Ley de reforma del IVA, el IGIC y los impuestos especiales

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Diciembre de 2014
Ley de reforma del IVA, el IGIC y los impuestos especiales:
principales nuevas medidas en la imposición indirecta
El día 28 de noviembre se publicó en el BOE la
Ley 28/2014, por la que se modifican la Ley del
IVA, la Ley de modificación de los aspectos
fiscales del Régimen Económico de Canarias, la
Ley de Impuestos Especiales y la Ley 16/2013.
En lo que respecta al Impuesto sobre el Valor
Añadido y sin perjuicio del análisis más detallado
sobre las modificaciones que se realiza a
continuación (que en ningún caso pretende ser
exhaustivo) algunas de las principales
modificaciones son:
- La modificación de las normas de localización
aplicables a los servicios de telecomunicaciones,
radiodifusión y televisión prestados a
particulares, que, desde 1 de enero de 2015, se
localizarán en sede del destinatario.
- Los productos sanitarios y equipos médicos
pasan a tributar, con carácter general, al 21%.
Como excepción, algunos productos
farmacéuticos, los productos de higiene
femenina y anticonceptivos y los productos
diseñados para aliviar o tratar deficiencias físicas,
mentales, intelectuales o sensoriales que se listan
expresamente en un anexo de la norma,
continuarán tributando al 10%.
-La posibilidad de que aquellos contribuyentes que
presenten declaraciones de IVA mensuales difieran
el IVA a la importación al momento de la
presentación de la declaración.
-Se permite renunciar a las exenciones inmobiliarias
también cuando el adquirente tenga derecho a la
deducción parcial del impuesto.
-La modificación del régimen de las agencias de
viaje, siendo la más destacable la posibilidad de
renunciar a su aplicación y optar por el régimen
general en caso de destinatarios que sean
empresarios o profesionales con derecho a la
deducción.
-Con efectos 1 de abril de 2015, se establece la
inversión del sujeto pasivo para las entregas de
teléfonos móviles, consolas de videojuegos,
ordenadores portátiles y tabletas digitales a
empresarios en determinadas condiciones.
Impuesto sobre el Valor Añadido
Normativa aplicable hasta 31 de diciembre de 2014
Normativa aplicable a partir de 1 de enero de 2015
Base imponible
Sujeto pasivo
No sujeción
Se modifica la regulación de las operaciones no sujetas consecuencia de la
transmisión global de un patrimonio empresarial o profesional. Se
incorpora la necesidad de que los elementos transmitidos
constituyan o sean susceptibles de constituir una unidad económica
autónoma en el transmitente y excluye expresamente de la no
sujeción todos los supuestos de mera cesión de bienes y derechos.
Las entregas sin contraprestación de impresos u objetos de carácter
publicitario que cumplan con ciertos requisitos no están sujetas al IVA.
Como excepción, sí están sujetas al impuesto las entregas de objetos
publicitarios cuando el coste total de los suministros a un mismo destinatario
durante el año natural exceda de 90,15 euros, a menos que se entreguen a
otros sujetos pasivos para su redistribución gratuita.
Las entregas sin contraprestación de impresos u objetos de carácter
publicitario que cumplan con ciertos requisitos no están sujetas al IVA.
Como excepción, sí están sujetas al impuesto las entregas de objetos
publicitarios cuando el coste total de los suministros a un mismo destinatario
durante el año natural exceda de 200 euros, a menos que se entreguen a
otros sujetos pasivos para su redistribución gratuita.
Las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas directamente por
los entes públicos sin contraprestación o mediante contraprestación
de naturaleza tributaria no están sujetas al IVA. Como excepción,
determinadas operaciones realizadas por entes públicos sí estarán sujetas al
impuesto, como, entre otras, el ejercicio de las actividades comerciales o
mercantiles de los Entes públicos de radio y televisión, incluidas las relativas a
la cesión del uso de sus instalaciones.
Se incorpora la doctrina de la DGT con relación a la no sujeción para
medios propios o instrumentos técnico-jurídicos de la
Administración, y se amplía su contenido a otros entes de titularidad
íntegramente pública, aunque pueden estar participados por más de una
Administración pública. Cumplidas estas condiciones, la no sujeción se aplicará
exclusivamente a las prestaciones de servicios efectuadas a favor de las
Administraciones públicas participantes u otras íntegramente dependientes de
éstas. Se incorpora a estos efectos, la definición de Administraciones Públicas.
Como excepción, determinadas operaciones realizadas por entes públicos sí
estarán sujetas al impuesto, como, entre otras, el ejercicio de las actividades
comerciales o mercantiles de los Entes públicos de radio y televisión,
incluidas las relativas a la cesión del uso de sus instalaciones. A estos efectos, se
considerarán comerciales o mercantiles en todo caso las operaciones que
generen o sean susceptibles de generar ingresos de publicidad no
provinientes del sector público.
Se prevé como supuesto de inversión del sujeto pasivo la entrega de
teléfonos móviles, consolas de videojuegos, ordenadores portátiles y
tabletas digitales, si dichas entregas se realizan a un empresario o
profesional revendedor de dichos bienes, con independencia de cuál sea el
importe de la entrega, o cuando se entreguen a otro empresario o profesional
distinto de los anteriores siempre que el importe total de las entregas de bienes
efectuadas al mismo, documentadas en la misma factura, exceda de 10.000
euros. A estos efectos, se atenderá al importe total de las entregas realizadas
El sujeto pasivo de las entregas de teléfonos móviles, consolas de videojuegos,
cuando, documentadas en más de una factura, resulte acreditados que se trata
ordenadores portátiles y tabletas digitales, así como plata, platino y paladio es
de una única operación y que se ha producido el desglose artificial de la misma
el empresario que realiza la entrega de bienes.
para evitar la aplicación de esta norma.
También se prevén como supuesto de inversión del sujeto pasivo las
entregas de plata, platino y paladio.
Las entregas de los bienes anteriores cuando el destinatario sea sujeto pasivo
por aplicación de la regla de inversión deberán documentarse en una factura
mediante serie especial.
Las modificaciones anteriores serán de aplicación a partir de 1 de
abril de 2015.
En las operaciones cuya contraprestación no tenga carácter
monetario la base imponible será el valor acordado en condiciones
normales de mercado.
En las operaciones cuya contraprestación no tenga carácter
monetario la base imponible será el valor acordado entre las partes, que
deberá expresarse en forma monetaria, acudiendo, salvo prueba en contrario,
a las normas de valoración del autoconsumo.
El plazo para la modificación de la base imponible en caso de
deudores en concurso es un mes a contar desde el día siguiente a la
publicación en el «Boletín Oficial del Estado» del auto de declaración de
concurso.
El plazo para la modificación de la base imponible en caso de
deudores en concurso son tres meses a contar desde el día siguiente a la
publicación en el «Boletín Oficial del Estado» del auto de declaración de
concurso.
La base imponible podrá reducirse proporcionalmente cuando los créditos
correspondientes a las cuotas repercutidas de IVA sean total o parcialmente
La base imponible podrá reducirse proporcionalmente cuando los créditos
incobrables y se cumplan determinados requisitos. La modificación deberá
correspondientes a las cuotas repercutidas de IVA sean total o parcialmente efectuarse en el plazo de los tres meses siguientes a la finalización del plazo de
incobrables y se cumplan determinados requisitos. La modificación deberá
un año desde el devengo del IVA repercutido.
efectuarse en el plazo de los tres meses siguientes a la finalización del plazo de En el caso de operaciones a las que sea de aplicación el régimen especial del
un año desde el devengo del IVA repercutido.
criterio de caja, el plazo de tres meses se computará a partir del 31 de
diciembre del año inmediatamente posterior a aquél en que se haya realizado
la operación.
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Impuesto sobre el Valor Añadido
Exenciones
Normativa aplicable hasta 31 de diciembre de 2014
Normativa aplicable a partir de 1 de enero de 2015
Los servicios prestados por fedatarios públicos en conexión con
operaciones financieras exentas o no sujetas al impuesto están
exentos.
Los servicios prestados por fedatarios públicos en conexión con
operaciones financieras exentas o no sujetas al impuesto no están exentos.
Bajo determinadas circunstancias, las entregas y adjudicaciones de
terrenos realizadas entre la Junta de Compensación y los propietarios de
aquellos están exentas de IVA.
Las entregas y adjudicaciones de terrenos realizadas entre la Junta de
Compensación y los propietarios de aquellos están sujetas y no exentas de
IVA.
La renuncia a las exenciones inmobiliarias requiere que el adquirente
tenga derecho a la deducción total del impuesto soportado.
La renuncia a las exenciones inmobiliarias requiere que el adquirente
tenga derecho a la deducción total o parcial del impuesto soportado.
Se amplía el ámbito de aplicación de la exención educativa a los servicios de
atención a niños en el centro docente prestados en tiempo
interlectivo durante el comedor escolar, como en aulas en servicio
de guardería, fuera del horario escolar.
La exención se aplicará con independencia de que se realicen los servicios con
medios propios o ajenos.
Están exentas del impuesto las importaciones de bienes que se vinculen al
régimen de depósito distinto del aduanero.
Se restringe el tipo de bienes cuya importación puede beneficiarse de
la exención prevista para el régimen de depósito distinto del aduanero a
aquellos objeto de Impuestos Especiales, aquellos procedentes del territorio
aduanero de la Comunidad y las "commodities" que se relacionan en el propio
precepto. Estos cambios entrarán en vigor el 1 de enero de 2016.
La liquidación del IVA a la importación se realiza frente a la Aduana, en
la forma prevista por la legislación aduanera para los derechos
arancelarios.
Se prevé, remitiendo a un posterior desarrollo reglamentario, la posibilidad
para operadores en régimen de declaración mensual de diferir el
ingreso del IVA al momento de presentar la correspondiente
declaración-liquidación del IVA, mediante su inclusión en la misma.
Se introducen determinadas especialidades en los procedimientos de
comprobación limitada y verificación de datos relativos al IVA devengado en
las importaciones de bienes.
En concreto, estos procedimientos quedarán limitados en su alcance a la
inspección, comprobación, investigación y verificación de datos de las
obligaciones tributarias derivadas exclusivamente de las operaciones de
importación.
Cuando se trate del procedimiento de inspección, no será posible que el
obligado tributario solicite a la Administración tributaria que se amplíe el
alcance de las actuaciones de forma que éstan tengan carácter general respecto
al tributo.
Cuando las cuotas liquidadas como resultado de estos procedimientos se
refieran a operaciones de importación realizadas por sujetos pasivos acogidos,
en el momento de su realización, al sistema de diferimiento establecido en el
artículo 167 de la Ley del IVA, el ingreso de aquéllas se efectuará mediante el
referido sistema de diferimiento.
Los servicios de telecomunicaciones, radiodifusión y televisión
prestados a particulares se gravan en el Estado miembro del
prestador (salvo prestador no UE).
Los servicios de telecomunicaciones, radiodifusión y televisión
prestados a particulares se localizan en todos los casos en sede del
destinatario o donde se produzca su utilización efectiva.
Las entregas de los bienes que hayan de ser objeto de instalación o
montaje antes de su puesta a disposición se localizarán en el territorio de
aplicación del impuesto cuando la instalación se ultime en el referido
territorio. Esta regla sólo se aplicará cuando la instalación o montaje implique
la inmovilización de los bienes entregados y su coste exceda del 15 por
100 de la total contraprestación correspondiente a la entrega de los bienes
instalados.
Las entregas de los bienes que hayan de ser objeto de instalación o
montaje antes de su puesta a disposición se localizarán en el territorio de
aplicación del impuesto cuando la instalación se ultime en el referido territorio.
Esta regla sólo se aplicará cuando la instalación o montaje implique la
inmovilización de los bienes entregados con independencia del
porcentaje que este coste suponga respecto la total contraprestación.
Los productos sanitarios y equipos médicos tributan al 10%.
Los productos sanitarios y equipos médicos tributarán, como regla
general, al tipo general del 21%. No obstante, productos farmacéuticos del
Capítulo 30 de la Nomenclatura Combinada, productos de higiene femenina y
anticonceptivos, así como aquellos productos que, por sus características
objetivas, estén diseñados para aliviar o tratar deficiencias físicas, mentales,
intelectuales o sensoriales, continuarán tributando al 10%. Se establece un
Anexo a la Ley en el que se relacionan éstos últimos
Tributan al 4% las sustancias medicinales y los productos intermedios
utilizados para la obtención de medicamentos.
El tipo del 4% se limita a medicamentos, formas galénicas, formulas
magistrales y preparados oficinales. Se excluyen de la aplicación del tipo
reducido materias primas, tales como sustancias medicinales o
productos intermedios, utilizadas para su obtención, que quedan gravados
al tipo general del 21%.
Tipos
Reglas de localización
Importación
Se aclara que no constituirá importación la salida de las zonas francas,
depósitos francos u otros depósitos o el abandono de los regímenes aduaneros y
fiscales del artículo 24 de la Ley del IVA cuando aquella determine una
exportación, operación asimilada a la exportación o entrega de bienes con
destino a otro Estado miembro exenta.
Las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de flores y
Las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de flores y
plantas vivas de carácter ornamental están sujetas al tipo general de IVA plantas vivas de carácter ornamental están sujetas al tipo reducido de
del 21%.
IVA del 10%.
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Impuesto sobre el Valor Añadido
Se establece una regla de deducción para los entes públicos que realicen
conjuntamente operaciones sujetas y no sujetas a IVA. De acuerdo
con la misma, estos podrán deducirse las cuotas soportadas por la
adquisición de bienes y servicios destinados a la realización conjunta
de ambos tipos de operaciones en función de un criterio razonable.
La norma se remite de forma subsidiaria a la regla de prorrata.
La regla de prorrata especial será aplicable cuando los sujetos pasivos
opten por la misma o cuando el montante total de las cuotas deducibles por
aplicación de la regla de prorrata general exceda en un 20 por ciento del
que resultaría por aplicación de la regla de prorrata especial.
La regla de prorrata especial será aplicable cuando los sujetos pasivos
opten por la misma o cuando el montante total de las cuotas deducibles por
aplicación de la regla de prorrata general exceda en un 10 por ciento del
que resultaría por aplicación de la regla de prorrata especial.
Se amplía a los servicios de telecomunicaciones, radiodifusión y
televisión el régimen especial de los servicios prestados por vía
electrónica a personas que no tengan la consideración de empresario
o profesional por parte de proveedores no establecidos en la
Comunidad. Este régimen (opcional) permite a los sujetos pasivos liquidar el
impuesto adeudado a través de un portal web en el Estado miembro en que
estén identificados.
Se incorpora un nuevo régimen para los servicios de
telecomunicaciones, radiodifusión, televisión y a los prestados por vía
electrónica, también opcional, para los empresarios establecidos en la
Comunidad pero no en el Estado miembro de consumo en relación a aquellas
prestaciones de servicios cuyo destinatario no tenga la consideración de
empresario o profesional.
Régimen general de las agencias de viajes
Rég. especial servicios de
telecomunicaciones, radiodifusión y
televisión y por vía electrónica
(proveedores no UE)
La ley no contiene una regla de deducibilidad para las cuotas soportadas
por entes públicos que realicen conjuntamente operaciones sujetas y no
sujetas.
Nuevo régimen especial para los servicios de
telecomunicaciones, radiodifusión y televisión
y por vía electrónica
Deducción
Normativa aplicable a partir de 1 de enero de 2015
Prorrata
Normativa aplicable hasta 31 de diciembre de 2014
En las operaciones efectuadas para otros empresarios o profesionales que
comprendan exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios
realizadas totalmente en el ámbito espacial del Impuesto, se podrá hacer
constar en la factura, a solicitud del interesado y bajo la denominación «cuotas
de IVA incluidas en el precio», la cantidad resultante de multiplicar el
La Ley no contempla esta posibilidad.
precio total de la operación por 6 y dividir el resultado por 100.
Dichas cuotas tendrán la consideración de cuotas soportadas por
repercusión directa para el empresario o profesional destinatario de
la operación.
Los sujetos pasivos podrán optar por determinar la base imponible
operación por operación o en forma global para cada período
impositivo.
La base imponible deberá determinarse operación por operación.
El régimen especial de las agencias de viajes no es de aplicación a las
ventas al público efectuadas por agencias minoristas de viajes
organizados por agencias mayoristas.
El régimen especial de las agencias de viajes sí es de aplicación a las
ventas al público efectuadas por agencias minoristas de viajes
organizados por agencias mayoristas.
El régimen es obligatorio para las operaciones a las que sea de aplicación.
Se introduce la posibilidad de aplicar el régimen general del impuesto,
siempre y cuando el destinatario de las operaciones sea un empresario
o profesional que tenga, en alguna medida, derecho a la deducción o
a la devolución de las cuotas de IVA soportadas.
3
Impuesto sobre el Valor Añadido
Normativa aplicable a partir de 1 de enero de 2015
El régimen especial de devoluciones a determinados empresarios o
profesionales no establecidos requiere, en todo caso, que los solicitantes
estén establecidos en un Estado en que exista reciprocidad de trato a favor
de los empresarios o profesionales establecidos en el territorio de aplicación del
Impuesto.
Se amplía el régimen especial de devoluciones a determinados empresarios
o profesionales no establecidos al excepcionar la exigencia de
reciprocidad en determinadas cuotas soportadas en las adquisiciones
e importaciones de determinados bienes y servicios, como los de acceso,
hostelería, restauración y transporte vinculados a la asistencia a ferias,
congresos y exposiciones.
Se considerará como grupo de entidades el formado por una entidad
dominante y sus entidades dependientes, siempre que las sedes de actividad
económica o establecimientos permanentes de todas y cada una de ellas
radiquen en el territorio de aplicación del Impuesto. El requisito de
participación es de al menos el 50%.
Se incorpora la exigencia de tres órdenes de vinculación a las entidades del
grupo: económica, financiera y de organización. Se incorpora un
régimen transitorio que permitirá a los grupos existentes adaptarse a los
nuevos requisitos durante 2015. Las sociedades holding podrán formar
parte de un grupo como entidades dominantes. El requisito de participación
se aumenta a más del 50% en el capital o en los derechos de voto (control
efectivo).
Se clarifica mediante una mención expresa que las operaciones realizadas
en el régimen especial del grupo de entidades no podrán tenerse en
cuenta a efectos de cálculo de la prorrata común en caso de empresarios
que realicen actividades en más de un sector diferenciado.
Se crea un nuevo tipo de infracción relativo a la falta de comunicación
o comunicación incorrecta por parte de los empresarios o profesionales
destinatarios de ejecuciones de obra para la construcción o rehabilitación
de edificios o urbanización de terrenos y de transmisiones de inmuebles en
ejecución de garantía a las que resulte de aplicación la regla de inversión del
sujeto pasivo.
Infracciones y sanciones
Régimen especial del grupo de
entidades
Régimen de
devoluciones a
no establecidos
Normativa aplicable hasta 31 de diciembre de 2014
Se introduce un nuevo tipo de infracción relativo a la falta de
consignación de las cuotas autoliquidadas por el impuesto a la
importación para los operadores que puedan diferir el ingreso del IVA al
momento de la presentación de la declaración.
Impuesto General Indirecto Canario
Normativa aplicable hasta 31 de diciembre de 2014
Normativa aplicable a partir de 1 de enero de 2015
Se propone la incorporación a este tributo de las modificaciones propuestas para el
Impuesto sobre el Valor Añadido.
Impuestos Especiales
Normativa aplicable hasta 31 de diciembre de 2014
Normativa aplicable a partir de 1 de enero de 2015
Se modifica la regulación del Impuesto sobre la Electricidad con el objeto de
efectuar una mejor transposición de la Directiva y adaptarla al régimen introducido
por la Ley 24/2013, de 26 de diciembre, del Sector Eléctrico, que pasa a configurarse
como un impuesto sobre el consumo en lugar de un impuesto sobre la fabricación.
Se modifican determinados preceptos de la Ley de Impuestos Especiales para dar
una mayor seguridad jurídica, como, por ejemplo, el artículo que regula las
infracciones y sanciones en el ámbito de los impuestos especiales.
En el Impuesto Especial sobre la Electricidad, se introducen tres nuevos
supuestos de reducción del 85% de la base imponible del Impuesto, que afectan a:
- Las actividades de riego agrícola;
- Las actividades industriales cuyo consumo eléctrico suponga más del 50% del coste
del producto; y
- Las actividades industriales en las que el coste de electricidad suponga, al menos, el
5% de su valor de producción.
Se clarifican los conceptos de “consumidor final” y “revendedor” en el Impuesto
sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero.
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