C.E. 17879-11 (IVA - Exportacion de Servicios)

CONSEJO DE ESTADO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN CUARTA
Consejera Ponente: MARTHA TERESA BRICEÑO DE VALENCIA
Bogotá, D.C., dieciséis (16) de septiembre de dos mil once (2011)
Radicación: 25000-23-27-000-2008-00090-01 (17879)
Actor: LUIS ESTRADA & CÍA. SUCESORES LTDA.
FALLO
Se decide el recurso de apelación interpuesto por las partes contra la
sentencia de 28 de mayo de 2009, por medio de la cual el Tribunal
Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección "B", declaró la
nulidad parcial de los actos administrativos demandados y a título de
restablecimiento del derecho levantó la sanción por inexactitud impuesta por
la Administración al modificar la liquidación privada del impuesto sobre las
ventas por el sexto bimestre del año gravable 2003.
ANTECEDENTES
La sociedad LUIS ESTRADA & CÍA. SUCESORES LTDA. presentó declaración del
IVA por el sexto bimestre del año 2003, en la que declaró operaciones no
gravadas por la suma de $980.177.000 correspondiente a los ingresos que
percibió en virtud de los contratos de representación comercial suscritos con
empresas extranjeras.
El 14 de marzo de 2006, la DIAN profirió el Requerimiento Especial No.
300632006000037 mediante el cual propuso modificar la declaración privada
del impuesto sobre las ventas por el sexto bimestre del año 2003, en los
siguientes términos: 1
No.
Renglón
Liq. Privada
4
Ingresos brutos por operaciones excluidas y no
gravadas
Ingresos brutos por operaciones gravadas
Impuesto generado por operaciones gravadas
total impuestos descontables
Saldo a pagar por el período fiscal
Sanciones
Saldo a pagar por este período
980.177.0002
Liq.
Propuesta
Especial
19.239.000
7.034.000
1.125.000
1.097.000
28.000
0
28.000
697.972.000
154.875.000
1.097.000
153.779.000
246.002.000
399.781.000
5
15
19
20
24
25
Requerimiento
Luego de la respuesta dada al requerimiento especial 3, el 17 de noviembre de
2006, la División de Liquidación de la Administración Especial de Impuestos de
las Personas Jurídicas de Bogotá expidió la Liquidación Oficial de Revisión No.
1 Folios 49-62.
2
PUC
42100500
42104000
42454000
42950501
42959500
41351200
Concepto
Intereses
Diferencia en cambio
Flota y equipo de transporte
Aprovechamientos
Otros
Venta a cambio de retribución
Total renglón 4
3 Folios 63-71.
Valor $
727.376
9.855
18.500.000
10
1.871
960,937.888
980.177.000
300642006000082, por medio de la cual mantuvo las glosas planteadas en el
requerimiento especial y, en consecuencia, determinó un mayor impuesto a
cargo de la sociedad por la suma de $153.779.000 y una sanción por
inexactitud de $246.002.000, para un total de saldo a pagar de $399781.000. 4
Decisión contra la cual el contribuyente interpuso recurso de reconsideración. 5
El 12 de diciembre de 2007, la División Jurídica Tributaria profirió la Resolución
No. 900005, a través de la cual desató el recurso de reconsideración y
confirmó la liquidación oficial de revisión cuestionada. 6
LA DEMANDA
La actora, en ejercicio de la acción establecida en el artículo 85 del CCA,
pretende que se declare la nulidad de: (i) la Resolución No. 300642006000082
de 17 de noviembre de 2006 por medio de la cual, la DIAN modificó la
liquidación privada del impuesto sobre las ventas del sexto bimestre del año
2003, presentada por la sociedad LUIS ESTRADA & CÍA. SUCESORES LTDA.; y (ii)
la Resolución No. 900005 de 12 de diciembre de 2007 que decidió en forma
desfavorable el recurso de reconsideración interpuesto por el contribuyente
contra la mencionada liquidación oficial. A título de restablecimiento del
derecho, solicita que se declare en firme la declaración privada presentada
por la sociedad por el impuesto y período señalado, y se establezca que no
está obligada a pagar los mayores valores determinados por la Administración
en los actos demandados. 7
Citó como normas violadas los artículos 29 de la Constitución Política, 481 literal
e), 429 literal c), 647 y 742 del Estatuto Tributario, 35 y 84 del Código
Contencioso Administrativo.
Violación del artículo 481 literal e) del Estatuto Tributario
Afirma que con fundamento en esta norma, la sociedad trató como ingresos
no gravados, los ingresos obtenidos por comisiones originadas en los contratos
de representación comercial suscritos con BRIDGESTONE CORPORATION,
BRIDGESTONE INDUSTRIAL PRODUCTS AMÉRICA INC y TRISTANI RUBBER
INDUSTRIES, INC., por las siguientes razones:
i) Los beneficiarios del servicio son las sociedades a las que se ha hecho
referencia, con domicilio en el exterior (Japón, Estados Unidos de América y
Puerto Rico).
ii) El contratista o persona obligada a la prestación del servicio es LUIS ESTRADA
& CÍA. SUCESORES LTDA. (LEC), sociedad con domicilio en Colombia.
4 Folios 72-92.
5 Folios 95-112.
6 Folios 116-127.
7 Folio 45.
iii) El servicio se presta en Colombia y de acuerdo con el contrato, consiste en
promover la venta y procurar los negocios de llantas y neumáticos marca
BRIDGESTONE en el territorio nacional.
iv) La remuneración que recibe la sociedad actora por la prestación del
servicio consiste en una comisión que se tasa sobre cada venta que realizan
las compañías extranjeras en el exterior.
v) Una vez la sociedad nacional consigue el cliente, procede el negocio de
compraventa entre la sociedad extranjera y el cliente en Colombia;
compraventa que se lleva a cabo en el exterior, de tal suerte que el cliente se
encarga de la importación de las llantas, y la comisión a favor de la sociedad
colombiana únicamente se origina cuando se ha materializado la venta.
Explica que a pesar de lo anterior, la DIAN considera que el servicio prestado
no se enmarca dentro de los lineamientos de la exportación de servicios,
porque en su entender, la sociedad extranjera desarrolla actividades en
Colombia, por tratarse de un contrato de agencia o representación comercial
que conlleva la realización por parte del contratante de actividades o
negocios en el país.
Asevera que esta posición oficial contraría la sentencia de 20 de marzo de
1998, proferida por el Consejo de Estado dentro del expediente 8231, en la que
se declaró la nulidad de apartes del Concepto No. 35411 de 2006 de la DIAN.
Violación de los artículos 29 de la Constitución Política, 35 y 84 del Código
Contencioso Administrativo y 742 del Estatuto Tributario
Aduce que en los actos demandados se incurre en una errónea y
contradictoria motivación, porque el mayor gravamen se sustenta en un
contrato suscrito con BRIDGESTONE GLOBAL MINING SUPPORT CENTER,
empresa con la cual la actora no realizó ninguna operación en el período en
discusión; sociedad que es independiente de las sociedades BRIDGESTONE
CORPORATION y BRIDGESTONE INDUSTRIAL PRODUCTS AMÉRICA INC.
Errónea motivación que a su decir también se manifiesta en el hecho de que
la Administración omitió mencionar a TRISTANI RUBBER INDUSTRIES INC., pero en
el momento de resolver, gravó las operaciones realizadas con esa compañía.
Destaca que la motivación de los actos demandados es equívoca, en la
medida en que se fundamenta en un contrato con BRIDGESTONE GLOBAL
MINING SUPPORT CENTER, que nada tiene que ver con los mayores valores
determinados, por lo que además se presenta una indebida valoración de la
prueba. Además de lo anterior, resulta ser contradictoria, por cuanto las
apreciaciones del requerimiento especial no coinciden con las de la
liquidación oficial de revisión, y estas últimas a su vez tampoco concuerdan
con las de la resolución que desató el recurso de reconsideración lo que,
además, evidencia la falta de correspondencia entre dichos actos
administrativos.
Violación del literal c) del artículo 429 del Estatuto Tributario
Menciona que la Administración, en el sexto bimestre del año 2003 grava la
suma de US$337.259,50 equivalente a $944.889.823, con fundamento en la
factura de venta No. 1164 y en su anexo contable; factura que si bien tiene
como fecha el 19 de diciembre de 2003, corresponde a servicios prestados en
períodos anteriores8, lo que resulta violatorio del artículo en comento.
Violación del artículo 647 del Estatuto Tributario
Discurre que en este caso no existe omisión de ingresos, ni datos falsos o
desfigurados, y que por el contrario, lo que se ha suscitado es una discusión de
carácter conceptual sobre la interpretación que debe dársele al artículo 481
literal e) del Estatuto Tributario y a las pruebas que obran dentro del plenario,
razón por la cual, asegura que no es procedente la sanción por inexactitud
impuesta en los actos acusados.
LA OPOSICIÓN
El apoderado de la parte demandada se opone a las pretensiones, con
fundamento en los siguientes argumentos: 9
Transcribe apartes de los contratos celebrados por la sociedad actora con
BRIDGESTONE CORPORATION y BRIDGESTONE INDUSTRIAL PRODUCTS AMÉRICA
INC, y concluye que contrario a lo afirmado por la demandante, en desarrollo
de los contratos firmados por LEC, esta sociedad adquiere compromisos en
Colombia con los clientes que terminan comprando e importando
directamente las llantas a la sociedad del extranjero, tales como: vender,
negociar los pedidos, recibir, procesar y resolver las quejas de clientes sobre la
calidad de todos los productos vendidos en el mercado colombiano, prestar el
servicio para hacer efectiva la garantía de calidad a los usuarios finales, etc.
Agrega que la parte actora reconoce haber prestado los citados servicios,
que resultan ser comunes en ambos contratos;, pese a lo cual, y en forma
equivocada, entiende que esa prestación no genera IVA, porque se trata de
un servicio a título gratuito que no implica la existencia de una relación
contractual con el comprador colombiano.
Al respecto, señala que de la lectura de los contratos surge con claridad que
las comisiones pagadas y que se discuten en el presente asunto, son la
contraprestación de esos servicios, razón por la cual, no puede volver a
cobrarlas a los clientes en Colombia.
Recalca que se trata de un mismo servicio, el de la consecución de los clientes
por parte de LEC para la sociedad extranjera, y el de la venta en el exterior del
producto.
Conforme con lo anterior, asegura que en este caso es improcedente tener las
comisiones como ingresos exentos.
Asi mismo, menciona que en el sub júdice se evidencia el incumplimiento de
otro requisito exigido tanto por el artículo 481 literal e) del Estatuto Tributario
8 Facturas 1141 de 30 de abril, 1144 de 17 de julio y 1156 de 30 de septiembre, todas del año 2003.
9 Folios 204-234.
como por el artículo 6 del Decreto Reglamentario 2681 de 1999, esto es que el
servicio se utilice en forma exclusiva fuera del país, sino que dicha utilización la
hagan empresas o personas "sin negocios o actividades en Colombia, de
acuerdo con los requisitos que señale el reglamento", presupuesto que no se
cumple, habida consideración de que BRIDGESTONE CORPORATION y
BRIDGESTONE INDUSTRIAL PRODUCTS AMÉRICA sí tenían negocios y/o intereses
en Colombia, ya que prestan los servicios de posventa y garantías a través de
un contrato de representación con LEC dentro del territorio colombiano, y son
tan numerosos los intereses en Colombia que a LEC no le reconoce ni siquiera
el carácter de representante exclusivo.
De lo dicho, se extrae, que los servicios prestados por LEC no se utilizaron
exclusivamente en el exterior, porque las llantas son importadas desde y hacia
Colombia, se consumen totalmente en el territorio nacional y los servicios de
posventa se realizan en su totalidad en Colombia; servicios por los cuales la
sociedad recibe contraprestación, según se desprende de la lectura de los
contratos.
De esta manera, asevera que es evidente el incumplimiento del artículo 481
literal e) del Estatuto Tributario y, por ende, la legalidad de los actos
enjuiciados.
Frente al segundo cargo de ilegalidad, asegura que el mayor gravamen
determinado en este proceso, está sustentado en los contratos suscritos entre
la sociedad actora, BRIDGESTONE CORPORATION y BRIDGESTONE INDUSTRIAL
PRODUCTS AMÉRICA INC, siendo falso que el único sustento sea el contrato
suscrito con BRIDGESTONE GLOBAL MINING SUPPORT CENTER, contrato que no
generó ingresos en el bimestre, discutido.
Enfatiza que, el contrato cuestionado en la demanda, vale decir, el suscrito
con BRIDGESTONE GLOBAL MINING SUPPORT CENTER, se analizó dentro del
requerimiento especial y los actos administrativos posteriores, tanto en el
bimestre en estudio como en todos los que se debaten actualmente entre las
mismas partes, porque se aportó como prueba de la calidad de los ingresos
declarados.
Explica que el hecho de que en el bimestre discutido no se reporten ingresos
provenientes directamente de dicho contrato, no implica su inexistencia, ni
niega el vínculo existente entre los contratantes, ni los términos acordados,
como tampoco que para el sexto bimestre del año 2003 se encontrara
suspendido; simplemente, fue suministrado como fuente de ingresos exentos
de la sociedad y, como prueba que es, se analizó y valoró en su momento.
Respecto del contrato suscrito con TRISTANI RUBBER INDUSTRIES, INC., destaca
que la carga de la prueba le corresponde a la sociedad demandante y hasta
la fecha no la ha aportado, como tampoco se ha comprobado el
cumplimiento de los requisitos de ley para que los ingresos percibidos se
tengan como exentos, por lo que se opone a la prosperidad de este cargo.
En lo atinente a la presunta violación del literal c) del artículo 429 del Estatuto
Tributario, señala que no es verdad que los servicios se hayan prestado en
bimestres anteriores, ya que lo que se da en esos meses es el despacho de los
pedidos comparte de la sociedad extranjera a los compradores colombianos,
y como se expuso, la obligación de LEC no termina con la venta, ya que
queda obligado a la prestación de otros servicios en el territorio colombiano,
posteriores a la misma.
Además de lo anterior, subraya que las modificaciones planteadas mediante
el requerimiento especial y la liquidación oficial de revisión se hicieron con
fundamento en los registros de los libros oficiales de contabilidad, en los cuales
el mismo contribuyente causó los ingresos por las ventas correspondientes a las
facturas 1163, 1164, 1165 y 1666 en el sexto bimestre de 2003, y así lo declaró.
Expone que siguiendo las orientaciones del Consejo de Estado10 y teniendo en
cuenta el contenido de la norma y de la doctrina oficial de la DIAN, se
encontró que este asunto no se encuentra cobijado por el beneficio
reclamado, por cuanto la utilización del servicio se da en Colombia y, en
consecuencia, se causa el impuesto sobre las ventas.
Por último, frente a la sanción por inexactitud, sostiene que existe un ánimo de
hacer ver como dos operaciones comerciales lo que en realidad es una.
Además, no existe diferencia de criterio cuando el contribuyente alega estar
beneficiado por una norma pero declara sus ingresos en forma diferente a la
del derecho alegado.
LA SENTENCIA APELADA
El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, mediante sentencia de 28 de
mayo de 2009 declaró la nulidad parcial de los actos administrativos
demandados y a título de restablecimiento del derecho levantó la sanción por
inexactitud. 11
Luego de referirse a las pruebas allegadas al expediente y de transcribir
apartes del contrato suscrito entre la demandante y las sociedades extranjeras
BRIDGESTONE CORPORATION y BRIDGESTONE INDUSTRIAL PRODUCTS AMÉRICA,
concluye que la sociedad colombiana actúa como representante comercial
de las empresas extranjeras y que la prestación del servicio y su utilización se
agota en el territorio nacional, puesto que la sociedad colombiana "no sólo
debe conseguir clientes para las compañías contratantes, sino que de manera
conexa también debe vender los productos, recibir, procesar y resolver las
quejas de clientes sobre la calidad de aquellos productos vendidos en el
territorio colombiano, prestar los servicios respectivos para que los usuarios
finales hagan efectiva la garantía de calidad que cubre el producto;
actividades éstas que se desarrollan en el territorio colombiano”. 12
Precisa que la actora afirmó al dar respuesta al requerimiento que:
"En este caso particular, los servicios a que se refieren los contratos suscritos entre la
sociedad LUIS ESTRADA Y CÍA. SUCESORES LTDA. y sus agenciados BRIDGESTONE GLOBAL
MINING SUPPORT CENTER Y BRIDGESTONE CORPORATION constituyen servicios que se
prestan en calidad de valor agregado asociado a la venta y no generan un ingreso por si
solos.
10 Sentencia de 20 de marzo de 1998. mediante la cual se declaró la nulidad de Concepto No. 35411 de
1996 de la DIAN.
11 Folios 302-327.
12 Folio 320.
Dichos servicios constituyen un elemento propio del servicio de venta, configurando así la
verdadera función del agente, quien, mal podría hacerse acreedor de la comisión, sino
atiende de manera oportuna a los clientes del agenciado, a fin de determinar las
necesidades de éste último en materia de adquisición de llantas”. 13
Precisiones que para el Tribunal, ratifican que los servicios realmente no son
exportados en su totalidad, sino que terminan utilizándose en Colombia.
Además de lo anterior, establece que los servicios derivados de los contratos
suscritos con las empresas extranjeras a las que se ha hecho mención, no
cumplen con la totalidad de los requisitos para ser considerados como
exentos, y agrega, que los servicios, derivados del contrato suscrito entre la
sociedad colombiana y TRISTANI RUBBER INDUSTRIES INC no pueden ser tenidos
como exentos, por cuanto no reposa en el expediente la prueba idónea que
acredite esta circunstancia especial, tal como lo exige el artículo 788 del
Estatuto Tributario.
En lo que respecta a la errónea motivación de los actos demandados, precisa
que, si bien es cierto que, en el requerimiento especial y en la liquidación
oficial de revisión, la DIAN hace alusión al contrato suscrito por LEC con
BRIDGESTONE GLOBAL MINING SUPPORT CENTER, no es menos cierto, que
también» hace mención a los contratos que interesan al interior de este
proceso, así como a las facturas de venta correspondientes.
Respecto a la falta de correspondencia entre los actos proferidos por la
Administración, señala que las glosas propuestas obedecen a los fundamentos
de hecho y de derecho y que se resumen en el rechazo de los ingresos
exentos provenientes de unos contratos de representación suscritos por la
sociedad actora con empresas extranjeras.
En lo que tiene que ver con la presunta violación del literal c) del artículo 429
del Estatuto Tributario, señala que la suma a la que se refiere la parte actora
fue declarada como no gravada en el denuncio privado del sexto bimestre
del año 2003, y con base en esta información es que la DIAN procedió a
ejercer la facultad de fiscalización y determinación oficial del tributo, por lo
que mal puede la parte actora alegar su error en beneficio propio.
Finalmente, respecto de la sanción por inexactitud, considera que en este
caso existe una discrepancia conceptual entre la sociedad actora y la
Administración en relación con la expresión "se utilicen exclusivamente en el
exterior” prevista en el literal e) del artículo 481 del Estatuto Tributario para la
exención del IVA en los servicios exportados, por lo que procede a levantarla.
LOS RECURSOS DE APELACIÓN
La parte demandada discrepa de la decisión de primera instancia en cuanto
levantó la sanción por inexactitud14, y al respecto afirma que el artículo 647 del
Estatuto Tributario prevé como escenario para la procedencia de esta sanción
la inclusión de costos, deducciones, descuentos, exenciones, pasivos,
13 Folio 317 c.a.
14 Folios 330-334.
impuestos descontables,
declaraciones.
retenciones
o
anticipos
inexistentes
en
las
Expone que es tan clara la intención de la sociedad demandante de disminuir
la base gravable a través de una exención inexistente, que de la simple
lectura y análisis literal de las obligaciones contractuales con las empresas
internacionales se desprende que el servicio presuntamente exento no se
prestaba en el exterior, tal como lo exige la norma, con lo cual se desvirtúa la
presunta diferencia de criterio y queda en evidencia un desconocimiento
flagrante del derecho procedente.
En consecuencia, pide que se confirme la legalidad de la sanción impuesta
por la Administración en los actos acusados.
La actora discrepa de la decisión de primera instancia, en lo que le es
desfavorable15 y precisa que el Tribunal, con su decisión, desconoce las
características de la agencia comercial, que lleva implícita las actividades de
consecución de clientes, promoción de productos y resolución de quejas, las
mismas que tuvo en cuenta el a quo para considerar que la utilización de los
servicios prestados por el agente no se surten en el exterior.
Insiste en que quien se beneficia del servicio es el contratante extranjero,
porque verá materializado el beneficio cuando el agente culmina su
actuación a través de la consecución del cliente que finalmente le compra los
productos a las compañías extranjeras, es decir, que el servicio de
agenciamiento prestado por LEC se utiliza en el exterior.
Afirma que en la sentencia apelada no se ha tenido en cuenta la definición
de agencia comercial contenida en el artículo 1317 del Código de Comercio,
ni la jurisprudencia del Consejo de Estado sobre el carácter de exportación de
servicios para efectos del IVA en el caso de la agencia comercial. 16
Por otra parte, menciona que en la prestación de servicios, el IVA se causa en
la fecha de la prestación del servicio, cuando ésta es anterior a la facturación,
razón por la cual, no es admisible que en los actos demandados la
Administración grave en el bimestre en discusión, servicios acaecidos en
períodos anteriores.
Asegura que si la prestación del servicio es anterior a la facturación o al pago,
el impuesto sobre las ventas se causa en el momento en que se presta el
servicio.
Indica que los actos administrativos demandados gravan en el sexto bimestre
del año 2003 la suma de US$337.59,50 equivalentes a $944.889.823 que constan
en la factura de venta 1164 y en su anexo contable, factura que, si bien es
cierto, tiene como fecha el 19 de diciembre de 2003, corresponde a servicios
prestados en los cuatro trimestres del año 2003, lo que a todas luces resulta
violatorio del artículo 429 literal c) del Estatuto Tributario.
15 Folios
16 Sentencia de 20 de marzo de 1998, expediente No. 8231.
Al respecto, precisa que la factura No. 1164 recoge la liquidación final del año
2003 e incluye en su texto las facturas que se señalan a continuación, las
cuales corresponden a trimestres anteriores:
Factura No.
1141 de 30 de abril de 2003
1144 de 17 de julio de 2003
1156 de 30 de septiembre de 2003
Total:
Valor US$
75.000
75.000
75.000
225.000
Además de lo anterior, indica que en lo que respecta al cuarto trimestre, no se
identifica factura alguna, ni se especifica a qué suma corresponde cada uno
de los meses que integran el trimestre.
Por lo expuesto, asevera que en la sentencia apelada se confunden las
normas que regulan la causación del IVA con las que regulan la contabilidad;
así puntualiza que para efectos del IVA, la norma aplicable es el artículo 429
literal c) del Estatuto Tributario, que sitúa la causación del impuesto en el
hecho que ocurra primero entre la prestación del servicio, emisión de la
factura o pago o abono en cuenta.
En todo caso, aclara que el registro contable ocurre cuando nace el derecho
a exigir el pago, tal como lo prevé la dinámica contable y el artículo 12 del
Decreto 2649 de 1993.
Añade que si se analizan los contratos que dieron origen al gravamen, es
indudable que la comisión nace cuando el contratante determina su valor
con base en las circunstancias especiales de cada venta, por lo que el servicio
ocurre en una etapa anterior a la causación económica y contable de la
comisión, hechos que no se pueden confundir.
Precisa que el hecho de que la sociedad en el sexto bimestre de 2003 haya
incluido como no gravados los ingresos materia de este proceso, no puede
servir como argumento para desconocer las normas que regulan la causación
del IVA.
Agrega que el artículo 429 del Estatuto Tributario regula la causación del IVA
cuando se trata de un ingreso gravado, pero no prevé el evento en el cual el
ingreso no tiene la característica de ingreso sujeto al impuesto sobre las ventas,
lo que hace inválida la motivación de la sentencia apelada.
Señala que en los actos acusados se ha incurrido en una errónea y
contradictoria motivación al sustentar el mayor gravamen en un contrato
suscrito con BRIDGESTONE GLOBAL MINING SUPPORT CENTER, empresa con la
cual LEC no realizó ninguna operación en el bimestre en cuestión; agrega que
en la liquidación oficial de revisión se gravan ingresos por la suma de
$980.177.000.oo "que según este acto administrativo corresponden en buena
parte al contrato de servicios firmado con BRIDGESTONE GLOBAL MINING
SUPPORT CENTER".17
Respecto del contrato suscrito con TRISTANI RUBBER INDUSTRIES INC, pone de
presente que en el evento de que los servicios prestados se encuentren
17 Folio 365.
gravados, la suma por IVA de $266.792 correspondiente a las facturas números
1165 y 1166, ambas de 31 de diciembre de 2003, no coincide con la que
determinó la DIAN, y que asciende a $153.751.000.
Anotan que es cierto que dentro, del expediente no obra el correspondiente
contrato, y que como este no fue objeto de mención alguna en la resolución
que resolvió el recurso de reconsideración, la sociedad queda liberada de la
obligación de anexarlo al proceso.
Finalmente, precisa que la declaratoria de improcedencia de la sanción por
inexactitud se encuentra en firme al no haber sido apelada por la DIAN (sic).
En consideración a lo expuesto, pide que se resuelvan favorablemente todas
las pretensiones de la demanda.
ALEGATOS DE CONCLUSIÓN
La actora reiteró, en síntesis, los argumentos expuestos con ocasión del recurso
de apelación interpuesto contra la sentencia de primera instancia.
La parte demandada discrepa de lo expuesto por la parte actora, y asegura
que si bien es cierto que la sociedad actúa en calidad de representante
comercial, también lo es, que para que se reconozca como exento el servicio
prestado en materia de impuesto sobre las ventas se requiere que sea utilizado
total y exclusivamente fuera de Colombia, aspecto que brilla por su ausencia,
dado que se trata de la prestación de un servicio mixto tanto en el país como
en el exterior, toda vez que existen actividades conexas relacionadas con la
garantía de los productos vendidos, como recibir, procesar y resolver quejas
de los clientes, entre otras, que son ejecutadas en el territorio nacional.
Insiste en que, el hecho de que exista un contrato de agencia comercial no
basta para que sea procedente la exención, dado que se requiere comprobar
que el servicio fue efectivamente exportado.
En cuanto a la violación del artículo 429 del Estatuto Tributario, aduce que no
es válido que habiendo registrado los ingresos con fundamento en la
facturación del mes de diciembre de 2003, ahora la parte actora alegue que
se tenga en cuenta la fecha de prestación del servicio, pues es obvio que se
trata de una irregularidad producida por la misma sociedad, lo cual descarta
de plano la violación alegada.
Frente a la motivación de los actos cuestionados, indica que se
fundamentaron en los hechos que aparecen demostrados en el expediente,
como lo dispone el artículo 742 del Estatuto Tributario, y en ellos es claro que los
ingresos que constituyen operaciones gravadas provienen de los contratos
suscritos con BRIDGESTONE CORPORATION, BRIDGESTONE INDUSTRIAL
PRODUCTS AMÉRICA y TRISTANI RUBBER INDUSTRIES.
Finalmente, en relación con la sanción por inexactitud, menciona que tal y
como lo ha sostenido el Consejo de Estado, el desconocimiento del derecho
aplicable de ninguna manera constituye una disyuntiva conceptual en la
interpretación de la norma, como sucede en el presente asunto, pues el
ordenamiento fiscal claramente determina los parámetros legales para que
opere la exención del IVA en la exportación de servicios.
El Ministerio Público no intervino en esta oportunidad.
CONSIDERACIONES DE LA SALA
Corresponde a la Sala determinar si los ingresos obtenidos por la sociedad
actora en el sexto bimestre del año 2003 se encuentran gravados o exentos
del IVA, para lo cual, es preciso dilucidar si i) el servicio prestado por la
sociedad actora en cumplimiento de los contratos de representación
comercial suscritos con BRIDGESTONE CORPORATION y BRIDGESTONE
INDUSTRIAL PRODUCTS AMÉRICA se utiliza de manera exclusiva en el exterior- ii)
si la actuación de la Administración vulnera el artículo 429 literal c) del Estatuto
Tributario; y iii) si en los actos enjuiciados se incurre; en una contradictoria o
errónea interpretación.
Asimismo, se debe analizar si la sanción por inexactitud impuesta en los actos
administrativos demandados es procedente, o si por el contrario, se presenta
una diferencia de criterio en torno al derecho aplicable.
I.
Violación del literal e) del artículo 481 del Estatuto Tributario. El contrato
de representación comercial y la exención del impuesto sobre las
ventas
II.
Está probado y no ha sido objeto de discusión en el proceso, que la sociedad
LUIS ESTRADA & CÍA. SUCESORES LTDA. suscribió con cada una de las
sociedades extranjeras BRIDGESTONE CORPORATION (BRIDGESTONE) 18 y
BRIDGESTONE INDUSTRIAL PRODUCTS AMÉRICA (BIPA) 19 un contrato de
representación comercial en el que éstas autorizan a LEC, en su calidad de
representante, para vender, promover la venta o procurar los negocios de
unos
productos
comercializados
por
BRIDGESTONE
y
BIPA 20,
comprometiéndose la sociedad colombiana a recibir, procesar y resolver las
eventuales quejas o reclamos de los clientes. 21
Contrato que, como lo afirman las partes, corresponde al de agencia
comercial previsto en el artículo 1317 del Código de Comercio que establece:
"un comerciante asume en forma independiente y de manera estable el encargo de
promover o explotar negocios en un determinado ramo y dentro de una zona prefijada
en el territorio nacional, como representante o agente de un empresario nacional o
extranjero o como fabricante o distribuidor de uno o varios productos del mismo”.
18 Folios 157-158.
19 Folios 143-149
20 Según el numeral 2 del contrato suscrito con BRIDGESTONE INDUSTRIAL PRODUCÍS AMÉRICA (fl. 148) y el
numeral 1o del contrato con BRIDGESTONE CORPORATION (fl. 157).
21 Conforme al numeral 6o del contrato suscrito con BRIDGESTONE INDUSTRIAL PRODUCTS AMÉRICA (fl. 148) y
el numeral 4o del contrato con BRIDGESTONE CORPORATION (fl. 157).
El desarrollo de esta actividad, según ha dicho la Sala22, puede dar lugar a la
exención consagrada en el artículo 481 del Estatuto Tributario, siempre que
concurran las circunstancias previstas en la norma tributaria para que proceda
dicho beneficio, por lo que en cada caso particular se debe determinar si
quien solicita la exención cumple con los requisitos legales.
Teniendo en cuenta lo anterior, se evidencia que el literal e) del artículo 481
ibídem señala que:
"También son exentos del impuesto sobre las ventas los servicios que sean prestados en el
país en desarrollo de un contrato escrito y se utilicen exclusivamente en el exterior, por
empresas o personas sin negocios o actividades en Colombia, de acuerdo con los
requisitos que señale el reglamento. Recibirán el mismo tratamiento los servicios turísticos
prestados a residentes en el exterior que sean utilizados en territorio colombiano,
originados en paquetes vendidos en el exterior y vendidos por agencias operadoras u
hoteles inscritos en el Registro Nacional de Turismo, según lo establecido en la Ley 300 de
1996, y siempre y cuando se efectúe el respectivo reintegro cambiario”. 23 (Subraya la
Sala).
De acuerdo con lo anterior, para que proceda la exención del IVA en esta
clase de servicio se requiere que:
Sea prestado en el país y en desarrollo de un contrato escrito,
- Sea utilizado exclusivamente en el exterior por empresas sin negocios o
actividades en Colombia, y
- Adicionalmente se cumpla con los requisitos que señale el reglamento, que
son los establecidos en el artículo 6o del Decreto 2681 de 1999: 24
a) inscribirse en el Registro Nacional de Exportadores de Servicios vigente25, y
b) Radicar en la Dirección General de Comercio Exterior del Ministerio de
Comercio Exterior26, declaración escrita sobre los contratos de exportación de
servicios que se efectúen, para su correspondiente registro.
22 Sentencia de 20 de marzo de 2008, expediente No. CE-SEC4-EXP1998-N8231, Consejero Ponente: Dr.
GERMÁN AYALA MANTILLA, en la que se declaró la nulidad del siguiente aparte del Concepto 35411 de
1996: "Conforme a lo anterior, no pueden considerarse como exportación de servicios, actividades tales
como la intermediación, la agencia comercial, o la representación, aun cuando las mismas se realicen con
personas o empresas sin residencia ni domicilio en el país, pues lo determinante para efectos de la exención
es la prestación del servicio propiamente dicho para su utilización en el exterior”.
23 Texto modificado por la Ley 633 de 2000, vigente para la época de los hechos.
24 "Artículo 6. Los exportadores de servicios, con el fin de obtener la exención del Impuesto sobre las Ventas
de que trata el literal e) del artículo 481 del Estatuto Tributario modificado por el artículo 58 de la Ley 488 de
1998, y el beneficio de no aplicación de la retención en la fuente por ingresos de exportaciones señalado en
el parágrafo 1 del artículo 366-1 del Estatuto Tributario, además de la inscripción en el Registro Nacional de
Exportadores de Servicios vigente, deberán radicar en la Dirección General de Comercio Exterior del
Ministerio de Comercio Exterior, declaración escrita sobre los contratos de exportación de servicios que se
efectúen, para su correspondiente registro, previamente al reintegro de las divisas.
Parágrafo 1. (...)"
El aparte subrayado fue declarado nulo mediante sentencia de esta Corporación de 1.1 de marzo de 2010,
expediente No. 11001032400020070001300 (16469). C.P. (e) Dra. MARTHA TERESA BRICEÑO DE VALENCIA.
25 Artículo 555-2 del Estatuto Tributario, adicionado por el artículo 19 de la Ley 363 de 2003. "(...) El Registro
Único Tributario sustituye el Registro de Exportadores y el Registro Nacional de Vendedores, los cuales
quedan eliminados con esta incorporación. Al efecto, todas las referencias legales a dichos registros se
entenderán respecto del RUT”.
26 Hoy Ministerio de Comercio, Industria y Turismo (art. 4 Ley 790 de 2002).
Ahora bien, el requisito cuestionado en el sub examine, se concreta en que el
servicio prestado por la demandante no se utilizó exclusivamente en el exterior.
Sobre el tema, la Sala ha señalado que:
“Pero como lo que realmente determina la exención del servicio es su "utilización total y
exclusivamente fuera de Colombia" [art. 481 lit. e] es menester analizar si la utilidad o
aprovechamiento del servicio de promoción de ventas se verifica en los países en donde
residen las respectivas empresas.
Al respecto la Sala encuentra que como la "utilización "se predica del destinatario, versa
en el disfrute integral y exclusivo del resultado de la actividad ejecutada por el prestador
por parte de la sociedad contratante sin domicilio, negocios o actividades en Colombia,
lo que implica que deba ser entregado para su aprovechamiento en el exterior. 27
(...)
Para la Sala es importante resaltar que la cualidad que distingue la "exportación del
servicio" para que sea exento de IVA, no deviene de la celebración del negocio jurídico
de venta del bien en el exterior, sino de la efectiva y exclusiva utilización por fuera del
territorio colombiano”. 28 (Se subraya).
Pues bien, de las pruebas aportadas al proceso, se advierte que según los
términos de los contratos suscritos por LEC con BRIDGESTONE CORPORATION y
BRIDGESTONE INDUSTRIAL PRODUCTS AMÉRICA, el objeto de los mismos
consistía en:
Contrato con BRIDGESTONE INDUSTRIAL PRODUCTS AMÉRICA:
“(…)
2. En virtud de este contrato, el REPRESENTANTE está autorizado para vender los siguientes
productos, sobre una base de comisión (o de NO COMISIÓN): Bandas Transportadoras,
Defensas Marinas, Mangueras Marinas, y otros productos distintos a llantas de la marca
"Bridgestone" (en adelante referidos como los "PRODUCTOS"), comercializados por BIPA.
(...)
4. El REPRESENTANTE está autorizado para presentar cotizaciones, participar en licitaciones
públicas o privadas, transar pedidos, y firmar contratos de suministro en nombre de SIPA,
estrictamente de acuerdo con los términos escritos y las condiciones especificadas por BIPA.
(…)
6. EL REPRESENTANTE recibirá, procesará y resolverá las eventuales quejas de clientes sobre la
calidad de todos los PRODUCTOS BIPA introducidos al mercado colombiano. EL
REPRESENTANTE tiene la responsabilidad de hacer efectiva a los usuarios finales la Garantía
de Calidad que cubre los PRODUCTOS BIPA de conformidad con las políticas, procedimientos
y decisiones de BIPA”. 29 (Se resalta).
Contrato con BRIDGESTONE CORPORATION:
"1. EL REPRESENTANTE está autorizado para -sobre una-base de comisiones, -vender,
promover la venta y procurar los negocios de Llantas y Neumáticos marca "Bridgestone" para
uso Fuera de Carretera fabricados por BRIDGESTONE (En adelante denominados LOS
PRODUCTOS), en el territorio de Colombia (en adelante denominado EL TERRITORIO), con
carácter no excluido.
2. EL REPRESENTANTE está autorizado para presentar cotizaciones, participar en licitaciones
públicas y/o privadas, negociar los pedidos y firmar contratos de venta y suministro en
nombre de BRIDGESTONE, dentro de los límites estrictos de los términos y condiciones, que
sean especificados por BRIDGESTONE en cada caso particular.
(...)
27 PLAZAS VEGA, Mauricio Alfredo, Impuesto al Valor Agregado - IVA. Temis, 2a Ed., 1999.
28 Sentencia 10 de octubre de 2007, expediente No. 25000-23-27-000-2003-00335-01(15839), C.P. Dra. MARÍA
INÉS ORTIZ BARBOSA. Posición reiterada en la sentencia de 4 de marzo de 2010, expediente No. 25000-23-27000-2005-01956-01(16626), C.P. Dr. WILLIAM GIRALDO GIRALDO.
29 Folio 148.
4. EL REPRESENTANTE deberá atender, procesar y definirlos eventuales reclamos de los clientes
dentro del TERRITORIO, sobre la calidad de LOS PRODUCTOS, en conformidad con las
instrucciones específicas de BRIDGESTONE podrá cada caso”. 30
De manera que, de las cláusulas de los contratos se concluye que la sociedad
colombiana no cumple de manera exclusiva, como lo pretende hacer ver la
parte demandante, con una simple; misión promocional o de ambientación
para que se pueda celebrar el contrato jurídico entre la empresa extranjera y
el cliente, pues LEC, está autorizada para:
- vender, promover la venta o procurar los negocios en delación con los
productos comercializados por esas empresas extranjeras,
- presentar cotizaciones, participar en licitaciones públicas, transar pedidos y
firmar contratos de suministro en nombre de la sociedad extranjera, y
- recibir, procesar y resolver los eventuales reclamos de los clientes.
Además, de acuerdo con el criterio jurisprudencial de si Sala en relación con la
utilización exclusiva del servicio en el exterior, se advierte que el disfrute total o
integral del servicio prestado por la demandante a las sociedades extranjeras,
no se localiza en el exterior, sino en el territorio colombiano, porque la labor de
LEC consiste en contactar a BRIDGESTONE con clientes en el territorio nacional
para vender sus productos en Colombia y, además, a través de la empresa
colombiana, mantener con ellos contacto. Es decir, la demandante actúa
como representante de los negocios de la sociedad extranjera en este país.
En este orden de ideas, se tiene que, si bien está demostrado con los contratos
que la demandante prestó un servicio, no se establece que cumpla con el
requisito de que su disfrute integral y exclusivo se verifique en el exterior, por lo
tanto, no es posible acceder a la exención del IVA pretendida y, en
consecuencia, en este punto, se comparte la decisión del a quo.
II. Violación del literal c) del artículo 429 del Estatuto Tributario. Causación del
impuesto sobre las ventas en la prestación de servicios
El literal c) del artículo 429 del Estatuto Tributario señala que el impuesto sobre
las ventas en la prestación de servicios se causa en la fecha de emisión de la
factura o documento equivalente, o en la fecha de terminación de los
servicios o del pago o abono en cuenta, la que fuere anterior.
No obstante, en tratándose del impuesto sobre las ventas, la prestación de
servicios gravados se causa en la medida en que se cumpla la previsión del
literal b) del artículo 420 ibídem, vale decir, la prestación del servido en el
territorio nacional como hecho generador del impuesto.
Es precisamente con fundamento en lo anterior, que la parte actora alega
que en el sub júdice se vulnera el literal c) del artículo 429 del Estatuto
Tributario, porque en su entender, en los actos administrativos demandados se
grava la suma de US$337.259.50 equivalente a $944.889.823, tal y como consta
30 Folio 157.
en la factura de venta No. 1164 de 19 de diciembre de 2003, en la que "se
están liquidando las comisiones sobre ventas correspondientes a los servicios
prestados en los trimestres I, II, III, y IV de 2003, atribuibles a las facturas 1141 de
abril 30 de 2003, 11144 de julio 17 de 2003 y 1156 de septiembre 30 de 2003, (...)
lo que evidencia que se están gravando en diciembre de 2003, operaciones
de períodos anteriores al bimestre noviembre - diciembre de 2003".31
Pues bien, verificado el contenido de la factura de venta No. 1164 de 19 de
diciembre de 2003, allegada por la parte actora en la demanda 32, la Sala
observa lo siguiente:
"Señores
BRIDGESTONE CORPORATION
(...)
SERVICIOS DE REPRESENTACIÓN COMERCIAL Comisión sobre Ventas así:
A) Liquidación final para el año 2003 del abono sobre ventas anuales, según contrato.
B) Valor Ventas en 2003
TRIMESTRE
FACTURA
VALOR US$
TOTAL EMBARQUES
I
1141
75.000.oo
3.185.806,30
II
1144
75.000.00
1.472.719,oo
III
1156
75.000,00
3.791.365.oo
IV
1.792.093.oo
TOTAL
US$
225.000.oo
10.241.983,30
C) Valor Comisión:
Sobre US$10.000.000,oo
(Fijo)=
US$
555.000,oo
241.983.30
(3%)=
US$
7.259,50
Total Comisión del año
562.259,50
Menos Total facturado
225.000,00
D) Neto a facturar por saldo año 2003
337.259,50
SON: TRESCIENTOS TREINTA Y SIETE MIL DOSCIENTOS CINCUENTA Y NUEVE DÓLARES CON
50/100." (fl. 131).
Es decir, que los US$337.259,50 no corresponden al total de lo facturado por los
cuatro trimestres del año 2003, sino que, por el contrario, surge como
remanente o saldo a facturar por el último trimestre. De aquí, que se concluya
que las sumas relacionadas en las facturas Nos. 1141, 1144 y 1156 sí se reflejan
en la factura No. 1164, pero no en los términos aducidos por la parte actora,
porque antes que sumar, lo que hace es restar a fin de determinar el total de
la factura que finalmente tuvo en cuenta la Administración para proferir los
actos administrativos demandados.
Ahora bien, es cierto que el período en discusión corresponde al sexto bimestre
(noviembre - diciembre) del año 2003, y que la suma de US$337.259,50 que se
registra en la factura No. 1164 tiene que ver con las comisiones por el último
trimestre (octubre, noviembre y diciembre) de ese mismo año, pero también lo
es, que la parte actora en su contabilidad registró esta suma como ingresos
percibidos por concepto de comisión en el último bimestre de 2003 33, con lo
que existe la prueba contable proveniente del mismo contribuyente, que
permite establecer que dicha suma de dinero sí se percibió como ingreso en el
bimestre en cuestión, tanto es así, que fue tenida en cuenta en la respectiva
31 Folio 360.
32 Folio 131.
33 Fl. 71 c.a. 1.
declaración privada, por lo que mal puede pretenderse que sea desconocida
esta realidad.
En consecuencia, la Sala comparte lo decidido por el Tribunal al no darle
prosperidad a este cargo de ilegalidad, pero por las razones expuestas en esta
oportunidad.
III. Violación de los artículos 29 de la Constitución Política, 35 y 84 del Código
Contencioso Administrativo y 742 del Estatuto Tributario. Errónea y
contradictoria motivación de los actos administrativos
Revisados los actos administrativos demandados evidencia la Sala que, en
efecto, la Administración hace mención al contrato suscrito por LEC con
BRIDGESTONE GLOBAL MINING SUPPORT CENTER; empresa con la que la
sociedad colombiana no realizó ninguna operación en el bimestre en
discusión, motivo por el cual, no podría gravarse ingreso alguno, por dicho
concepto.
No obstante lo anterior, no se puede obviar que tanto en el requerimiento
especial como en la liquidación oficial de revisión, la Administración ha sido
enfática en señalar que del total de los ingresos brutos por operaciones
excluidas, la suma de $960.938.000 corresponde a la denominada "venta a
cambio de retribución" que concierne a comisiones por representar a título de
agente comercial a unas empresas extranjeras34, por lo que la discusión tanto
en sede administrativa como jurisdiccional se ha centrado en esclarecer si el
servicio prestado por LEC a las empresas extranjeras se encuentra o no
excluido del impuesto sobre las ventas en los términos del artículo 481 literal e)
del Estatuto Tributario.
Ahora bien, es claro que aunque la Administración en la actuación surtida
respecto del sexto bimestre del año 2003 hace referencia a un contrato
suscrito por la sociedad actora con una empresa extranjera con la cual no se
realizó operación alguna en el período analizado, esto no resulta suficiente
para darle prosperidad a la alegada errónea o contradictoria motivación,
porque lo cierto es que la suma en cuestión ($960.938.000), corresponde a la
que inicialmente el contribuyente incluyó en su declaración privada en el
renglón de ingresos brutos por operaciones excluidas y no gravadas por
concepto de ingresas "venta a cambio de retribución" por comisiones
recibidas de las empresas extranjeras BRIDGESTONE INDUSTRIAL PRODUCTS
AMÉRICA INC, BRIDGESTONE CORPORATION y TRISTANI RUBBER INDUSTRIES, INC.
34 Requerimiento especial: "6. Del total de "Ingresos Brutos por Operaciones Excluidas" por valor de
$980.177.000 (folio 25) $960.938.000 (folio 71) son denominados "venta a cambio de retribución" y,
corresponden a las comisiones por representar a título de agente comercial las firmas extranjeras
BRIDGESTONE CORPORTAION (sic) Y BRIDGESTONE INDUSTRAIL (sic) PRODUCTS AMÉRICA sin domicilio en
Colombia. (...)" (fl. 302 C.a. 2). Liquidación Oficial de Revisión: "Del total de "Ingresos Brutos Por operaciones
Excluidas" por valor de $980.177.000, la suma de $960.938.000, corresponden a “venta a cambio de
retribución" recibidas por comisiones como agente comercial de las sociedades extranjeras BRIDGESTONE
INDUSTRIAL PRODUCÍS. AMÉRICA INC. BRIDGESTONE CORPORATION Y TRISTANI RUBBER INDUSTRIES, INC,
registradas en el libro auxiliar de ingresos cuenta 41351200 y facturas de venta No. 1163 de diciembre 19 de
2.003; No. 1164 de diciembre 19 de 2.003; No. 1165 de diciembre 31 de 2.003 y 1166 de diciembre 31 de
2.003". (fl. 334 c.a. 2).
Entonces, como la parte actora no prueba que la suma en cuestión tenga que
ver con el contrato suscrito con la empresa BRIDGESTONE GLOBAL MINING
SUPPORT CENTER y, por el contrario, está acreditado en el expediente que ésta
surge de las facturas de venta Nos. 116335, 116436, 116537 y 116638, todas de 31
de diciembre de 2003, relacionadas las dos primeras, con las empresas
extranjeras BRIDGESTONE INDUSTRIAL PRODUCTS AMÉRICA INC y BRIDGESTONE
CORPORATION, respectivamente, y las dos últimas con TRISTANI RUBBER
INDUSTRIES, INC., en estas condiciones, los argumentos de la parte actora, en
cuanto a la alegada violación al debido proceso y la errónea y contradictoria
motivación no tienen vocación de prosperidad, tal y como lo expuso el a quo
en su oportunidad.
Por otra parte, la Sala no comparte el argumento de la demandante,
expuesto en el recurso de apelación39, según el cual, en el evento de que los
servicios prestados a la sociedad TRISTANI RUBBER INDUSTRIES, INC estuvieren
gravados, la Administración determinó un impuesto de $153.751.000 que
contrasta con la suma de $266.792 que corresponde al IVA que surgiría de las
sumas contenidas en las respectivas facturas, porque con su apreciación está
obviando que la suma tenida en cuenta por la DIAN tiene que ver con la
totalidad del IVA sobre los ingresos percibidos por la demandante por
concepto de comisiones recibidas de las citadas sociedades extranjeras.
En efecto, de los actos administrativos acusados, se advierte que la suma que
determinó la Administración se obtuvo así:
Factura
No.
1163
US$
Ingresos 40 $
Sociedad extranjera
133.oo
14.380.972.11
1164
1165
1166
Total
337.259.50
225.06
375
944.889.823.oo
625.264.oo
1.041.829.oo
BRIDGESTONE
INDUSTRIAL
AMÉRICA INC
BRIDGESTONE CORPORATION
TRISTANI RUBBER
INDUSTRIES, INC.
960.938.000.oo 41
IVA $
PRODUCTS
2.300.955.53
151.182.371.68
266.734.88
153.751.000.oo 42
En este orden de ideas, se concluye que aunque la DIAN comete una
imprecisión al referirse en su actuación a la sociedad BRIDGESTONE GLOBAL
MINING SUPPORT CENTER, este yerro no conduce a la ilegalidad de los actos
demandados, porque quedó demostrado que las cifras y los hechos tenidos
en cuenta por la Administración al proferir tanto el requerimiento especial
como los actos definitivos que le siguieron, obedecen a operaciones
efectivamente realizadas por la sociedad actora con sociedades extranjeras
por el período en discusión.
35 Folio 128.
36 Folio 131.
37 Folio 141.
38 Folio 144.
39 Folio 365.
40 Folio 71 c.a. 2.
41 Cifra que aparece en el cuadro relacionado en el requerimiento especial (fls. 62) y en la liquidación
oficial de revisión (fls. 75-76), por concepto de cuenta PUC 41351200 - venta a cambio de retribución. Que
desde un principio la DIAN ha sostenido que corresponde a un ingreso gravado, contrario a lo sostenido por
LEC que le da el tratamiento de excluida y no gravada (renglón 4).
42 Cifra que corresponde al impuesto de IVA al 16% generado en la operación reclasificada de excluida a
gravada, reflejada en la liquidación oficial en el renglón 15, en donde además se incluye la suma de
$1.125.000 por concepto de servicios técnicos, para un total de $154.876 000 como impuesto generado por
operaciones gravadas (fls. 59-60 y 77-78).
Lo anteriormente expuesto, resulta suficiente para no darle prosperidad al
recurso de apelación interpuesto por la parte actora. IV. Sanción por
inexactitud.
Aduce la parte demandada que es clara la intención de la sociedad
demandante de disminuir la base gravable a través de una exención
inexistente, por lo que, en su entender, la sentencia apelada debe ser
revocada y en su lugar, se debe declarar la legalidad de la sanción por
inexactitud impuesta en los actos acusados.
Sobre este punto se advierte que la Sala respecto de asuntos similares y frente
a la aplicación del literal e) del artículo 481 E.T., en los que también encontró
demostrado que el servicio no fue utilizado en el exterior, decidió levantar la
sanción por inexactitud por las razones que ahora se reiteran, por ser
aplicables al caso. 43
En efecto, los hechos declarados por la sociedad relacionados con el IVA por
el sexto bimestre del año 2003 han sido completos y verdaderos siendo
evidente que el mayor valor en discusión se debió a la diferencia en cuanto a
la interpretación y el alcance del artículo 481 literal e) del E.T. en cuanto a "la
utilización de los “servicios exclusivamente en el exterior" para efectos de la
exención por los servicios exportados, de manera que hay una discrepancia
conceptual, que impide sancionar por inexactitud, conforme al artículo 647
E.T. que establece que no se configura la conducta sancionable, cuando el
menor valor a pagar se derive de errores de apreciación o de diferencias de
criterio entre las oficinas de impuestos y el declarante, relativos a la
interpretación del derecho aplicable, siempre que los hechos y cifras
denunciados sean completos y verdaderos.
En consecuencia, le asiste razón al Tribunal cuando decide levantar la sanción
por inexactitud impuesta en los actos administrativos demandados, por lo que,
no habiendo prosperado los argumentos expuestos por las partes apelantes, se
impone confirmar la sentencia apelada.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso
Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la
República y por autoridad de la ley,
FALLA
Confírmase la sentencia de 28 de mayo de 2009, proferida por el Tribunal
Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección "B".
Reconócese personería a la doctora EDNA PATRICIA DÍAZ MARÍN como
apoderada de la parte demandada, en los términos y para los efectos del
poder que obra en el folio 386 del plenario.
Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase al Tribunal de origen.
Cúmplase.
43 Sentencias de 26 de enero de 2009. Exp. 16165, M.P. Dra. María Inés Orta Barbosa y de 4 de marzo de
2010, Exp. 16626, M.P. Dr. William Giraldo Giraldo.$23.197.000
La anterior providencia fue discutida y aprobada en la sesión de la fecha.
(Fdo.) MARTHA TERESA BRICEÑO DE VALENCIA,
Presidente de la Sección.
HUGO FERNANDO BASTIDAS BÁRCENAS.
WILLIAM GIRALDO GIRALDO.
CARMEN TERESA ORTIZ DE RODRÍGUEZ.