POR DEBEN QUÉ LOS SER IMPUESTOS SIEMPRE PAGADOS! CARLOS MIGUEL TACCHF I. INTRODUCCIÓN Reiteradamente deben trador ser he sostenido pagados, más allá del haga de los recursos así expresado de turno que los impuestos siempre buen uso el adminisque obtenidos. suele ocasionar extrañeza y de algunos ciudadanos o motivo de la falta de correcta contribuyentes, seguramente información del fenómeno tributario acerca del funcionamiento como una secuela y, asimismo, negativa de una época de desorden fiscal, que se difundió, a su vez, en la sociedad por efecto una de la alta inflación terminó en disparada hiper-¡nque su flacionaria felizmente principal hoy está controlada, que causa: emisión monetaria. el déficit fiscal y su consecuente en Este ciertos concepto casos reacción por parte con Por otra parte, en muchos casos puede existir cierto grade este artículo central do de prevención en cuanto a la idea está si no se tiene todo momento. en que la misma presente, concebida y desarrollada partiendo de la base de que se trata sociedad de la aplicación de tributos una en jurídicamente en de Derecho que organizada bajo la forma de un Estado de democrático rijan los principios republicanos y el sistema el gobierno. sobre la base del artículo Este trabajo fue elaborado publicado en el diario La Nación, Buenos Aires, Argentina, los días 26 y 27 de mayo de 1995, de la D.G.I., n° 502, Buenos Aires, el Boletín y ya ha sido publicado en octubre de 1993. 2 Ex secretario de le Nación. de Ingresos Públicos l 22 LECCIONES Y ENSAYOS de la incidejarse de lado la consideración Derecho natural respecto de las obligaciones que a los ciudadanos, aspecto sobre el cual he de más adelante. Tampoco debe del dencia impongan se referirme a las circunstancias estime Frente expuestas oportuno de los principales una síntesis elaborar aspectos que configusobre el desenvolvimiento del fenómeno mi pensamiento como financiera del Estado y parte de la actividad una social en Nación jurídicamente orcomportamiento ran tributario, del ' ganizada. Para una mejor comprensión de la cuestión y un adecuado de la misma, me permitiré realizar algunas breves consideraciones con relación a la forma en preliminares que los diversos la realidad discriminando tributos, operan el llamado “efecto precio" y los entre aquellos que presentan el llamado “efecto ingreso puro”. que poseen enfoque en Efecto precio Uno de los gravámenes sobre los cuales insisto con mami prédica de ataque en a la evasión es el Iménfasis como característica la puesto al Valor Agregado que presenta de pertenecer —como más típicoal grupo de representante tributos el llamado “efecto precio”. que presentan yor Por efectos cierto hay que (por ejemplo, los tributos producen estos que al consumo y/o sobre los se también los producen cuando económicos llamamos (las agentes de servicios, etc.) que, por parlos ticulares características de su demanda, pueden trasladar a los sobre las o ganancias precios. impuestos patrimoniales manera: Este “efecto precio” funciona de la siguiente brutos) ingresos de sujetos trata y otros a otros internos que los que firmas, prestadores empresas, con una alícuota o a) La ley fija un tributo que se calcula sobre el precio de venta del producto o servicio que comercializa en el mercado de bienes y servicios. porcentaje se al a la ley, debe b) Quien, conforme ingresar el tributo es el vendedor, o agente económico que es una empresa firma grande o pequeña) y que carga el impuesto al precio de venta. Fisco, (una sujeto que la ley llama “responsable” no al cargar el impuesto contribuyente, porque c) Este dadero es al el ver- precio DOSSIER DE DERECHO 23 TRIBUTARIO se de porciones constituye en un “recolector” incorporados a los precios y que en definitiva los reales, verdaderos son contribuyentes, que dores finales de tales productos o servicios. de impuestos pagarán los los consumi- afronta el que “contribuyente” es el que de la imposición, y en este caso es el consumidor el precio aumentado del gravapaga por la incidencia manera lo es el responsable De ninguna de recolectar fondos que le llegan en los precios que recibe por sus o de bienes servicios debe los y que depositar en d) Recordemos sacrificio quien men. tales ventas de recaudación organismos lo tanto, e) Por que estos Efecto ingreso En los nominado por mandato legal. el sistema impuestos tributario real debe asegurar los contribuyentes-consumipagan a los fines de para que él los destine justificación de la imposición misma. que dores lleguen al Estado bien común que son la puro impuestos con la ley como por racterística “efecto ingreso puro", el ciudadano sujeto pasivo reúne a su vez la cael tridirectamente e ingresa de sujeto incidido buto a su cargo en el Estado, cio de la sociedad. para \ que éste lo ponga al servi- son de esta categoría de tributos Típicos representantes barrido y limpieza, alumbrado, impuestos inmobiliarios, de la da el fenómeno no se etcétera. Y, cuando automotor, sobre los bienes traslación los impuestos de los tributos, perfísicas de personas sonales las ganancias y/o sucey sobre siones indivisas. su directa debe asumir En estos casos el contribuyente los responsabilidad, la sociedad corresponde toda, para hospitales,justicia, para en con sus convecinos, general, de aportar las necesidades cubrir seguridad social, esbozado implica la entre en particular, y con legalmente le públicas (escuelas, lo que otras). de lo que _he existencia El esquema inverso y tránsnto sistema de “doble vía de sentido obligatorio en ambas”, en el cual el camino de ida está constilos contribuyentes tuido y/o responsables por el aporte que antes la forma y el en descripta, deben allegar al Estado de las camino está conformado de vuelta por la satisfacción necesidades públicas en virtud de lo cual el Estado, como su a la socxedad, los reintegra administrador de los recursos, llamado 24 LECCIONES dueña verdadera asistencia En (en la forma social, seguridad). “de ida”, ese el camino el fenómeno do por En este que califico de la evasión Y ENSAYOS de educación, justicia, salud, tránsito puede tributaria. ser interrumpi- debo adelantar el contexto y en expuesto, tributaria a todo acto evasión que tenga por fluir de fondos al el tempestivo y normado carácter de administrador, de tal modo que la punto como objeto interrumpir Estado conducta en su del sujeto obligado implica la asignación per se de un mediante la disposición para otros fines de fondos de su patrimonio y apartarse que por imperio de la ley, deben en tenencia o como sólo posee temporaria depositario que transitorio al solo efecto de ser efectivamente ingresados o llevados a aquél. subsidio, El subsidio se per definición alude a un contemno La precedente concepto de la evasión las definiciones tradicionales tribuen taria global del fenómeno: el y que proviene de la observación subsidio per se. el que el sujeto evasor se Este subsidio es autoasigna cuando lo que le corresponde, ejerciendo una deja de pagar actitud antisocial de extremo y egoísmo, ya que anárquica, plado altera discrecionalmente la razonable “de vuelta”) en virtud de las necesidades por cubrir. público (camino ridades asignación al debido orden del gasto de prio- antila evasión no es sólo una conducta que también antisocial, con—y prioritariamente— trariando así el elemental social", principio de “solidaridad plasmado en el pacto fiscal que constituye uno de los elementos de una sociedad fundamentales de la existencia misma organizada en un Estado de Derecho y que están consagrados en la Constitución Nacional. decir Es jurídica, sino Para evasión combatir es la ese comportamiento perverso que tributaria como una resulta cuestión necesario, preciertos han confunmitos que tradicionalmente la sociedad. via, destruir dido a Mitos mente A] enfocar formal la cuestión y parcializado desde del un punto fenómeno de vista tributario estrictafue se DOSSIER DE DERECHO 25 TRIBUTARIO de éste. Se generó así, por un lado opacando la transparencia de que quien soporta los impuestos el mito es el “agente económico” y/o “sujeto empresa” y, por el otro, que el Estado es el “dueño” de los recursos y no sólo su “administrador”. Esos mitos, a la luz de lo expuesto en párrafos anterioser desterrados deben con claridad para poder observar de ser la razón del tributo y el funcionamiento y, de este de los evamodo, calificar como corresponde las conductas de quienes se quedan con lo que no les corresponde; de sores, hablandole roban a la aquellos que —genéricamente sociedad. obtuvieron un Tales mitos, que por su permanencia gran tribuarraigo en la población, posibilitaron que la evasión en un fenómeno social transformara taria se representado carente de reproche, que colectivo un por comportamiento de la conducta de las en la formación influía negativamente res, generaciones. nuevas donde las confusión dio lugar a una Ese fenómeno gran frases: dilapida” y impuestos si el Estado “para qué pagar el “para qué pagarlos si el de arriba se los roba”, convalidaban de la sociedad verdadero robo que se producía en contra y en favor del agente económico engordaque y del ponciudadano ban indebidamente bolsillos. sus la razón esgrimida para no pagar buscaba justificar al evasor, que llegaban al Estado para que los De tal modo, verdadera falacia esos recursos dara” o nunca “los administrara era una porque “dilapi- deshonestamente”. generaba, a su vez, que el Estado ante la necea aquellas genuinos, para atender de ser, procediera razón a su que conciernen sin respaldo alguno, provocando la aparición regresivo de los impuestos, que es el llamado inflacionario. impuesto de los el caso en Conclusión: la sociedad pagaba dos veces la facimpuestos con “efecto precio”: una vez, al no reclamar los 1minflacionario; tura del impuesto y en a través y otra, situación de recursos Esta ausencia públicas sidades a dinero emitir del peor puestos y más con inflacionario como ocurre efecto por en ingreso puro tenía que soportar el impuesto Esto es tal la parte no pagada por el evasor. de propiedad horizontal, cuando consorcio deben mismas un algún copropietario no abona las expensas ylas soportadas por el resto de los copropietanos. ser LECCIONES 26 DEFRAL'DARÁS No II. Deben superarse pobre un ser, EN Y ENSAYOS VANO ficciones perseguido e y eufemismos. indefenso: es, El evasor no jurídicamente es ha- el peso de la sobre el cual debe caer blando, un delincuente social su actitud de condena por ley y, además, merecedor de espíritu solidario con los aquéllos entre egoísta y carente convive. que Por tales razones es a cabo la llamada que se ha llevado tomara “culturización tributaria“, a fin de que la sociedad de que ella es la verdadera dueña de los conciencia y única la lucha en tributos consecuencia, y, en principal interesada la evasión, por lo cual su participación activa contra (p. ej.: o exigiendo siempre su factura por prestaciones adquisino sólo de gran ciones) resulta importancia lograr el para el ejercicio de la legítima defensa éxito, sino que constituye final de los recursos. de su interés como destinataria Todo lo precedentemente aunado a la obligaexpuesto, Nacional la Constitución y las leyes imponen al nacional de recaudar las rentas, hacen que el través de la respectiva autoridad con competencia 1a materia, deba actuar de modo tal que: ción que Poder Ejecutivo Estado, en tes se a manera 1) No pueda de ninguna permitir económicos (empresas, firmas, prestadores con los importes que reciben de sus finales, que constituyen porciones a los precios. queden sumidores adheridos que de los agen- servicios) clientes, de con- impuestos pueda admitir que los sujetos directamente obligados por la ley al pago de los impuestos a su cargo dejen de hacerlo en una actitud antijurídica y antisocial. de la socie3) No pueda, en fin, tolerar que la voluntad dad, plasmada en la ley tributaria legítimos represenpor sus sea burlada en tantes, por unos pocos (evasores) perjuicio de la mayoría; en especial de aquellos contribuyentes-consumidores sin queja, la carga del tributo en sus consumos. que afrontan, 2) Tampoco 3 la Ver “Evasión tributaria. D.G.J., n" 483, Buenos Aires, Heterodoxia o de 1994. marzo nueva ortodon'a”, Boletín de DOSSIER DE DERECHO 27 TRIBUTARIO Beneficios fundamentales En este aspecto podemos observar los siguientes evasión arroja, al menos, tales: la a) Permite que es el más eliminación y de mayor injusto b) Posibilita la eliminando estabilidad, c) Da base un federalismo de los tributos. . “impuesto inflacionario”, del regresión. adaptación del los impuestos real a coparticipación la lucha contra la beneficios fundamen- que sistema e) Asegura “todos paguen la efectiva para que vigencia cada uno través a la de la adecuada en las competencia injusta ventaja relaconforme a la ley. del claro pague tributario distorsivos. a el núcleo ético de la transacciones económicas al eliminar la tiva que produce el no pago de los tributos d) Se protege apotegma de que menos”. combatir la evasión es una de las formas Finalmente, directas de erradicar la pobreza mediante el incremento neto de la política fiscal global. impacto redistributivo con de la tributaclaridad estas cuestiones Porque vemos las desviaciones ción, es que estamos empeñadosen corregir la consecución de los fines perseguidos que impiden o alteran por aquélla. más del Uso de los fondos “de vuelta", es decir en lo relativa al camino recaudados de los fondos por parte del Estado connotaciones y la dueño—, tiene otras y no dineros tales fines alternativos para esde política, dependiendo en deñnItIva en la respectiva Ley de Presupuesto, se que es de conocimiento público y cuyo tratamiento produce con total transparencia por parte del Congreso de la Nac1ón. que La cuestión hace al uso —ad.ministrador evaluación de los apreciación eminentemente del destino que se asigne del a está cargo llevarla a cabo de todos sus funcionarios a la y depenpor medio cualquiera que fuere su categoría, sobre la base de administraCIón. eficiente asignación y honesta es Como de todo lo dicho corolario que considerolalícito del la de la recaudaCIón y dos facetas, independizar estas A su vez, la ejecución del presupuesto debe poder administrador, quien obviamente ley conforme dientes, una Y ENSAYOS LECCIONES 28 de uso segunda, tributario beneficio normas los fondos afirmar y, sin abrir juicio sobre la eficacia de la que un defraudador que no puede tolerarse en de sus conciudadanos, quede con el esfuerzo la ley y las más elementales propio, vulnerando con de solidaridad para quienes se convive, so pretexen el ámbito adecuacuestión que debe plantearse se to de una atinentes. do y por los mecanismos que resulten de que, a poco se medite sobre estos Estoy seguro que aclarar, no sólo se tendrá una que me he permitido idea sobre la extensión o alcance de lo expuesto sino se coincidirá en nos seguramente que los esfuerzos que que la evasión demande la lucha contra tributaria es una emprevale la ofrendar sa a nuestra dura, pero que pena patria. aspec-tos cabal el criterio Por lo tanto, en la materia sostengo que —además de representar el debido respeto del orden jurídico establecidouna lejos de constituir concepción descomedida o autoritaria ejercicio de los deberes y implica el adecuado derechos es decir: republicanos por parte de los ciudadanos, en un 1) El cumplimiento Estado de Derecho. 2) Reclamar, entienda decisiones que que los se de la estricto peticionar gobernantes consideran o o con corresponde como el voto representantes ante la justicia cuando 3) Accionar la incorrecta aplicación de la ley derechos amparados por la Constitución por ley castigar cuando no se adoptan adecuadas. se o se sientan vean agraviados afectados los Nacional. L0 contrario, es decir, evadir los tributos con pretendidas de conductas anárjustificaciones, significaría la admisión a la ley y en constiel mejor de los casos quicas y contrarias tuiría el ejercicio de la justicia por mano propia. Desde entre esos dereya que quienes deben respetar chos y obligaciones están incluidos todos los funcionarios pú- blicos y, aun en medida, los del área de la Secretaría mayor de Hacienda e Ingresos de sus Públicos, puesto que en virtud funciones deben el cumplimiento de los mandatos asegurar legales en el ámbito de su competencia. DOSSIER III. DERECHO DE DERECHO 29 TRIBUTARIO NATURAL central de que “los impuestos deben ser siemde que el administrador pre pagados, más allá del buen uso turno obtenidos” podría oponerse como haga de los recursos de cada sujeto, frente a lo justificación de la conducta evasora como una mala administración o destique podría considerar no de los recursos que le son requeridos por la vía de los triderivados del Derecho natubutos, la aplicación de preceptos al conjunto de principios nacen de ral, que se refieren que coexistenciales entre los hombres, desde situaciones el punto de justicia, de vista de las relaciones evidentes por sí mismos (conf. Santo Tomás). A la idea Esos preceptos, dada la connotación del Derecho natural, serían de una entidad positivo, es decir, superior al Derecho en su consela Constitución Nacional y las leyes dictadas a las normas cuencia por el Congreso de la Nación, así como Estados provinciales y municirespectivas de los distintos con las pios, que constituyen, junto disposiciones reglamentael rias, plexo normativo sobre de Derecho. el que del Estado miento descansa el funciona- x recordar Ante tal alternativa, estimo necesario que forma tiene expresa y en pensamiento siempre presente de de las instituciones convivencia y al funcionamiento Estado de Derecho en el que rige un régimen republicano Nacional. gobierno, consagrados ambos en la Constitución mi a la un de aseste en Por lo demás, es también oportuno destacar en el orden el caso argentino, en el cual se eliminaron representaban nacional, veintiún que impuestos distorsivos de casi 4 puntos porcentuales del PBI y se centró el aumento pecto la evasión, considerándola la recaudación contra en la lucha de las pautas como el “mejor impuesto”, ya que recompone los hechos en por las conequidad del sistema, desvirtuadas del la eliminación su a ductas vez, evasoras. Permitiendo, el 14,6 % alcanzó impuesto inflacionario que, en el año 1989 del PBI y para representó un el período 1980 al 31-III-1991 promedio anual del 5,3 % sobre el PBI‘. 4 Ver 'Revolución 500, Buenos tributaria Aires, agosto de 1995. en la Argentina", Boletín de la D.G.I., n" Y ENSAYOS LECCIONES 30 cuestión De ello se deduce, como preliminar, que de ninde una de mis opiniones la defensa gún modo puede inferirse que el ejercicio de los poderes del Estaideología que sostenga el régimen republido no tenga límites, ya que precisamente mediante una adecuada división e de gobierno asegura, derechos del ciua los de poderes, el respeto cuando alguno de ellos pretendiera sojuzgarlos. los ciudadanos claramente contexto De este surge que de sus deben derechos, pero siempre por la ejercer la defensa vía adecuada compatible con las reglas que necesariamente un Estado de Derecho. en impone la convivencia cano independencia dadano Por supuesto se niega la existencia del Derecho pero norma una evaluada un por individual, de la ‘ no que entre éste la contraposición que pudiera existir dirimida y positiva debe ser en todos los casos según su criterio juez y no por cada persona justificación del incumplimiento liso y llano ley positivo. se sugiere hacer, invoParadójicamente, lo que a veces cando en forma natural, amplia al Derecho implica la vigen- natura], y como en sentido cia de un estado de anarquía, en sobre según el criterio tenga que haciéndolo directamente (v.gr., no no le parecen justos). Lo correcto es accionar el cual cada uno actuará una situación dada, pero los tributos porque pagar políticamente como ciudadano, mediante sus representantes, expresándose meel voto o, en situaciones mediante la ya más concretas, la justicia reclamando por la inconstitucionalidad norma si considera las garantías constituque afecta de amparo, medidas de no innocionales, a través de acciones es los mecanismos en el orden en var, decir, jurídico previstos defensa de sus derechos. peticionando diante acción de una ante Lo contrario es el orden jurídico y la organización negar misma del Estado, es decir, volver a la situación caótica anterior al mismo, en el que cada uno actuaba según sus propios intereses frente a lo cual, en y convicciones definitiva, predominaba el más fuerte. Ocasionalmente se de democracia y realidad totalitarios precisamente De lo contrario mocracia y el muestran Estado como ejemplos como de Derecho el generado exhibir como negativos ciertos regímenes en cuando el nazismo, por una excepción a ello. implícitamente, negando a la dede gobierno. régimen representativo se los debe se estaría, DOSSIER DE DERECHO TRIBUTARlO 31 se trata de una cuestión Sin dudas muy grave, porque de Derecho el principio de la vigencia del Estado y de las instituciones del funcionamiento republicanas, todo es dependerá del criterio que cada uno, en los posible, porque natural o el bien moral hechos, tenga sobre el Derecho que lo resulta Hablar de tal posibilidad asiste. hoy un verdadero dislate. quebrado increíble que hoy tengamos parece que estar el funcionamiento del argumentos que cuestionan democrático se y sólo justifican por un intento lo indefendible. de defender Realmente rebatiendo régimen grosero momentos en la vida de un país en los cuales persode indudable espíritu democrático, en los hechos, inadcondición buscando vertidamente jusreniegan de esa valiosa tificar sin aceptar las reglas que necesariamente actitudes, en una sociedad jurídicamente organiimpone la convivencia zada que ha optado por esa forma de gobierno. 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