SUPERSOCIEDADES - BOGOTA Radicación No.:2010-01-137806 N.I.T. / C.C. : 830115297 Expediente : 0 Nombre : MINISTERIO DE COMERCIO INDUSTRIA Y TURISMO Dependencia : INVESTIGACION Y REGULACION CONTABLE Trámite : 29001 - CONSULTAS CONTABLES Folios : 4 Anexos: NO Término: 11/06/2010 Fecha : 11/06/2010 Hora : 10:51 AM Tipo Documento : OFICIO Número: 115-036249 “Al contestar si lo requiere, Cite el No. de radicación de este Documento” Señora ÁNGELA SOFÍA OSPINA GIRONZA Contadora Pública sofiaospina129@yahoo.es Ref.: Contratos de cuentas en participación – fiducia mercantil Le informo que con radicado número 2010-01-127021 del 25 de mayo del presente año, el Ministerio de Comercio, Industria y Turismo dio traslado a esta entidad del escrito que usted remitió vía correo electrónico al Consejo Técnico de la Contaduría Pública, en el cual formula la siguiente consulta: “1Con el objetivo de desarrollar un proyecto de construcción se firma un contrato de cuentas en participación entre el dueño del terreno, quien es el participe inactivo, y el constructor como el gestor y desarrollador del proyecto. El dueño del terreno va a recibir un porcentaje de la venta del proyecto, una parte a título de restitución de su aporte y otra parte como utilidad, el participe gestor recibe el resto de las utilidades del proyecto. 2Para desarrollar el contrato, se constituye un Patrimonio Autónomo (Contrato de Fiducia Mercantil Irrevocable) con el objeto de administrar los bienes que conforman el Patrimonio, donde el participe inactivo aporta los derechos de dominio y posesión del lote y el socio gestor realiza un aporte en dinero. 3Los beneficiarios del Patrimonio Autónomo son el participe incactivo y el gestor, los cuales recibirán como beneficio del Patrimonio Autónomo, el valor y los porcentajes mencionados en el punto No. 1. 4El Patrimonio Autónomo ejecuta previa autorización del Desarrollador del Proyecto: El pago de costos y gastos, la facturación y escrituración de las unidades vendidas. Con base en los puntos mencionados anteriormente, consulto: Cuál debe ser el manejo contable para el Desarrollador del Proyecto en los siguientes casos: • El contrato de cuentas en participación. • El contrato de fiducia Mercantil (Constitución y operación del Patrimonio Autónomo)” 2/4 Oficio Sea lo primero aclararle que las consultas que se presentan a esta Entidad se resuelven de manera general, abstracta e impersonal, de acuerdo con las facultades conferidas en ejercicio de las atribuciones de inspección, vigilancia y control de las sociedades comerciales expresamente señaladas en la Ley 222 de 1995 y se circunscribe a hacer claridad en cuanto al texto de las normas de manera general, para lo cual armoniza las disposiciones en su conjunto de acuerdo al asunto que se trate y emite su concepto, ciñéndonos en un todo a las normas vigentes sobre la materia. De lo expuesto por Usted, se observan dos situaciones, a saber: 1) la celebración de un contrato de cuentas en participación y 2) la constitución de un patrimonio autónomo vía celebración de un contrato de fiducia mercantil. Ahora bien, si tenemos en cuenta que conforme a lo previsto en el artículo 50 del Código de Comercio, la contabilidad debe mostrar la historia clara, completa y fidedigna de los negocios del comerciante. Es por ello que nos referiremos en forma separada a continuación: En cuanto a la primera situación planteada, la definición del contrato de cuentas en participación se encuentra contenida en el artículo 507 del Código de Comercio, como sigue: “La participación es un contrato por el cual dos o más personas que tienen la calidad de comerciantes toman interés en una o varias operaciones mercantiles determinadas, que deberá ejecutar uno de ellos en su solo nombre y bajo su crédito personal, con cargo de rendir cuenta y dividir con sus partícipes las ganancias o pérdidas en la proporción convenida” El artículo 509 del Código citado por constituye una persona jurídica y por domicilio. Más adelante, el artículo 512 inactivo tendrá derecho a revisar todos gestor le rinda cuentas de su gestión. su parte, contempla que la participación no tanto carece de nombre, patrimonio social y consagra que en cualquier tiempo el partícipe los documentos de la participación y a que el En pocas palabras, el contrato de cuentas en participación es un negocio mediante el cual, los participes realizan unos aportes que son administrados por el socio gestor bajo su propio crédito para realizar una actividad comercial y generar utilidades para los asociados. En cuanto al registro contable, el Decreto 2650 de 1993 que contiene el Plan Único de Cuentas para los Comerciantes, establece la forma como se deben contabilizar las operaciones económicas derivadas del desarrollo de un contrato de cuentas en participación. Tal procedimiento indica que si bien, la administración y registro de los bienes, derechos, obligaciones, ingresos, costos y gastos propios de la actividad comercial acordada se encuentran a cargo del socio gestor bajo su cuenta y riesgo, la contabilidad de esta actividad se debe registrar por separado en cuentas de orden. El punto 3. -Cuentas en Participación- de la Circular Externa 115-000006 de 2009 se refiere al detalle de este manejo contable. 3/4 Oficio En el mismo sentido se pronunció la Superintendencia mediante oficio 330-7053 del 7 de marzo de 1995, así: “En resumen, los derechos y obligaciones derivados de la operación comercial adelantada bajo la figura del contrato de cuentas en participación, así como sus ingresos y costos, son en realidad un negocio que se debe manejar por separado en Cuentas de Orden, no obstante que ante terceros, el gestor sea reconocido como único dueño, conforme a lo previsto en el artículo 507 y siguientes del Código de Comercio, dada la condición de socios ocultos de los partícipes no gestores”. En cuanto a la segunda situación, debemos mencionar que el artículo 1226 del Código de Comercio, define la fiducia mercantil, como “…un negocio jurídico en virtud del cual una persona, llamada fiduciante o fideicomitente, transfiere uno o mas bienes especificados a otra, llamada fiduciario, quien se obliga a administrarlos o enajenarlos para cumplir una finalidad determinada por el constituyente, en provecho de éste o de un tercero llamado beneficiario o fideicomisario. Una persona puede ser al mismo tiempo fiduciante y beneficiario”. Al respecto, el concepto No. 2003018295-1. del 23 de mayo de 2003 expedido por la entonces Superbancaria (hoy Superfinanciera) expresó: “…conviene señalar que el contrato de fiducia mercantil implica, como aspecto esencial, la transferencia de los bienes afectos al cumplimiento de una finalidad determinada (al parecer, en este caso, la administración y construcción de unidades inmobiliarias) y comporta el surgimiento de un patrimonio autónomo deslindado del resto del activo del fiduciario sujeto a dicha finalidad”. … “Ahora bien, cuando la finalidad del contrato fiduciario se orienta a la administración inmobiliaria, estamos en presencia de un negocio en virtud del cual "(...) se transfiere un bien inmueble a la entidad fiduciaria para que administre y desarrolle un proyecto inmobiliario, de acuerdo con las instrucciones señaladas en el acto constitutivo y transfiera las unidades construidas a quienes resulten beneficiarios del mismo contrato". De igual manera, esta Superintendencia mediante Oficio 340-12459 del 7 de marzo de 1997, conceptuó: “2. La entrega de los bienes puede hacerse con transferencia de la propiedad, constituyendo para el efecto un patrimonio autónomo mediante la celebración de un contrato de fiducia mercantil o dicha entrega se puede hacer sin transferir la propiedad, caso en el cual se suscribe un contrato de encargo fiduciario irrevocable. 3. Expuesto lo anterior y considerando los contratos con transferencia de la propiedad, a continuación se detalla la forma como deben hacerse los respectivos registros: 3.1 El Plan Único de Cuentas para los Comerciantes, dentro del grupo 16 -Intangibles-, cuenta 1605 Derechos-, ha destinado la subcuenta 162520- En fideicomiso en garantía-, para el registro de las operaciones correspondientes a bienes entregados de fiducia en garantía. En la descripción de la cuenta 1605 el mismo PUC establece que el registro debe efectuarse por el costo teniendo en cuenta que la entrega del bien en si misma no genera la realización de utilidades para el constituyente o fideicomitente, por lo cual a esta cuenta se trasladará o reclasificará el valor que figure ajustado en el rubro en Propiedades, Planta y Equipo del bien que se transfiere. Asimismo, se debe trasladar a la subcuenta 169830 -Derechos- la depreciación acumulada respectiva si la hubiere, a nivel de auxiliar, cambiando su concepto por el de amortización, de tal manera que se refleje el costo ajustado. 4/4 Oficio Expuesto el manejo contable de las dos situaciones planteadas y con los elementos de juicio aportados, procedemos a realizar un análisis sobre los registros contables: En primer lugar, observamos que el ente económico suscribe un contrato de cuentas en participación que, como quedó dicho, todos los bienes, derechos, obligaciones, ingresos, costos y gastos afectos a las actividades derivadas del mencionado contrato, son reconocidos contablemente en cuentas de orden. En segundo lugar, el gestor como cabeza visible de la cuenta en participación constituye un patrimonio autónomo mediante la suscripción de un contrato de fiducia mercantil, originando unos derechos que deben ser registrados como tales en la contabilidad. Lo anterior nos lleva necesariamente a pensar que los derechos fiduciarios fueron constituidos con bienes pertenecientes al contrato de cuentas en participación, por lo tanto, fueron registrados inicialmente en cuentas de orden. Es por esto que al contabilizar tales derechos, igualmente se deben registrar en cuentas de orden, pues, no es el comerciante quien suscribe el contrato a titulo personal, sino como gestor del contrato de cuentas en participación. Así las cosas, el constructor como gestor y desarrollador del proyecto debe proceder a crear en cuentas de orden, los rubros necesarias para reconocer los derechos del contrato de cuentas en participación en la fiducia (grupos 94 y 91), de la misma manera que lo realizaría en cuentas de balance (grupo 16) como si fuera a título propio. En los términos anteriores damos respuesta a su solicitud. Cordialmente, MAURICIO ESPAÑOL LEÓN Coordinador Grupo de Investigación y Regulación Contable TRD: C8302 Consecutivo