El significado del costo

XXV CONGRESO ARGENTINO
DE PROFESORES
UNIVERSITARIOS DE COSTOS
EL SIGNIFICADO DEL COSTO
AUTOR: LAURA G. GARCÍA
UNIVERSIDAD NACIONAL DEL LITORAL
Buenos Aires, Octubre de 2002
1
Indice
Resumen
2
Introducción
3
Marco conceptual
4
El costo como relación física
5
El costo desde el enfoque económico
8
El papel de los precios
12
El costo de oportunidad
13
Conclusiones
14
Bibliografía
15
2
El significado del costo
Resumen
El presente trabajo intenta aportar elementos de análisis para organizar un
conjunto de ideas relativas al concepto de costo a efectos de ordenar los principales
elementos que se deben tener en cuenta para su comprensión.
Aunque se trata de un tema ampliamente difundido y tratado por la doctrina de
varias disciplinas diferentes, constantemente da origen a nuevos cuestionamientos por
lo que su tratamiento se mantiene siempre vigente.
La perspectiva desde la que se aborda la significación del concepto de costo
reside principalmente en los lineamientos manifestados por la Teoría General y desde
este punto de vista se trata de contribuir al enriquecimiento de la misma.
3
El significado del costo
Introducción
Las múltiples disciplinas a las que les interesa particularmente el concepto de
costo, han tratado de definirlo desde los saberes y principios sobre los que las mismas
se sustentan y esto ha derivado, naturalmente, en una diversidad de conceptos que
intentan reflejar la especificidad de la materia de conocimiento que cada una aborda.
Esta multiplicidad de enfoques nos obliga a convivir con definiciones de nuestro
objeto de estudio elaboradas desde lugares diferentes, y a admitir que,
necesariamente, precisar un significado implica previamente definir el punto de vista
desde el que se analiza el objeto. Sin embargo, no por eso podemos afirmar que
alguna de las distintas maneras de considerar el hecho en cuestión tenga mayor o
menor validez que otra.
Sucede que en algunas disciplinas, especialmente la economía, la contabilidad
y la ingeniería, las conexiones, a la hora de conceptualizar el costo, son tan estrechas,
que se presentan transposiciones entre lo que cada una, legítimamente, ha tratado de
delimitar. Consecuentemente, en ocasiones, se confunden los enfoques y sus
conceptualizaciones, teniendo en cuenta, además, que aun dentro de una misma rama
se perciben contradicciones importantes o se utilizan definiciones y términos
ambiguos. Esto ha ocasionado que el concepto habitualmente resulte inasible y
contribuyen a este desconcierto varios textos sobre contabilidad de costos.
La necesidad de rescatar la problemática referida al concepto de costo surge a
partir de la importancia de otorgarle precisión al mismo dado que “el uso tan
generalizado que tradicionalmente se viene haciendo del término coste supone que
todos tengamos una idea más o menos formada acerca de su significado; pero
esta idea general, que puede ser suficiente para desenvolvernos a un nivel de
conversación normal, no basta cuando estamos intentando exponer y comprender
una disciplina cuyo nombre hace alusión directa a este vocablo”.1
El presente material, intenta organizar y unificar un conjunto de ideas relativas
al concepto de costo a efectos de ordenar los principales elementos que se deben
tener en cuenta para comprender su significación.
El punto de vista desde el que se construye el concepto es el adoptado por la
Teoría General del Costo, teoría que asienta sus pilares sobre la ciencia económica,
más precisamente la teoría microeconómica, y desde este lugar intenta explicar el
fenómeno costo.
Si bien la Teoría General a la que aludimos asume la relatividad del concepto
considerando, principalmente, que “...cada empresa individual tiene su propio
concepto de costo y anota, determina, agrupa, clasifica y analiza los costos sobre la
base de su particular organización técnica y administrativa, reflejo directo de la
naturaleza de la producción y de las dimensiones de la empresa, teniendo en cuenta,
sobre todo, los objetivos que se persiguen a través de la utilización de los datos de
1
Sáez Torrecilla, Angel y otros: Contabilidad de costes y contabilidad de gestión, Ed. MacGraw-Hill,
Madrid, España, 1993, Volumen 1, pag. 24. Si bien la disciplina de referencia de los autores es la
Contabilidad de Costos, la expresión es aplicable, también, a toda disciplina que contenga el “costo”
como elemento de análisis y, por tanto, requiera de su conceptualización.
4
costo”2, se pretende elucidar un concepto genérico, por cuanto no es el propósito de la
misma detenerse en el estudio de casos especiales sino, por el contrario, elaborar
principios de aplicación general.
Marco conceptual
Para comprender el fenómeno costo es esencial contextualizar dónde se
genera el mismo, lo que implica previamente analizar el concepto de producción.
En términos generales, se puede afirmar que la actividad por la cual se crean
nuevos bienes y servicios para satisfacer necesidades se llama producción. De esta
afirmación se desprenden dos ideas principales subyacentes en el concepto de
producción: transformación y utilidad. El sentido del concepto es amplio
comprendiendo toda actividad de transformación capaz de crear utilidad o modificar la
que ya poseen los bienes existentes.
Utilidad significa la capacidad potencial que tienen los bienes o servicios de
satisfacer alguna necesidad y la misma puede crearse mediante cambios en la forma,
espacio, tiempo y posesión de los bienes.
La actividad productiva puede ser examinada desde un enfoque técnico o
desde un enfoque económico, siendo el segundo inclusivo del primero pero no la
inversa, es decir, el análisis de una transformación económica abarca forzosamente la
consideración de una transformación técnica pero una transformación técnica no
necesariamente deriva en el análisis de la misma desde la perspectiva de una
transformación económica.
Desde un punto de vista técnico, la actividad de producción se entiende como
cualquier transformación de unos bienes en otros. Esta operación vincula o relaciona
determinados bienes que constituyen las “entradas” de un proceso productivo con
otros bienes que constituyen las “salidas” del mismo. Los bienes implicados aparecen
aquí considerados en su aspecto técnico y expresados en unidades físicas. La relación
entre las “entradas” y las “salidas” del proceso, es una relación exclusivamente física,
ya que la misma puede entenderse como la vinculación entre cantidades “entradas” de
bienes o servicios con cantidades “salidas” de bienes o servicios a través de un
proceso productivo.
Un proceso productivo puede definirse como “el conjunto de acciones
ejecutadas sobre determinados bienes para darles distinta utilidad a la que tenían
antes del ejercicio de aquellas, con la adición, o sin ella, de otros que aunque no
puedan identificarse en el producto final son indispensables para su obtención en
términos técnicos o económicos. Lo mismo podría expresarse diciendo que el proceso
productivo es aquel sistema que permite, mediante la utilización o combinación de
determinados bienes o servicios, obtener otros distintos. Esta distinción podrá deberse
a cambios físicos, químicos, morfológicos, organolépticos o simplemente de
presentación y aun de cambio en las posibilidades de acceso a los mismos, en cuanto
a oportunidad, momento o tiempo”.3
2
Furlan, Santino y Provenzali, Piero: Contabilidad de costos e informaciones extracontables, Ediciones
Deusto, 2da. Edición, Bilbao, España, 1977, pag. 55.
3
Osorio, Oscar: La capacidad de producción y los costos, Ediciones Macchi, 2da. Edición, Buenos Aires,
Argentina, 1991, pag. 14.
5
Entendida de esta forma, la corriente productiva puede involucrar tanto bienes
económicos como bienes libres4. De la misma manera, lo expresa Moisés García
García5 al esquematizar el proceso de la operación de producción desde el punto de
vista técnico considerando como inputs del proceso tanto factores que son mercancías
como factores que no son mercancías y como outputs del mismo, productos que son
mercancías y productos que no son mercancías.
La relación entre una determinada cantidad de recursos productivos y la
cantidad de bienes o servicios que pueden obtenerse de su empleo se denomina
función de producción. La función de producción es, entonces, la relación técnica que
define, para un periodo de tiempo y para un estado de conocimiento tecnológico
determinados, qué cantidad máxima de bienes y servicios pueden obtenerse con cada
combinación de recursos.
Resumiendo, quedan identificados hasta aquí tres conceptos básicos para el
análisis. La producción es un proceso en el que, a partir de la incorporación de
determinados recursos, se obtienen bienes o servicios con una capacidad para
satisfacer necesidades diferente a la que tienen aquellos recursos individualmente
considerados. El nexo entre recursos “entrados” y bienes o servicios “salidos” es el
proceso productivo. “El proceso productivo resume, finalmente, una serie de
relaciones que expresan la forma por la cual se articulan factores e insumos en la
producción de determinados bienes o servicios. La función de producción es la
síntesis matemática de estas relaciones; ella indica, en último análisis la relación
funcional existente entre la cantidad de producto obtenido y las cantidades de los
diversos elementos necesarios para su obtención”.6
El costo como relación física
Como manifestábamos en la introducción, el punto de vista crea el objeto y
esta afirmación determina la inseparabilidad del concepto con un enfoque
determinado, es decir, no podemos precisar un concepto sin previamente enmarcar
desde dónde lo estamos enunciando.
Teniendo en cuenta que el costo surge a partir de una actividad de producción
y considerando que toda actividad de producción es factible de ser analizada desde un
enfoque técnico o desde un enfoque económico, entonces, esta asociación nos
conduce a la posibilidad de analizar el fenómeno costo desde cualquiera de las dos
perspectivas señaladas. Efectivamente, la pluralidad de conceptos existente nos
permite encontrar definiciones desde ambos puntos de vista.
En el marco del contexto técnico descripto anteriormente, surge una figura de
costo a partir de la vinculación entre recursos empleados y bienes o servicios
obtenidos: “el costo tecnológico, según el cual este no sería otra cosa que el
conjunto de las energías (de los factores productivos) destruidas en la producción. En
“Los bienes económicos son aquellos que son útiles, escasos y transferibles. Los bienes libres – como el
aire – son aquellos de los que hay cantidad suficiente para satisfacer a todo el mundo”. Beker, Víctor y
Mochón, Francisco: Economía – Elementos de micro y macroeconomía, McGraw-Hill Interamericana de
Chile Ltda., 2da. Edición, Santiago, Chile, 2000, pag. 6. Los bienes económicos tienen asociado el
concepto de escasez; los bienes libres, el de excedencia. Los bienes son económicos o libres en
determinado contexto histórico y espacial.
5
García García, Moises: Economía de la producción y contabilidad de costes, Instituto de Planificación
Contable del Ministerio de Economía y Hacienda, Madrid, España, 1984.
6
De Castro A. y Lessa C.: Introducción a la economía – Un enfoque estructuralista, Siglo Veintiuno
Editores, México, Vigesimonovena Edición, 1979, pag. 121.
4
6
este caso, el dinero no sería sino un medio, un instrumento para medir dichas energías
y hacerlas homogéneas a fines contables”.7
Podemos inferir de lo anterior que, desde un punto de vista técnico8, el costo se
limita a una relación esencialmente física en la cual la moneda cumple la función de
homogeneizar los distintos recursos o factores consumidos. Insistimos en el carácter
técnico de este enfoque dada la transformación física que se opera de unos bienes en
otros, sin incorporar otros elementos de análisis.
Ahora bien, con el mismo sentido dado a la definición anterior, encontramos
conceptualizaciones que suelen utilizarse en alusión al concepto económico de costo,
en el cual se destaca también la relación física y se busca un común denominador de
los diferentes recursos para permitir la sumarización de los mismos a efectos de
satisfacer la necesidad de conocer el costo total y el beneficio de la operación
particular con la que el mismo se relaciona.
Concretamente, en ambos casos, se señala el “sacrificio” de recursos y la
necesidad de su traducción a términos monetarios para homogeneizar elementos de
naturaleza diferente.
Dada la similitud de ambas significaciones expuestas, en una primera instancia,
se trata de un mismo concepto y, por ende, debería corresponderse con un enfoque
particular; sin embargo, el mismo se enuncia desde puntos de vista distintos, es decir,
encontramos una misma conceptualización que está enmarcada en dos contextos
diferentes, el técnico y el económico, por lo que deberemos tratar de resolver esta
antinomia determinando con cuál de los dos se corresponde.
Los elementos de análisis a tener en cuenta para resolver el problema
planteado surgen a partir de la interpretación del fenómeno descripto, sobre el cual se
ha afirmado que se encuentra integrado por dos componentes: el componente físico
(ya sea real o abstracto) y el componente monetario, siendo el primero el factor o
recurso productivo o la parte de él consumida en el proceso y el segundo, el elemento
homogeneizador que permite uniformar unidades físicas naturalmente heterogéneas
para, de esta forma, poder expresar el fenómeno en términos integradores o
totalizantes.
Creemos que bajo la perspectiva analizada el fenómeno costo posee un único
componente, el físico, que es el componente genuino, primario y auténtico que le da
origen. La aludida necesidad instrumental de su homogeneización no convierte al
“componente monetario” en parte inescindible del mismo sino solamente en un
instrumento facilitador de una lectura global del costo tecnológico.
Del párrafo anterior surge un fuerte cuestionamiento al denominado
“componente monetario”.
En primer lugar, si individualizamos un concepto cualquiera como integrado por
dos componentes, significa que ambos, por definición, son constitutivos del objeto a
definir, en tanto que si quitamos uno de ellos, el objeto deja de existir en cuanto tal. En
este caso, el componente constituyente del costo es el físico; homogeneizar sus
elementos es irrelevante a los efectos de su conceptualización y no hacerlo, no altera
de ninguna manera su carácter estrictamente técnico.
7
Furlan y Provenzali: Op. Cit., pag. 53.
Si bien el término “tecnológico” es más amplio que “técnico”, ambos son asimilables a efectos del
análisis que se efectúa en este trabajo.
8
7
En segundo lugar, la mencionada homogeneización puede realizarse tanto a
través de la unidad monetaria, que de hecho es la más usual, como por cualquier otra,
dependiendo de los objetivos que se persigan con la misma y, de esa manera, puede
expresarse igualmente el costo total de la operación de una manera integral, lo que
nos lleva a afirmar que tampoco es necesario recurrir al componente monetario para la
expresión del costo.
En consecuencia, al limitar el concepto anterior al componente físico y, sin
incorporar ningún otro elemento de análisis, nos inclinamos por establecer la
correspondencia del mismo con el enfoque técnico y, por lo tanto, identificamos el
costo tecnológico como el consumo de recursos para el logro de un determinado
objetivo, lo que se asocia directamente con la función de producción definida
anteriormente como la relación técnica entre una combinación de recursos y la
cantidad de producto que puede obtenerse de la misma.
Queda establecida, entonces, entre recursos y objetivos, una relación física
que, en algunos casos y de manera accesoria, se vincula con lo monetario. Como
expresan Cartier y Yardín, en la partida de nacimiento del concepto de costo “no
aparece ninguna relación de sangre con lo monetario”.9
A esta altura, surgen los interrogantes sobre cuál sería la necesidad y la
utilidad de homogeneizar los recursos expresados en unidades físicas heterogéneas y,
también, cabe preguntarse acerca de la relación entre el costo tecnológico y la Teoría
General del Costo.
Respecto a la primera pregunta, en la definición transcripta de costo
tecnológico, el autor hace referencia a la medición para fines contables. No es nuestra
intención en este texto exponer los objetivos que persigue la contabilidad por lo que no
emitiremos opinión sobre la pertinencia de dicha función.
Preferimos destacar lo expresado por Osorio cuando afirma que “la forma de
valuar o de asignar el “precio” tiene una vinculación inmediata con el objetivo
perseguido con ella, pues en una primera instancia, y si no pretendemos vincular el
costo con los beneficios (...) cualquiera sea el precio que asignamos a los factores (...)
éste sería válido pues sólo tendría un efecto homogeneizador de factores físicos
heterogéneos (...) En otros términos, si sólo buscamos el control de la gestión interna
en términos de cumplimiento de objetivos fijados, no importa mucho el “precio”
asignado a los factores, mientras exista consistencia en la asignación”.10 Lo expuesto
da cuenta del carácter secundario del “componente monetario” y su eventual
sustitución por cualquier otra unidad de medida válida para el responsable de la
gestión de la unidad productora en cuestión.
Respecto al segundo planteo, la referencia a la relación entre el costo
tecnológico y la Teoría General, equivale a establecer si a ésta le interesa el enfoque
técnico como objeto de estudio. Al respecto, Cartier cuando expone la materia y objeto
de la Teoría General enumera las relaciones sobre las que la misma indaga
expresando que trata de “descubrir (...) la naturaleza de las relaciones que vinculan:
a) a los factores o recursos necesarios con las acciones que
componen el proceso;
9
Cartier, Enrique y Yardín, Amaro: Juicio a la contabilidad de costos, Revista La Información Extra, Nº 15,
Ed. Cangallo, Buenos Aires, Argentina, 1988, pag. 250.
10
Osorio: Op. Cit., pag. 204. Es menester aclarar que el autor reconoce una sola figura de costo, el costo
económico, y el párrafo citado está enmarcado, en la obra citada, en ese contexto, particularmente en
referencia al componente monetario.
8
b) a los resultados productivos con las acciones que componen el
proceso de donde se obtienen; y
c) a las acciones que componen el proceso entre sí”.11
Es evidente la necesidad de comprender minuciosamente las características de
los factores o recursos, las acciones y los resultados así como las relaciones técnicas
que se establecen en cada actividad productiva en particular. Por lo tanto, es
innegable que resulta de su interés pero también es indudable que el conocimiento
técnico es necesario pero no suficiente. El costo tecnológico desde nuestra
perspectiva, como analistas de la realidad económica de las unidades productoras,
está incompleto, aun cuando se recurra a la unidad monetaria para adquirir
uniformidad.
La Teoría General del Costo se quedaría en el intento si pretende
conceptualizar el fenómeno costo desde un enfoque económico limitándolo a una
relación esencialmente física expresada, por razones de homogeneización,
usualmente en unidades monetarias.
El costo desde el enfoque económico
La pretensión de alcanzar un concepto económico de costo implica que no
podemos tratar de una manera disociada, ni siquiera relegar a un carácter secundario
y accesorio, lo que está en el corazón de la ciencia económica: el valor.
Indudablemente, no es tarea sencilla asumir un concepto de valor económico,
que ha generado tantas controversias a lo largo de la historia de la doctrina económica
en sus distintas expresiones. Sin embargo, necesitamos precisar a qué nos referimos
cuando hablamos de valor.
Adoptamos como válidos los postulados de la Teoría Subjetiva del Valor y, por
lo tanto, decimos que “...valor es la significación que unos concretos bienes o
cantidades parciales de bienes adquieren para nosotros, cuando somos conscientes
de que dependemos de ellos para la satisfacción de nuestras necesidades”.12 La idea
central de la escuela austríaca sobre la teoría del valor puede resumirse diciendo que
el valor de un bien depende del sujeto y aun del mismo sujeto en diversas
circunstancias.
Es imprescindible, para nuestro análisis, destacar que el valor es un concepto
de aplicación no sólo a los bienes que sirven inmediatamente a la satisfacción de
necesidades sino también a aquellos que sirven a la satisfacción mediata de ellas, por
lo que, de acuerdo con esta concepción de valor de los bienes, un “bien de
producción”, como cualquier otro bien, tendrá valor para nosotros cuando sabemos
que de su posesión depende la satisfacción de necesidades.
No obstante, los bienes de producción se distinguen entre sí por su grado de
mediatividad, por lo que Menger, dividió a los bienes en órdenes según su destino
para la producción de bienes del orden inmediato siguiente. “La única diferencia
consiste en que mientras en el caso de los bienes de consumo el bien y la satisfacción
de necesidades guardan una relación recíproca causal, en el caso de los bienes de
producción, entre ellos y la correspondiente satisfacción final, hay una serie más o
11
Cartier, Enrique N.: El costo y el valor en las nuevas técnicas de gestión, Anales del XIX Congreso
Argentino de Profesores Universitarios de Costos, Río Cuarto, Córdoba, 1996, pag. 114.
12
Menger, Karl, citado en Cartier, E., Op. Cit., pag. 115.
9
menos larga de bienes intermedios sucesivos...” lo que da lugar a consideraciones
peculiares “...pero que no quiebran ni perturban la ley fundamental del valor”.13
Desde el punto de vista económico la actividad de producción se entiende
esencialmente como transformación de valores. Decíamos antes que una
transformación económica abarca una transformación técnica, es decir,
necesariamente estaremos en presencia de una relación física, pero su esencia, es la
relación de valor de los bienes involucrados. La actividad de producción, desde un
enfoque económico, implica la transformación de unos valores económicos en otros y,
por consiguiente, “la operación de producción aparece como una transición del valor
de los factores al valor de los productos. Dicha transición es más precisamente una
reproducción del valor de los factores en el valor de los productos”.14
Desde este punto de vista, el fenómeno costo adquiere una significación
totalmente diferente. Una actividad económica supone, por definición, que los bienes
implicados en la misma, en cualquiera de los dos extremos de la operación de
producción aunque casi siempre en ambos, son escasos. Los recursos escasos que
constituyen las “entradas” del proceso, una vez que han sido utilizados para el logro de
un determinado resultado, pierden la posibilidad de generar otros resultados distintos
que podrían haberse obtenido con una combinación diferente de los mismos recursos.
Queda clara la relación entre recursos y resultados u objetivos productivos y
coincidimos con Cartier cuando expresa que “... el concepto de COSTO se asocia a
las vinculaciones válidas entre los resultados (salidas) de un proceso productivo y los
factores considerados necesarios para su obtención (entradas)”.15 Pero creemos
necesario remarcar que el costo, si bien es cierto que se asocia a la vinculación
entre un resultado y la pérdida de potencialidad productiva de los recursos para
lograrlo, no es la vinculación misma. La aludida vinculación, entendemos, hace
referencia a un resultado específico y los recursos necesarios para su obtención, y
puede entenderse como la singular decisión de relacionar un resultado con unos
factores determinados. Más allá todavía, aunque se la enuncie en sentido genérico, la
vinculación alude a la particular elección de cuáles son los factores que se
consideran necesarios para obtener un objetivo o resultado productivo. Compartimos
el sentido dado a la vinculación, pero no su aplicación a la conceptualización del
costo.
El costo es la pérdida de la posibilidad de un empleo diferente de los
recursos escasos implicados. El grado de escasez de los recursos “considerados
necesarios” importan la medida de la pérdida en que consiste el costo que,
obviamente, tanto mayor será cuanto más escasos sean los recursos.
La síntesis de lo anterior lo expresa Napoleoni claramente al decir que “El costo
de una determinada operación es, para el sujeto económico que la realiza, el valor que
éste atribuye a los recursos económicos empleados”.16 En otras palabras, el costo es
13
Schneider, Erich: Teoría económica, Ed. Aguilar, Madrid, España, 1967, pag. 205.
García García, Moisés: Op. Cit., pag. 71.
15
Cartier, E.: Op. Cit., pag. 114
16
Napoleoni, Claudio: Diccionario de economía política, Ediciones Castilla, Madrid, España, 1962, pag.
369. “Algunos (Marshall) han definido el costo de producción como el conjunto de sacrificios de cualquier
naturaleza que sería necesario soportar para dar lugar al hecho productivo. Entre estos sacrificios se
enumeran los originados por el trabajo, el soporte de riesgos,...,etc. Pero desde un punto de vista
puramente económico el fenómeno costo consiste, no en el hecho de que, por ejemplo, el trabajo sea
eventualmente penoso, sino en el hecho de que la provisión de trabajo es finita, y, por lo tanto, la
utilización de parte de esta provisión reporta inevitablemente una pérdida. El concepto de costo no implica
necesariamente pena, dolor, sacrificio, etc., sino simplemente un dispendio (pérdida, consumo, etc.) de
cosas útiles (cualidades, fuerza, etc.)”.
14
10
el valor de los recursos considerados necesarios en una operación de producción
para el logro de un determinado objetivo.
El mismo autor explica que “una operación económica tendrá sentido (o, si se
quiere, será propiamente “económica”) cuando su resultado sea mayor que su costo,
entendiendo por “resultado” el valor que el sujeto económico atribuye al fin conseguido
con la operación en cuestión. La diferencia entre resultado y costo se llama beneficio”.
Del párrafo anterior se desprende, nuevamente, la existencia de una
vinculación entre recursos y resultados, por lo que es válido insistir en que el concepto
de costo se asocia con una vinculación pero no es la vinculación en sí misma, porque
si lo definiéramos de esa manera, el concepto sería poseedor o estaría dotado de una
cierta ambigüedad, ya que dicha vinculación, admite diversas lecturas y bien podría
aplicarse, entre otros, al concepto de beneficio.
Si el costo de una operación de producción es el valor de los recursos
necesarios y el resultado se define como el valor del mismo, queda claro que el
concepto de valor se encuentra en ambos extremos de la operación, obviamente
ambos valores son diferentes y estarán determinados por el sujeto que realiza la
valoración. Se visualiza, entonces, la transformación de valores que se opera en la
actividad productiva así como la transición del valor de los recursos al valor del
resultado.
De la definición de valor que enunciamos anteriormente se infiere que es una
entidad subjetiva, dado que el valor está descripto rigurosamente por Menger como un
fenómeno psicológico, por lo tanto, si el costo es valor, entonces el costo también es
una entidad subjetiva.
De lo expuesto se deduce que la Teoría General, para que mantenga su
coherencia, debe tener en consideración la esencia de la ciencia económica que es el
valor asignado a los bienes en función de su escasez y su relación con los demás
bienes del sistema económico, pero no sólo el valor del resultado que surge de la
operación de producción, sino también el valor de los recursos que se consumen en el
proceso productivo, que es precisamente, el costo del resultado.
La distinción entre los conceptos económicos de valor y costo ha sido una
preocupación permanente y con el objetivo de diferenciarlos se ha destacado que el
valor de un resultado productivo es una entidad totalmente diferente del costo de ese
resultado productivo, es más, que no existe ninguna relación directa entre el valor de
un resultado y los recursos necesarios para obtenerlo. Esta proposición, por supuesto,
es correcta, pero ha derivado en la disociación de dos conceptos que, analizados
desde la perspectiva de uno de los extremos de la operación de producción,
naturalmente, se unifican. La bibliografía de la disciplina se ha esforzado en remarcar
que costo no es lo mismo que valor, siempre en referencia a las “salidas” de un
proceso productivo, pero hace falta también destacar que costo es igual a valor
cuando nos referimos a las “entradas”. Un resultado productivo no vale por lo que
cuesta, pero si cuesta lo que valen los recursos necesarios para obtenerlo.
Afirmar que costo es valor, no constituye en sí misma una novedad, sin
embargo, creemos que tal afirmación no está suficientemente explicitada.
Desde el concepto económico que desarrollamos, retomamos la problemática
referida a los componentes del costo y nos preguntamos si tanto el componente físico
como el componente monetario son inherentes al concepto de costo desde este
enfoque. El primero de dichos componentes ya demostramos que está contenido en él
11
y sobre el segundo, cuestionamos tanto su denominación como las funciones
atribuidas al mismo, lo que equivale, en definitiva, a cuestionar nuevamente su
existencia como tal.
Osorio le atribuye al componente monetario “un triple carácter:
a) representar la retribución que se efectúa por la parte del factor
usada o consumida.
b) homogeneizar, en términos comparables, las distintas unidades
concretas en que se expresan los diferentes factores que tienen, como es
lógico, distinta representación física. Para ello la unidad monetaria es el
más lógico elemento homogeneizador.
c) Además, y en términos de planeamiento y control de gestión,
este componente debería permitir a través de la comparación entre los
precios previstos e incurridos, la evaluación de los desvíos acaecidos y en
su caso permitir la adecuada toma de decisiones, que siempre, y por
definición, se referirán al futuro”17.
Por las mismas razones, aunque con diferentes matices, explicadas cuando
tratamos el costo desde el enfoque técnico, dadas las funciones atribuidas al llamado
“componente monetario”, las que tienden principalmente a operativizar la información,
creemos que desde este punto de vista tampoco es constitutivo del costo, sino,
nuevamente, un accesorio.
Ahora bien, al haber excluido el componente monetario como integrante del
costo económico, permanece en este análisis únicamente el componente físico,
entonces, nos preguntamos si es suficiente para completar el concepto.
Evidentemente, la respuesta es negativa, de lo contrario estaríamos nuevamente en
presencia de una antinomia: una misma significación desde dos puntos de vista
diferentes.
Para completar el concepto de costo económico hace falta un componente que
represente la esencia de su existencia como tal, es decir, un componente
representativo del valor económico de los recursos o factores empleados en un
proceso productivo, cuya expresión podrá ser monetaria o no, ya que, de hecho, el
dinero es una mercancía más dentro del sistema económico, pero su esencia es
representar el valor y, naturalmente, cumplirá con las demás funciones asignadas al
“componente monetario”.
Por lo tanto, el concepto económico de costo se integra por dos componentes:
a) componente físico: representativo de la relación técnica que se
establece entre recursos y resultados en un proceso productivo.
b) componente de valor: representativo del valor económico de
los recursos o factores productivos.
Ambos componentes son constitutivos del concepto indefectiblemente: el
componente físico, porque sin él, obviamente, no hay actividad productiva; el
componente de valor, por la condición de escasez del primero por tratarse de bienes
económicos.
Si bien el componente de valor constituye, de por sí, una abstracción mucho
mayor que el componente físico, la dificultad de su instrumentalización o
materialización no lo invalida.
17
Osorio: Op. Cit., pag. 208.
12
Podríamos pensar en por qué ambos no se unifican en un único componente,
ya que por definición, los bienes económicos poseen intrínsecamente valor económico
y, por lo tanto, podría decirse que en el componente físico, por tratarse de un enfoque
económico, el valor está implícito. Entendemos que se trata de dos componentes
diferentes ya que su comportamiento es autónomo. La medida del costo se modificará
ante variaciones en cualquiera de sus dos componentes. Pensemos que la relación
estrictamente técnica puede permanecer inalterada pero cambios en la expresión de
los valores económicos de los recursos producirán una modificación en el costo, y
viceversa, la variabilidad de los costos se refiere al comportamiento del componente
físico de los mismos con independencia de las variaciones de valor.
Para finalizar, si el costo económico se integra por dos componentes, uno físico
y otro de valor, necesitamos ahora una expresión de cada uno de ellos. La expresión
del componente físico, se realizará a través de su unidad de medida natural; el
componente de valor, al carecer de una unidad de medida natural, se expresará
habitualmente en unidades monetarias, pero la expresión en unidades monetarias del
componente de valor no da origen a un componente monetario.
El papel de los precios
Considerando el sistema económico en su conjunto, el grado de escasez –
valor económico- de cualquier recurso que se emplee para un determinado resultado
se expresa por su precio respectivo.
Definiendo el precio como la cantidad de unidades monetarias que se
necesitan para obtener a cambio una unidad de un bien dado, se establece el valor
monetario de un bien que determina su relación de cambio.
En referencia al tema que estamos analizando, el valor monetario de los
recursos utilizados en una operación de producción facilita, por consiguiente, una
medida del costo de tal operación. En otras palabras, el valor monetario es una
expresión del valor económico de los bienes, expresión que sólo puede ser
aproximada, por eso el carácter facilitador del mismo, dados los múltiples factores que
inciden en la formación de los precios (expectativas, preferencias, comportamiento de
los mercados, etc.) y que hacen que estos no se determinen únicamente en función
del valor económico asignado a los bienes. Por otra parte, es conocida la dificultad, y
para muchos la imposibilidad, de establecer mediciones de valor económico.
No obstante las imperfecciones que significan expresar los valores económicos
a través de los precios y aunque, en algunos casos, pueden estar muy alejados unos
de otros, la vinculación entre valor económico y precio es indiscutible18. Insistimos en
que el precio expresa – no mide – el valor de los bienes en el mercado.
“...las ideas de Jevons y Menger sobre el valor son, salvo algunas pequeñas diferencias de acento, casi
idénticas. Sin embargo, Jevons, siguiendo la tradición inglesa, mantiene el término valor para indicar la
relación de intercambio, limitándose a usar la palabra utilidad para describir las estimaciones subjetivas.
Menger, por el contrario, adopta el término valor para indicar las valoraciones subjetivas y su “valor de
cambio” no es mas que la utilidad indirecta que posee un bien en cuanto puede ser cambiado; para las
relaciones de cambio vigentes en el mercado emplea la expresión precio. La esencia de las dos
argumentaciones es, por lo tanto, la misma: las relaciones de cambio se explican en base a las
estimaciones subjetivas. Marshall mantiene la terminología de Jevons y de la tradición inglesa: “El valor, o
sea, el valor de cambio de una cosa en términos de otra, en ciertas circunstancias de lugar y tiempo, es la
cantidad de esta segunda cosa que en dichas circunstancias puede ser obtenida a cambio de la primera.
Por ello, el término valor es relativo y expresa la relación entre dos cosas en un lugar y un período
particulares”. El precio es, en fin, el valor expresado en dinero”. Napoleoni, Op. Cit., pag. 1599.
18
13
Si habíamos definido el costo, desde el enfoque económico, como el valor de
los recursos considerados necesarios en una operación de producción para el logro de
un determinado objetivo o, lo que es lo mismo, el valor de la pérdida que implica el uso
de los recursos escasos para lograrlo, es posible obtener una expresión del mismo
calculando el valor monetario del conjunto de recursos o factores productivos.
La expresión del costo no es otra, obviamente, que la cantidad física de cada
recurso multiplicada por su valor monetario respectivo, pero, conceptualmente, no se
trata de unidades físicas de recursos homogeneizadas a efectos de posibilitar su
agregación, sino de expresiones de valores económicos de aquellos recursos y que
permiten la adición naturalmente.
El costo de oportunidad
Un aspecto que no podemos dejar de mencionar, aunque amerite un análisis
más exhaustivo, es el referido al costo de oportunidad dada la estrecha vinculación del
mismo a los conceptos económicos de costo y valor.
Mencionábamos al principio del texto, la preocupación por la falta de claridad
respecto a la conceptualización del costo y creemos que el hecho se agrava aún más
cuando algunos autores al intentar diferenciar el costo contable del costo económico,
lo distinguen a partir de la inclusión en este último del costo de oportunidad. De la
lectura de varios de ellos parece inferirse que costo en sentido económico es
equivalente a costo de oportunidad, cuando en realidad, desde un punto de vista
económico, los términos “costo” y “costo de oportunidad” son conceptos diferentes19.
Corresponde también a la escuela austríaca la introducción de este concepto
ya que “fue Wieser el responsable de la noción que iba a llegar a conocerse bajo el
nombre de costo alternativo o costo de oportunidad – o sea que el servicio de un
insumo en cualquier uso afecta su disponibilidad y de aquí el costo de obtenerlo para
usos alternativos o rivales”.20
En su concepción más amplia, el costo de oportunidad de una alternativa es el
resultado que se ha dejado de obtener por elegir la alternativa de referencia en lugar
de cualquier otra. En un sentido más restringido, el costo de oportunidad se define
como el resultado asociado a la mejor alternativa no elegida.
“En general, el costo de oportunidad es el valor de la oportunidad perdida,
siendo ésta cualquiera de las disponibles en la definición amplia y la mejor de todas en
la definición restringida”21.
Si retomamos las expresiones de Napoleoni respecto a la pérdida de la
posibilidad de obtener objetivos diferentes cuando se consumen recursos escasos en
una operación de producción aclara que “...cuanto más escasos sean tales recursos
(...) tanto más importantes serán, para el sujeto de la operación económica...” para
obtener un fin determinado, es decir, mayor será el valor asignado a los recursos y,
por lo tanto, mayor la medida del costo; y agrega “...y de más consideración será la
pérdida ocasionada por la imposibilidad de alcanzar los fines restantes, siendo, por lo
19
Independientemente, que para ciertas decisiones se utilicen ambos, nos parece importante aclarar la
diferencia.
20
Dobb, Maurice: Teorías del valor y de la distribución desde Adam Smith, Siglo XXI Editores, 2da.
Edición, Buenos Aires, Argentina, 1976, pag. 215.
21
Pavesi, Pedro: El costo de oportunidad, Revista Contabilidad y Administración, Nº 34, Editorial
Cangallo, Buenos Aires, Argentina, 1980, pag. 494.
14
tanto, mucho mayor el costo de la operación”22, de lo que se deduce la distinción entre
el costo propiamente dicho y el costo de oportunidad.
Concretamente, si a partir del empleo de determinados recursos productivos es
posible obtener alternativamente el resultado productivo A ó el resultado productivo B,
decimos que:
- el costo del resultado productivo A es el valor de los recursos
productivos empleados en su obtención.
- el costo de oportunidad del resultado productivo A es el
valor del resultado productivo B.
Nos permitimos realizar la presente digresión motivados en la necesidad de
incorporar un concepto que siempre subyace cuando se habla de costo económico.
Conclusiones
Las principales consideraciones expuestas en el presente texto, pueden
resumirse de la siguiente manera:
 existen distintas figuras de costo según el particular punto de vista desde el
que se analiza el fenómeno
 desde el punto de vista económico, la actividad de producción es una
relación esencialmente de valor económico
 costo, desde un enfoque económico, es valor: el valor económico de los
recursos necesarios para la obtención de un objetivo
 el costo económico se integra por dos componentes: un componente físico
y un componente de valor, cada uno con su expresión propia y de
comportamiento autónomo
 el componente monetario no existe como tal en ninguno de los enfoques
analizados
 los precios son la expresión – imperfecta - del valor económico
 costo, valor y precio no son tratables de manera disociada
Recrear el significado del costo encierra un desafío siempre presente y
necesario.
Los conceptos, en cualquier área del conocimiento, no son estáticos. Se
revisan, se cuestionan, se replantean y se vuelven a construir en el devenir de la
ciencia.
Creemos, entonces, que las reflexiones realizadas en este trabajo brindan un
aporte acerca de la significación del fenómeno costo, en el marco de la Teoría
General, dada la indiscutible, y siempre vigente, importancia del tema en esta
disciplina.
22
Napoleoni, Op. Cit., pag. 380.
15
Bibliografía

Beker, Víctor A. y Mochón Francisco: Economía – Elementos de micro y
macroeconomía, McGraw-Hill Interamericana de Chile Ltda., 2da. Edición,
Santiago, Chile, 2000.

Cartier, Enrique N.: El costo y el valor en las nuevas técnicas de gestión, Anales
del XIX Congreso Argentino de Profesores Universitarios de Costos, Río Cuarto,
Córdoba, 1996.

Cartier, Enrique y Yardín, Amaro: Juicio a la contabilidad de costos, Revista La
Información Extra, Nº 15, Ed. Cangallo, Buenos Aires, Argentina, 1988.

De Castro A. y Lessa C.: Introducción a la economía – Un enfoque estructuralista,
Siglo Veintiuno Editores, México, Vigesimonovena Edición, 1979.

Dobb, Maurice: Teorías del valor y de la distribución desde Adam Smith, Siglo XXI
Editores, 2da. Edición, Buenos Aires, Argentina, 1976.

Dyke, Charles E.: Filosofía de la economía, Editorial Paidós, Buenos Aires,
Argentina,1ra. Edición, 1983.

Furlan, Santino y Provenzali, Piero: Contabilidad de costos e informaciones
extracontables, Ediciones Deusto, 2da. Edición, Bilbao, España, 1977.

García García, Moises: Economía de la producción y contabilidad de costes,
Instituto de Planificación Contable del Ministerio de Economía y Hacienda, Madrid,
España, 1984.

Napoleoni, Claudio: Diccionario de economía política, Ediciones Castilla, Madrid,
España, 1962.

Osorio, Oscar: La capacidad de producción y los costos, Ediciones Macchi, 2da.
Edición, Buenos Aires, Argentina, 1991.

Pavessi, Pedro: El costo de oportunidad, Revista Contabilidad y Administración, Nº
34, Editorial Cangallo, Buenos Aires, Argentina, 1980.

Sáez Torrecilla, Angel y otros: Contabilidad de costes y contabilidad de gestión,
Ed. MacGraw-Hill, Madrid, España, 1993.

Schneider, Erich: Teoría económica, Ed. Aguilar, Madrid, España, 1967.