Boletin Juridico - octubre 2015

Boletín Jurídico
Tributario
Tributario
Boletín Jurídico Tributario
KPMG Escritorio Jurídico Contable Tributario
Editorial
Octubre 2015
Caracas, Venezuela
La valoración contable
de la moneda
extranjera y el ISLR
Nos complace hacer entrega de nuestro Boletín Jurídico
Tributario correspondiente al mes de Octubre de 2015.
Indicadores
Económicos
Deberes Formales de los
contribuyentes del FONA
KPMG Escritorio Jurídico Contable Tributario
En cuanto a la normativa de interés, destacan el Decreto
N° 2.056, mediante el cual se fija el salario mínimo nacional
mensual obligatorio en todo el territorio de la República
Bolivariana de Venezuela, el Decreto N° 2.066, mediante el
cual se dicta el Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del
Cestaticket Socialista para los Trabajadores y Trabajadoras,
la Providencia Nº S/N/2015, mediante la cual se regulan las
modalidades para la determinación, fijación y marcaje de
precios en todo el territorio nacional, y, la Providencia Nº 0012015, mediante la cual se regulan los deberes formales de los
contribuyentes del Fondo Nacional Antidrogas.
Indice
Análisis
3
Jurisprudencia
7
Normativa
11
Indicadores
Económicos
13
En esta oportunidad se incluye un análisis sobre la valoración
contable de la moneda extranjera y el Impuesto sobre la
Renta, así como de la normas para el ajuste contable de los
contribuyentes excluidos del sistema de ajuste por inflación.
Igualmente, incorporamos una síntesis de la Providencia
Administrativa que regula los Deberes Formales de los
contribuyentes del Fondo Nacional Antidrogas.
.
Finalmente, en la sección de jurisprudencia se incluye una
sentencia dictada por el Tribunal Superior Tercero Contencioso
Tributario en la que se declara procedente una acción de
repetición del aporte previsto en la Ley Orgánica del Deporte
Actividad Física y Educación Física.
Esperamos que el contenido de nuestro Boletín sea de su
completo agrado.
Normas para el ajuste contable de
los contribuyentes excluidos del
sistema de ajuste por inflación
© 2015 KPMG Escritorio Jurídico Contable Tributario, RIF: J-30435724-9. Derechos Reservados.
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3 Análisis
KPMG Escritorio Jurídico Contable Tributario
KPMG Escritorio Jurídico Contable Tributario
La valoración contable de la moneda
extranjera y el ISLR
de arrojar resultados fiscales,
ya que se dan casos que un
mismo evento tiene tratamientos
distintos en las normas
contables y tributarias.
Carlos Rojas
Socio de Impuesto
Entre estas diferencias que
requieren conciliarse, tenemos
las estimaciones contables,
provisiones que se enmarcan
en expectativas de pérdidas
probables y medibles, y que por
los principios VEN-NIIF deben
reconocerse con afectación
directa a los resultados del
año. La Ley desconoce estas
estimaciones por lo que las
considera no deducibles
hasta tanto las pérdidas que
se esperan y se contabilizan
efectivamente ocurran (en el
supuesto de que se cumplan con
El control cambiario en
Venezuela ha provocado,
sin duda alguna, unos de los
retos más apremiantes para
las entidades que realizan
actividades económicas en
Venezuela, ya que la obtención
de las divisas necesarias para
satisfacer las obligaciones
derivadas de la adquisición
de bienes y servicios
provenientes del exterior, es
de vital importancia tanto para
la existencia como para la
permanencia activa del negocio
en marcha.
A la fecha, en el país coexisten
simultáneamente múltiples
tipos de cambios que el Estado
ha promovido en distintos
momentos y circunstancias,
por lo que la valoración de
las transacciones en moneda
extranjera se ha convertido
en un escenario de análisis
complejo, pues, ha pasado de
ser una simple aplicación de
un tipo de cambio publicado en
la página del organismo rector
de las políticas monetarias
(BCV), para convertirse en una
compleja labor que implica la
selección asertiva entre las
múltiples tasas de cambio
legalmente vigentes en el país.
Actualmente, en una misma
entidad pueden resultar
aplicables varios tipos de cambio
que oficialmente coexisten, en
virtud de haberse realizado
transacciones sometidas
a Convenios Cambiarios
diferentes. De allí que la
precisión del tipo de cambio a
aplicar sea una labor en donde
la razonabilidad, la realidad
económica y la legalidad deben
alinearse a fines de aplicar el
tipo de cambio que represente
la mejor expresión de su
contravalor en bolívares para
las transacciones en moneda
extranjera.
El campo tributario no se escapa
de esta compleja realidad. A
los fines del impuesto sobre
la renta, aquellas entidades
que presenten su información
financiera en bolívares (moneda
funcional), deben reflejar sus
transacciones en moneda
extranjera en moneda local,
por lo que el tipo de cambio
utilizado deberá representar
el contravalor en bolívares
de la transacción, conforme
a la realidad económica y a
las disposiciones legales que
le apliquen, a fin de que la
información financiera en los
términos de su cuantificación
presente importes que sean fiel
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representación de su condición
patrimonial.
En efecto, la Ley de Impuesto
sobre la Renta (Ley)
exige la determinación de
enriquecimientos netos como
expresión cuantitativa de la
capacidad contributiva, definida
en incrementos patrimoniales
en un periodo anual, para lo
cual son necesarias las técnicas
de valoración especializadas
relativas a la ciencia contable,
regidas por un cuadro de
normas técnicas de aplicación
obligatoria en las oportunidades
de interpretación de los
hechos económicos para su
calificación, valoración, registros
y presentación en estados
financieros. En la Ley se alude
a los Principios de Contabilidad
Generalmente Aceptados en
Venezuela (VEN-NIIF).
las condiciones necesarias para
su deducción).
Adicionalmente, vemos que
la Ley no se ocupa de elegir
el tipo de cambio a aplicar,
sino de controlar en razón
de la disponibilidad del
enriquecimiento u oportunidad
de la pérdida, sus efectos en la
determinación de los resultados
fiscales.
Así, la Ley (Artículo 188), acoge
el principio de realización
para admitir el gravamen o
deducibilidad de las diferencias
cambiarias, definidos entre los
supuestos del cobro, el pago
o de la exigibilidad. Ante los
efectos del cobro y del pago
se entiende que las ganancias
No obstante lo anterior, la Ley
establece disposiciones para
el tratamiento fiscal de ciertas
partidas de ingresos, costos y
deducciones para determinar el
enriquecimiento neto gravable
o pérdida, por lo que partiendo
de la expresión valorativa de la
contabilidad, el contribuyente
está en la obligación de conciliar
los resultados contables a fines
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Análisis 4
o pérdidas cambiarias se
han materializado, y sobre la
exigibilidad, ésta se apoya en
las consecuencias jurídicas
por el vencimiento de los
derechos u obligaciones
calificadas por razón del tiempo
de cumplimiento a plazo o a
términos.
Por todo lo anterior,
recomendamos a los
contribuyentes revisar
con profuso cuidado las
consecuencias tributarias en
el impuesto sobre la renta
que pudiera arrojar el uso
del tipo de cambio utilizado
en la contabilidad conforme
a Principios de Contabilidad
Generalmente Aceptados en
Venezuela.
5 Análisis
KPMG Escritorio Jurídico Contable Tributario
Normas para el ajuste contable de los
contribuyentes excluidos del sistema
de ajuste por inflación
Bricelis R. Rodríguez R.
Directora de Impuesto
En la Gaceta Oficial de la
República Bolivariana de
Venezuela N° 40.744 de fecha
11 de septiembre de 2015, el
Ministerio del Poder Popular de
Economía y Finanzas, a través
del Servicio Nacional Integrado
de Administración Aduanera
y Tributaria (SENIAT), publicó
la Providencia Administrativa
SNAT/2015/0021 de fecha 30
de marzo de 2015, mediante
la cual se establecen las
normas para el ajuste contable
de los contribuyentes que
realicen actividades bancarias,
financieras, de seguros y
reaseguros excluidos del
sistema de ajuste por inflación.
Esta Providencia fue emitida en
concordancia con lo previsto
en el Artículo 195 del Decreto
con Rango, Valor y Fuerza
de Ley de Reforma de la Ley
de Impuesto sobre la Renta,
publicada en Gaceta Oficial
de la República Bolivariana de
Venezuela Extraordinario N°
6.152 de fecha 18 de noviembre
de 2014 en el que se indica
que la Administración Tributaria
dictará las normas que regulen
los ajustes contables que deben
realizar los contribuyentes que
han sido excluidos del sistema
de ajuste por inflación.
contables de la partida de
actualización al patrimonio
contra todas aquellas partidas
no monetarias. De acuerdo
a esto, el procedimiento para
desmontar el sistema de
ajuste por inflación fiscal en
las instituciones excluidas
consistiría simplemente en
el reverso de los asientos
contables que, a través de los
años en los que estuvieron
sujetos al ajuste por inflación, se
registraron en el libro adicional
fiscal.
La referida providencia
establece que los contribuyentes
excluidos del sistema de ajuste
por inflación deberán realizar
el reverso de los asientos
Como es sabido, la Ley de
Impuesto sobre la Renta de
1991 incluyó el Sistema de
Ajuste por Inflación, cuya
finalidad ha sido la de neutralizar
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los efectos de la distorsión en
los estados financieros de los
contribuyentes producto del
índice inflacionario.
En tal sentido, las distintas leyes
de Impuesto sobre la Renta han
previsto que a los solos efectos
tributarios los contribuyentes
que realizaban actividades
comerciales, industriales
y quienes se dedicaban a
realizar actividades bancarias,
financieras, de seguros,
reaseguros, entre otras, y que
estaban obligados a llevar libros
de contabilidad, debían reajustar
al cierre de cada ejercicio
gravable, sus activos y pasivos
no monetarios, el patrimonio
al inicio del ejercicio y los
aumentos y disminuciones del
patrimonio durante el ejercicio,
distintos de las ganancias
o las pérdidas, conforme al
procedimiento previsto en la
referida Ley y determinar el
incremento y disminución del
patrimonio resultante.
Adicionalmente, precisaba
la Ley que el mayor o menor
valor que se generaba al
actualizar los activos y pasivos
no monetarios, el patrimonio
al inicio del ejercicio y los
aumentos y diminuciones del
patrimonio durante el ejercicio,
distintos de las ganancias o
pérdidas, serían acumulados en
la cuenta que se denominaría
Reajuste por Inflación y que se
tomaría en consideración para
la determinación de la renta
gravable.
No obstante lo expuesto, desde
el punto de vista financiero el
resultado del ajuste por inflación
viene dado por la posición
monetaria de las compañías.
Una posición monetaria activa,
es decir, activos monetarios
(tales como el efectivo, cuentas
por cobrar e inversiones en
bolívares) superiores a pasivos
monetarios, se traduce en
una pérdida ya que en una
economía inflacionaria los
activos monetarios pierden
valor, mientras que una posición
monetaria pasiva se traduce en
una ganancia frente a inflación,
pues la empresa se estarían
financiando con recursos de
terceros.
En otros términos, las partidas
no monetarias no son las
que determinan la pérdida o
ganancia por inflación, aun
cuando haya sido el método
previsto por la ley para
obtener esta partida, pues,
financieramente las compañías
tendrán una ganancia o pérdida
por inflación dependiendo de su
posición monetaria neta.
En el contexto descrito,
observamos que la Providencia
Administrativa SNAT/2015/0021
ordena a las instituciones
excluidas del Sistema de
Ajuste por Inflación regresar las
partidas no monetarias a valores
históricos, desconociendo
completamente los ajustes
acumulados por efectos
de inflación, como sí estas
instituciones nunca hubieran
estado sujetas a este sistema,
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Análisis 6
en virtud de lo cual estarían
imposibilitadas de reconocer
los efectos inflacionarios en sus
resultados fiscales.
Adicionalmente, en el caso
específico de los activos no
monetarios, al no contener un
valor ajustado por inflación
quedarían expuestos a una
utilidad exorbitante -e irrealen el momento de su venta. En
efecto, cuando se compare el
precio de venta de los activos
con su costo histórico, a fin de
determinar la ganancia gravable
en dicha
operación probablemente
se obtenga una ganancia
ficticia que no se corresponda
con la realidad económica
de la operación, afectando
sustancialmente la capacidad
contributiva de estas
instituciones.
Finalmente, observamos que
la providencia establece que
los contribuyentes no podrán
traspasar la pérdida neta por
inflación no compensada
originada en ejercicios
anteriores, lo cual podría
considerarse un exceso por
parte de la Administración
Tributaria, por cuanto la Ley solo
le otorgó la facultad de dictar las
normas que regulen los ajustes
contables que deberán realizar
los contribuyentes, sujetos a la
exclusión del sistema de ajuste
por inflación.
7 Jurisprudencia
KPMG Escritorio Jurídico Contable Tributario
Providencia Administrativa que
regula los Deberes Formales de los
contribuyentes del Fondo Nacional
Antidrogas
En la Gaceta Oficial de la
República Bolivariana de
Venezuela N° 40.777 del 29 de
octubre de 2015, fue publicada
la Providencia Administrativa N°
001/2015 de fecha 29 de julio
de 2015 que regula los deberes
formales de los contribuyentes
del Fondo Nacional Antidrogas
(FNA).
Esta Providencia tiene como
objeto el establecimiento de
los Deberes Formales que
deben cumplir las personas
jurídicas privadas, consorcios,
entes públicos con o sin fines
empresariales, que ocupen
a 50 o más trabajadores y
aquellas personas jurídicas
fabricantes o importadores de
bebidas alcohólicas, tabacos y
sus mezclas, sujetas a pago del
aporte y la contribución especial
establecidos en la Ley Orgánica
de Drogas.
Dentro de los Deberes
Formales, establecidos
en la referida Providencia
Administrativa se encuentran:
1. Al momento de configurarse el
hecho imponible el contribuyente
está obligado a inscribirse ante
el FNA, debiendo suministrar
la información actualizada y se
abrirá un expediente. Dentro de
los 15 días hábiles siguientes
a la inscripción en el Fondo, el
contribuyente deberá consignar
en la Administración Tributaria,
el expediente administrativo.
2. La declaración y el pago
del aporte y la contribución
especial se hará de acuerdo a la
normativa vigente en materia de
drogas.
3. En caso que el contribuyente
al momento del nacimiento
de la obligación tributaria,
obtenga pérdida en su ejercicio
fiscal, deberá presentar
una declaración de carácter
informativo a través de los
medios establecidos por el FNA.
La presentación de 2 o más
declaraciones sustitutivas será
sancionada según lo dispuesto
en el Código Orgánico Tributario.
4. Todo contribuyente está
obligado a permitir el control
fiscal, por lo tanto:
- Deberán exhibir los libros,
registros u otros documentos a
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requerimiento del FNA.
- Colocarán en un sitio visible del
domicilio fiscal el certificado de
inscripción, declaración y pago
del ejercicio inmediatamente
anterior.
- No deberán ocultar ni destruir
carteles, señales, calcomanías,
etiquetas, y demás medios
utilizados, exigidos o distribuidos
por la Administración Tributaria.
- No deberán impedir por sí
mismos, ni por interpuestas
personas el acceso a los
locales, oficinas o lugares,
donde deban iniciarse o
desarrollarse facultades de
fiscalización y verificación, por
parte de los funcionarios del
FNA debidamente autorizados e
identificados.
El incumplimiento de lo
dispuesto en esta Providencia
Administrativa será sancionado
de acuerdo a lo previsto en el
Código Orgánico Tributario.
Finalmente, esta Providencia
entró en vigencia a partir de su
publicación en la Gaceta Oficial.
9 Jurisprudencia
KPMG Escritorio Jurídico Contable Tributario
Tribunal Superior Tercero Contencioso
Tributario se pronunció sobre la acción
de repetición del aporte previsto en
la Ley Orgánica del Deporte Actividad
Física y Educación Física
Mediante Sentencia N° 1733
de fecha 29 de junio de 2015,
el Tribunal Superior Tercero
Contencioso Tributario de la
Circunscripción Judicial del Área
Metropolitana de Caracas se
pronunció sobre una acción de
repetición del aporte previsto en
la Ley Orgánica del Deporte Actividad Física y Educación Física,
en el marco de un Recurso Contencioso Tributario interpuesto
en contra de la negativa tacita
de la solicitud de repetición del
pago de lo indebido por concepto de la contribución creada
en la mencionada Ley, y que
correspondía a lo pagado por
la contribuyente para el período
Agosto 2011-Diciembre 2011.
La contribuyente para justificar la
procedencia de la solicitud de reintegro ante el Instituto Nacional
del Deporte sostuvo que la Ley
Orgánica del Deporte publicada
en la Gaceta Oficial Nº 39.741
del 23 de Agosto de 2011, en su
Artículo 68, contempló un aporte a cargo de las empresas u
otras organizaciones públicas y
privadas que realicen actividades económicas en el país con
fines de lucro, sobre la base de
su ejercicio económico anual;
razón por la cual, los contribuyentes cuyos ejercicios fiscales
coincidiesen con el año civil no
serían sujetos pasivos del tributo para el año 2011, debido
a que sus ejercicios fiscales ya
habían comenzado y, conforme
al Artículo 8 del Código Orgánico
de 2001, sólo podría ser aplicada a partir del 1º de enero de
2012, primer día del ejercicio del
contribuyente que comenzaba
dentro de la vigencia de la Ley.
Sobre este particular, el Juez de
instancia, luego de referirse al
Artículo 24 de la Constitución de
la República Bolivariana de Venezuela, que consagra el principio de irretroactividad de la Ley,
así como al Artículo 8 del Código
Orgánico de 2001, señaló que,
como principio general, las leyes
tributarias tendrán vigencia a
partir del vencimiento del término previo que ellas establezcan,
y que si no lo hicieren se entenderá fijado en los sesenta (60)
días continuos siguientes a su
publicación en la Gaceta Oficial;
sin embargo, cuando se trata de
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leyes tributarias que establezcan
tributos que se determinen o
liquiden por períodos, regirán en
el ejercicio fiscal inmediatamente
siguiente a aquél que se inicie
una vez que entre en vigencia la
ley.
KPMG Escritorio Jurídico Contable Tributario
que aquellos tributos que graven
actividades económicas que se
realizan en períodos fiscales
concretos, no se apliquen a los
períodos fiscales que ya estén en curso, sino que rijan, al
menos, a partir del período que
se inicie luego de su entrada en
vigencia.
Con base en las consideraciones precedentes, la sentenciadora concluyó que: “…
el ejercicio económico de la
contribuyente comprende del 01
de enero al 31 de diciembre de
cada año, en razón de lo cual la
mencionada ley fue publicada en
agosto de 2011, por lo que ejercicio fiscal de la empresa OFA,
C.A. (OFACA) ya había comenzado y, solo podía ser aplicada
a la recurrente a partir del 1º de
enero de 2012, primer día del
ejercicio del contribuyente que
comenzaba dentro de la vigencia de la Ley, motivo por la cual
este Tribunal declara procedente
la repetición del pago indebido
para el período agosto 2011 a
diciembre 2011.”
Adicionalmente se estableció,
tal como lo interpretó la Sala
Constitucional en Sentencia Nro
1252/2004, así como también
el criterio reiterado de la Sala
Político Administrativa, que en
el caso de leyes que gravan
actividades que se discriminan
por periodos fiscales (leyes tributarias) lo que exige no es una
vacatio legis, sino que la norma
aun cuando entre en vigencia de
inmediato no rija al periodo fiscal
en curso sino a los que han de
iniciarse durante la vigencia de
la normativa, con el fin que se
respete el principio de certeza
y confianza legítima en materia
tributaria, ajustándose así al
Artículo 317 de la Constitución
de la República Bolivariana de
Venezuela.
En otros términos, señaló la
sentenciadora, lo importante es
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Jurisprudencia 10
Finalmente, declaró con lugar el
Recurso Contencioso Tributario
interpuesto y declaró procedente la solicitud de repetición del
pago de lo indebido por concepto de la contribución creada
en la Ley Orgánica del Deporte
Actividad Física y Educación
Física, que le corresponde a la
contribuyente por lo pagado para
el período Agosto 2011 - Diciembre 2011.
11 Normativa
•
Gaceta Oficial de la República
Bolivariana de Venezuela N° 40.769 del 19 de
octubre de 2015.
Decreto N° 2.056, mediante el cual se fija el
salario mínimo nacional mensual obligatorio
en todo el territorio de la República Bolivariana
de Venezuela, para los trabajadores y las
trabajadoras que participan en el proceso
social de trabajo desde las entidades de trabajo
públicas y privadas, a partir del 1º de noviembre
de 2015, en Nueve Mil Seiscientos Cuarenta y
Ocho Bolívares con Dieciocho Céntimos (Bs.
9.648,18) mensuales.
•
Gaceta Oficial de la República
Bolivariana de Venezuela N° 40.773 del 23 de
octubre de 2015.
Decreto N° 2.066, mediante el cual se dicta el
Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del
Cestaticket Socialista para los Trabajadores y
Trabajadoras.
•
Gaceta Oficial de la República
Bolivariana de Venezuela N° 40.774 del 26 de
octubre de 2015.
Decreto N° 2.073, mediante el cual se ordena la
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supresión del Ministerio del Poder Popular para
Industrias y del Ministerio del Poder Popular
para el Comercio y, se crea el Ministerio del
Poder Popular para Industria y Comercio.
Providencia Nº S/N/2015, mediante la cual se
regulan las modalidades para la determinación,
fijación y marcaje de precios en todo el territorio
nacional.
•
Gaceta Oficial de la República
Bolivariana de Venezuela N° 40.775 del 27 de
octubre de 2015.
Providencia Nº S/N, mediante la cual se corrige
por error material la Providencia Administrativa
Nº 070/2015, donde se regulan las modalidades
para la determinación, fijación y marcaje
de precios en todo el territorio nacional.
(Reimpresión G. O N° 40.774 de fecha 26 de
octubre de 2015).
•
Gaceta Oficial de la República
Bolivariana de Venezuela N° 40.777 del 29 de
octubre de 2015.
Providencia Nº 001-2015, mediante la
cual se regula los deberes formales de los
contribuyentes del Fondo Nacional Antidrogas.
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13 Indicadores Económicos
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¿Cómo están los indicadores
económicos?
Período
Inflación
acumulada
INPC
INPC
Período
Inflación
acumulada
IPC
IPC
Caracas
(1)
(1)
Año 2014
(1)
(2)
(1)
Tasa Pasiva
18,39%
14,90%
24,92%
16,65%
Noviembre
19,27%
14,65%
25,87%
16,96%
Diciembre
19,17%
14,52%
25,52%
16,85%
18,70%
18,76%
18,87%
19,51%
19,46%
19,68%
19,83%
20,37%
20,89%
14,81%
14,53%
14,55%
14,93%
14,52%
14,51%
14,92%
14,60%
14,82%
514,5
2,5%
Febrero
526,8
5,7%
527,9
5,1%
Marzo
548,3
10,0%
547,3
9,0%
Abril
579,4
16,2%
574,3
14,3%
Mayo
612,6
22,9%
605,5
20,6%
Marzo
Junio
639,7
28,3%
631,7
25,8%
Mayo
Julio
666,2
33,6%
658
31,0%
Agosto
692,4
38,9%
683,3
36,1%
Septiembre
725,4
45,5%
712,3
41,8%
Octubre
761,8
52,8%
753,4
50,0%
Noviembre
797,3
60,0%
790,5
57,4%
Diciembre
839,5
68,4%
826,4
64,6%
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Tasa Intereses
Prestaciones
Sociales
Octubre
3,3%
Información No publicada
INPC
Tasa
Intereses
Moratorios
SENIAT
Año 2014
514,7
(3)
Tasa Activa
(1)
Enero
Año 2015
Indicadores Económicos 14
KPMG Escritorio Jurídico Contable Tributario
Año 2015
Enero
Febrero
Abril
Junio
Julio
Agosto
Septiembre
25,98%
25,48%
25,66%
26,06%
(4)
16,76%
16,65%
16,71%
17,22%
16,99%
17,10%
17,38%
(4)
(3)
(4)
17,86%
25,85%
26,08%
(1) Tomado de la Página Web del Banco Central de Venezuela (www.bcv.org.ve)
(2) Tomado de la Página Web del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria
(www.seniat.gov.ve) o Gacetas Oficiales correspondientes.
(3) Indicador no disponible a la fecha de emisión de este Boletín.
(4) Indicador no publicado en la Página Web del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera
y Tributaria (www.seniat.gov.ve) o Gacetas Oficiales correspondientes, a la fecha de emisión de este Boletín.
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