DICTAMEN D.A.T. 48/07 Buenos Aires, 28 de junio de 2007

DICTAMEN D.A.T. 48/07
Buenos Aires, 28 de junio de 2007
Fuente: página web A.F.I.P.
Dirección General Impositiva. Dirección de Asesoría Técnica. Impuesto sobre los créditos y débitos en
cuentas bancarias. Cómputo como pago a cuenta en los impuestos a las ganancias y a la ganancia mínima
presunta. Aplicativos.
Sumario:
Las nuevas versiones de los programas aplicativos “Ganancias personas jurídicas”, versión 7.0 Release 3, “Ganancia
mínima presunta”, versión 7.0 Release 1 e “Impuesto a las ganancias y sobre los bienes personales”, versión 8.0, han
dado solución a las inquietudes planteadas por la entidad del asunto respecto del orden de imputación del pago a
cuenta del impuesto sobre los créditos y débitos en cuentas bancarias y otras operatorias previsto en el art. 13 del
anexo del Dto. 380/01 y modificaciones.
Texto:
I. Las presentes actuaciones tienen su origen en la presentación efectuada por la entidad del epígrafe, la cual solicita
que se efectúen las adecuaciones necesarias a los aplicativos utilizados para la generación de las declaraciones juradas
de los impuestos a las ganancias y a la ganancia mínima presunta, a fin de posibilitar “... el cómputo del crédito por
impuesto sobre los débitos y créditos bancarios en el primer lugar en el orden de prelación, haciendo efectivo el
ejercicio del derecho restablecido por el Dto. 534/04”.
Al respecto, la consultante señala que de la norma del art. 13 del anexo del Dto. 380/01 y sus modificatorias “... queda
clara la naturaleza del impuesto sobre los débitos y créditos bancarios como crédito de impuesto destinado al pago a
cuenta de los impuestos a las ganancias y/o a la ganancia mínima presunta”, no obstante, observa que dicha norma
nada dice acerca del orden de prelación que debe respetarse al momento de imputar los distintos pagos a cuenta de
los respectivos impuestos determinados.
Por otra parte, destaca que según el orden de prelación utilizado por los aplicativos del impuesto a las ganancias
(sistema ganancias personas jurídicas versión 7.0) y del impuesto a la ganancia mínima presunta (sistema ganancia
mínima presunta, versión 6.0), el crédito por impuesto sobre los débitos y créditos bancarios se imputa en último
término, luego de los anticipos e inclusive las retenciones y percepciones.
Señala que de esa forma el derecho otorgado por el Poder Ejecutivo a través del Dto. 534/04, que restableció la
posibilidad de computar parcialmente el impuesto en trato como pago a cuenta de los impuestos a las ganancias y a la
ganancia mínima presunta, queda truncado por la aplicación del orden de imputación de pagos a cuenta descripto.
Es decir, que a criterio del consultante “... el crédito por impuesto sobre los débitos y créditos bancarios debería ser el
primero de los conceptos a deducir del gravamen determinado, correspondiendo deducir luego los otros conceptos”,
siendo éste el único que garantiza el ejercicio del derecho a computar el crédito de impuesto reconocido por el
mencionado art. 13.
II. En primer lugar, corresponde recordar que el art. 13 del anexo del Dto. 380/01 y sus modificaciones, reglamentario
del impuesto sobre los créditos y débitos en cuentas bancarias y otras operatorias establecido por la Ley 25.413,
dispone que los titulares de cuentas bancarias gravadas por el art. 1, inc. a), de la mencionada ley, alcanzadas por la
tasa general del seis por mil (6‰), podrán computar como crédito de impuestos el treinta y cuatro por ciento (34%)
de los importes liquidados y percibidos por el agente de percepción en concepto del citado gravamen, originados por
las sumas acreditadas en dichas cuentas.
Mientras que los sujetos que tengan a su cargo el gravamen por los hechos imponibles comprendidos en los incs. b) y
c) del art. 1 de la citada ley, alcanzados por la tasa del doce por mil (12‰), podrán computar como crédito de
impuestos el diecisiete por ciento (17%) de los importes ingresados por cuenta propia o, en su caso, liquidados y
percibidos por el agente de percepción en concepto del presente gravamen, correspondiente a los mencionados hechos
imponibles.
Asimismo, dicho articulado aclara que la acreditación del pago a cuenta referenciado se efectuará, indistintamente,
contra el impuesto a las ganancias y/o el impuesto a la ganancia mínima presunta o la contribución especial sobre el
capital de las cooperativas, y su cómputo, podrá aplicarse en la declaración jurada anual de los mencionados
impuestos o sus respectivos anticipos.
Por su parte, la Res. Gral. A.F.I.P. 2.111/06 establece mediante su art. 30 que “el crédito de impuesto ... no imputado
contra los anticipos de los impuestos a las ganancias y/o a la ganancia mínima presunta y/o contribución especial
sobre el capital de las cooperativas, podrá computarse en la respectiva declaración jurada anual. De existir un
remanente no imputado, podrá trasladarse hasta su agotamiento a otros ejercicios fiscales posteriores, de los
mencionados tributos o imputarse como crédito contra cualquiera de ellos, conforme lo autoriza el art. 13 del anexo del
Dto. 380/01 y sus modificaciones, exclusivamente”.
La citada normativa agrega que “idéntico tratamiento cabe otorgar a los eventuales saldos a favor del contribuyente
emergentes de las declaraciones juradas de los impuestos las ganancias y/o a la ganancia mínima presunta o de la
contribución especial sobre el capital de las cooperativas, originados en el pago de anticipos de dichos gravámenes
mediante la imputación como crédito de impuesto que autoriza dicho decreto”.
Sobre el particular, es dable destacar que este servicio asesor se ha expedido en varias oportunidades con relación al
orden de prelación que corresponde seguir al momento de imputar los distintos conceptos que operan como pagos a
cuenta de los impuestos a las ganancias y a la ganancia mínima presunta, a los efectos de contemplar el mecanismo
de imputación del pago a cuenta del impuesto sobre los créditos y débitos en cuentas bancarias y otras operatorias.
Así, mediante la Act. DI ATEC N° .../06 se da respuesta a una consulta formulada por la Subdirección General de ...
respecto del nuevo aplicativo unificado “Impuesto a las ganancias y sobre los bienes personales, personas físicas”
versión 8.0, aclarando que en atención a tratarse el impuesto que nos ocupa de un gravamen cuya capacidad
contributiva es disímil al que se imputa como pago a cuenta (ya que se vincula con los movimientos de fondos
bancarios y similares), y siendo que “... los anticipos de impuestos contemplados en el art. 21 de la Ley de
Procedimientos Tributarios son una posibilidad temporaria que tiene el Fisco de percibir cuotas provisorias de un
eventual impuesto futuro”, se consideró adecuado que el aplicativo generase dos saldos a favor del contribuyente, uno
que es el propio del impuesto y que contempla, entre otros ítems, los anticipos cancelados con cualquier medio de
pago –excepto el cómputo de débitos y créditos–; y otro que se origine en el cómputo del impuesto sobre los débitos y
créditos; advirtiendo que de esa manera, el primero de esos saldos se podrá utilizar contra cualquier impuesto,
mientras que el segundo sólo se utilizará contra los anticipos o saldo de los impuestos a las ganancias o a la ganancia
mínima presunta.
Para así concluir que “... el orden de imputación a los efectos de obtener dichos saldos es el siguiente: 1. cómputo del
impuesto a los débitos y créditos; 2. ingresos directos efectuados”.
El criterio allí esbozado es reiterado en un pronunciamiento posterior, mediante el cual se consideró que en la
determinación del saldo de impuesto a la ganancia mínima presunta, el programa aplicativo versión 7.0, debía
computar, en primer término, el crédito de impuesto sobre los créditos y débitos, incluyendo los anticipos cancelados
con dicho impuesto, y luego los anticipos ingresados mediante otra forma de pago –cfr. Act. DI ATEC N° .../07–.
Por último, cabe destacar que con la publicación del Release 3 de la versión 7.0 del programa aplicativo “Ganancias
personas jurídicas”, se recoge el criterio aquí plasmado, dado que en el mismo se contempla el orden de imputación
propuesto por este servicio asesor, en el sentido de considerar, para la determinación del saldo de impuesto, en primer
lugar el cómputo del impuesto a los créditos y débitos en cuentas bancarias y otras operatorias previsto en el art. 13
del anexo del Dto. 380/01 y modificaciones, y en segundo lugar los conceptos a deducir incluidos en el art. 27 de la
Ley 11.683 de Procedimiento Tributario (vgr. retenciones y percepciones, anticipos que no hubiesen sido cancelados
con impuesto sobre los créditos y débitos en cuentas bancarias y el saldo a favor del contribuyente del periodo
anterior).
En cuanto al programa aplicativo “Ganancia mínima presunta, versión 7.0” Release 1, se observa que la forma de
imputación del pago a cuenta proveniente del impuesto que nos ocupa, responde también correctamente a los
lineamientos aquí expuestos, circunstancia que se verifica en igual sentido en el aplicativo “Impuesto a las ganancias y
sobre los bienes personales”, personas físicas y sucesiones indivisas, versión 8.0.
En virtud de las consideraciones expuestas, y no advirtiendo las deficiencias apuntadas por la entidad del epígrafe en
los aplicativos actualmente vigentes para la liquidación del impuesto a las ganancias de las personas jurídicas e
impuesto a la ganancia mínima presunta, se propone dar respuesta a la consultante en el sentido indicado.