May 2010 - Crowe Horwath International

Legal y Tributario
Member Crowe Horwath International
mayo 2010
Suspensión de las denegaciones de
aplazamientos solicitados en período
voluntario de pago
Manuel Dosío, Abogado
A Coruña
Socio del Departamento Fiscal
manuel.dosio@crowehorwath.es
La Instrucción 6/2006, de 23 de noviembre,
de la Dirección General de la Agencia Estatal
de Administración Tributaria, sobre gestión
de aplazamientos y fraccionamientos de
pago, establece que «... cualquier escrito del
obligado al pago dirigido al órgano competente para resolver, en el que manifieste su
disconformidad con la resolución denegatoria adoptada, por considerarla no ajustada a derecho, se calificará como recurso
de reposición, denegándose las solicitudes
de suspensión que se presenten relativas al
acto administrativo dictado, aún cuando se
aporte garantía al efecto, al tratarse de un
acto administrativo de contenido negativo»
(instrucción cuarta –terminación del procedimiento-, apartado 3.7.2). Esta instrucción
respalda el criterio que inspira las denegaciones sistemáticas de suspensión de los
acuerdos denegatorios de aplazamientos,
aún cuando se hubieran solicitado en período voluntario de pago.
Su razón última habría que buscarla en la
que se ha querido ver como doctrina del
Tribunal Supremo sobre la imposibilidad de
privar de efectos a los actos negatorios de
solicitudes, a veces denominados actos de
contenido negativo. Pero debería ponerse
en duda que haya existido alguna vez una
doctrina jurisprudencial que asociara a los
actos de contenido negativo la imposibilidad de suspensión. Los razonamientos del
Tribunal Supremo que dan lugar a este planteamiento aparecen inicialmente en unos
autos en que se analiza la suspensión de
acuerdos denegatorios de licencias. Así en
Auto de 17 noviembre 1988, en que el fondo del asunto versa sobre la denegación de
renovación de autorización administrativa
de Sala de Bingo el Tribunal Supremo dice
“Un acto de esta naturaleza difícilmente es
susceptible de suspensión en vía judicial, ya
que ello equivaldría al otorgamiento provisional -mientras se sustancia el proceso- de
la renovación de la autorización, cuando la
finalidad de la medida cautelar regulada
en el art. 122 de la Ley Jurisdiccional ( RCL
1956\1890 y NDL 18435) es mantener, si
fuera procedente, el «status quo» anterior a
la adopción del acto recurrido, que en este
caso viene definido por la autorización inicial y por el plazo de vigencia de la misma”.
Las expresiones restrictivas del alcance de
esta doctrina se reiteran en otros autos posteriores del Tribunal Supremo, así en el de
16 de julio de 1991, sobre una autorización
inicial de permanencia (tema de extranjería)
dice “difícilmente es susceptible”, y lo mismo ocurre en el de 27 de febrero de 1998,
sobre recurso de casación interpuesto por la
entidad «Centros Comerciales Continente,
SA.» contra el Auto de 24-10-1997 dictado
por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del TSJ de Canarias, con sede en Santa
Cruz de Tenerife, en pieza separada de suspensión sobre licencia de ampliación y modificación de superficie de venta. En este
caso el Tribunal Supremo dice “que por
regla general los actos, como el recurrido,
denegatorios de solicitudes, no admiten la
posibilidad de ser suspendidos ya que dado
su contenido negativo, la suspensión cautelar supondría su concesión, siquiera sea con
carácter temporal (mientras dura la sustanciación del proceso)”.
Posiblemente una lectura parcial, o el error
sobre el alcance de esa doctrina, ha dado
lugar a que se pretenda justificar alguna resolución con su mera mención, aun en sede
judicial, pero también a resoluciones que,
sorprendentemente, han venido a darla por
“superada”. En tal sentido se pronuncia el
Tribunal Superior de Justicia de Cataluña en
la sentencia 531/2003, de 9 de abril, recurso 2378/1999, con los siguientes términos:
“Tratándose de la inadmisión a trámite de
la solicitud de suspensión de la ejecución del
acto objeto de reclamación económico-administrativa, declarando el TEAR de Cataluña que no ha tenido efecto alguno de suspensión preventiva, al versar la misma sobre
un acto negativo, como es la denegación de
aplazamiento del pago de la deuda contraída por los recurrentes a raíz de las actas de
inspección incoadas por la Inspección de
Área Fiscal
Inspecciones a profesionales
en el marco del Programa
12500 de la Agencia Tributaria
Tributación en el ISD e IRPF de
una partición hereditaria con
exceso de adjudicación
Área Laboral
6
La competencia desleal y el
nuevo sistema jurídico de
protección de los derechos
de los consumidores y los
usuarios en el Mercado
Español
Horwath Accelera Management
5
Alta Dirección y Pactos
indemnizatorios en neto
Área Mercantil
2
7
Sistemas de Innovación
Estratégica (SIE) para aumentar
la competitividad de las
empresas
Tributos, ha de destacarse que esta Sala no
comparte los fundamentos de la resolución
impugnada en cuanto que, tal y como explicita la Exposición de Motivos de la Ley de la
Jurisdicción (Ley 29/1998, de 13 de julio), la
Ley admite la posibilidad de adoptar cualquier medida cautelar, incluso las de carácter positivo, por lo que la jurisprudencia que
se cita debe entenderse superada, siendo
posible (y constitucionalmente exigible: STC
148/1993, de 29 de abril) la adopción de
medidas positivas frente a actos negativos.
Así ha sido declarado por esta Sala (auto de
7 de junio de 2000, autos de 1 de marzo de
2002 y 30 de diciembre de 2002)”.
La doctrina del Tribunal Supremo tiene un
incuestionable fundamento ontológico:
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lo que en sí mismo carece de efectos no
puede verlos suspendidos. Si se solicita una
licencia y se deniega por la Administración,
el acto denegatorio no innova sobre el conjunto de derechos y obligaciones del interesado; si el acto no modifica la situación
jurídica individualizada nada hay que se
pueda suspender. La suspensión de la eficacia, como pérdida temporal de efectos,
nos retrotrae a un momento previo al acto,
en el cual el interesado, en la mayoría de
los casos, tiene otros derechos u obligaciones, y ahí el fundamento de la suspensión:
retrasar esos efectos hasta que se pronuncia quien tiene la competencia revisora o
de enjuiciamiento. Pero si esos derechos
u obligaciones son los mismos antes y después del acto la suspensión es absurda.
La cuestión entonces es si la denegación
de un aplazamiento tiene o no un efecto
modificador de la situación jurídica individualizada. El artículo 65.5 de la Ley General
Tributaria establece que “la presentación
de una solicitud de aplazamiento o fraccionamiento en período voluntario impedirá el
inicio del período ejecutivo, pero no el devengo del interés de demora”. La Ley quiere que la mera solicitud del aplazamiento
impida el inicio del período ejecutivo y con
ello el devengo de los recargos previstos
para ese caso. La denegación entonces del
aplazamiento solicitado en período voluntario de pago tiene un efecto modificador
de la situación del interesado que por naturaleza es susceptible de suspensión. El razonamiento es fácilmente extensible hacia
adelante: el efecto de la denegación es la
obligación inmediata de pago y para el caso
de que la misma no se cumpla el inicio del
procedimiento de apremio. No hay duda
de que el procedimiento de apremio sí es
susceptible de suspensión, y esto nos lleva
a que no pueda explicarse razonablemente
por qué el acto antecedente no puede serlo
también. Son numerosas las resoluciones
que cuestionan el apremio precisamente
sobre la pendencia o no de la suspensión
tras solicitudes de aplazamiento. Entre ellas
está la sentencia del Tribunal Supremo de
15 de enero de 2004, Rec. n.º 8336/1998.
Esta sentencia analiza el caso de una deuda de la que se pide el aplazamiento sin
garantía. Denegado, se interpone recurso
de reposición contra aquella denegación
solicitando la suspensión, también sin garantía. Notificados los apremios se recurre
contra ellos alegando que no había sido
resuelto el recurso de reposición contra las
denegaciones de los aplazamientos. Recurrido en vía económico administrativa se
desestima la reclamación. El Tribunal Supremo centra la controversia diciendo: “la
cuestión que se somete a la consideración
de la Sala se reduce a determinar la validez
de una providencia de apremio que se ha
dictado con posterioridad a la denegación
del aplazamiento de la deuda correspondiente pero después de que se interpusiera
recurso de reposición contra esa resolución
que denegaba el aplazamiento, recurso de
reposición en el que se solicitaba la suspensión provisional de la ejecución de la resolución recurrida denegatoria del aplazamiento”. El fundamento jurídico cuarto de
la sentencia la resuelve así: “Decía nuestra
reciente sentencia de 13 de junio de 2003
(rec. núm. 7945/1998), en la que la misma
M..., S.A. solicitaba la anulación de la providencia de apremio que le había sido dic-
tada a propósito de otra liquidación cuyo
aplazamiento/fraccionamiento de pago le
había sido denegado por el Departamento de Recaudación de la AEAT, que admitir
que impugnada la resolución denegatoria
del solicitado aplazamiento de pago, las
actuaciones posteriores paralelamente producidas en vía de apremio no resultarían
afectadas por el resultado de dicha impugnación, conduciría, en la práctica, a vaciar
anticipadamente de contenido la resolución
que pudiera dictarse, si era estimatoria de
la impugnación del acto administrativo denegatorio del aplazamiento” y en el párrafo siguiente, continúa, “De otra parte, no
estará de más recordar que, como esta Sala
y Sección ha dicho en su Sentencia de 20
de junio de 2003 (rec. núm. 7941/1998),
la presentación de la solicitud de aplazamiento o fraccionamiento implica una voluntad clara de pagar, pero en las condiciones de aplazamiento o fraccionamiento
que acuerde la Administración Tributaria,
de manera que, conforme a la doctrina que
mantiene esta Sala, la petición de aplazamiento o fraccionamiento implica de por
sí la suspensión preventiva del ingreso y,
en consecuencia, no procede dictar providencia de apremio, con su correspondiente
recargo, mientras la Administración Tributaria no resuelva definitiva y expresamente
dicha petición”. Esta sentencia del Tribunal
Supremo se produce a raíz de recurso de
casación interpuesto por la Abogacía del
Estado, siendo coincidente con la de 28 de
mayo de 1998, de la Audiencia Nacional.
El mismo criterio ha sido seguido también
con posterioridad por el Tribunal Superior de Justicia de Madrid en la sentencia
1942/2008, de 5 de noviembre, recurso
número 335/2006.
Inspecciones a profesionales en el marco del Programa
12500 de la Agencia Tributaria
Luís Rodríguez-Ramos, Abogado
Madrid
Socio del Departamento Fiscal
luis.rodriguezramos@crowehorwath.es
A lo largo de 2009, en el marco del llamado
Programa 12500, la Agencia Tributaria ha
tratado de combatir determinadas situaciones, fraudulentas según la Agencia, en las
que un profesional que presta sus servicios
a una sociedad de servicios profesionales
decide prestar dichos servicios a través de
una sociedad (sociedad interpuesta en palabras de la Inspección) en lugar de hacerlo
personalmente.
La Nota del Departamento de Inspección
Financiera y Tributaria de la Agencia Tributaria de 26 de marzo de 2009 afirmaba
que se había detectado la utilización inde-
bida de ciertos mecanismos por parte de
algunos profesionales, con el objeto de minorar la base imponible susceptible de ser
gravada. Según la Inspección se trata de
profesionales que prestan sus servicios, casi
en exclusiva, a una sociedad que a su vez
presta servicios profesionales. No obstante,
formalmente esta prestación de servicios se
efectúa a través de una sociedad interpuesta, titularidad del profesional, que carece
2
de estructura para realizar la actividad profesional que se pretende, al no disponer de
medios personales y materiales suficientes
y adecuados para la prestación de los servicios. El único objeto de estas sociedades
interpuestas es, según la Inspección, obtener una ilícita reducción de la carga fiscal
que se deriva de los servicios profesionales prestados realmente por el profesional
a la sociedad de servicios profesionales.
La Inspección ha
impuesto sanciones
a los profesionales al
considerar la existencia
de una infracción
tributaria en la que
concurría ocultación,
medios fraudulentos y
perjuicio económico
La nota anterior fue desarrollada por la
Subdirección General de Ordenación Legal
y Asistencia Jurídica, que volvió sobre la
cuestión en dos notas 9/09 y 10/09 de fecha 11 de mayo de 2009, que entran al detalle en la forma de regularizar la situación
tributaria de los contribuyentes. Dichas
notas parten de la base de que existe una
simulación relativa por cuanto el servicio se
presta directamente a la sociedad de profesionales por el socio persona física y no
por la sociedad interpuesta, por lo que los
interesados habrían ocultado a la Administración tributaria la persona que realmente
presta el servicio.
En nuestra opinión, carece de sentido hablar de simulación cuando está garantizado el derecho a prestar servicios a través
de una sociedad, el servicio existe y ha sido
prestado por quien dice haberlo prestado
(extremos reconocidos expresamente por
la Inspección, que permite al destinatario
de los servicios deducir el gasto ocasionado
por los referidos servicios). En realidad la
Agencia se enfrentaba a un problema de
precios de transferencia y lo hubiese solucionado valorando a mercado los servicios
3
prestados por el profesional a la sociedad
interpuesta (en este sentido se pronuncia la
Dirección General de Tributos en respuesta
a la consulta V1761/09, de 27 de julio). No
obstante, la Inspección ha seguido a rajatabla el criterio de la Subdirección de Ordenación Legal, declarando la existencia de
simulación, exigiendo al profesional la cuota de IRPF que hubiese debido satisfacer si
hubiese facturado él los servicios prestados
por la sociedad interpuesta y devolviendo
a la citada sociedad el Impuesto sobre Sociedades satisfecho (además, se arbitra una
complicada solución en relación con el IVA,
con costes financieros tanto para el profesional como para la propia Administración
que, en definitiva, lo único que hace es denegar la deducibilidad de aquellas cuotas
de IVA soportado no relacionadas con la
actividad).
Hasta aquí la regularización podría ser similar a valorar a mercado el servicio prestado
por el profesional a la sociedad interpuesta. Sin embargo, la Inspección ha impuesto
sanciones a los profesionales al considerar
la existencia de una infracción tributaria
en la que concurría ocultación, medios
fraudulentos (por la interposición de la
sociedad) y perjuicio económico. Asimismo, en aquellos casos en los que la cuota
excedía de 120.000 euros, se han iniciado
diligencias por delito fiscal. Dichas sanciones son más que discutibles, si bien lo más
llamativo es que a efectos de determinar la
base de la sanción y el perjuicio económico para la Hacienda Pública se considera la
cuota exigida al profesional sin descontar
las cantidades ingresadas en su día por la
sociedad interpuesta ¿dónde está el perjuicio económico de la Administración sobre
unas cantidades que se ingresaron en su
momento y ahora devuelve?
Habrá que esperar para conocer si los órganos revisores validan la posición de la
Agencia o, por el contrario, introducen un
poco de cordura. En todo caso, parece que
la propia Agencia Tributaria no tiene intención de continuar con regularizaciones
como las descritas, si bien hay que tener
en cuenta que puede alcanzar los mismos
resultados acudiendo a la normativa sobre
precios de transferencia.
La conclusión de lo anterior es que, a pesar
de que probablemente los Tribunales no
admitan la postura de la Administración en
el Programa 12500, quienes pretendan seguir utilizando esquemas como los descritos, deberán documentar adecuadamente
sus operaciones vinculadas y valorarlas a
mercado, pues la normativa actual sobre
precios de transferencia, en vigor desde
diciembre de 2006, a diferencia de la aplicable a gran parte de los ejercicios inspeccionados en marco del citado Programa
12500, por un lado, permite la imposición
de sanciones y, por otro lado, no contiene la previsión del antiguo apartado 7 del
artículo 16 de la Ley del Impuesto sobre
Sociedades, según la cual “En todo caso,
se entenderá que la contraprestación efectivamente satisfecha coincide con el valor
normal de mercado en las operaciones correspondientes al ejercicio de actividades
profesionales o a la prestación de trabajo
personal por personas físicas a sociedades
en las que más del 50 por ciento de sus
ingresos procedan del ejercicio de actividades profesionales, siempre que la entidad
cuente con medios personales y materiales para el desarrollo de sus actividades”.
Probablemente esta previsión fue la que
animó a la Administración a declarar la simulación en lugar de aplicar la normativa
sobre precios de transferencia, pues considerando que, según la Sentencia del TJCE
de 11 de octubre de 2001, en materia de
prestación de servicios profesionales cualificados el factor personal es especialmente
importante y dicho ejercicio presupone una
gran autonomía en el cumplimiento de los
actos profesionales, el propio profesional,
un teléfono y un ordenador podrían ser
medios materiales y personales suficientes,
lo que impediría a la Administración valorar
a mercado las transacciones entre el profesional y la sociedad interpuesta, pero la
tributación derivada de la legislación en vigor
no debe ser el motivo para que la Administración actúe de una u otra forma frente a una
realidad determinada).
Quienes pretendan
seguir utilizando
esquemas como los
descritos, deberán
documentar
adecuadamente sus
operaciones vinculadas
y valorarlas a mercado
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Tributación en el ISD e IRPF de una partición hereditaria con
exceso de adjudicación
Andreu Fernández, Abogado
Barcelona
Centro de Coordinación de Información
andreu.fernandez@crowehorwath.es
La Consulta Vinculante de la Dirección General de Tributos, en adelante DGT, número
V1659/2009, de 10 de julio de 2009, entra
a analizar un supuesto planteado relativo a
la tributación de una partición hereditaria
de un causante, toda vez que entre los herederos, hermanos todos del difunto, existe
un medio hermano.
La duda se suscita por cuanto a la hora de
efectuar la partición hereditaria del causante, que falleció sin haber otorgado testamento, abriéndose pues la sucesión ab intestato, sus herederos, a la sazón hermanos
de aquél, pretenden realizar dicha partición
por partes iguales, pese a que uno de ellos
es medio hermano, it est, sólo es hermano
de madre, generando entonces un exceso
de adjudicación para este heredero, que no
es hermano de padre y madre como todos
los demás.
Por su parte, en relación al Impuesto sobre
la Renta de las Personas Físicas, en adelante
IRPF, el apartado 2 del artículo 33 de la Ley
35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y
de modificación parcial de las leyes de los
Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio,
determina que no existe alteración del patrimonio, y, por tanto, no se genera ganancia o pérdida patrimonial, en los supuestos
de división de la cosa común, disolución
de la sociedad de gananciales, extinción
del régimen económico matrimonial de
participación y disolución de comunidades
de bienes o en los casos de separación de
comuneros. Estos supuestos relacionados
no podrán dar lugar, en ningún caso, a la
actualización de los valores de los bienes o
derechos recibidos.
Pues bien, en cuanto a las consideraciones
referidas al Impuesto sobre Sucesiones y
Donaciones por la comentada operación,
en adelante ISD, la DGT, en la consulta vinculante de referencia, tras el estudio de los
preceptos de aplicación, la doctrina civilista
y la jurisprudencia del Tribunal Supremo en
torno a esta cuestión, señala que la partición hereditaria con exceso de adjudicación para uno de los herederos -el indicado
como medio hermano- es un acto gravado
por el señalado concepto impositivo del
ISD, en su modalidad de donación, puesto
que ésta es: “la intención de los hermanos
que tienen derecho al doble de la herencia
con respecto al hermano que tiene derecho
a la mitad.”
En consecuencia, y de conformidad con la
normativa civil que regula las comunidades de bienes y la división de la herencia,
la partición de los bienes que integran la
herencia y la posterior adjudicación a cada
uno de los herederos de su correspondiente lote no constituye ninguna alteración en
la composición de sus respectivos patrimonios que pudiera dar lugar a una ganancia
o pérdida patrimonial, siempre y cuando
la adjudicación se corresponda con la respectiva cuota de titularidad, circunstancia
que, según la CV estudiada, parece que no
va a concurrir en el supuesto planteado. Y
ello es así puesto que, como se ha dicho
anteriormente, uno de los hermanos va a
percibir una porción mayor de la que le correspondería de realizarse la partición hereditaria conforme lo dispuesto en el Código
civil, produciéndose, por ende, un exceso
de adjudicación en éste que daría lugar a
una ganancia o pérdida patrimonial en los
restantes hermanos.
En ese sentido el artículo 949 del Código
Civil establece que: “Si concurrieren hermanos de padre y madre con medio hermanos,
aquéllos tomarán doble porción que éstos
en la herencia.” Por lo tanto, el exceso
de adjudicación tributará como donación
y será sujeto pasivo el donatario, en este
caso, el denominado medio hermano.
Como es sabido, el importe de esta ganancia o pérdida patrimonial vendrá determinado por la diferencia entre los valores de
adquisición y de transmisión, calculados en
la forma establecida en los artículos 35 y
36 de la citada Ley. En primer lugar, el citado artículo 35 de la Ley del IRPF determina
los valores de adquisición y de transmisión
para las transmisiones onerosas. Mientras
que, por su parte, en el asunto estudiado, al tratarse de una adquisición y transmisión a título lucrativo, hay que acudir
al artículo 36 del mismo texto legal, que
establece que: “cuando la adquisición o la
transmisión hubiera sido a título lucrativo
se aplicarán las reglas del artículo anterior,
tomando por importe real de los valores
respectivos aquellos que resulten de la aplicación de las normas del Impuesto sobre
Sucesiones y Donaciones, sin que pueda
exceder del valor de mercado.”
Es el artículo 609 del Código Civil el que
determina como una de las formas de adquirir la propiedad la sucesión testada e intestada, estableciendo, asimismo, el artículo 657 de dicho Código que “los derechos
a la sucesión de una persona se transmiten
desde el momento de su muerte”. Además,
el artículo 661 dispone que “los herederos
suceden al difunto por el hecho sólo de su
muerte en todos sus derechos y obligaciones” y el artículo 989, también del Código
civil, señala que “los efectos de la aceptación y de la repudiación se retrotraen siempre al momento de la muerte de la persona
a quien se hereda”. Dicho lo cual, la fecha
de adquisición coincide, por tanto, con la
de la adquisición por herencia de los bienes,
que, según las normas del Código Civil,
se produce, con carácter derivativo, en el
momento de la aceptación de la herencia,
si bien los efectos subsiguientes se retrotraen a la fecha de la muerte del causante.
Es decir, una vez aceptada la herencia, se
entiende que la adquisición se produjo en
el momento del fallecimiento del causante.
Por tanto, en el caso consultado, la fecha
de adquisición de la parte de la vivienda
correspondiente al causante será la de su
fallecimiento.
La fecha de transmisión será, pues, la fecha
de adjudicación de la herencia del hermano fallecido.
En el supuesto de que se generase una ganancia patrimonial con dicha operación,
la misma se integrará en la base imponible del ahorro, en la forma prevista en el
artículo 49 de la Ley del Impuesto; ganancia
que tributará al tipo correspondiente, del
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18 por 100, para hechos imponibles acaecidos hasta el 31 de diciembre de 2009, y
del 19 por 100 sobre una base liquidable
de hasta 6.000 € y del 21 por 100 sobre
una base liquidable a partir de 6.000,01 €
en adelante, para aquellas ganancias materializadas a partir del 1 de enero de 2010,
según disponen los artículos 66 y 76 de la
Ley del Impuesto, en sede de tipo de gravamen del ahorro.
Por su parte, para el caso de que se generase
una pérdida patrimonial, al derivar de una
transmisión lucrativa por actos inter vivos,
no se computará por aplicación del artículo
33.5 de la Ley del IRPF, en su letra c).
Alta Dirección y Pactos indemnizatorios en neto
Dr. Carlos González Oliver, Abogado
Barcelona
Socio del Departamento Laboral
carlos.gonzalez@crowehorwath.es
En cualquier relación de trabajo se pueden
producir pactos estableciendo indemnizaciones por la extinción anticipada del contrato
en cuantías netas, es decir una vez efectuadas
las retenciones legal y reglamentariamente
procedentes, en concreto las correspondientes al Impuesto sobre la Renta de las Personas
Físicas (IRPF). Pero es más frecuente que dichos acuerdos se produzcan en el seno de
determinadas relaciones laborales especiales
como es la del personal de alta dirección.
Y ello es así porque, a diferencia de lo que
sucede en una relación laboral común, en el
seno de una relación laboral especial de alta
dirección las indemnizaciones legalmente
previstas no están exentas de tributación por
no tener el carácter de obligatorias (art.7.e.
de la Ley 35/2006, del IRPF) y, por la misma
causa, tampoco están exentas las pactadas
por las partes en cuantía superior.
El pacto de indemnizaciones en neto puede
producirse tanto al inicio de la relación laboral –al otorgamiento del contrato de trabajo-,
durante la vigencia de la misma o en el momento de negociar la extinción indemnizada
de la relación. En esta última modalidad cabe
incluir los acuerdos suscritos en trámite de
conciliación administrativa ante la autoridad
laboral o en sede judicial ante el Juzgado de
lo Social. Y también todos aquellos pactos
privados de extinción de la relación laboral
suscritos, tanto a nivel individual por el trabajador despedido, como a nivel colectivo
por los representantes de los trabajadores
afectados por un expediente de regulación
de empleo.
El hecho de que en la práctica cotidiana de
las relaciones laborales no sea infrecuente el
pacto de indemnizaciones en cuantías netas,
no impide que siempre sobre dichos acuerdos haya planeado la duda sobre su legalidad
y eficacia jurídica.
5
A nivel de normativa laboral hemos de tener presente el apartado 4 del artículo 26
del Estatuto de los Trabajadores (ET) que
establece que: “Todas las cargas fiscales y
de Seguridad Social a cargo del trabajador serán satisfechas por el mismo, siendo nulo todo pacto en contrario.” Una
primera aproximación a dicho precepto
parece indicarnos la nulidad de los pactos
indemnizatorios en neto, pero al respecto
hay que tener en cuenta: en primer lugar,
que el artículo 26 ET se está refiriendo al
“salario”, y las indemnizaciones derivadas
de la extinción del contrato no tienen tal
consideración legal; y, en segundo lugar,
que el ET no es, en principio y salvo remisión expresa por las partes, aplicable como
norma reguladora de todos los aspectos de
las relaciones laborales especiales de alta
dirección (art. 3 RD 1382/1985).
A nivel de normativa fiscal, la Ley General
Tributaria (LGT) dispone en su artículo 17.4
que “los elementos de la obligación tributaria no podrán ser alterados por actos o
convenios de las particulares, que no producirán efectos ante la Administración”, y
en su artículo 18 establece que “el crédito
tributario es indisponible”. Ahora bien, dichos preceptos aunque limitan la eficacia
frente a la Administración tributaria de los
pactos indemnizatorios en neto, no regulan ni prevén las consecuencias jurídicoprivadas de los mismos.
Por otra parte, el concepto de salario neto
o líquido no es un elemento extraño al
ordenamiento jurídico. En efecto, el apartado 5º del artículo 608 de la Ley de Enjuiciamiento Civil establece, en relación al
embargo de salarios, sueldos, pensiones o
retribuciones, que cuando éstos estuvieren
gravados con descuentos de carácter público (es indudable tal carácter en las retenciones IRPF y cuota obre de la Seguridad
Social) “la cantidad líquida que percibiera
el ejecutado será la que sirva de tipo para
regular el embargo.” También es innegable
que en las relaciones laborales -más allá del
personal de alta dirección- son frecuentes
los pactos indemnizatorios calculados sobre
retribuciones en neto o líquido –cuestión
diferente a la de su abono- que son aceptados por la jurisprudencia de los Juzgados y
Tribunales del orden social; así, a título de
ejemplo: pacto de abono de un complemento salarial para alcanzar determinada
retribución líquida (Sentencia del Tribunal
Supremo –STS- de 10 de febrero de 1995);
pacto de indemnizaciones calculadas sobre
retribución neta en sede de un Expediente
de Regulación de Empleo (Sentencia del
Tribunal Superior de Justicia –STSJ- del País
Vasco de 9 de diciembre de 1998 y STSJ de
Andalucía, Sevilla, de 17 de abril de 2008);
pacto de no competencia postcontractual
en función de la retribución neta (STS de 4
de marzo de 2008).
La Sentencia de la Sala de lo Social del Tribunal Supremo de 24 de febrero de 2009,
tuvo ocasión de pronunciarse sobre la
validez o nulidad del pacto suscrito entre
una empresa y un alto directivo por el que
se establecía, en el supuesto de extinción
contractual, una indemnización en cuantía neta. El pacto en cuestión fijaba una
indemnización que, según su tenor literal,
“efectuadas las oportunas deducciones fiscales, resulte equivalente al importe neto
de cuarenta y cinco días de salario por año
de servicio”.
La Sentencia del Alto Tribunal argumentó
que aunque los preceptos –antes citadosde la LGT no contemplaban las consecuencias jurídico-privadas de los pactos entre
particulares, “de ello no cabe entender que
contemple una habilitación para que los
sujetos particulares incidan en modo alguno en las obligaciones de naturaleza jurídico-pública”. Y, por tanto, sigue razonando
la STS, en estricta aplicación de los art. 1
(“el IRPF es un tributo de carácter personal
y directo”) y art. 11.2 de la Ley 35/2006
del IRPF (“los rendimientos de trabajo se
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atribuirán exclusivamente a quienes hayan
generado el derecho a su percepción”), si se
otorga validez a un pacto privado que delega
en el empresario la obligación de satisfacer la
deuda tributaria “probablemente estaríamos
dando pie a que se debiera considerar como
‘rendimientos íntegros del trabajo’ no solo al
importe de la denominada ‘indemnización
neta’ sino también a la cantidad retenida e
ingresada en el fisco por la empleadora, con
la paradójica y absurda consecuencia de que
sobre ésta última suma igualmente debería
tributar el alto directivo.”
En base a las consideraciones anteriores, la
STS concluye que el pacto que establece el
pago de una indemnización neta “instituye
una medida contraria al ordenamiento y, por
ello, constituye un acuerdo nulo de pleno derecho, carente de eficacia y validez a los efectos pretendidos.”
Ahora bien, la STS plantea la duda de cuál
será la consecuencia de la declaración de
nulidad de aquellas cláusulas contractuales en la que se haya pactado con los altos
directivos indemnizaciones en cuantías netas: ¿la nulidad se refiere única y exclusivamente a la consideración como neta o bruta de la indemnización?, o bien ¿afectará la
totalidad de la cláusula?
Una posible respuesta debemos buscarla,
en Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía (Sevilla), de 3 de enero
de 2008, que fue objeto del recurso de
casación para unificación de doctrina desestimado por la STS comentada. En la Sentencia del Tribunal Superior se declaraba la
nulidad de la cláusula indemnizatoria, pero
añadía que ello “determina que el importe que se debe satisfacer al trabajador (el
alto directivo) será de 45 días de salario por
año de servicio (según lo pactado contractualmente)… cantidad en la que se deben
efectuar las correspondientes retenciones e
ingresos en concepto de IRP y Seguridad
Social que deberá abonar inexcusablemente el trabajador.” Es decir, para el Tribunal
Superior de Justicia de Andalucía la nulidad
afecta solamente a la consideración como
neta de la indemnización pactada, pero no
al resto de la cláusula.
Por lo dicho, y según la jurisprudencia
sentada por las Sentencias comentadas, el
pacto contractual por el que se estableciese
a favor del directivo determinada indemnización en cuantía neta no comportaría, en
principio, perjuicio alguno para la empresa, ya que debería abonar la indemnización
pactada en cuantía bruta en lugar de neta.
En cambio, el directivo vería frustrada su
pretensión de percibir una indemnización
neta y de que la empresa se hiciera cargo
de las retenciones que legal o reglamentariamente procedieran.
La competencia desleal y el nuevo sistema jurídico de
protección de los derechos de los consumidores y los
usuarios en el Mercado Español
Carlos Baquerín, Abogado
Madrid
Socio del Departamento Mercantil
carlos.baquerin@crowehorwath.es
La Directiva 2005/29/CE del Parlamento
Europeo y del Consejo, de 11 de mayo, relativa a las prácticas comerciales desleales
de las empresas en sus relaciones con los
consumidores en el mercado interior, y en
menor medida, la Directiva 2006/114/CE
del Parlamento Europeo y del Consejo, de
12 de diciembre, sobre publicidad engañosa y comparativa, regulan las prácticas
empresariales que perjudiquen o puedan
perjudicar los intereses económicos de los
consumidores, en especial, la libertad y la
racionalidad de sus decisiones a la hora de
optar por la contratación de un determinado producto o servicio, o de obtener el
correcto conocimiento de los términos negociales y del ejercicio de sus derechos.
La verdadera aportación de estas Directivas se halla en que establecen por vez primera en el Sistema Jurídico Comunitario,
y como criterio esencial la necesidad de
diferenciar las normas sobre competencia
desleal según se trate de actos concurrenciales que afecten o puedan afectar a los
consumidores o bien a los empresarios. En
este sentido, inciden de modo especial en
las prácticas empresariales desleales, tanto
en cuanto perjudiquen o puedan perjudicar los intereses económicos específicos de
los consumidores y usuarios; en especial la
libertad y la racionalidad de sus decisiones
a la hora de contratar o no un determinado
bien o servicio, o de lograr el adecuado conocimiento de sus derechos.
El consumidor, que sólo desde hace relativamente poco tiempo es reconocido pacíficamente en el Mercado como sujeto activo, cobra ahora un nuevo papel estelar en
la regulación de la competencia desleal en
base al novedoso postulado de que la protección eficaz de sus intereses específicos
derivados de su particular posicionamiento
redunda de forma poderosa en una mejora
del sistema competitivo, y en base a ello
también, se le dota de nuevas facultades en
el ejercicio de acciones en la materia.
Se trata en suma, no queremos ser insistentes, de disposiciones que incorporan al
Ordenamiento de la Unión Europea una regulación sobre la competencia desleal que
otorga un nuevo estatuto jurídico, y socioeconómico a los consumidores y usuarios
diferenciando desde un punto de vista normativo las prácticas desleales que perjudiquen directamente los intereses de los consumidores de aquellas otras que afecten de
manera específica a los empresarios. Una
verdadera delimitación subjetiva del ilícito
concurrencial.
Pues bien, con una discreción que nos
sorprende, y que es impropia de la
trascendencia del caso, se ha producido la
transposición de estas normas comunitarias
a nuestro Ordenamiento, de la mano de
la Ley 29/2009, de 30 de diciembre, por
la que se modifica el régimen legal de la
competencia desleal y de la publicidad
para la mejora de la protección de los
consumidores y usuarios. Esta disposición
6
implica en realidad, una importante reforma
de la normativa Española, provocada por la
introducción de nuevas categorías jurídicas
que son consecuencia de la incorporación a
la regulación concurrencial tradicional, del
nuevo criterio consumerista de aplicación
subjetiva al que antes nos referíamos.
En particular quedan modificadas las
siguientes disposiciones: Ley 3/1991, de
10 de enero, de Competencia Desleal; Ley
34/1988, de 11 de noviembre, General
de Publicidad; Real Decreto Legislativo
1/2007, de 16 de noviembre que aprobó
el texto refundido de la Ley General
para la Defensa de los Consumidores y
Usuarios, y otras leyes complementarias;
Ley7/1996, de 15 de enero de
Ordenación del Comercio Minorista.
•
Evidentemente, no es este el momento de
profundizar en el contenido de esta esencial reforma, pero sí queremos destacar algunos aspectos esenciales.
•
•
ticia de las Comunidades Europeas,
como parámetro para determinar la
capacidad de distorsión del comportamiento que pueden tener determinados comportamientos empresariales,
sin que ello suponga la desprotección
de grupos de consumidores más vulnerables.
Primero. Se introduce el concepto de
“consumidor medio”, que ya había
sido acuñado por el Tribunal de Jus-
Segundo. Se establece un régimen
unitario sobre la deslealtad de los actos de engaño y las nuevas prácticas
comerciales agresivas, con independencia de que sus destinatarios sean
empresarios o consumidores. Además
se refuerza la importancia de la Ley
General de Publicidad en la protección del proceso precontractual de
toma de decisiones de los ciudadanos
a la hora de consumir.
Tercero. Se incluye por vez primera
un conjunto de normas sobre competencia desleal que tienen por finalidad
regular los actos de esta naturaleza
que, afectando también a los competidores, se considera que sólo son
susceptibles de perjudicar a sus destinatarios cuando estos son consumidores y usuarios. En consonancia con
esto, se modifican las normas de carácter procesal incluidas en la Ley de
Competencia Desleal, en especial las
que afectan a la carga de la prueba, la
legitimación activa, y las acciones de
cesación de actuaciones.
•
Cuarto. Se regulan los códigos de
conducta, un nuevo sistema de autorregulación empresarial, cuya evolución será preciso observar muy de
cerca, y que pretenden elevar el nivel
de protección de los consumidores y
usuarios, mediante el acceso a sistemas eficaces de resolución extrajudicial de conflictos.
En definitiva, una muy importante reforma,
que es previsible que de manera paulatina
sirva para redefinir las relaciones concurrenciales de todos los sujetos que participan en el mercado y sus consecuencias
jurídicas.
HORWATH ACCELERA MANAGEMENT
Sistemas de Innovación Estratégica (SIE) para aumentar la
competitividad de las empresas
Dra. Yolanda Blasco, Consultora
Barcelona
Horwath Accelera Management
yblasco@horwathspain.com
La atención a la innovación se ha revelado
como factor clave de competitividad empresarial. En Horwath Accelera Management consideramos que la competitividad
de las empresas del futuro pasa por una
buena gestión de la innovación. Para ello
hemos desarrollado un nuevo producto, el
Sistema de Innovación Estratégica para las
empresas (SIE) con objeto de ayudar a las
organizaciones a detectar oportunidades y beneficiarse de sus capacidades innovadoras.
¿EN QUÉ CONSISTE LA INNOVACIÓN?
La innovación es el proceso de crear y
distribuir en el mercado nuevo valor para
los clientes (Carlson). El invento puede
proceder del campo tecnológico y estar
precedido de actividades de Innovación y
Desarrollo, con lo cual se cierra el círculo de
7
la I+D+i, pero también puede derivarse de
procesos de mejora continua. En definitiva
el proceso innovador puede darse por una
ruptura con el modelo anterior y convertirse en una innovación disruptiva (Schumpeter, Christensen), pero también se producen innovaciones al tratar de solucionar
cuellos de botellas en las organizaciones
(Rosenberg), surgiendo el cambio de un
proceso de mejora continua o innovación
incremental.
La innovación puede darse en productos,
procesos, organización y mercadotecnia
(Manual de Oslo). En las empresas actuales la innovación ha sido definida como la
competencia medular que requieren todas
las organizaciones (Druker). Definir un Sistema de Innovación que encaje en la estrategia de la empresa se ha convertido en
un elemento clave de éxito para las organizaciones.
Este tema que los expertos han definido
como nuclear, ha pasado a ocupar un pa-
pel estelar en las agendas gubernamentales. En esta dirección, la Comisión Europea
ha puesto en marcha el 3 de marzo la estrategia Europa 2020 para salir de la crisis
y preparar la economía de la UE para la
próxima década. Entre los motores claves
de crecimiento identificados, se encuentra
el impulso a una economía basada en el
conocimiento y la innovación. La agenda
Europa 2020 se plantea la Unión de la Innovación cuyo principal desafío es superar
el desfase entre la ciencia y el mercado para
convertir las invenciones en productos.
¿QUÉ ES UN SISTEMA DE INNOVACIÓN?
Un sistema de gestión de la innovación
consiste en un conjunto de instrumentos y mecanismos de funcionamiento
que permite desarrollar la innovación de
manera sistemática, transversal y constante. Es una herramienta que permite:
Legal y Tributario
Member Crowe Horwath International
•
Identificar i diagnosticar el estado de
la innovación de la empresa
•
Detectar oportunidades
•
Generar y seleccionar ideas que puedan convertirse en innovaciones
•
Gestionar la cartera de proyectos innovadores
•
Ejecutar los proyectos
•
Medir los resultados
Las empresas tienen necesidad de fomentar las actividades de I+D+i, gestionarla
eficazmente, ser capaces de aprovechar
las oportunidades, potenciar la innovación como factor diferencial de competitividad… Es en este sentido que requieren
un Sistema de Innovación Estratégica lo
suficientemente flexible para adaptarse
a su tamaño y necesidades y a la vez lo
suficientemente riguroso y potente como
para aprovechar al máximo las oportunidades.
EL SISTEMA DE INNOVACIÓN ESTRATÉGICA DE HORWATH ACCELERA MANAGEMENT
Horwath Accelera Management ha diseñado un producto en tres fases que permite
1.
Auditar la innovación que se produce en la empresa
2.
Diseñar un sistema de gestión de la
innovación
3.
Desplegar y validar el sistema
Las tres fases se desarrollan de forma autónoma o conjunta. La implementación que
ofrecemos es práctica y aplicada y favorece que las empresas pongan a funcionar el
sistema y puedan confirmar su utilidad.
Horwath International cambia de nombre
Horwath International, una de las 10
mayores firmas mundiales de Auditoría,
Consultoría y servicios Legales, ha
cambiado su nombre a Crowe Horwath
International.
tados Unidos y revela la nueva estrategia
de crear una marca global única para generar reconocimiento como una red fuertemente integrada de firmas de servicios
legales, de auditoría y de consultoría.
El nuevo nombre de la red combina el
reconocimiento internacional de la marca
Horwath con el de la marca Crowe, la firma miembro de la organización en los Es-
Este es un paso importante para consolidar Crowe Horwath como una de las
mayores firmas internacionales, y para
conseguir el objetivo de crecimiento que
la firma se ha marcado en su Plan Estratégico para el 2010.
Crowe Horwath en España, con sus 3 divisiones (Legal y Tributario, Auditoría y
Consultoría de Turismo), cuenta con una
facturación conjunta de 27.5 millones de
euros y está formada por 33 socios y 265
profesionales, repartidos en 12 oficinas a
lo largo del territorio nacional.
Hays y Crowe Horwath organizan un nuevo
Desayuno Empresarial sobre Crisis Management
El pasado 13 de abril, tuvo lugar en el
Hotel NH Sanvy de Madrid, la segunda
edición de los “Desayunos Hays”, que
contó con las ponencias de Conrad Recha
y Carlos González Oliver, Socios de Crowe
Horwath Legal y Tributario. Durante la jornada se analizó la puesta en marcha de
las soluciones para afrontar la actual crisis
empresarial, incidiendo en los aspectos fiscales, mercantiles, concursales y laborales.
La presentación del acto corrió a cargo de
Revista editada por:
Legal y Tributario
Member Crowe Horwath International
Chris Dottie, Director General de Hays en
España y de Max Arias, Socio de Crowe
Horwath Legal y Tributario, quienes a su
vez, dieron paso a las ponencias de los
expertos.
Por último, Noelia de Lucas, National Sales Director de Hays, fue la encargada de
abrir el debate y una vez finalizado clausurar la jornada.
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