4 al 10 de junio de 2012 40 CONSULTORIO FISCAL EL EXPERTO RESPONDE Pregunta: Un trabajador fallece teniendo la cobertura de dos seguros de vida. En uno de ellos el tomador es la empresa para la que trabajaba, siendo él el asegurado y su cónyuge la beneficiaria. En el segundo el tomador es el propio trabajador, siendo también la beneficiaria la esposa con derecho a una renta temporal. Las dudas que se nos plantean son ¿si estos seguros deben tributar por el Impuesto sobre Sucesiones o Donaciones, o bien, por el IRPF? Respuesta: El art. 3.1 letra c) de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (LISD), establece que constituye el hecho imponible del impuesto, la percepción de cantidades por los beneficiarios de contratos de seguros sobre la vida, cuando el contratante sea persona distinta del beneficiario, salvo los supuestos expresamente regulados en el artículo 16.2 a) de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Por su parte, el art. 6.4 de la Ley del IRPF señala que no estará sujeta a este impuesto la renta que se encuentre sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. De lo anterior se deduce, que cuando contratante y beneficiario coincidan en la misma persona, las cantidades derivadas del seguro estarán sujetas al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. A sensu contrario, cuando contratante y beneficiario sean personas distintas, las cantidades derivadas del seguro estarán sujetas al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. En consecuencia, en el caso concreto y en ambas opciones (percepción de un capital o percepción de una renta temporal), en tanto que el tomador (empresa) y el beneficiario (esposa del trabajador) son dos personas distintas, se tributará por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Una vez aclarado lo anterior, pasamos a analizar si existe alguna diferencia por el hecho de cobrar un importe único o una renta temporal. De acuerdo con el art. 9 letra c) LISD, constituye la base imponible del impuesto: “En los seguros sobre la vida, las cantidades percibidas por el beneficiario. Las cantidades percibidas por razón de seguros sobre la vida se liquidarán acumulando su importe al del resto de los bienes y derechos que integran la porción hereditaria del beneficiario cuando el causante sea, a su vez, el contratante del seguro individual o el asegurado en el seguro colectivo”. Como vemos, y no existiendo ninguna norma específica al respecto, es indistinto sí se cobra el seguro de una sola vez o a través de una renta temporal. En cualquiera de ambas opciones, se deberá incluir en la declaración-liquidación del Impuesto, el importe total del seguro. Salvo mejor opinión. Pregunta: En 2010 compro una nueva vivienda que pasa a ser mi vivienda habitual en de 2011. Mantengo la vivienda anterior al no poder vendarla. El precio de compra de la nueva vivienda excede el importe aplicado como inversión en vivienda habitual. ¿En que momento de puede aplicar la deducción por inversión en vivienda habitual? Si ese importe ya se excede en el ejercicio 2011 ¿Puedo aplicarme deducción en ese mismo ejercicio? Respuesta: Tal y como establece el art. 53 del Reglamento del IRPF con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años. No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas. Para que la vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras. Decimos esto porque para que la vivienda adquirida por el consultante tenga la consideración de vivienda habitual es necesario que la ocupe en el plazo de un año desde su adquisición. Por lo tanto y teniendo en cuenta que el inmueble adquirido por el consultante puede considerarse su vivienda habitual, ya que fue ocupada en el plazo de un año, señalar que el art. 68.1.2º de la Ley IRPF dispone que cuando se adquiera una vivienda habitual habiendo disfrutado de la deducción por adquisición de otras viviendas habituales anteriores, no se podrá practicar deducción por la adquisición o rehabilitación de la nueva en tanto las cantidades invertidas en la misma no superen las invertidas en las anteriores, en la medida en que hubiesen sido objeto de deducción. Es decir, para que el consultante pueda aplicar la deducción por adquisición de vivienda habitual por la nueva vivienda es necesario que las cantidades invertidas superen las bases de deducción de la anterior vivienda. Hasta que no ocurra esta circunstancia no podrá aplicar deducción por la nueva. A este respecto por los datos de su escrito, las cantidades invertidas en esta nueva vivienda son superiores a las invertidas en la anterior y que entendemos que fueron objeto de deducción, por lo que desde el primer año podrá ejercer la deducción, por los importes que excedan de las bases de deducción anteriores. Salvo mejor opinión. Sustituciones de bajas maternales ■ Arturo J. Jiménez Contento, Abogado de Datadiar.com La Disposición Adicional Vigésimo Séptima de la Ley del IRPF regula un beneficio fiscal que supone una reducción en el rendimiento neto de las actividades económicas por mantenimiento o creación de empleo, asociado al mantenimiento o aumento de la plantilla media. En cada uno de los períodos impositivos 2009, 2010, 2011 y 2012, los contribuyentes que ejerzan actividades económicas cuyo importe neto de la cifra de negocios para el conjunto de ellas sea inferior a 5 millones de euros y tengan una plantilla media inferior a 25 empleados, podrán reducir en un 20 por 100 el rendimiento neto positivo declarado, minorado en su caso por las reducciones que pudieran corresponder por tratarse de rendimiento con un periodo de generación superior a dos años o por considerarse notoriamente irregulares en el tiempo, cuando mantengan o creen empleo. A estos efectos, se entenderá que el contribuyente mantiene o crea empleo cuando en cada uno de los citados períodos impositivos la plantilla media utilizada en el conjunto de sus actividades económicas no sea inferior a la unidad y a la plantilla media del período impositivo 2008. El importe de la reducción así calculada no podrá ser superior al 50 por ciento del importe de las retribuciones satisfechas en el ejercicio al conjunto de sus trabajadores. Cuando en cualquiera de los periodos impositivos la duración de la actividad económica hubiese sido inferior al año, el importe neto de la cifrade negocios se elevará al año La reducción se aplicará de forma independiente en cada uno de los períodos impositivos en que se cumplan los requisitos. Cuando en cualquiera de los períodos impositivos la duración de la actividad económica hubiese sido inferior al año, el importe neto de la cifra de negocios se elevará al año. Para el cálculo de la plantilla media de la entidad se tomarán las personas empleadas, en los términos que disponga la legislación laboral, teniendo en cuenta la jornada contratada en relación con la jornada completa. Se computará que la plantilla media de los doce meses anteriores al inicio del primer período impositivo que comience a partir de 1 de enero de 2009 es cero cuando la entidad se haya constituido a partir de esa fecha. Como vemos, habrá que acudir a la legislación laboral para determinar qué se entiende por persona empleada. En este sentido, la legislación laboral equipara el término persona empleada al concepto de trabajador por cuenta ajena. Así, el art. 1 del Estatuto de los Trabajadores establece que dicho Estatuto será de aplicación a los trabajadores que voluntariamente presten sus servicios retribuidos por cuenta ajena y dentro del ámbito de organización y dirección de otra persona, física o jurídica, denominada empleador o empresario. Teniendo en cuenta la literalidad de la norma, ambas personas (tanto la que se encuentra con el contrato en suspenso por maternidad o incapacidad, como el sustituto) cumplen los requisitos como para ser computados en el cálculo de la plantilla media. La norma solo alude a “personas empleadas en los términos que disponga la legislación laboral, teniendo en cuenta jornada contratada en relación con jornada completa”. Por lo tanto, debemos acudir a la doctrina. La consulta vinculante de la Dirección General de Tributos de 26 de abril de 2010 señala: “La cuestión planteada por la consultante en su escrito se centra en la forma de cómputo de la plantilla media en el ejercicio 2008 en el que el contrato de trabajo de una de las empleadas estuvo suspendido por causa de maternidad (artículo 45.1. d) del Real Decreto Legislativo 1/1995, de 24 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Estatuto de los Trabajadores) y se firmó con otra trabajadora un contrato de duración determinada al objeto de sustituir temporalmente a aquélla (artículo 15.1.c) del Real Decreto Legislativo 1/1995, de 24 de marzo). Para el cálculo de la plantilla media es indiferente la modalidad del contrato que regule la relación laboral del trabajador con la empresa. En consecuencia, se tendrán en cuenta tanto los trabajadores que formen parte de la plantilla fija de la empresa como los contratados con carácter temporal, siempre que se trate de personas empleadas en los términos previstos por la legislación laboral, por lo que los empleados con baja temporal por maternidad, enfermedad o situaciones similares se computarán a efectos de determinar la plantilla media en cuanto tengan la consideración de empleados a efectos de la legislación laboral”. Por lo tanto, en cuanto a la figura del sustituto, en tanto que se trata de una persona con contrato laboral y por lo tanto, calificada como “empleada” no vemos inconveniente alguno en computarla igualmente. Nos parece interesante analizar, a mero título informativo, qué sucede con la persona que se encuentra en baja de maternidad una vez se reincorpore a su puesto de trabajo. En este sentido, la Resolución del TEAC de 27 de enero de 2000 entiende lo siguiente: “En el presente caso y según consta en diligencia de fecha 18 de marzo de 1993, el personal acogido a la deducción por creación de empleo considerado no admisible por la Inspección a estos efectos proviene según relación entregada por la propia empresa de otras entidades del sector en las que estuvieron contratados hasta la fecha inmediata anterior a su entrada en XX incumpliendo con el fin perseguido a través del procedimiento de oferta de empleo, por el Estatuto de los Trabajadores, dada la Se computa la plantilla de los 12 meses anteriores al inicio del primer periodo impositivo que comience a partir del 1 de enero de 2009 como cero cuando la entidad se haya constituido a partir de esa fecha proximidad cuando no la coincidencia entre las fechas de la oferta de empleo, baja en el anterior empleo y alta en XX, lo que lleva a considerar la formulación oficial ante la Oficina de Empleo, de la correspondiente oferta de empleo, como un mero acto de trámite sin contenido real alguno, o bien se trata en otros casos de personal reincorporado XX tras un período de tiempo derivado, bien del disfrute por parte del empleado de excedencia, o bien del cumplimiento por parte de éste, de una sanción, no pudiendo en este caso ni tan siquiera hablarse de nueva contratación, ya que la relación laboral de estos empleados no estaba extinguida sino en suspenso, suspensión a la que hace expresa referencia el Estatuto de los Trabajadores en su artículo 48, por lo que la reincorporación XX de los empleados a su empleo con contrato indefinido, en suspenso, por estas causas no puede considerarse en modo alguno como nueva contratación, sino como reanudación de la anterior. En consecuencia y en base a todo lo anteriormente expuesto, este Tribunal llega a la conclusión de que en el presente supuesto en un caso se ha incumplido el requisito legal y reglamentario de contratación a través de las Oficinas de Empleo y en otro caso no puede entenderse que haya existido”. Teniendo en cuenta lo anterior, si la “reanudación” del trabajo por parte de la trabajadora de baja por maternidad no supone una nueva contratación, debemos entender que nunca dejó de estar contratada y por tanto de ser empleada, con lo que siempre se tuvo que tener en cuenta a la hora de calcular la plantilla media.