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Lista de comprobación
Justificación y comprobación de subvenciones públicas
Por Víctor Manteca Valdelande
Doctor en Derecho
Supuesto de hecho
En esta ocasión, y dentro del ciclo general que siguen los diferentes procedimientos de
gestión, verificación y control a que el ordenamiento somete a las subvenciones públicas,
nos corresponde examinar los aspectos prácticos de la justificación y comprobación de las
subvenciones de enorme interés tanto, para los beneficiarios de subvenciones corno para
los organismos concedentes dado que en ellas se basa en gran parte la posibilidad de
seguimiento en los que se refiere al logro de los resultados perseguidos con las subvenciones públicas y en definitiva una posibilidad real de poder fundamentar un balance sobre
la aplicación de los caudales públicos mediante acciones de fomento por las diversas administraciones públicas en diferentes ámbitos de la sociedad.
La Ley General de Subvenciones dedica un capítulo a la gestión y justificación de subvenciones y en su artículo 30 regula la justificación como un trámite tomado de la terminología de la contabilidad pública en relación con los gastos.
0 1. La justificación de subvenciones
El concepto justificación se emplea en el ordenamiento jurídico-presupuestarío en dos sentidos,
en uno amplio se denominan justificantes contables aquellos documentos donde se contienen
los distintos actos con efectos registrales del procedimiento de gasto, así la fase de compromiso de gasto tiene como justificante el documento en que conste el acuerdo de concesión, que
a su vez supone la culminación de un expediente en que se ha debido acreditar que se reúne
las condiciones para acceder ala ayuda de que se trate. Sin embargo, en un sentido más estricto, la justificación consiste en acreditar que los gastos comprometidos se han realizado [1).
(1 } ' Adernás, estos dos tipos de justificación. reciben diferente denominación según que los medios probatorios sean documentales
o se basen en la comprobación material o física de la inversión reaii ada.
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En las subvenciones la actividad justificativa está orientada a acreditar que el beneficiario ha
cumplido el gravamen que se le ha impuesto. Pues todos lo ciudadanos particulares que reciben fondos públicos, así como los gestores están obligados de administrarlos con transparencia y honradez y además con la carga de probar que los han empleado en las finalidades
que se ordenan y de acuerdo con lo establecido en la Ley.
La obligación.Ley General de Subvenciones impone al beneficiario de la subvención dos tipos diferentes
de
obligación material de cumplir el objetivo, ejecutar el proyecto o realizar la actividad,
Otra obligación formal dirigida aprobar que la obligación material ha sido cumplida.
En el artículo 30 dispone que la rendición de la cuenta justificativa, constituye un acto obligatorio del beneficazo o entidad colaboradora (17); pero además de justificar el beneficiario
también está legalmente obligado a conservar los documentos i f
soporte correspondiente a la aplicación de los fondos recibidos puesto quei pueden searlq objeto de operaciones posteriores de comprobación y control.
La obligación legal de justificar recae además sobre entidades colaboradoras en tanto hayan
participado en la entrega y distribución de los fondos y además se hace extensiva a los miembros de otras entidades prevista en la LGS (miembros asociados de la entidad beneficiaria,
miembros de agrupaciones de personas).
O Objeto de la justificación
Como, según la LGS, la justificación consiste por un ládo en acreditar la realización de la actividad y el cumplimiento de la finalidad de la subvención art. 14, por otro en el cumplimiento de
la finalidad para la que se concedió n la subvención y por otro probar el cumplimiento de las
condiciones impuestas y de la consecución de los objetivos previstos por el acto de concesión
art. 30: pero además otras disposiciones como la Ley de Funcionamiento del Tribunal de Cuentas establecen don finalidades a la justificación de subvenciones, el acreditar que los fondos
públicos se han aplicado a los fines para los que fueron concedidos y demostrar efectivamente
el logro de los resultados obtenidos (3). Pero hay que tener en cuenta que la justificación del
gasto subvenciona) debe hacerse a través de unos medios que están predeterminados legalmente (4) de manera que el obligado no puede justificar el gasto subvenciona) arbitrariamente.
La determinación del plazo de justificación del cumplimiento de la finalidad para la que se concedió la subvención y de la aplicación de los fondos percibidos se determina por la Bases
reguladoras o convenio de colaboración correspondiente, a falta de determinación concreta,
la presentación de la justificación se realizará en el plazo de tres meses desde la finalización
del plazo para t3 realización de la actividad; pero el órgano concedente de la subvención
puede otorgar una ampliación en el plazo de presentación de la justificación salvo que las
bases se opongan a ello o se perjudique derechos de terceros. Transcurrido el plazo concedido para la justificación sin que se haya presentado ante el órgano administrativo competente éste requerirá al beneficiario para que la presente en el plazo de quince días, y la
falta de presentación implica el reintegro de la subvención.
(2) En el ordenamiento presupuestario se conoce con la expresión CUELA tA JUSTIFICATIVA al conjunto de documentos que acreditan la realización de un gasto y constituyen el contenido de la cuenta, comprendiendo los debidamente relacionados y cuantificados,
los justificantes originales y además el informe sobre la comprobación material de la inversión en el caso de que se
hubiera
realizado.
(3) Articulo 38.
(4) Los gastos se acreditarán mediante facturas y demás documentos de valor probatorio equivalente con validez en el tráfico jurídico mercantil o con eficacia administrativa art. 30 de la Ley,
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De este modo, la Ley y el Reglamento distinguen tres modalidades de justificación mediante
cuenta justificativa, por módulos y mediante la presentación de estados financieros.
3 Cuenta j ustificativa
El. sistema de justificación mediante cuenta justificativa ha sido regulando admitiendo varias
modalidades. 1
a) La cuenta jus;:Ificativa ordinaria sistema regulado en los artículos 72 y 73 del Reglamento de subvenciones
Éste es el sistema ordinario de justificación de las subvenciones.
La cuenta justificativa del gasto realizado, la cual deberá venir determinada por las bases
reguladoras y en cualquier caso debe rendirse al órgano concedente incluyendo, bajo responsabilidad del declarante, los justificantes de gasto o cualquier otro documento con validez
jurídica que permitan acreditar el cumplimiento del objeto de la subvención, además cuando
las actividades hayan sido financiadas, además de con la subvención, con fondos propios u
otras subvenciones o recursos, deberá acreditarse en la justificación el importe, procedencia y aplicación de tales fondos de las actividades subvencionadas. La aportación de cuenta
justificativa consiste en el empleo de justificantes directos del gasto realizado es decir aquellos que sean válidos tanto en contabilidad pública como privada5.
La forma de la cuenta justificativa será la que se haya determinado en las bases reguladoras de la subvención, pero en caso de falta de previsión deberá incluir la declaración de las
actividades realizadas financiadas con la subvención así como su coste con el desglose de
cada uno de los gastos realizados.
El Reglamento regula tres modalidades de cuenta justificativa, con aportación de justificantes, con aportación de informe de auditor y,cuenta justificativa simplificada.
Cuenta justificativa con aportación de justificantes de gasto:
Esta cuenta justificativa debe contener con carácter general la documentación siguiente:
- Una memoria de actuación justificativa del cumplimiento de las condiciones impuestas en
la concesión con indicación de las actividades realizadas y de los resultados obtenidos.
- Una memoria económica justificativa del coste de las actividades realizadas que contenga lo siguiente:
• Una relación clasificada de los gastos e inversiones de la actividad con identificación
del acreedor y del documento, su importe, fecha de emisión y fecha de pago en su
caso.
• Las facturas o documentos de valor probatorio equivalente en el tráfico jurídico mercantil o con eficacia administrativa incorporados en la relación mencionada en el apartado anterior y la documentación acreditativa del pago.
• Certificado de tasador independiente debidamente acreditado e inscrito en el correspondiente registro oficial en caso de que se haya producido adquisición de bienes
inmuebles.
• Indicación de los criterios de reparto de los costes generales o indirectos incorporados en la relación de gastos e inversiones excepto en los casos en que las bases reguladoras hayan previsto la compensación mediante tanto alzado.
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• Una relación detallada de otros ingresos o subvenciones que hayan financiado la actividad subvencionada con indicación del importe y su procedencia.
• Los tres presupuestos que haya pedido el beneficiario.
• Carta de pago del reintegro, cuando los remanentes no hayan sido aplicados así como
respecto a los intereses,
b] Cuenta justificativa con aportación de informe de auditor
Regulada en el artículo 74 del Reglamento de subvenciones contiene una serie de indicaciones introducidas a instancia de la Intervención general de la Administración del estado sobre
la auditoría privada de subvenciones.
La información nue debe llevar la memoria económica puede ser reducida mediante una previsión en las bases reguladoras siempre que se den los siguientes casos:
La cuenta justificativa vaya acompañada de un informe de un auditor de cuentas inscrito
como ejerciente en el registro Oficial de Auditores de Cuentas dependiente del Instituto
de Contabilidad y Auditoría de Cuentas.
El auditor de cuentas lleve a cabo la revisión de la cuenta justificativa con el alcance
que señalen las bases y de acuerdo con las normas de actuación y supervisión atribuidas al órgano de control financiero de subvenciones en el ámbito del órgano concedente.
Que la cuenta justificativa incorpore también una memoria económica abreviada.
El contenido de la memoria económica abreviad,3 deberá establecerse en las bases reguladoras de la subvención conteniendo al menos un estado representativo de los gastos derivados de actividades subvencionadas junto con las cantidades inicialmente presupuestadas y
las desviaciones acaecidas.
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En los casos en que el beneficiario deba auditar sus cuentas anuales mediante un auditor
legalmente autorizado, la revisión de la cuenta se lleva por el propio auditor salvo indicación
en contra de las bases; en los casos en que el beneficiario no esté obligado a auditar sus
cuentas anuales el órgano concedente designará auditor pudiendo considerarse como gasto
subvencionado el gasto derivado de la auditoría de la cuenta. En cualquier caso el beneficiario está obligado a poner en manos del auditor cuantos libros, registro y documentos le sean
exigibles de acuerdo con la Ley General de Subvenciones.
c) Cuenta justificada simplificada
El nuevo- Reglamento ha introducido, la posibilidad de contar con una cuenta justificativa simplificada para subvenciones concedidas por importe inferior a 60.000 euros. Esta cuenta
simplificada debe tener al menos los siguientes datos:
Memoria de actuación justificativa del cumplimiento de las condiciones impuestas en la
concesión de la subvención, indicando las actuaciones realizadas y resultados obtenidos.
Listado clasificado de gastos e inversiones de la actividad, que incluya la identificación del
acreedor y del documento, su importe, fecha de. emisión y además fecha de pago incluyendo las desviaciones cuando la subvención se hubiera otorgado de acuerdo a un presupuesto estimado.
Un detalle de los ingresos o subvenciones que hayan financiado la actividad subvencionada indicando importe y procedencia.
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Carta de pago del reintegro en caso de remanentes no aplicados así como de los intereses derivados.
Para evitar el riesgo de que unos mismos justificantes se aporten ante diferentes organismos concedentes obteniendo una financiación adicional fraudulenta, la Ley exige la validación
y estampillado de justificantes del gasto que permita el control de la concurrencia de subvenciones. El Reglamento establece que los gastos, deben justificarse con facturas y demás
documentos con valor probatorio equivalente en el tráfico jurídico, mercantil o con eficacia
administrativa, en original o fotocopia compulsada, cuando así se haya establecido en las
bases reguladoras. Cuando las bases reguladoras así lo establezcan, los justificantes originales presentados deberán marcarse con una estampilla indicando en la misma la subvención para cuya justificación hayan sido presentados y si el importe del justificante se imputa
total o parcialmente a la subvención y además la cuantía que resulte afectada por la subvención.
El órgano concedente puede comprobar los justificantes que estime oportunos y que permitan obtener evidencia de la aplicación adecuada de la subvención.
0 justificación de subvenciones por módulos
La realización de la actividad, del gasto y de la inversión puede quedar acreditada, indirectamente, a través de módulos siempre que se haya previsto en las bases reguladoras y se
cumplan los siguientes requisitos:
• Que la actividad subvencionable o los recursos para su realización sean susceptible de
mediación en unidades físicas.
• Que haya una evidencia o referencia de valoración de mercado de la actividad subvencionable o del recurso que se emplea.
• Que el importe unitario de los módulos se fundamente en un informe que tenga en cuenta la variables técnicas, económicas y financieras consideradas para determinar el módulo, sobre la base de valores medios de mercado estimados para llevara cabo la actividad
o servicio.
La concreción de los módulos y elaboración del correspondiente informe podrán llevarse a
cabo de forma diferenciada para cada convocatoria, además las propias bases deben indicar los modos de actualización de los módulos aprobados y el sistema de revisión para cuando fuera necesaria.
En este régimen, los beneficiarios están dispensados de la obligación de presentación de
libros, registros y documentos de trascendencia contable o mercantil por ello la justificación
de la subvención por módulos, debe llevarse a cabo, presentando la siguiente documentación:
- Memoria de vctuación justificativa del cumplimiento de las condicione s y requisitos de la
subvención donde se indique las actividades realizadas y resultados obtenidos.
- Declaración o acreditación sobre el número de unidades físicas consideradas como
módulo.
Cuantía de la subvención calculada sobre la base de las actividades cuantificadas en la
memoria de4 actuación y los módulos aprobados.
Un detalle de otros ingresos o subvenciones que hayan financiado la actividad subvencionada con indicación del importe y su procedencia.
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O Justificación mediante presentación de estados financieros
Cuando les fondos se encuentren destinados a una finalidad genérica y no sea posible individualizar los gastos financiados con fcndos públicos mediante facturas u otros documentos
justificativos procederá la presentación de cunetas o estados financieros donde pueda apreciarse el déficit o realización del programa y actividad subvencionada.
A este efectc, el Reglamento establece la posibilidad de que las bases reguladoras prevean
este sistema de justificación en dos casos:
Cuando la información necesaria para determinar la cuantía de la subvención pueda deducirse directamente de les estados financieros incorporados a la información contable presentadaCuando la información contable haya sido auditada de acuerdo con el sistema previsto en
la normativa a que se halle sometido el beneficiario.
Pero además de esta información también puede preverse la entrega de un informe complementario elaborado por el auditor de cuentas.
O Justificación telemática de subvenciones
El Reglamento de la Ley General de Subvenciones autoriza la utilización de medios electrónicos, informáticos y telemáticos en los procedimientos de justificación de las subvenciones
siempre que en las bases reguladoras se admita dicha posibilidad, para locuaz deberán
incluir los trámites que puedan ser cumplimentados por vía electrónica, informática o telemática y los medios electrónicos y sistemas de comunicación utilizables que deban ajustarse a
las especificaciones que se establezcan en la regulación correspondiente.
n justificación de las subvenciones percibidas por entidades publicas estatales
El propio Reglamento de desarrollo de la Ley General de Subvenciones dispone que cuando
un organismo o ente del sector público estatal perciba de otra entidad perteneciente a este
mismo sector una subvención sometida a la LGS su justificación debe realizarse de acuerdo
con lo establecido para la cuenta justificativa simplificada sin que resulte de aplicación el límite máximo de sesenta mil euros siempre que la entidad preceptora se halle sometida a control financiero permanente de la Intervención General de la Administración del Estado y que
la modalidad de justificación revista la forma de cuenta justificativa ordinaria.
O II. Procedimiento de comprobación de subvenciones públicas
La fase de justificación de las subvenciones culmina con la fase de comprobación que constituye una actividad administrativa dirigida a verificar el destino de los fondos recibidos en r\
tres aspectos o dimensiones: ó
13 C
ó
N
a) Aspecto formal es decir la comprobación' de que la justificación de la subvención por los á
(a
E
b) Aspecto material porque el ordenamiento económico presupuestario no se conforma con Ú
la mera comprobación documental, junto a ésta el órgano concedente está obligado a Q z
comprobar la realización efectiva de la actividad.
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c) Aspecto teleológico qúe incluye la comprobación del cumplimiento de la finalidad que
determina la concesión y disfrute de la subvención.
El resultado de la comprobación material como teleológica comprobación suele incluirse en
un acta o certificado suscrito por el beneficiario y la Administración.
El Reglamento de la Ley General de Subvenciones regula la comprobación de la justificación
adecuada de la subvención disponiendo que el órgano concedente debe llevar acabo la comprobación de la justificación documental de la subvención, con arreglo al método que se haya
establecido en sus bases reguladoras, a cuyo fin se revisa la documentación justificante que
haya presentado el beneficiario o entidad colaboradora.
En aquellos supuestos en que el pago de la subvención se realice previa aportación de la
cuenta justificativa, la comprobación formal para la liquidación de la subvención podrá comprender exclusivamente los siguientes documentos.
Memoria de actuación justificativa del cumplimiento de las condiciones impuestas en la
concesión de la subvención, con indicación de las actividades realizadas y los resultados
obtenidos.
• La relación clasificada de los gastos e inversiones de la actividad, con identificación del
acreedor y del documento, su importe, fecha de emisión, y en su caso, fecha de pago.
• El detalle de otros ingresos o subvenciones que hayan financiado la actividad subvencionada con indicación del importe y su procedencia. En este supuesto, la revisión de las
facturas o documentos de valor probatorio análogo que formen parte de la cuenta justificativa, deberán ser objeto de comprobación en los cuatro años siguientes sobre la base
de una muestra representativa.
Pero el Reglamento también regula la comprobación de la realización de la actividad y del
cumplimiento de la finalidad que determinen la concesión y disfrute de la subvención, lo que
se ha denominado comprobación material de manera que el órgano concedente debe elaborar un plan anual de actuación para comprobar la realización por parte de los beneficiarios de las actuaciones subvencionadas, este plan debe indicar si la obligación de comprobación alcanza a la totalidad de la subvenciones o bien a una muestra de las concedidas y
en este caso su forma de selección
El Reglamento regula además los efectos de las alteraciones de las condiciones de la subvención en la comprobación de modo que cuando el beneficiario ponga de manifiesto que se
han producido alteraciones de las condiciones tenidas en cuenta para la concesión que no
alteren la naturaleza u objetivos de la subvención que hubieran podido dar lugar a la modificación de la resolución el órgano concedente podrá aceptar la justificación presentad siempre que tal aceptación no suponga dañar los derechos de terceros.
La comprobación puede recaer en tres tipos de órganos:
En primer lugar en el órgano administrativo concedente de la subvención o aquel al que
correspondan funciones de verificación en el organismo o departamento ministerial
correspondiente.
En la entidad colaboradora que debe llevara acabo en nombre y por cuenta del órgano
concedente, las comprobaciones que correspondan.
En la Intervención ya sea mediante operaciones de fiscalización previa o mediante control
a posteriori.
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Como regla general el control de la subvención en las subvenciones «prspagables» se lleva
a cabo dentro del acto de fiscalización del reconocimiento de la obligación, si bien el objeto
del control se limita a la verificación de la existencia de una certificación expedida por el órgano concedente sobre recepción y conformidad con la justificación rendida. Por el contrario
en las subvenciunes «prepagables» se lleva a cabo la intervención en la modalidad de control
financiero
O Comprobación de valores en la subvención
La comprobación de valores es una técnica de verificación tanto sobre aspectos formales de
procedimiento como de fondo económicos importada de la legislación tributaria que en el
ordenamiento jurídico español se encuentra regulada en la Ley General Tributaria que autoriza a la administración para comprobar el valor de rentas, productos y demás elemento de
las obligaciones tributaria mediante diversos medios, en materia de subvenciones se aplica
un principio de especialidad según el cual los principios de valoración subvenciona) no son de
aplicación a otras áreas donde proceda la comprobación de valores por parte de la Administración como en el ámbito tributario, de contratación pública, expropiatorio, etcétera.
El artículo 33 de la Ley General de Subvenciones dispone que la Administración podrá comprobar en valor de mercado de los gastos subvencionados empleando uno o varios de los
siguientes medios:
Precios de mercado.
Cotizaciones de mercados nacionales y extranjeros.
Estimación por referencia a los valores que figuren en los registros oficiales de carácter
fiscal.
Dictamen de peritos de la Administración.
Tasación pericial contradictoria.
Cualesquiera otros medios admitidos en derecho.
Con todo el valor comprobado por la administración debe servir de base para calcular la
subvención llevando a cabo una notificación debidamente motivada y con expresión de los
medios y criterios empleados junto con la resolución que contiene la liquidación de la subvención.
El procedimiento de comprobación de valores se lleva a cabo siguiendo la estructura procedimental establecida en la Ley General Tributaria y se inicia mediante comunicación de la
administración concedente mediante notificación, si el valor determinado por la administración es diferente al declarado por el beneficiario de la subvención, aquélla debe notificarle la
propuesta motivada de regularización indicando los medios y criterios que haya empleado.-,
transcurrido el plazo de alegaciones abierto con la citada propuesta; los beneficiario puede
presentar recurso contra la resolución de valoración; pero, además la Ley General de Subvenciones permite que el beneficiario promueva la tasación pericia) contradictoria dirigida a
la corrección de los demás medios de valoración empleados. Esta solicitud debe hacerse
dentro del plazo del primer recurso que.proceda contra la resolución de valoración y la'presentación de tasación pericial tiene como efecto la suspensión de la ejecución del procedimiento resuelto y del plazo para interponer recurso.
El Reglamento de la Ley General de Subvenciones dispone a estos efectos que la Administración deberá solicitar al colegio, asociación o corporación profesional legalmente recono-
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J¿,,stificación y comprobácián de subvenciones públicas
cida, teniendo en cuenta la naturaleza de los bienes o derechos a valorar, el envío de una
lista de colegiados o asociados dispuestos a llevar a cabo actuaciones como terceros peritos. Elegido por sorteo el colegiado o asociado las siguientes designaciones deberán hacerse por orden correlativo, además en caso de que no exista colegio o asociación profesional
competente por la naturaleza de los bienes o derechos a valorar o profesionales dispuestos
a actuar como peritos terceros, deberá solicitarse del Banco de España la designación de
una sociedad de tasación inscrita en el registro oficial -que corresponda.
Una vez realizada la tasación por el perito, se entregará al beneficiario que deberá satisfacer los honorarios periciales cuando proceda salvo que deban correr por cuenta de la Administración.
Cuando la diferencia entre el valor comprobado por la Administración t la tasación pericia)
practicada por e! perito del beneficiario sea inferior a 120.000 euros y al diez por ciento del
valor comprobado por la administración, la tasación de este perito sirve de base para calcular la subvención en caso contrario se designa un perito tercero siguiendo el procedimiento
reglamentario cuya valoración debe servir de base para determinar el valor de la subvención.
O M. La retención como medida cautelar
Una de las cuestiones importes en materia de gestión que incluimos en la práctica sobre la
justificación y comprobación de subvenciones es la aplicación de la medida cautelar de la
retención de pagos que procede una vez hincado en procedimiento de reintegro.
El órgano concedente puede acordar la suspensión de libramientos por propia iniciativa o a
propuesta de la Intervención General de la Administración del estado, !a Comisión Europea o
el organismo pagador. Esta suspensión de libramientos de pago debe referirse a cantidades
pendientes de abonar al beneficiario por entidad colaboradora, sin superar en modo alguno
los límites que fijen la propuesta o resolución de inicio del expediente de reintegro, con los
intereses de demora.
La imposición de esta medida se acuerda mediante resolución motivada que debe notificarse al interesado, con indicación expresa de los recursos que procedan.
La suspensión de libramientos de pago procede en los casos siguientes:
- Cuando haya indicios racionales que permitan prever la imposibilidad de obtener el resarcimiento.
Si el resarcimiento pudiera verse frustrado o gravemente obstaculizado y sobre todo si
el beneficiario o perceptor lleva a cabo actos de ocultación, gravamen o disposición de
sus bienes.
En cualquier caso la retención de pagos deberá ser proporcional a la finalidad que se pretenda conseguir y nunca deberá adoptarse si puede producir efectos de difícil ❑ imposible
reparación; además debe mantenerse hasta se dicte resolución que ponga fin al procedimiento de reintegro y, su duración no podrá superar e! período máximo fijado para su tramitación, incluyendo las prórrogas, sin embargo debe levantarse en cuanto desaparezca las
circunstancias que dieron lugar a ella o cuando e', interesado proponga la sustitución de la
medida cautelar por la constitución de una garantía alternativa adecuada.
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