relación laboral.
- Una contraprestación en dinero o en especie.
Entonces, en la prestación de un servicio predomina la realización de una
obligación de “hacer”, es decir, aquellas cuyo objeto consiste en una actividad
del deudor1, material (arts 20532 y c.c) o intelectual (20633 y ss c.c) 4, ora tomada
como labor, ora considerada como resultado5.
1 “En sentido lato se definen como obligación de hacer todas las obligaciones que tienen por
objeto una actividad material o jurídica que no consista en dar” Blanca. L¨obbligazione, cit. No. 63.
P. 113
2 ARTÍCULO 2053. <NATURALEZA DE LA CONFECCIÓN DE UNA OBRA MATERIAL>. Si el artífice suministra
la materia para la confección de una obra material, el contrato es de venta; pero no se
perfecciona sino por la aprobación del que ordenó la obra.
Por consiguiente, el peligro de la cosa no pertenece al que ordenó la obra sino desde su
aprobación, salvo que se haya constituido en mora de declarar si la aprueba o no. Si la materia es
suministrada por la persona que encargó la obra, el contrato es de arrendamiento.
Si la materia principal es suministrada por el que ha ordenado la obra, poniendo
el artífice lo demás, el contrato es de arrendamiento; en el caso contrario, de
venta.
Claro lo anterior, se procede a relacionar los hechos probados en este asunto:
Según se deriva de la demanda6 y de los antecedentes administrativos7, la
sociedad Esso Colombiana Limited vendió sus derechos en la Concesión Tello a
Hocol S.A., por lo cual obtuvo una regalía equivalente al 1% del valor de la
producción mensual de crudo.
El 3 de julio de 19958, la sociedad Esso Colombiana Limited y Petrobras
International S.A. celebraron un contrato de compraventa de intereses9, por
medio del cual la primera le transfirió a la sociedad actora unos intereses que
tenía sobre algunos contratos de asociación, incluido el del “Campo Tello”:
“Artículo 2º. Intereses: El comprador acuerda comprarlos al vendedor, de conformidad con
las contraprestaciones señaladas en y sujeto a los términos y condiciones de este contrato.
Los intereses son los siguientes:
Interés del vendedor
(%)
(…)
(6)Regalía prevalente en la concesión No. 1161
1.00
(incluyendo campo Tello) 10
(…)
2.02 Inclusiones. Los intereses incluyen la propiedad adquirida por y/o poseída para uso en
relación con los intereses11.”
De conformidad con el anexo “A” del mencionado contrato, los intereses
consisten en: Un ciento por ciento (100%) de los derechos y obligaciones indivisos
del vendedor, en y de conformidad con los contratos de asociación y con sus
correspondientes cuentas conjuntas, (…)12.
[13] Fl 376 c.a. 3, numeral 1.24
3 ARTÍCULO 2063. <NORMATIVA SOBRE OBRAS INMATERIALES>. Las obras inmateriales o en que
predomina la inteligencia sobre la obra de mano, como una composición literaria, o la corrección
tipográfica de un impreso, se sujetan a las disposiciones especiales de los artículos 2054, 2055, 2056 y
2059.
4 Sin embargo, para algunos, “en sentido específico, precisamente las obligaciones de hacer son
aquellas que tienen por objeto la ejecución de una actividad material” Blanca. L¨obbligazione, cit.
No. 63. P. 113
5 Tratado de las obligaciones, concepto, estructura, vicisitudes, Fernando Hinestrosa Forero,
Universidad Externando de Colombia, 2003, Bogotá.
6 Fl 8 c.p.
7 Fls 824- 825 c.a 4
8 Las partes convinieron que el contrato es exigible y vinculante, retroactivamente a partir del 30 de
junio de 1995. (Fl 381)
9 Fl 340-428 c.a. 3, traducción en español del contrato de compraventa protocolizada mediante
Escritura pública No. 1.489 del 5 de julio de 1995 que obra en los folios 435-437 c.a. 3
10 426 y 427 c.a. 3
11 Fl 424 c.a 3
12 Fl 376 – 377 c.a. 3
En el mismo anexo se precisó que la propiedad, derechos y obligaciones, bien
sea de naturaleza real, intelectual o personal, tangible e intangible, relacionada
con o asociada a los intereses, incluye plantas, equipo, pozos, facilidades, líneas,
edificaciones, datos e información13.
En el caso específico de la regalía prevalente que obtiene el contribuyente del
Campo Tello, se pactó:
“Anexo B.
3.0 Regalía Prevalente del Campo Arauca.
(…)
3.2 Según aparece en el artículo 2, los intereses a ser vendidos al comprador incluyen las
regalías prevalentes en la Concesión No. 1161 (incluyendo campo Tello) y en la Concesión
No. 540 (incluyendo el campo Dina). Estas regalías prevalentes, que representan créditos a
favor del comprador, se reflejan en el ajuste flujo de caja descrito anteriormente 14
El 29 de diciembre de 1995, Esso Colombiana Limited y Petrobras International
suscribieron otro si15 al contrato de compraventa del 3 de julio de 1995, en cuya
cláusula tercera se especificó que la venta comprendía el interés que tenía
respecto de la regalía prevalente en la concesión No. 1161 (incluyendo Campo
Tello) 16.
Como se observa, Esso Colombiana Limited, en calidad de propietario de los
intereses que tenía en el contrato de concesión del Campo Tello, suscribió un
contrato de compraventa mediante el cual transfirió el dominio de dichos
derechos a Petrobras International.
En virtud del acuerdo de voluntades de las partes, los intereses, entendidos como
los derechos y obligaciones indivisos del vendedor, correspondían, entre otros, al
1.00% de la regalía prevalente que se obtenga en el Campo Tello, la cual
representa un crédito a favor del comprador, que incluye la propiedad adquirida
y/o poseída en relación con este ingreso.
De acuerdo con las características y el contenido del contrato, se observa que en
el presente caso no se configuró la prestación de un servicio por las siguientes
razones:
En cuanto al primer elemento que determina la realización de un servicio, se
observa que la participación en los ingresos del contrato de concesión (regalía
prevalente) no se obtiene por la ejecución de una actividad, labor o trabajo, sino
de la propiedad que tiene sobre éstas, en virtud del contrato de compraventa,
que le transfirió el derecho de dominio.
13 Recibo de pago No. 2325301003861 del 26 de julio de 2007 por valor de $44.438.000,
correspondiente al 6° bimestre de 2004 (fl. 43) y el No. 2325301003860 del 26 de julio de 2007 por la
suma de $16.313.000 (fl 42) del 6° bimestre de 2003.
14 Fl 368 c.a. 3
15 Fl 429 – 433 c.a 3
16 Fl 430 c.a 3
Además, por cuanto la contraprestación que se obligó a pagar por los mismos,
correspondió a un precio de compra que se encuentra estipulado en el artículo 3º
del contrato (US$38.500.000 dólares) 17, que debía pagarse al vendedor (Esso
Colombiana Limited) y no a la sociedad encargada de la explotación de
petróleo (Hocol S.A), y dentro del cual no se encuentra como parte de pago que
esta sociedad permita o explote un campo petrolero.
Es importante advertir que el permiso para explotar recursos naturales es una
potestad del Estado, tal como lo establece el artículo 334 de la Constitución
Política. Por tanto, no es posible que Petrobras International pueda “autorizar” o
“permitir” la explotación del campo petrolero, como lo sostiene la Administración.
En cuanto al segundo elemento, es claro que el contrato de compraventa de
intereses involucró la transferencia de derechos reales, corporales e incorporales,
que conlleva una obligación de dar18. Por tanto, la actividad que despliega la
actora no se concreta en una obligación de hacer, que como se observó
consiste en la realización material o intelectual de una actividad sin que implique
la transferencia del derecho de dominio. Además, que “permitir” la explotación
de una actividad tampoco implica una obligación de hacer.
Y si bien no existe un vínculo laboral por parte de la sociedad actora con la parte
vendedora para recibir la regalía prevalente, la falta de concurrencia de los
demás requisitos conlleva que la operación por la cual la actora recibe estos
ingresos no tenga el carácter de servicio en los términos del artículo 1º del
Decreto 1372 de 1992.
Sobre el punto, la Sala observa que en sentencia del 3 de noviembre de 201119 se
debatieron idénticos puntos de hecho y de derecho a los que ahora ocupa la
atención de la Sala:
“En esas condiciones, en realidad ESSO COLOMBIANA LIMITED en calidad de vendedor
transfirió a PETROBRAS en calidad de comprador, el interés de la regalía prevalente en la
Concesión N° 1161 (incluido el campo Tello), con lo cual se subrogó en los derechos del
vendedor, para recibir el 1% de la producción de pretróleo crudo en dicho campo
administrado por Hocol.
(…)
Petrobras no presta servicio alguno, pues no permite que HOCOL explote ningun campo de
petróleo, porque HOCOL, desde 1967 es concesionario de un contrato de asociación
petrolera cuyo concedente o licenciante fue el Estado Colombiano, por ello, ejerce sus
derechos sobre el “pozo” concesionado bajo el amparo del contrato de concesión y no del
contrato de regalía prevalente.
(…)
17 Fl 420 - 423 c.a. 3
18 Código Civil. Artículo 1849. La compraventa es un contrato en que una de las partes se obliga a
dar una cosa y la otra a pagarla en dinero. Aquélla se dice vender y ésta comprar. El dinero que el
comprador da por la cosa vendida se llama precio.
Código de Comercio. Artículo 905. La compraventa es un contrato en que una de las partes se
obliga a trasmitir la propiedad de una cosa y la otra a pagarla en dinero. El dinero que el
comprador da por la cosa vendida se llama precio.
19 C.P. Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia, expediente No. 18302
Asi mismo, HOCOL tampoco le presta ningún servicio a PETROBRAS, pues su relación jurídica
en el contrato de asociación es con el Estado Colombiano y los ingresos derivados de la
concesión son por la actividad que HOCOL desarrolla directamente y para sí, en la que
PETROBRAS no interviene, ni administrativa, ni financiera, ni técnicamente, ni le otorga un
permiso de explotación que compete al Estado. 20
En conclusión, ni Petrobrás presta el servicio de exploración y explotación de petróleo a favor
de Esso Colombiana Limited, ni ésta presta un servicio de permitir hacer, en este caso,
permitir explorar y explotar petróleo a Petrobras.
(…)
Por lo tanto no puede concluirse que exista obligación de hacer ya que lo que se está
transfiriendo son los derechos a explorar y explotar, que surgieron del permiso que otorgó el
Estado inicialmente a Esso Colombiana Limited.”
(…)
PETROBRAS recibe de HOCOL un ingreso por regalía prevalente por la obtención de petróleo
crudo que extrae Hocol en el “pozo” Tello, sin que Petrobras le preste un servicio a HOCOL, y
tampoco le autoriza a ello como ya se dijo por ser una potestad estatal. En otras palabras,
entre Petrobras y Hocol hay una relación que no se deriva de un servicio, porque ni Petrobras
explora y explota el Campo Tello a favor de HOCOL, ni HOCOL permite explorar o explotar a
PETROBRAS dicho campo”.
Por las anteriores razones, en el presente caso, no se cumplen los elementos que
configuran la prestación de un “servicio”, razón por la cual los ingresos obtenidos
en virtud de la regalía prevalente no se encuentran gravados con el impuesto
sobre las ventas.
Impuestos descontables ($15.463.000)
La Administración rechazó los impuestos descontables originados en gastos de
medicina prepagada, uniformes deportivos, productos veterinarios, cuota de
sostenimiento de clubes, seguros, hoteles, restaurantes, asesorías y tiquetes aéreos,
por considerar que no cumplen con los requisitos de relación de causalidad,
necesidad, y porque no tienen relación directa con las operaciones gravadas o
exentas de la compañía.
Para el apelante, la interpretación que del artículo 488 del Estatuto Tributario
realiza la Administración, pretende reintroducir el sistema de deducciones físicas
para calcular el IVA descontable, no obstante que la legislación ha adoptado el
sistema de deducciones financieras, en el que la destinación de la operación
gravada debe entenderse como la relación del impuesto descontable con la
actividad generadora de ingresos y no exclusivamente con el costo de
producción del bien o servicio, como ocurre con el sistema de deducciones
físicas.
Señaló que no es posible exigir que las erogaciones se imputen de manera
directa a operaciones gravadas con el IVA, dado que tal circunstancia no fue
20 Cfr. 14. “Tampoco es aplicable la norma porque el hecho de permitir ejercer un derecho,
conlleva la acción de dar, transferir o traspasar algo a alguien; en este caso, el derecho; por lo
tanto, la demandante, al permitir ejercer un derecho, por efecto de la cesión, no ejecuta una
obligación de hacer sino de dar la cosa, incorporal, corporal o ambas, a cambio de una
contraprestación llamada regalía prevalente.”
exigida por el artículo 488 del Estatuto Tributario, y agregó, que el artículo 490
ibídem permite que cuando no se puedan imputar directamente tales
erogaciones a operaciones gravadas, exentas o excluidas del impuesto sobre las
ventas, se mantiene la posibilidad de solicitar los impuestos descontables
proporcionalmente al impuesto, siguiendo la regla de proporcionalidad prevista
en la ley.
Además, que los gastos glosados por la Administración fueron deducidos por el
contribuyente en la declaración de renta del año 200421, sin que fueran
modificados por la Administración, razón por la cual es procedente que el
impuesto derivado de estos sea descontable.
En principio, el estudio de la Sala se enfocará en las normas que regulan los
impuestos descontables, a fin de precisar el concepto y alcance de los requisitos
que deben configurarse para que el IVA solicitado por el contribuyente pueda
descontarse en su declaración tributaria.
Conforme con el artículo 488 ibídem, para tener derecho al descuento del IVA
originado en operaciones que constituyan costo o gasto, el impuesto debe
haberse pagado por la adquisición de bienes corporales muebles, servicios, o
importaciones (i) que sean computables como costo o gasto de la empresa,
según las disposiciones del impuesto sobre la renta, y (ii) que se destinen a las
operaciones gravadas con el impuesto sobre las ventas.
En cuanto al primer requisito, para efectos de determinar qué bienes o servicios
adquiridos resultan computables como costo o gasto de la empresa, el artículo
107 ibídem dispone que para que una expensa sea deducible, deben acreditarse
los presupuestos de relación de causalidad, necesidad, y proporcionalidad22.
La necesidad y proporcionalidad de las expensas debe determinarse con criterio
comercial, teniendo en cuenta las normalmente acostumbradas en cada
actividad y las limitaciones establecidas en los artículos siguientes”
Por relación de causalidad debe entenderse la conexidad que existe entre el
gasto (causa) realizado en cualquier actividad generadora de renta por el
contribuyente durante el año o período gravable, con la actividad generadora
de renta, o mejor, con la productividad de la empresa, conexidad que se mide
por la injerencia (nexo) que tiene el gasto en dicha actividad y, por ende, en
dicha productividad (efecto) 23.
21 En la demanda señaló que la deducción se había efectuado en el año 2003, y que dicha
declaración no había sido modificada por la Administración. Fl 19 c.p.
22 “Artículo 107. Las expensas necesarias son deducibles. Son deducibles las expensas realizadas
durante el año o período gravable en el desarrollo de cualquier actividad productora de renta,
siempre que tengan relación de causalidad con las actividades productoras de renta y que sean
necesarias y proporcionales de acuerdo con cada actividad.
23 Entre otras, ver sentencias de 25 de septiembre de 1998, exp. 9018, C.P. Delio Gómez Leyva; de 13
de octubre de 2005, exp. 13631, C.P. Juan Ángel Palacio Hincapié; de 2 de agosto de 2006, exp.
14549, C.P. Ligia López Díaz; de 12 de diciembre de 2007, exp. 15856, C.P. María Inés Ortiz Barbosa;
La expensa será necesaria cuando sea la normal para producir o facilitar la
obtención de una renta bruta y la acostumbrada en la respectiva actividad
comercial, como es el caso de las requeridas para comercializar o prestar un
servicio.
Y, la proporcionalidad, atiende a la magnitud que las expensas representan
dentro del total de la renta bruta24.
Respecto del segundo requisito y a la aplicación del sistema de deducciones
financieras, la Sala25, recientemente, explicó su alcance, en los siguientes
términos:
“Ahora bien, cuando el artículo 488 del E.T. dispone que los bienes corporales muebles y
servicios deben destinarse a las operaciones gravadas con el impuesto sobre las ventas,
simplemente está reiterando que el impuesto pagado por esos bienes o servicios es costo o
gasto en la actividad productiva de renta de la empresa, porque las operaciones gravadas
con el impuesto sobre las ventas son las operaciones realizadas dentro del contexto de esa
actividad productiva de la empresa.
Esto permite aplicar el sistema de descuento financiero en impuestos de pluricausación
como el IVA, a que aludió la demandante en el proceso y que, como lo dijo, busca, en
últimas, que el impuesto sea pagado por el consumidor final.
En efecto, cuando el impuesto pagado constituye costo o el gasto para la empresa y ese
costo o gasto repercute en el precio del bien, el impuesto se irá recaudando, como lo dijo la
demandante, gota a gota, durante el transcurso de la cadena productiva y de la
comercialización. Así también se evita que ciertos componentes sobre los que se pagó el IVA
los asuma el productor o el comercializador, pero también se evita que el contribuyente
descuente impuestos sobre las ventas que no constituyen costo o gasto para la empresa y
que, por tanto, no repecutieron en el precio del bien”.
En ese sentido, se entiende que los bienes, servicios o importaciones están
destinados a operaciones gravadas con IVA, cuando éstos se hayan adquirido
dentro del contexto de la actividad productiva de la empresa sobre la que recae
el impuesto, de ahí que pueda ser descontado el impuesto originado tanto en
costos (relación directa), como en gastos (relación indirecta), siempre que los
mismos estén destinados a la realización de estas operaciones gravadas.
Las anteriores son las condiciones necesarias que deben configurarse para que el
impuesto sobre las ventas sea descontable, las cuales deben ser probadas por el
contribuyente, dado que está obligado a demostrar el supuesto de hecho de las
normas que consagran el efecto jurídico que ellas persiguen26.
de 24 de julio de 2008, exp. 16302, C.P. Ligia López Díaz y de 1 de octubre de 2009, exp. 16286 C.P.
Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.
24 Sentencia del 1º de octubre de 2009, expediente 16286 C.P. Dr. Hugo Fernando Bastidas
Bárcenas.
25 Sentencia del 10 de marzo de 2011, C.P Hugo Fernando Bastidas Bárcenas, Exp. 17492.
26 Código de Procedimiento Civil. Artículo 177. Carga de la prueba. Incumbe a las partes probar el
supuesto de hecho de las normas que consagran el efecto jurídico que ellas persiguen.
Es importante precisar aun en el evento de que las expensas sean deducibles en
el impuesto sobre la renta, ello no implica que el impuesto sobre las ventas que se
pagó por la adquisición de los bienes y/o servicios pueda ser descontable, dado
que el proceso de fiscalización del impuesto sobre las ventas es autónomo e
independiente del impuesto sobre la renta.
Claro lo anterior, se procederá a analizar el cumplimiento de los requisitos
estudiados, en las diferentes erogaciones que solicita el contribuyente como
deducción:
1. Uniformes deportivos
Este concepto fue soportado por la actora en las facturas Nos. 003 del 9 de
octubre de 200427 y 002 del 20 de agosto de 200428, en las cuales se describe que
el gasto corresponde a uniformes deportivos de fútbol y ciclismo.
A ese respecto, se advierte que la factura No. 002 corresponde a un período que
no hace parte del bimestre en discusión, por lo que no puede tenerse en cuenta.
Aunado a lo anterior, se encuentra que la actora no demostró que esta expensa
era necesaria para la empresa, ni que tenía relación de causalidad o que
proviniera de una actividad gravada con IVA.
Además teniendo en cuenta que el objeto social de la empresa consiste en
establecer una sucursal en Colombia con el fin de desarrollar la exploración y la
producción de hidrocarburos en territorio colombiano, con respecto a las
actividades de la industria petrolera, incluida la venta y comercialización de
crudo, gas natural y sus derivados y cualquier otra actividad necesaria, accesoria
o complementaria29, es claro que la compra de uniformes deportivos no está
relacionada con la productividad de la misma.
Por las anteriores razones, no procede el descuento del impuesto originado en
esta erogación.
2. Productos veterinarios
Para probar la procedencia del impuesto descontable originado en esta
expensa, el contribuyente allegó las facturas Nos. 2197030 y 21969 del 13 de
septiembre de 200431, las cuales detallan la compra de pollas hy line de 14
semanas, lechones destetados, cerdos landrace, sacos abonos, plantolas de
cacao, concentrados de ovejas, peces, cerdo, y pollas.
27 Fl 240 c.a. 1
28 Fl 242 c.a. 1
29 Fl 7 c.a 1
30 Fl 222 c.a. 1
31 Fl 224 c.a. 1
Para la Sala, esta erogación no tiene relación ni está destinada a la actividad de
explotación, producción y comercialización de hidrocarburos que realiza la
actora. En consecuencia, no procede descontar el impuesto ya que no está
acreditado que las expensas cumplen con los requisitos de los artículos 107, 488 y
489 del E.T.
3. Medicina Prepagada
Para el apelante, las erogaciones por medicina prepagada no son un pago
indirecto al trabajador, porque es un beneficio que ha sido otorgado a la
generalidad de sus empleados, y corresponde a programas permanentes de la
empresa.
Efectivamente, esta Sala ha dicho32, con base en el artículo 5º del Decreto 3750
de 1986, que los pagos por medicina prepagada constituyen un gasto de
naturaleza laboral, susceptible de ser considerado como deducción, como lo
establece el artículo 107 del Estatuto Tributario.
Igualmente, ha señalado que en materia de generalidad del plan de salud, “la
norma no exige que el programa se reconozca a la totalidad de los trabajadores
de la empresa, sino que sea permanente y que cualquier trabajador pueda
acceder a él, sin exclusión por cargo o por alguna condición especial y, que de
la generalidad de los trabajadores que pertenecen a ese programa se
establezca el promedio base de la exclusión” 33.
Al valorarse las pruebas que reposan en el expediente, se observa que el
contribuyente allegó las facturas Nos. 0001196 del 17 de septiembre de 2004
($3.127.432) 34, 0001139 del 17 de septiembre de 2004 ($3.127.432) 35, 0000765 del
16 de julio de 2004 ($3.127.432) 36, 0000554 del 16 de junio de 2004 ($2.916.012) 37,
en las cuales se describe que se paga el servicio de medicina prepagada
correspondiente al Contrato No. 21002209, documento que no fue allegado por
el contribuyente en ninguna de las etapas probatorias del proceso.
A ese respecto, se advierte que las facturas No. 0000765 y 0000554 corresponden
a un período que no hace parte del bimestre en discusión, por lo que no pueden
tenerse en cuenta.
Adicionalmente, se encuentra que el contribuyente no demostró que el servicio
de medicina prepagada sea permanente y que cualquier trabajador pueda
acceder a él, toda vez que solo aportó ciertas facturas de las cuales no es posible
32 Sentencia de 13 de agosto de 2009, expediente No. 16217, C.P. Dr. William Giraldo Giraldo.
33 Sentencia del 19 de mayo de 2011, expediente 18039, C.P. Dra. Martha Teresa Briceño de
Valencia.
34 Fl 210 c.a. 1
35 Fl 212 c.a. 1
36 Fl 214 c.a. 1
37 Fl 54 c.a. 1
establecer dichos elementos, como tampoco si el servicio fue prestado a una o
varias personas y si éstas eran trabajadores de la empresa.
Por las anteriores razones, no procede descontar el impuesto ya que no está
acreditado que las expensas cumplen con los requisitos de los artículos 107, 488 y
489 del E.T.
4. Sostenimiento de clubes
El apelante explicó que estas erogaciones le permiten a la sociedad acceder a
espacios especializados en los que realiza capacitaciones, reuniones regionales, o
con proveedores, y en general, constituye una herramienta de negocios para la
compañía.
Para la Sala es evidente que los gastos de sostenimiento a clubes no constituyen
una erogación indispensable para la producción de la renta, así como tampoco
se encuentran relacionados con actividades gravadas con el impuesto, por
cuanto no son necesarios para el desarrollo de la actividad de explotación,
producción y comercialización de petróleo que realiza la compañía.
En efecto, la Sala en sentencia de 13 de agosto de 2009 precisó que: “puede
asistirle la razón al demandante en que los gastos realizados como asociarse a
clubes o asociaciones gremiales, suscribirse a periódicos y revistas, adquirir libros,
contribuir con gastos médicos y demás puedan incentivar a los empleados, crear
un mejor ambiente y otras circunstancias benéficas para la empresa, reportando
utilidad y conveniencia para incrementar la percepción de ingresos, pero no
constituye un gasto obligatorio, ni tiene carácter de indispensable para obtener la
renta” 38.
En consecuencia, los pagos señalados, si bien pudieron ser útiles o convenientes
para la actora, no fueron indispensables para la generación de la renta, al punto
de que si no los hubiera realizado hubiera sido imposible realizar su objeto social,
situación que tampoco fue demostrada por el contribuyente. Así mismo, no se
encuentra demostrado que el gasto estuviera destinado a operaciones gravadas
o exentas del contribuyente. Por lo tanto, no se debe aceptar este impuesto
como descontable.
5. Seguros
Para el apelante esta expensa tiene relación de causalidad, necesidad y está
destinada a operaciones gravadas, toda vez que protege a las oficinas
administrativas de la compañía, ante eventuales siniestros que puedan afectar sus
activos fijos.
38 Exp. 16454. C.P. Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia.
En el acervoprobatorio allegado al expediente, se observa que el contribuyente
aportó las facturas Nos. 1042099839, 1042100140 y 1042099741 del 1 de septiembre
de 2004, en las cuales no se identifica el beneficiario del seguro y su relación con
la empresa. Así como tampoco se aportó el contrato de seguro o la póliza, que
permitiera verificar dichos elementos.
Por las anteriores razones no se encuentra demostrado que esta expensa era
necesaria, que tenía relación de causalidad con la actividad productora de
renta y que estaba destinada a operaciones gravadas o exentas de la
compañía.
6. Hoteles y restaurantes
Para el apelante estos servicios son necesarios para realizar negocios con sus
clientes y proveedores, lo que le permite a la compañía tener una mayor
productividad.
Verificados los antecedentes administrativos, se observan las facturas Nos. 018293
del 14 de octubre de 200442, 018142 del 9 de octubre de 200443, 017165 del 16 de
septiembre de 200444, 002048 del 8 de septiembre de 200445, 001635 del 8 de
agosto de 200446, 001118 del 30 de junio de 200447, 6155348 y 6155049 del 8 de
septiembre de 2004, 2047 del 21 de octubre de 200450, 984 del 2 de junio de
200451, 1807 del 2 de octubre de 200452, en las cuales no se verifica la relación de
los beneficiarios del servicio con la empresa. A su vez, se advierte que la actora
no soportó probatoriamente que efectivamente este servicio fue utilizado en
desarrollo de la actividad productora de renta de la empresa.
A ese respecto, se advierte que las facturas Nos. 001635, 001118, 984
corresponden a un período que no hace parte del bimestre en discusión, por lo
que no pueden tenerse en cuenta.
Por las anteriores razones, no se encuentra demostrado que esta expensa era
necesaria, que tenía relación de causalidad con la actividad productora de
renta y que estaba destinada a operaciones gravadas o exentas.
7. Asesorías
39 Fl 177 c.a. 1
40 Fl 179 c.a. 1
41 Fl 181 c.a. 1
42 Fl 165 c.a. 1
43 Fl 167 c.a. 1
44 Fl 169 c.a. 1
45 Fl 159 c.a. 1
46 Fl 161 c.a. 1
47 Fl 163 c.a. 1
48 Fl 149 c.a. 1
49 Fl 151 c.a. 1
50 Fl 153 c.a. 1
51 Fl 157 c.a. 1
52 Fl 155 c.a. 1
La Administración desconoció el impuesto descontable originado en los servicios
prestados por TF Auditores y asesores Ltda. y Sinergia Humana Ltda, por considerar
que no cumplían con los requisitos del artículo 488 del Estatuto Tributario.
Al verificarse las pruebas allegadas al expediente se observa que si bien el
contribuyente aportó las facturas Nos. 31353, 31254, y 299, todas del 4 de agosto de
200455, referentes a servicios profesionales en la conciliación y valorización de
materiales y activos y la 0039 del 4 de junio de 200456, relativa a servicio de
reuniones y Workshops, se advierte que éstas corresponden a expensas que se
realizaron en un período gravable distinto al estudiado. Por lo tanto, ante la
ausencia de prueba sobre la erogación no prospera el cargo.
Adicionalmente, para la Sala es claro que la actora no demostró la relación de
causalidad y la destinación de dicho servicio a las actividades gravadas o
exentas de la empresa.
8. Viajes
Se encuentra que estas expensas fueron soportadas por el contribuyente en las
facturas Nos. 80166 del 20 de septiembre de 200457, 77547 del 12 de julio de 200458
y 77357 del 2 de julio de 200459.
A ese respecto, se advierte que las facturas Nos. 77547 y 77357 corresponden a un
período que no hace parte del bimestre en discusión, por lo que no puede
tenerse como prueba.
Adicionalmente, se observa que de las pruebas allegadas por el contribuyente no
se puede verificar si las personas beneficiadas con el servicio tenían relación con
la empresa, o si este servicio tenía relación de causalidad con la actividad
productora de renta.
Ahora bien, para la Sala no es procedente que a los impuestos originados en las
expensas estudiadas les sea aplicable la proporcionalidad de que trata el artículo
490 del Estatuto Tributario, por cuanto para ello era necesario que los bienes y
servicios estudiados cumplieran con los requisitos consagrados en el artículo 488
del Estatuto Tributario.
Estima la Sala que en materia tributaria no basta con la afirmación de la actora
para acreditar que se cumplió con los requisitos establecidos para la procedencia
del impuesto descontable, pues como se observó sobre ésta recaía la carga de
53 Fl 106 c.a. 1
54 Fl 108 c.a. 1
55 Fl 110 c.a. 1
56 Fl 112 c.a. 1
57 Fl 100 c.a. 1
58 Fl 102 c.a. 1
59 Fl 104 c.a. 1
la prueba, no sólo porque es principio general que quién afirma tener un derecho
debe probarlo, sino porque tratándose de impuestos descontables la ley
determinó ciertos presupuestos esenciales que se deben cumplir, sin los cuales no
pueden ser reconocidos.
3. Sanción por inexactitud
Consideró el apelante que la sanción por inexactitud no es procedente, porque
en el presente caso no se configuró alguna de las hipótesis que contempla el
artículo 647 del Estatuto Tributario, y que la inexactitud se derivó de la diferencia
de criterio sobre la interpretación del derecho aplicable.
La sanción prevista en el artículo 647 del E.T. se impone cuando se omiten
ingresos, se incluyen costos, deducciones, descuentos, exenciones, pasivos,
impuestos descontables, retenciones o anticipos inexistentes, que ocasionen un
menor impuesto a pagar o un mayor saldo a favor.
Para la Sala, al aceptarse que los ingresos por regalías prevalentes no están
gravados con IVA hace improcedente la sanción por inexactitud en relación con
dicha glosa.
No obstante, se mantendrá la sanción respecto al IVA descontable, por cuanto se
encuentra demostrado que los originados en las expensas estudiadas no cumplen
con los requisitos de los artículos 107, 488 y 489 del Estatuto Tributario, razón por la
cual resultan inexistentes.
Además, no se presentó diferencia de criterios en relación con la interpretación
del derecho aplicable, porque los cargos se despacharon desfavorablemente
por la falta de prueba de los requisitos establecidos en la ley para la procedencia
del impuesto descontable.
Como consecuencia de lo anterior, la Sala revocará en lo pertinente la sentencia
del 5 de febrero 2009, proferida por el Tribunal a quo, y procede a practicar una
nueva liquidación del impuesto a las ventas a cargo de la actora, por el 5º
bimestre del año 2004, para aceptar como ingreso no gravado con IVA (regalía
prevalente) la suma de $635.085.000, respecto del cual se levantará la sanción
por inexactitud impuesta por tal concepto, pero se mantendrá sobre los
impuestos rechazados por el valor de $15.463.000, los cuales no se reconocen
como descontables, tal como se refleja en la siguiente liquidación:
CONCEPTOS
INGRESOS BRUTOS POR EXPORTACIONES
INGRESOS BRUTOS POR OPERACIONES EXENTAS
INGRESOS BRUTOS POR OPERACIONES EXCLUIDAS
Y NO GRAVADAS
LIQ. PRIVADA
$
LIQ. DIAN $
LIQ. C. DE E. $
22.813.571.000
22.813.571.000
22.813.571.000
$0
$0
$0
6.083.215.000
5.448.130.000
6.083.215.000
INGRESOS BRUTOS POR OPERACIONES GRAVADAS
$0
$635.085.000
$0
TOTAL INGRESOS NETOS RECIBIDOS DURANTE EL
PERÍODO
28.896.786.000
28.896.786.000
28.896.786.000
COMPRAS Y SERVICIOS GRAVADOS
8.432.104.000
8.432.104.000
8.432.104.000
COMPRAS NO GRAVADAS
1.004.814.000
1.004.814.000
1.004.814.000
TOTAL COMPRAS NETAS REALIZADAS DURANTE EL
PERÍODO
9.436.918.000
9.436.918.000
9.436.918.000
IMPUESTO GENERADO A LA TARIFA DEL 16%
1.264.000
102.878.000
1.264.000
TOTAL IMPUESTO GENERADO POR OPERACIONES
GRAVADAS
1.264.000
102.878.000
1.264.000
705.129.000
689.666.000
689.666.000
TOTAL IMPUESTOS DESCONTABLES
705.129.000
689.666.000
689.666.000
SALDO A FAVOR DEL PERÍODO FISCAL
703.865.000
586.788.000
688.402.000
948.000
948.000
948.000
187.323.000
24.740.000
400.413.000
664.610.000
IMPUESTO DESCONTABLE
GRAVADAS
POR
OPERACIONES
RETENCIONES IVA QUE LE PRACTICARON
MAS: SANCIONES *
SALDO A FAVOR
704.813.000
*SANCIÓN POR INEXACTITUD:
Saldo a favor liquidación privada: $704.813.00060
Saldo a favor liquidación C. de E. $689.350.00061
Menor saldo a favor: $ 15.463.000
Sanción por inexactitud (160%) $24.740.800
Advierte la Sala que mediante auto del 23 de octubre de 2009 la Sala aceptó el
impedimento manifestado por la Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia y la
declaró separada del conocimiento del proceso, por encontrarse incursa en la
causal 5ª del artículo 150 del Código de Procedimiento Civil, sin embargo, como a
la fecha dicha causal ha desaparecido, asume el conocimiento del proceso.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso
Administrativa, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República
y por autoridad de la ley,
60 Saldo a favor fiscal (703.865.000) + retenciones IVA que le practicaron (948.000)
61 Renglón Saldo a favor fiscal Liquidación Consejo de Estado (688.402.000) + Renglón retenciones
IVA que le practicaron (948.000) = $689.350.000 (Total saldo a favor).
FALLA
PRIMERO: REVÓCASE la sentencia apelada. En su lugar, se dispone:
DECLÁRASE la nulidad parcial de la Liquidación Oficial de Revisión N°
310642006000119 del 22 de septiembre de 2006 y de la Resolución Nº
310662007000012 del 22 de mayo de 2007, mediante las que se modificó la
declaración del IVA del quinto bimestre de 2004.
A título de restablecimiento del derecho, se fija como nueva liquidación del
impuesto sobre las ventas del quinto bimestre de 2004, la prevista en la parte
considerativa de esta sentencia.
SEGUNDO: RECONÓCESE personería para actuar a la abogada María Cristina
Arias Hernández como apoderada judicial de la demandada en los términos del
poder conferido, que obra en el folio 374 del expediente.
TERCERO: RECONÓCESE personería para actuar al abogado Pedro Enrique
Sarmiento Pérez como apoderado judicial del demandante en los términos del
poder conferido, que obra en el folio 387 a 388 del expediente.
La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.
HUGO FERNANDO BASTIDAS BÁRCENAS
MARTHA TERESA BRICEÑO DE VALENCIA
CARMEN TERESA ORTIZ DE RODRÍGUEZ
WILLIAM GIRALDO GIRALDO