Por considerar el artículo publicado en el Suplemento del Colegio

Contadores Públicos
Autorizados y Consultores
Firma Miembro en Panamá de
Grant Thornton International
Grant Thornton Cheng y Asociados
2001-36
30 de julio de 2001
Por considerar el artículo publicado en el Suplemento del Colegio de
CPA el día 13 de julio de interés para la comunidad y escrito por el
licenciado Alberto A. Tile P. Contador Público Autorizado y Abogado
de la firma Tile y Rosas, estamos reproduciendo íntegramente su contenido en el presente Boletín Fiscal.
I Introito
Ante la vigencia y actualidad que ha tomado el
tema de la responsabilidad civil, en especial la
relativa al espectro profesional, hemos decidido
externar algunos comentarios sobre la responsabilidad civil del Contador Público Autorizado, a la luz
de la legislación panameña.
Previo a abordar en profundidad el tema, es
apropiado señalar algunos conceptos sobre la materia. Así tenemos que responder significa dar a
cada uno cuenta de sus actos, y responder civilmente, es en definitiva, la forma de dar cuenta a
otro del daño que se le ha causado.
La responsabilidad civil de los profesionales se
deriva de la omisión del cumplimiento de los deberes especiales que le impone el ejercicio de determinada profesión o actividad. Es un hecho obvio que quien ejerza una profesión debe poseer
los conocimientos teóricos y prácticos propios de
las misma, además de actuar con la diligencia y
previsión necesarias con apego a las reglas y métodos correspondientes.
La responsabilidad puede ser contractual o extracontractual. La primera se presenta con relación a
personas que con anterioridad al daño, se encontraban vinculadas entre sí jurídicamente en virtud
de un contrato y a raíz del incumplimiento de las
obligaciones surgidas del mismo. En el segundo
de los casos el acto lesivo puede resultar por
completo ajeno a toda relación contractual, y entonces la responsabilidad se denomina extracontractual.
Normalmente la responsabilidad del profesional es
contractual, bien sea por inejecución o mal cumplimiento de las obligaciones pactadas por la prestación de un servicio, que en el caso particular del
Contador Público Autorizado, puede ser por una
auditoría externa, servicio de asesoría financiera o
por efectuar registros contables en los libros de
comercio de un cliente.
A su vez la responsabilidad será extracontractual,
cuando el afectado es un tercero ajeno a la ejecución del contrato, y que resulta afectado por dicho
contrato. Así tenemos que la emisión de dictámenes incompletos relativos a la situación patrimonial
de un cliente, puede inducir a error, a otras personas que contratan con dicho cliente y que lo hacen
en función de su condición financiera.
II Responsabilidad Civil del Contador Público
Autorizado a la luz de la legislación panameña
1.Código Civil
El Código Civil patrio en su artículo 974, establece
el origen de las obligaciones, señalando que las
mismas nacen de la ley, de los contratos y cuasi-
contratos, y de los actos y omisiones ilícitos o en
que intervenga cualquier género de culpa o negli-
gencia. A su vez el artículo 977 señala que las
obligaciones que nazcan de los delitos o faltas, se
regirán por las disposiciones del Código Penal. A
su vez el artículo 978 del citado código, indica que
las que se deriven de actos u omisiones en que
intervenga culpa o negligencia no penadas por la
ley, quedarán sometidas al Capítulo II Título XVI
de este Libro. Finalmente el artículo 1644, en
concordancia con el artículo 978, señala que el
que por acción u omisión causa daño a otro interviniendo culpa o negligencia, está obligado a reparar el daño causado. El artículo 1644 indica que
dentro del daño causado se comprende tanto los
materiales como los morales.
Del análisis de los artículos citados podemos concluir, primero cual es el origen de las obligaciones,
que bien pueden ser de fuente contractual o extracontractual. En segundo lugar que quien cause
un daño bien por acción u omisión, está obligado
a reparar el mismo y que éste se extiende al daño
material como al daño moral.
Es decir nuestra legislación contempla la responsabilidad civil, que afecta no solo a los particulares, sino que se extiende a los profesionales, entre los cuales se encuentra comprendido el Contador Público Autorizado.
Es válido exponer el aspecto doctrinal sobre el
importante tema del daño, así tenemos que el
autor Fernando Hinestrosa en su obra Responsabilidad Extracontractual: Antijuricidad y culpa señala que el daño es la razón de ser de la responsabilidad.
En igual sentido el derecho comparado en fallo de
la Corte Suprema de Justicia colombiana, a ese
respecto indica que por todo ello cabe afirmar que
dentro del concepto y la configuración de la responsabilidad civil, es el daño un elemento primordial y el único común a todas las circunstancias,
cuya trascendencia fija el ordenamiento. De ahí
que no se dé responsabilidad sin daño demostrado, y que el punto de partida de toda consideración en la materia, tanto teórica como empírica,
sea la enunciación, establecimiento y determinación de aquél, ante cuya falta resulta inoficiosa
cualquiera acción indemnizatoria.
Pero es válido mencionar que si bien el daño es el
requisito necesario para que se declare la responsabilidad, su sola presencia no convierte a quien lo
sufre en acreedor de una indemnización, porque
debe existir un nexo de causalidad entre el comportamiento de una persona, en el caso que nos
ocupa el Contador Público Autorizado, y el daño
causado. Es decir el daño debe ser imputable a
una persona.
III Actividad Profesional del Contador Público
Autorizado
y
la
generación
de
responsabilidad civil por sus actuaciones
La Ley 57 de 1978, establece una serie de actos o
actividades que se consideran típicas de la profesión de Contador Público Autorizado, así tenemos
que señala en forma genérica en su artículo primero lo que se considera actos propios de la profesión. Señalando igualmente en diez literales actos
específicos que se constituyen actos propios de la
profesión.
Del análisis de los actos propios señalados por la
Ley, podemos concluir que la actividad contable se
puede resumir en dos tipos principales, a saber
como dictaminantes es decir emisión de dictámenes, pericias, valorizaciones, registro de libros, certificaciones o refrendos etc. y como asesores o
consultores, es decir presentación de informes,
consultas, estudios, análisis, proyectos, etc.
Lo anterior nos lleva a su vez a determinar la clasificación de las obligaciones asumidas por un Contador Público Autorizado en el ejercicio de sus funciones y en tal sentido coincidimos con Roberto
Martínez Ruíz, quien clasifica este tipo de obligaciones, en de medio y de resultado. A su vez Félix
A. Trigo Represas, en su obra Responsabilidad por
Daños, señala que una obligación de medios es la
que sólo impone diligencia y aptitud, medidas que
normalmente, conducen a un resultado, pero sin
poderse asegurar la obtención del mismo. En cambio, señala el citado autor que la obligación de fines es la que compromete a un resultado
determinado.
Ampliando lo planteado por ambos autores citados,
en la obligación de medios no es suficiente la no
obtención del fin perseguido pero no asegurado,
para que se genere la responsabilidad del deudor
(el contador), ya que adicionalmente debe demostrarse que ello sucedió por culpa o negligencia de
éste. A su vez la obligación de fines al acreedor
(el cliente) le basta con establecer que no se logró el resultado prometido o pactado, correspondiendo en todo caso al deudor (contador) la acreditación que tal incumplimiento se debió a caso
fortuito u otra causa ajena o extraña a el mismo.
Aplicación de la clasificación a las tareas del Contador Público Autorizado
A la luz de lo expuesto con anterioridad podemos
concluir que la emisión de un dictamen por parte
de un Contador Público Autorizado constituye una
obligación de medios, en virtud de quien dictamina emite un juicio o fórmula técnica, sustentado
en un criterio profesional, acerca de lo que le ha
sido expresado en libros, referente a una gestión
empresarial y que resulta de la documentación e
información que se le ha suministrado al respecto,
en particular los estados financieros. En otras palabras el dictamen debe ser consecuencia de un
examen cuidadoso del contenido de dicha documentación, en procura de establecer si la misma
expone razonablemente la situación patrimonial y
financiera de la empresa a una fecha, y los resultados de sus operaciones correspondientes al
ejercicio o período concluido en dicha época.
veracidad y precisión técnica de los documentos
sobre los que dictamina, debiendo tener en cuenta
que la veracidad de los hechos no es susceptible
de establecerse con toda precisión en materia contable. A pesar de la limitación anterior el profesio-
nal de la contabilidad puede apreciar si los estados
financieros han sido presentados razonablemente,
con base a los antes mencionados principios de
contabilidad generalmente aceptados y aplicados
con uniformidad.
A ese respecto el autor Julio C. Rivera en su obra
Responsabilidad Civil del Síndico Societario, señala
que determinar si el informe o dictamen es correc-
to o incorrecto, si omite la información necesario o
importantes, si como consecuencia de ello pudo
derivarse un daño, requiere una investigación que
conduciría a la necesidad de probar la culpa en la
confección de los informes en cuestión, lo cual rati-
fica la condición del dictamen de una obligación de
medios.
Es importante señalar que debe separarse la obligación que tiene el profesional de la contabilidad,
de presentar el dictamen o informe en el tiempo
convenido, lo cual constituye una obligación de
resultados, de lo relativo del contenido de éstos,
exactitud y veracidad de la información contenida,
que constituyen una obligación de medios.
Es decir que los estados financieros exponen razonablemente, dicha situación y operaciones, e
implica que ellos se basan, en lo principal sobre
hechos verídicos y que se ha podido realizar tal
dictamen, con base a las evidencias obtenidas.
En lo relativo al servicio de asesoramiento, resulta
más claro que el consejo en si constituye una obligación de medios, en virtud de que el cliente conserva siempre su libertad de no seguir los prudentes consejos recibidos.
Finalmente el dictamen debe señalar si la situación financiera y operaciones han sido expuestas
de acuerdo con principios de contabilidad generalmente aceptados y aplicados con uniformidad.
En resumen sobre los actos revisados, al profesional de la contabilidad le bastará, acreditar que
produjo su dictamen o asesoramiento, correspondiendo a quien lo demande, la prueba de que
aquellos fueron defectuosos o incorrectos por culpa o dolo.
En resumen de acuerdo a lo señalado por el autor
William L. Chapman en su obra Responsabilidad
del Profesional en Ciencias Económicas, el dicta-
men debe versar sobre la determinación de la