NIIF vs. PCGA en Argentina

NIIF vs. PCGA en Argentina
Un breve resumen
de diferencias significativas
Las NIIF serán de aplicación obligatoria a partir del 1 de enero de 2012 para las
entidades incluidas en el régimen de oferta pública (es decir, las entidades cuyos
instrumentos de deuda o de patrimonio se negocian en el mercado bursátil local,
o que hayan obtenido la autorización para hacerlo), con ciertas excepciones como
los bancos y las compañías de seguros. Sin embargo, se permite su aplicación
anticipada.
Todas las demás entidades fuera de este alcance o exentas de la aplicación
obligatoria de las NIIF completas podrán adoptar (i) las NIIF completas; (ii) las
NIIF para Pymes (siempre y cuando éstas reúnan ciertos requisitos); o (iii) los
principios contables (PCGA argentinos) ya emitidos o que emita en un futuro el
organismo profesional local, a partir de esa fecha. Sin embargo, las NIIF no podrán
ser aplicadas por estas otras entidades sin la aprobación del organismo regulador
societario correspondiente. A la fecha, no existe un plazo fijado para que estos
organismos requieran o permitan el uso de las NIIF.
Las principales diferencias entre las NIIF completas (emitidas al 1 de enero
de 2011 y con aplicación obligatoria a partir del 1 de enero de 2012; esto es,
excluyendo las NIIF nuevas y/o modificadas ya emitidas, pero con aplicación
obligatoria a partir del 1 de enero de 2013) y los PCGA argentinos, se refieren a
las siguientes cuestiones:
Presentación de estados financieros
La presentación de los estados financieros y la información revelada en
los mismos según los PCGA argentinos podrá diferir significativamente en
comparación con las NIIF, tal como se describe a continuación:
•
Los estados financieros consolidados constituyen la información financiera básica según las NIIF. Sin embargo, según los PCGA argentinos, tales estados financieros consolidados se presentan como información complementaria, constituyendo los estados contables individuales requeridos por ley la información básica de la entidad controlante según estos principios.
• Según las NIIF, los activos y pasivos corrientes y no corrientes deben presentarse como capítulos separados en el estado de situación financiera (por lo general, las partidas no corrientes se presentan antes que las partidas corrientes), salvo en el caso de que una presentación basada en la liquidez proporcione información fiable y
más pertinente (en ese caso, los activos y pasivos
deberán presentarse por orden de liquidez). La
clasificación en partidas corrientes y no corrientes debe
determinarse considerando la realización estimada para
el activo o la cancelación esperada para el pasivo dentro
del plazo de doce meses posteriores a la fecha de cierre
del período sobre el que se informa, o dentro del plazo
que corresponda al ciclo operativo normal, aún cuando
ese ciclo supere el período de doce meses. Según los
PCGA argentinos, el ciclo operativo normal no es un parámetro a ser considerado para determinar la
clasificación de los activos y pasivos en corrientes y no
corrientes. Asimismo, los activos corrientes y no
corrientes deben presentarse en función a su liquidez
decreciente, y los pasivos corrientes y no corrientes, en
función a su naturaleza.
•
Según las NIIF, las participaciones no controladoras se
presentan como un componente separado dentro del
patrimonio. Los PCGA argentinos presentan las
participaciones no controladoras en una línea separada
entre los capítulos de pasivo y patrimonio en el estado
consolidado de situación financiera.
•
Los conceptos reconocidos como otro resultado
integral según las NIIF pueden tener similitudes con
ciertos conceptos de ingresos diferidos reconocidos
según los PCGA argentinos. Sin embargo, según las NIIF
tales conceptos se presentan en el estado del resultado
integral, pero como un componente separado del
patrimonio según los PCGA argentinos, dado que el
estado del resultado integral no existe para estos últimos.
•
Según las NIIF, se prohíbe la presentación de conceptos
de ingresos y gastos como partidas extraordinarias en el
estado del resultado integral (o el estado del resultado
separado, en caso de presentarse), o en las notas
complementarias. Además, las NIIF requieren presentar
un análisis de los gastos reconocidos en resultados
utilizando una clasificación basada ya sea en su
naturaleza o en su función dentro de la entidad, según
cuál sea la clasificación que brinde información fiable
y más pertinente. Según los PCGA argentinos, los
conceptos de ingresos y gastos considerados inusuales
y no recurrentes, derivados de eventos que se encuentran
más allá del control de la entidad, deben presentarse
como partidas extraordinarias en el estado del resultado.
Asimismo, los gastos reconocidos en resultados deben
presentarse clasificados según su función en el estado del
resultado, con un detalle adicional según su naturaleza
como información complementaria.
•
Según las NIIF, cuando una entidad aplica una política
contable en forma retroactiva o hace un ajuste retroactivo de partidas en sus estados financieros, o
reclasifica partidas presentadas en sus estados
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financieros, debe presentar un tercer estado de
situación financiera al comienzo del período comparativo
inmediatamente anterior, además de incluir en notas la
información complementaria relacionada. Ese tercer
estado de situación financiera no es requerido por los
PCGA argentinos.
• Con respecto a la información financiera de periodos
intermedios, las NIIF permiten que una entidad pueda
optar por presentar un conjunto de estados financieros
intermedios condensados o completos. Los PCGA
argentinos sólo admiten la presentación de un conjunto
de estados financieros intermedios completos, de manera
similar a los requeridos para un periodo anual. Asimismo,
las NIIF requieren que una entidad presente los estados
del resultado integral por el período intermedio corriente
y por el periodo acumulado para el ejercicio corriente
hasta la fecha, junto con estados comparativos del
resultado integral para los períodos intermedios
comparables (corriente y acumulado hasta la fecha) del
ejercicio inmediatamente anterior. Los PCGA argentinos
solo exigen la presentación del estado del resultado por
el período intermedio acumulado para el ejercicio
corriente hasta la fecha, junto con el estado comparativo
por el mismo período del ejercicio inmediatamente
anterior.
•
La información complementaria a través de las notas y
otras revelaciones relacionadas requerida por las NIIF es
considerablemente más detallada e integral que la
requerida por los PCGA argentinos. Además, la
información sobre los segmentos de operación según las
NIIF sigue el “enfoque de gestión”, mientras que según
los PCGA argentinos se sigue el “enfoque de presentación
de información contable”.
•
Según las NIIF, los hechos ocurridos después del
periodo sobre el que se informa se clasifican en aquéllos
que implican ajuste y aquéllos que no implican ajuste, a
los fines de su consideración en la preparación y
presentación de los estados financieros. Por ende, una
entidad ajustará los importes reconocidos en sus estados
financieros para reflejar los hechos ocurridos después del
periodo sobre el que se informa que implican ajuste,
mientras que aquellos que no implican ajuste se revelarán únicamente como información complementaria, de corresponder. A pesar de que los
PCGA argentinos no establecen estas dos categorías en
forma explícita, las reglas generales sobre el
reconocimiento y la revelación de los hechos ocurridos
después del periodo sobre el que se informa son
similares, salvo en los siguientes casos:
√
S
 egún las NIIF, una entidad no podrá preparar sus
estados financieros bajo la hipótesis de negocio en
marcha si la gerencia determina, aún después de la fecha de cierre del periodo sobre el que se informa,
que tiene la intención de liquidar la entidad o dejar de
NIIF vs. PCGA en Argentina - Un breve resumen de diferencias significativas
operar, o si no tiene ninguna otra alternativa realista
disponible en contrario. Según los PCGA argentinos,
sólo deberá utilizarse una base de liquidación para
preparar los estados financieros si los hechos que
evidencian tal circunstancia ocurren antes de la fecha
de cierre del periodo sobre el que se informa.
 √
S
 egún las NIIF, las negociaciones mantenidas antes de
la fecha de cierre del periodo sobre el que se informa,
pero cuyo resultado final favorable ocurriera durante
el período de evaluación de los hechos posteriores,
así como los eventos de incumplimiento ocurridos
con posterioridad a la fecha de cierre del periodo
sobre el que se informa, pero durante ese período de
evaluación de los hechos posteriores, no deben
considerarse como hechos que implican ajuste a
efectos de la clasificación corriente o no corriente de
las deudas a la fecha de cierre del periodo sobre el
que se informa. Según los PCGA argentinos, tales
hechos posteriores deben considerarse como hechos
que implican ajuste a efectos de la preparación y
presentación de los estados financieros.
Combinaciones de negocios
Las reglas de las NIIF para las combinaciones de negocios
entre partes independientes difieren considerablemente en
comparación con los PCGA argentinos, en las siguientes
cuestiones:
• El método de unificación de intereses está permitido bajo
los PCGA argentinos, pero está prohibido bajo las NIIF.
•
El reconocimiento inicial y la medición de los activos
identificables adquiridos, los pasivos asumidos y cualquier
participación no controladora en la entidad adquirida
podrán diferir, como así también la medición de la
contraprestación transferida (por ejemplo, en el caso de
una contraprestación contingente, si existiera), el
tratamiento de los costos relacionados con la adquisición,
y el reconocimiento inicial de la plusvalía y su medición
posterior. Por ejemplo, mientras que según las NIIF los
costos relacionados con la adquisición se imputan como
gastos cuando se incurren, según los PCGA argentinos
tales costos se capitalizan. Asimismo, según las NIIF toda
participación no controladora en la entidad adquirida
podrá medirse por su valor razonable, o alternativamente
por la parte proporcional de la participación no
controladora sobre los activos identificables netos de la
entidad adquirida. Según los PCGA argentinos, el valor
razonable no es una opción disponible para medir
cualquier participación no controladora en la entidad
adquirida.
• Los PCGA argentinos requieren la amortización de la
plusvalía en la medida en que se determine que la misma
tiene una vida útil finita. Sin embargo, no se permite la
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amortización de la plusvalía en la medida en que se
determine que la misma tiene una vida útil indefinida.
Las NIIF no admiten en ningún caso la amortización de la
plusvalía, dado que este activo se considera siempre con
una vida útil indefinida.
• Los PCGA argentinos requieren el reconocimiento inicial y
la posterior amortización de una plusvalía negativa, si
ésta se determinara a la fecha de adquisición. Sin
embargo, se podrá reconocer una ganancia a la fecha de
adquisición por el monto que exceda el importe atribuido
a las futuras pérdidas esperadas y a los valores corrientes
de los activos no monetarios identificables sujetos a
depreciación, y después de haber reducido a cero los
importes reconocidos por los activos intangibles. Según
las NIIF, no existe el concepto de una plusvalía negativa,
por lo que la diferencia surgida en igual situación se
considerará una ganancia proveniente de una “compra
en términos muy ventajosos”, que se reconocerá en
resultados a la fecha de adquisición.
• Según las NIIF, el período de medición durante el cual la
entidad adquirente deberá ajustar de manera retroactiva
los importes provisorios reconocidos a la fecha de
adquisición para reflejar cualquier nueva información
obtenida sobre los hechos y circunstancias que existieron
a esa fecha (y que de conocerse, habrían afectado la
medición de los importes reconocidos a la fecha de
adquisición), finaliza tan pronto como la entidad
adquirente obtenga la información buscada o tome
conocimiento de que la misma no puede obtenerse. Sin
embargo, en ningún caso el período de medición podrá
exceder un año a partir de la fecha de adquisición. Según
los PCGA argentinos, dicho período de medición no podrá
exceder la fecha de cierre del primer período anual
posterior al período en el que tuvo lugar la adquisición.
• En el caso de una combinación de negocios realizada por
etapas, las NIIF establecen que la entidad adquirente
deberá volver a medir la participación que mantenía
anteriormente en la entidad adquirida por su valor
razonable a la fecha de adquisición, determinar la
plusvalía correspondiente a esta última fecha y reconocer
la ganancia o pérdida resultante, si la hubiera, en el
resultado o el otro resultado integral, según corresponda,
del período en el que tuvo lugar la combinación de
negocios. En estos casos, cuando la participación que se
mantenía anteriormente se valuó al costo (es decir, que
no existía una influencia significativa), los PCGA
argentinos determinan que la entidad adquirente deberá
volver a medir los activos y pasivos identificables
correspondientes a las adquisiciones anteriores por sus
valores corrientes a cada fecha de adquisición,
determinar la plusvalía correspondiente a esas mismas
fechas y reconocer cualquier ganancia o pérdida posterior
resultante como consecuencia de la participación que
mantenía anteriormente en la entidad adquirida, desde
cada fecha de adquisición, en los períodos actuales y/o
NIIF vs. PCGA en Argentina - Un breve resumen de diferencias significativas
anteriores (es decir, a través de ajustes de ejercicios
anteriores), según corresponda.
Estados financieros consolidados, inversiones en
subsidiarias y asociadas, y otras participaciones
en entidades controladas en forma conjunta
La mayoría de las cuestiones descriptas anteriormente
referidas a las combinaciones de negocios también afectan
el reconocimiento inicial y la medición posterior de las
inversiones en subsidiarias y asociadas. Adicionalmente,
otras reglas de las NIIF aplicables a los estados financieros
consolidados y las inversiones en asociadas también podrán
generar diferencias en comparación con los PCGA
argentinos, como se describe a continuación:
• Para propósitos de consolidación, las NIIF definen el
concepto de control como el poder para dirigir las
políticas financieras y de operaciones de una entidad, con
el fin de obtener beneficios de sus actividades. Podrá
existir control aún cuando una entidad posea una
participación mínima o nula en otra entidad, pero retenga
un interés o beneficio económico significativo en las
actividades de esa entidad, como puede ser el caso de
las llamadas “entidades de cometido específico”. De esa
forma, según las NIIF una entidad de cometido específico
será consolidada cuando la esencia de la relación entre
una entidad y la entidad de cometido específico indique
que esta última es controlada por aquélla. La definición
de control de los PCGA argentinos no hace referencia al
objetivo de obtener beneficios de las actividades de la
entidad controlada. Más aún, los PCGA argentinos no
admiten la existencia de control sin que exista una
participación en el capital accionario de la entidad
controlada. Esto significa que, según los PCGA
argentinos, una entidad de cometido específico no
debería considerarse una subsidiaria y, por lo tanto,
consolidarse en los estados financieros de la entidad.
• Tanto las NIIF como los PCGA argentinos admiten que los
estados financieros de una subsidiaria utilizados en la
preparación de los estados financieros consolidados sean
confeccionados a una fecha diferente de la de la
controladora. En cualquier caso, la diferencia entre el
cierre del período de presentación de la subsidiaria y el de
la controladora no podrá superar los tres meses. Sin
embargo, los PCGA argentinos además requieren que la
fecha de presentación de la subsidiaria sea anterior a la
de la controladora. Esta regla también se aplica a las
inversiones en asociadas que se midan por el método de
la participación.
• Según las NIIF, los estados financieros de una subsidiaria
que se consolidará o los de una asociada que se medirá
por el método de la participación deberán prepararse
utilizando políticas contables que sean uniformes
respecto de las políticas contables de la controladora y/o
del inversor. Sin embargo, los PCGA argentinos permiten
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que los estados financieros de una asociada que se
medirán por el método de la participación se preparen
utilizando principios contables generalmente aceptados
que podrían diferir de las políticas contables utilizadas por
el inversor.
• Según las NIIF, las pérdidas de una subsidiaria se
atribuyen a los propietarios de la controladora y a las
participaciones no controladoras, incluso si como
consecuencia de ello las participaciones no controladoras
mostraran un saldo negativo. Según los PCGA argentinos,
tales pérdidas se atribuyen a las participaciones no
controladoras con el límite de su participación en el
patrimonio de la subsidiaria. El exceso, si lo hubiera, solo
deberá atribuirse a los propietarios de la controladora si
existiera un acuerdo irrevocable con el interés minoritario
para absorber dicho exceso.
• Tanto las NIIF como los PCGA argentinos requieren que
se discontinúe la consolidación a partir de la fecha en la
que la controladora pierda el control de la subsidiaria.
Según las NIIF, cualquier inversión retenida en la que
anteriormente fue subsidiaria, salvo que aún reúna los
requisitos para ser considerada una asociada, se medirá
por su valor razonable a la fecha en la que se produce la
pérdida de control, y toda diferencia resultante se
reconocerá como ganancia o pérdida atribuible a la
controladora. Según los PCGA argentinos, el importe en
libros de esa inversión retenida, medida por el método de
la participación a la fecha en la que se produce la pérdida
de control, se considerará como el costo atribuido de la
inversión retenida a partir de esa fecha, por lo que no se
generará diferencia alguna que deba reconocerse en
resultados. Esta regla también se aplica a las inversiones
en asociadas a partir de la fecha en la que el inversor
pierda su influencia significativa en la que anteriormente
fue asociada. Las NIIF y los PCGA argentinos siguen
enfoques similares, respectivamente, en los casos en los
cuales cesare la influencia significativa en una asociada y
se debiera entonces discontinuar la aplicación del método
de la participación.
• Las inversiones en subsidiarias y asociadas que se
presentan en los estados financieros individuales de la
entidad controlante, y que son requeridos por ley (es
decir, sus estados financieros separados según las NIIF),
se medirán por su costo o por su valor razonable según
las NIIF, pero aplicando el método de la participación
según los PCGA argentinos.
La mayoría de las cuestiones descriptas anteriormente
también afectan el reconocimiento inicial y la medición
posterior de las participaciones en entidades controladas
de forma conjunta (sean éstas, una sociedad anónima, un
negocio conjunto u otro tipo de entidad en la que la entidad
participante tenga una participación). Según las NIIF, la
entidad participante deberá reconocer tal participación en
sus estados financieros utilizando el método de la
NIIF vs. PCGA en Argentina - Un breve resumen de diferencias significativas
consolidación proporcional o, alternativamente, el método
de la participación. Los PCGA argentinos sólo permiten la
consolidación proporcional si la entidad controlada de forma
conjunta es una entidad jurídica distinta de una sociedad
anónima (esto es, un negocio conjunto u otro tipo de
sociedad), pero requiere que se utilice el método de la
participación y el método de la consolidación proporcional
en los estados financieros individuales y consolidados,
respectivamente, si la entidad controlada de forma conjunta
es una sociedad anónima.
Conversión de moneda extranjera
Las reglas básicas según las NIIF y los PCGA argentinos
para la conversión de los estados financieros en moneda
extranjera también pueden mostrar diferencias en ciertas
circunstancias, como se detalla a continuación:
• Según las NIIF, cuando la entidad sobre la que se informa
prepara sus estados financieros, cada entidad individual
incluida en aquélla (sea esta, una entidad independiente,
una entidad con negocios en el extranjero que opera
como una controladora, o un negocio en el extranjero
que opera como una subsidiaria o una sucursal)
determinará su moneda funcional (que es la moneda del
entorno económico principal en el que opera la entidad)
teniendo en cuenta los indicadores previstos para ello
en la norma, y medirá sus resultados y su situación
financiera en esa moneda. Esa moneda funcional difiere
de la moneda extranjera (que es cualquier otra moneda
distinta de la moneda funcional de la entidad). Al cierre
de cada período sobre el que se informa, (i) las partidas
monetarias en moneda extranjera se convertirán
utilizando la tasa de cambio de cierre, (ii) las partidas no
monetarias medidas en términos de costo histórico en
moneda extranjera se convertirán utilizando la tasa de
cambio de la fechas de la transacción, y (iii) las partidas
no monetarias medidas en términos de valor razonable en
moneda extranjera se convertirán utilizando la tasa de
cambio de la fecha en la que se determine ese valor
razonable; y las diferencias de cambio resultantes se
reconocerán en resultados en el período en el que surjan,
con ciertas excepciones. Luego, las NIIF requieren que la
entidad convierta sus resultados y su situación financiera
así medidos en la moneda funcional, a la moneda de
presentación elegida (que es la moneda en la que se
presentan los estados financieros) para su inclusión en los
estados financieros de la entidad sobre la que se informa,
convirtiendo los activos y pasivos a la tasa de cambio de
cierre en la fecha del correspondiente estado de situación
financiera, y los ingresos y gastos a la tasa de cambio
de las fechas de cada transacción (o a la tasa de cambio
promedio correspondiente al período cuando ésta sea una
aproximación razonable). Todas las diferencias de cambio
resultantes se reconocerán en el otro resultado integral.
Según las NIIF, la entidad sobre la que se informa puede
presentar sus estados financieros en una moneda de
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presentación que difiera de su moneda funcional y de su
moneda local.
• Según los PCGA argentinos, el concepto de moneda
funcional y moneda de presentación previsto en las NIIF
no está presente. Para los fines de una conversión de
moneda extranjera, los PCGA argentinos requieren que la
entidad sobre la que se informa que prepara sus estados
financieros, clasifique cada entidad individual incluida
en aquélla como integrada y no integrada, teniendo en
cuenta los indicadores previstos para ello en la norma, y
convierta sus resultados y situación financiera utilizando
el método de conversión aplicable para cada categoría.
Se requiere que una entidad integrada convierta sus
resultados y situación financiera aplicando el llamado
“método temporal” (similar al procedimiento previsto en
las NIIF para convertir a la moneda funcional los activos
y pasivos medidos en moneda extranjera). Se requiere
que una entidad no integrada convierta sus resultados
y situación financiera aplicando el llamado “método
general” (similar al procedimiento previsto en las NIIF
para convertir a la moneda de presentación los activos y
pasivos medidos en una moneda funcional diferente de la
moneda de presentación). Sin embargo, una entidad no
integrada también puede optar por el procedimiento de
conversión requerido para una entidad integrada. Según
los PCGA argentinos, la entidad sobre la que se informa
siempre deberá presentar sus estados financieros en
pesos argentinos.
• Según descripto más arriba, no debieran existir
diferencias significativas de conversión de moneda
extranjera cuando, por ejemplo, (i) una entidad integrada
según los PCGA argentinos determine que su moneda
funcional y su moneda de presentación según las NIIF
sean las de la entidad sobre la que se informa (es decir,
pesos argentinos); o (ii) una entidad no integrada según
los PCGA argentinos determine que su moneda de
presentación según las NIIF sea la de la entidad sobre la
que se informa (es decir, pesos argentinos), su moneda
funcional según las NIIF sea la moneda local, y a la vez
opte por el “método general” de conversión según los
PCGA argentinos. Por el contrario, probablemente surjan
diferencias de conversión de moneda extranjera cuando,
por ejemplo, (i) una entidad integrada según los PCGA
argentinos determine que su moneda funcional según las
NIIF difiera de la de la entidad sobre la que se informa (es
decir, pesos argentinos); o (ii) una entidad no integrada
según los PCGA argentinos determine que su moneda de presentación según las NIIF sea la de la entidad sobre la
que se informa (es decir, pesos argentinos), su moneda
funcional según las NIIF sea la moneda local, pero a la vez
opte por el “método temporal” de conversión según los
PCGA argentinos.
NIIF vs. PCGA en Argentina - Un breve resumen de diferencias significativas
Información financiera re-expresada en moneda
constante
Respecto de la presentación de información financiera en
economías hiperinflacionarias, tanto las NIIF como los PCGA
argentinos presentan similitudes con respecto a los hechos y
las condiciones de carácter subjetivo que deberán evaluarse
y cumplirse para concluir si corresponde re-expresar en
moneda constante la información financiera presentada. Sin
embargo, los PCGA argentinos no hacen referencia a ningún
umbral cuantitativo, como es el caso del indicador del 100%
de inflación acumulada previsto en las NIIF. Más aún, según
los PCGA argentinos la evaluación de tales hechos y la
conclusión definitiva sobre si se requiere presentar
información financiera re-expresada depende solamente de
la evaluación y juicio de los organismos profesionales que
sancionan los principios contables o de otros organismos
reguladores (en el caso de las sociedades que cotizan en
bolsa), mientras que según las NIIF, tal decisión final es una
cuestión de evaluación y juicio de la gerencia.
Consecuentemente, la presentación de información
financiera re-expresada en moneda constante podría ser
requerida en distintos momentos según se trate de las NIIF o
los PCGA argentinos.
Reconocimiento y medición de activos y pasivos
Los principios de valuación aplicados según las NIIF también
podrán diferir significativamente en comparación con los
PCGA argentinos, por ejemplo, en las siguientes situaciones:
Inventarios Los PCGA argentinos requieren que los
inventarios sean medidos por sus valores corrientes (por
ejemplo, costos de reposición y/o reproducción), excepto
cuando dichos valores no puedan determinarse de manera
objetiva, en cuyo caso se aplica el modelo del costo. Los
resultados por tenencia se reconocen directamente en
resultados, cuando surgen. Por el contrario, las NIIF
requieren que los inventarios se midan, por lo general,
aplicando el modelo del costo, con ciertas excepciones en
las que corresponde utilizar los valores razonables (por
ejemplo, con los activos agrícolas).
Propiedades, planta y equipo Después de su
reconocimiento inicial, las NIIF permiten que las propiedades,
planta y equipo se midan utilizando el modelo del costo o el
modelo de revaluación. Si se opta por el modelo de
revaluación, todo incremento en el importe en libros del
activo deberá reconocerse en el otro resultado integral y
acumularse en el patrimonio, bajo el encabezamiento de
“superávit de revaluación”. Ese incremento por revaluación
podrá mantenerse en el patrimonio o transferirse
directamente a los resultados acumulados cuando el activo
sea dado de baja en cuentas (por su retiro o venta), o a
medida que fuera utilizado (a través de su depreciación).
El modelo de revaluación está prohibido bajo los PCGA
argentinos. Sin embargo, ciertos saldos relacionados con
incrementos por revaluaciones pueden continuar existiendo
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a la fecha según los PCGA argentinos, como resultado de
revaluaciones anteriores de propiedades, planta y equipo
que habían sido permitidas por PCGA anteriores. En esos
casos, las revaluaciones deberán permanecer en los
importes de libros de las propiedades, planta y equipo, y los
incrementos relacionados transferidos a los resultados
cuando se produzca la baja en cuentas del activo (por su
retiro o venta), o a medida que fuera utilizado (a través de su
depreciación). Por otro lado, las NIIF requieren la
capitalización de los costos por préstamos sobre los activos
evaluados como aptos, mientras que los PCGA argentinos
admiten que tal capitalización sea optativa.
Activos intangibles Después de su reconocimiento inicial,
las NIIF permiten que los activos intangibles se midan
utilizando el modelo del costo o el modelo de revaluación,
tal como se describió más arriba para las propiedades,
planta y equipo. Sin embargo, la aplicación del modelo de
revaluación resulta extremadamente inusual para este tipo
de activos. El modelo de revaluación está prohibido bajo los
PCGA argentinos. Por otro lado, los PCGA argentinos
admiten que los costos de organización y pre-operativos
sean capitalizados y amortizados en un plazo máximo de
cinco años, y que ciertos materiales de publicidad y
promoción adquiridos sean capitalizados e imputados como
gastos cuando se utilicen o distribuyan. Según las NIIF, por lo
general, estas partidas se imputan como gastos cuando se
incurren.
Activos no corrientes mantenidos para la venta Las NIIF
requieren que una entidad clasifique un activo no corriente
(o grupo de activos para su disposición) como mantenido
para la venta si su importe en libros se recuperará
fundamentalmente a través de una transacción de venta, en
lugar de por su uso continuado. Para que éste sea el caso, el
activo (o grupo de activos para su disposición) debe estar
disponible para su venta inmediata, en sus condiciones
actuales, sujeto exclusivamente a los términos usuales y
habituales para la venta de estos activos (o grupos de activos
para su disposición), y esa venta debe ser altamente
probable. En este sentido, las NIIF especifican las condiciones
que se deben cumplir para que una venta sea considerada
como altamente probable. Los PCGA argentinos no
especifican en detalle las condiciones que se deben cumplir
para que un activo no corriente (o grupo de activos para su
disposición) se clasifique como mantenido para la venta.
Según las NIIF estos activos se valúan al menor de su
importe en libros o su valor razonable menos los costos de
venta. Según los PCGA argentinos, estos activos se valúan
por su valor neto realizable (reconociéndose el mayor valor
en resultados, si lo hubiera), sólo si se cumplen ciertas
condiciones específicas: que el valor neto realizable sea
determinado de manera fiable, basado en un precio objetivo
obtenido de un mercado activo; o que se trate de un precio
asegurado derivado de un contrato de compraventa. Si estas
condiciones no se cumplieran, los activos se mantienen por
su valor de costo.
NIIF vs. PCGA en Argentina - Un breve resumen de diferencias significativas
Propiedades de inversión Después de su reconocimiento
inicial, las NIIF permiten que las propiedades de inversión
(aquéllas que se mantienen para obtener rentas, plusvalías, o
ambas) se midan por su valor razonable (reconociéndose en
resultados cualquier diferencia resultante respecto del
importe en libros), o al costo (neto de la depreciación
acumulada y de cualquier desvalorización, según
corresponda). Según los PCGA argentinos, se prohíbe la
medición al valor razonable de los activos no corrientes
mantenidos para obtener rentas. Los activos no corrientes
mantenidos para obtener plusvalías deberán tratarse de
manera similar a los activos no corrientes mantenidos para
la venta (ya que la venta del activo sería el resultado
económico más probable en estos casos) y, por lo tanto, se
medirán por su valor neto realizable (reconociéndose en
resultados cualquier diferencia resultante respecto del
importe en libros), sólo si se cumplen ciertas condiciones. Si
estas condiciones no se cumplieran, los activos se mantienen
por su valor de costo.
Deterioro del valor de los activos La aplicación de las reglas
de las NIIF podrán mostrar resultados diferentes en
comparación con los PCGA argentinos, especialmente en
relación con la evaluación del deterioro del valor de una
plusvalía asignada a un grupo de activos definido como una
“unidad generadora de efectivo - UGE” según las NIIF, que
difiere conceptualmente de una “actividad generadora de
efectivo - AGE” según su definición en los PCGA argentinos.
Una unidad generadora de efectivo (UGE) se define como el
grupo identificable más pequeño de activos que genera
entradas de efectivo a favor de la entidad que son, en buena
medida, independientes de los flujos de efectivo derivados
de otros activos o grupos de activos. Una actividad
generadora de efectivo (AGE) se define como la actividad de
negocios o área geográfica identificable que genera entradas
de efectivo a favor de la entidad que son, en buena medida,
independientes de los flujos de efectivo derivados de otras
actividades de negocios o áreas geográficas. Por lo tanto,
una actividad generadora de efectivo (AGE) podría llegar a
incluir una o más unidades generadoras de efectivo (UGE).
En este sentido:
• S
 egún las NIIF, a efectos de comprobar el deterioro del
valor, la plusvalía adquirida en una combinación de
negocios se distribuirá, desde la fecha de adquisición,
entre cada una de las UGEs de la entidad adquirente, que
se espere que se beneficien de las sinergias de la
combinación de negocios, independientemente de que
otros activos o pasivos de la entidad adquirida se asignen
a esas unidades. Cada unidad entre las que se distribuya
la plusvalía representará el nivel más bajo, dentro de la
entidad, al que se controla la plusvalía a efectos de
gestión interna, y no será mayor que un segmento de
operación, tal como se lo define en las NIIF. Los PCGA
argentinos siguen la misma regla general, pero con la
consideración de que la plusvalía se distribuirá entre
cada una de las AGEs de la entidad adquirente, que
representará el nivel más bajo, dentro de la entidad, al
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que se asigna la plusvalía a efectos de información
financiera, y no será mayor que un segmento de
operación, tal como se lo define en los PCGA argentinos.
• S
 egún las NIIF, con independencia de la existencia de
cualquier indicio de deterioro del valor, la entidad deberá
comprobar anualmente el deterioro del valor de cada
activo intangible con una vida útil indefinida (incluida una
plusvalía adquirida en una combinación de negocios), así
como de los activos intangibles que aún no estén
disponibles para su uso, comparando su importe en libros
con su importe recuperable. Esta comprobación anual del
deterioro de valor, así como la comprobación anual del
deterioro de valor para una UGE a la que se le ha asignado
una plusvalía, puede efectuarse en cualquier momento
durante el período anual, siempre que se efectúe en la
misma fecha cada año. En estos casos, los PCGA
argentinos siguen la misma regla general, habida cuenta
de la diferencia conceptual entre una UGE según las NIIF y
una AGE según los PCGA argentinos, y a excepción de
que según los PCGA argentinos esta comprobación del
deterioro de valor debe efectuarse cada vez que se
preparen estados financieros, siempre al cierre del
período sobre el que se informa.
• Según las NIIF, se reconocerá una pérdida por deterioro
del valor de una UGE si, y sólo si, su importe recuperable
fuera menor que el importe en libros de la unidad.
La pérdida por deterioro del valor se distribuirá, para
reducir el importe en libros de los activos que componen
la unidad, primero reduciendo el importe en libros de
cualquier plusvalía asignada a la unidad, y a continuación,
a los demás activos de la unidad prorrateando el saldo de
dicha pérdida en función al importe en libros de cada uno
de los activos de la unidad. Según los PCGA argentinos,
se reconocerá una pérdida por deterioro de valor de una
AGE si, y sólo si, su importe recuperable fuera menor que
el importe en libros de la actividad. En este sentido,
además del importe diferente de la pérdida por deterioro
del valor que pudiera surgir por considerar una AGE en
lugar de una UGE, esa pérdida por deterioro de valor
se distribuirá, primero reduciendo el importe en libros de
cualquier plusvalía asignada a la actividad, a
continuación, reduciendo el importe en libros de cualquier
activo intangible asignado a esa actividad, y finalmente,
prorrateando el saldo de dicha pérdida entre los demás
activos que componen la actividad, proporcionalmente
a los importes en libros de cada uno de los activos de la
misma.
• A
 demás, las reglas para la reversión de una pérdida por
deterioro del valor son diferentes, dado que los PCGA
argentinos permiten, bajo ciertas circunstancias
excepcionales, la reversión de una pérdida por deterioro
del valor de una plusvalía reconocida en períodos
anteriores, lo cual está prohibido por las NIIF.
NIIF vs. PCGA en Argentina - Un breve resumen de diferencias significativas
Impuestos a las ganancias El reconocimiento y la medición
de los impuestos a las ganancias corrientes y diferidos
según las NIIF pueden diferir de los PCGA argentinos en
determinadas circunstancias: 
• E
 n general, los activos y pasivos por impuesto a las
ganancias corriente según las NIIF se medirán por sus
valores nominales. Sin embargo, tales activos y pasivos
debieran descontarse cuando los efectos del descuento
fueran relevantes. Según los PCGA argentinos, los activos
y pasivos por impuesto a las ganancias corriente se miden
siempre a valores descontados.
• S
 egún las NIIF, los activos y pasivos por impuesto a las
ganancias diferido no se descontarán. Según los PCGA
argentinos, las entidades que hacen oferta pública de sus
títulos valores medirán los activos y pasivos por impuesto
a las ganancias diferido por sus valores nominales.
Otras entidades no públicas que determinen los activos
y pasivos por impuesto a las ganancias diferido por
primera vez, podrán optar por medirlos por sus valores
descontados o nominales. Sin embargo, una vez que
hayan optado por uno de estos dos criterios contables la
primera vez, no podrán modificarlo en períodos futuros.
Las entidades que ya aplicaban el método del impuesto a
las ganancias diferido, y que ya habían elegido descontar
los activos y pasivos por impuesto a las ganancias
diferido, o computar tales activos o pasivos por sus
valores nominales, no pueden modificar el criterio
contable por el cual ya habían optado.
• S
 egún las NIIF, los activos y pasivos por impuestos a las
ganancias corriente y diferido se medirán utilizando las
tasas (y las leyes) impositivas que al cierre del periodo
sobre el que se informa hayan sido aprobadas o
prácticamente terminado el proceso de aprobación.
Los PCGA argentinos sólo permiten el uso de las tasas
impositivas que estén aprobadas al cierre del período
sobre el que se informa.
• L
 os PCGA argentinos habían permitido a las entidades
evitar el reconocimiento de pasivos por impuesto a las
ganancias diferido correspondientes a diferencias
temporarias resultantes de diferencias entre la base
impositiva y los importes de libros de ciertos
componentes de propiedad, planta y equipo que se
habían re-expresado en moneda constante hasta 2003. A
la fecha, en el caso de que el efecto de esa re-expresión
ya incluida en los importes de libros de estos activos para
propósitos de los PCGA argentinos, también se incorpore
al importe en libros de tales activos para propósitos de las
NIIF en el primer año de su aplicación (a través del
concepto del “costo atribuido”), esos pasivos por
impuesto a las ganancias diferido actualmente omitidos
según los PCGA argentinos, pero que aún existan,
deberán registrarse según las NIIF. Éste también podría
ser el caso de otras revaluaciones anteriores de
propiedades, planta y equipo incorporadas según los
8
PCGA argentinos y también incorporadas según las NIIF (a
través del concepto del “costo atribuido”), que no habían
generado pasivos por impuesto a las ganancias diferido
según los PCGA argentinos, pero que ahora debieran
registrarse según las NIIF. Instrumentos financieros (incluidos los derivados y la
contabilidad de coberturas) La presentación, el
reconocimiento inicial, la medición y la información a
revelar sobre instrumentos financieros según las NIIF
pueden diferir significativamente en comparación con los
PCGA argentinos. Algunas de las cuestiones relevantes
que deben tomarse en consideración, se describen a
continuación:
• L
 as reglas aplicadas para la presentación de los
instrumentos financieros como pasivo financiero o como
patrimonio son mucho más detalladas en las NIIF que en
los PCGA argentinos pero, en general, no difieren
sustancialmente. Sin embargo, pueden existir ciertas
transacciones relacionadas con acciones preferidas
rescatables que pueden contener ciertas cláusulas de
liquidación contingentes que podrían contabilizarse de
manera diferente según las NIIF y los PCGA argentinos.
Al respecto, las NIIF son más claras en cuanto a clasificar
estos instrumentos como pasivos financieros, a menos
que el emisor tenga un derecho incondicional de evitar
entregar efectivo (u otro activo financiero) al momento
de la liquidación. En estos casos, la existencia de una
cláusula de liquidación contingente podría anular ese
derecho incondicional para el emisor.
• E
 n el reconocimiento inicial, los activos y pasivos
financieros según las NIIF se miden por su valor razonable
(normalmente el precio de transacción, que significa el
valor razonable de la contraprestación entregada o
recibida) más, en el caso de un activo o un pasivo
financiero que no se contabilice al valor razonable con
cambios en resultados, los costos de transacción que sean
directamente atribuibles a la compra o emisión del mismo.
No obstante, si parte de la contraprestación entregada o
recibida es por alguna causa diferente de un instrumento
financiero (por ejemplo, un componente de financiación),
el valor razonable del instrumento financiero se estima
recurriendo a una técnica de valoración (es decir, por su
valor descontado). En el reconocimiento inicial, los activos
y pasivos financieros se clasifican en una de las siguientes
cuatro categorías: (1) activos o pasivos financieros al
valor razonable con cambios en resultados; (2)
inversiones mantenidas hasta el vencimiento; (3)
préstamos y cuentas por cobrar; y (4) activos financieros
disponibles para la venta. Según los PCGA argentinos, los
activos y pasivos financieros se miden teniendo en cuenta
los precios de contado (para las compras o ventas de
bienes y servicios), o la contraprestación entregada o
recibida (para las transacciones financieras). Si los precios
de contado no fueran determinables, se reemplazarán por
los valores descontados de los flujos de efectivo futuros
NIIF vs. PCGA en Argentina - Un breve resumen de diferencias significativas
estimados. Los PCGA argentinos no prevén la designación
en categorías en el reconocimiento inicial y medición de
los instrumentos financieros. Además, los activos
financieros disponibles para la venta categorizados por
las NIIF no existen en los PCGA argentinos.
• La medición posterior de los activos financieros según las
NIIF depende de la categoría en que se hayan designado
al momento de su reconocimiento inicial. Es así que, las
inversiones mantenidas hasta el vencimiento y los
préstamos y cuentas por cobrar se miden al costo
amortizado utilizando el método de la tasa de interés
efectiva; y los activos financieros al valor razonable con
cambios en resultados y los activos financieros
disponibles para la venta se miden por sus valores
razonables, sin deducir los costos de transacción en que
se pueda incurrir en la disposición del activo. Además, las
inversiones en instrumentos de patrimonio que no tengan
un precio de mercado cotizado en un mercado activo y
cuyo valor razonable no puede ser medido con fiabilidad,
se miden al costo. Según los PCGA argentinos, los activos
financieros se miden teniendo en cuenta su destino más
probable. Los activos financieros mantenidos para ser
negociados, cedidos o transferidos anticipadamente, se
miden por sus valores netos realizables, determinados
por sus valores descontados utilizando las tasas de
interés de mercado a la fecha de la medición, netos de
los gastos relacionados con la negociación; los restantes
activos financieros se miden por sus valores descontados
utilizando las tasas de interés efectivas determinadas al
momento de la medición inicial. Las inversiones en bienes
de fácil comercialización, con cotización en uno o más
mercados activos, se miden a los precios de cotización de
contado, netos de los costos que serán ocasionados por la
venta. Las inversiones mantenidas hasta el vencimiento,
si se cumplen ciertas condiciones, se miden por sus
valores descontados utilizando las tasas de interés
efectivas determinadas al momento de la medición inicial.
Excepcionalmente, los PCGA argentinos admiten que
ciertos activos financieros puedan medirse por sus
montos no descontados, si las condiciones particulares
del mercado no permiten determinar las tasas de interés
de mercado.
• L
 os pasivos financieros según las NIIF se miden
posteriormente al costo amortizado utilizando el método
de la tasa de interés efectiva, a excepción de los pasivos
financieros al valor razonable con cambios en resultados,
que se miden por su valor razonable. Sin embargo, un
pasivo financiero surgido de un instrumento derivado que
esté vinculado con y deba ser liquidado mediante la
entrega de un instrumento de patrimonio sin cotización
cuyo valor razonable no pueda ser medido con fiabilidad,
se mide al costo. Las NIIF también establecen reglas
particulares de medición para otros pasivos financieros
que surjan cuando la transferencia de un activo financiero
no reuniera los requisitos para su baja en cuentas o se
aplique el enfoque de la “implicación continuada”, como
9
así también para los contratos de garantía financiera,
y para otros compromisos de otorgar préstamos a una
tasa de interés inferior a la vigente en el mercado. Según
los PCGA argentinos, los pasivos financieros se miden
considerando la posibilidad o intención de su cancelación
anticipada: si se cumpliera esta condición, los pasivos
financieros se miden por sus valores descontados
utilizando la tasa de interés que un acreedor aceptaría
para recibir su pago anticipado; en caso contrario, los
pasivos financieros se miden por sus valores descontados
utilizando las tasas de interés efectivas determinadas al
momento de la medición inicial. Excepcionalmente, los
PCGA argentinos admiten que ciertos pasivos financieros
puedan medirse por sus montos no descontados, si
las condiciones particulares del mercado no permiten
determinar las tasas de interés de mercado.
• S
 egún las NIIF, los cambios en los valores razonables de
los activos y pasivos financieros al valor razonable con
cambios en resultados se reconocen en resultados,
mientras que los cambios en los valores razonables de los
activos financieros disponibles para la venta se reconocen
en el otro resultado integral, con la excepción de las
pérdidas por deterioro del valor y las ganancias y pérdidas
de diferencias de cambio en moneda extranjera hasta
que tales activos financieros disponibles para la venta se
den de baja, momento en el cual la ganancia o pérdida
acumulada reconocida previamente en el otro resultado
integral deberá reclasificarse del patrimonio al resultado.
Sin embargo, los intereses calculados por el método de
la tasa de interés efectiva siempre se reconocen en
resultados. Para los activos y pasivos financieros llevados
al costo amortizado, se reconoce una ganancia o pérdida
en resultados cuando el activo o pasivo financiero se dé
de baja o haya deteriorado su valor, así como a través del
proceso de amortización. Los PCGA argentinos siguen
reglas similares para el reconocimiento de las pérdidas y
ganancias surgidas de los activos y pasivos financieros,
salvo por el hecho de que los activos financieros
disponibles para la venta y el otro resultado integral son
conceptos que no existen en los PCGA argentinos.
• S
 egún los PCGA argentinos, los activos y pasivos
financieros con de partes relacionadas, que surjan de
transacciones financieras y otras transacciones no
comerciales, incluidas aquéllas que se pacten sin interés,
o inclusive con una tasa de interés inferior a la vigente en el mercado, se miden según sus cláusulas contractuales
(que podrían ser los valores nominales). Según las NIIF,
para estos activos y pasivos financieros se aplica la regla
general, por lo que se miden al costo amortizado
utilizando las tasas de interés de mercado.
• S
 egún las NIIF, la baja en cuentas de los activos
financieros se rige por el concepto de riesgos y beneficios
y el concepto de control. En ese sentido, una entidad
deberá dar de baja en cuentas un activo transferido
solamente si se han transferido de manera sustancial
NIIF vs. PCGA en Argentina - Un breve resumen de diferencias significativas
todos los riesgos y beneficios inherentes a su propiedad.
De no ser éste el caso, la entidad deberá seguir
reconociendo el activo, aunque lo haya transferido. Sin
embargo, si la entidad no ha transferido ni ha retenido
de manera sustancial todos los riesgos y beneficios
inherentes a la propiedad del activo transferido, la entidad
deberá dar de baja el activo transferido solamente si no
ha retenido el control sobre tal activo. Por el contrario, si
la entidad ha retenido el control sobre el activo, deberá
seguir reconociendo dicho activo en la medida de su
implicación continuada sobre el mismo. Al dar de baja en
cuentas un activo financiero, la diferencia entre el
importe en libros (medido a la fecha de la baja) y la suma
de (i) la contraprestación recibida (incluyendo cualquier
nuevo activo obtenido menos cualquier pasivo asumido),
y (ii) cualquier resultado acumulado que haya sido
reconocido directamente en el otro resultado integral, se
reconocerá en resultados. Las reglas para la baja en
cuentas de los activos financieros según los PCGA
argentinos son mucho más simples, dado que no toman
en consideración el concepto de control ni el concepto de
la implicación continuada. Esto puede ocasionar que
ciertos activos financieros dados de baja en cuentas
(y las ganancias y pérdidas relacionadas, reconocidas
en resultados) según los PCGA argentinos no
necesariamente deban ser dados de baja según las NIIF,
como es el caso de ciertos instrumentos financieros
titulizados a través de fideicomisos financieros.
• S
 egún las NIIF, un pasivo financiero se eliminará del
estado de situación financiera cuando, y sólo cuando, se
haya extinguido (esto es, cuando la obligación
especificada en el correspondiente contrato haya sido
pagada o cancelada, o bien haya expirado). La diferencia
entre el importe en libros de un pasivo financiero que
haya sido cancelado o transferido a un tercero y la
contraprestación pagada, en la que se incluirá cualquier
activo transferido distinto del efectivo o pasivo asumido,
se reconocerá en resultados. Como las reglas para la baja
de los pasivos financieros según los PCGA argentinos son
mucho más simples, podrían surgir diferentes
interpretaciones que podrían resultar en distintos
momentos a ser considerados para la baja en cuentas (y
las ganancias y pérdidas relacionadas, reconocidas en
resultados) de un mismo pasivo financiero, según cuál sea
la norma contable aplicada.
• S
 egún las NIIF, una permuta entre un prestamista y un
prestatario, de instrumentos de deuda con condiciones
sustancialmente diferentes, se contabilizará como una
cancelación del pasivo financiero original, reconociéndose
un nuevo pasivo financiero. Igual tratamiento se seguirá
cuando se produzca una modificación sustancial de las
condiciones actuales de un pasivo financiero. La
diferencia entre el importe en libros de un pasivo
financiero que ha sido cancelado o transferido a un
tercero y la contraprestación pagada, en la que se incluirá
cualquier activo transferido distinto del efectivo o pasivo
10
asumido, se reconocerá en resultados. Según las NIIF, las
condiciones son significativamente diferentes si el valor
presente descontado de los flujos de efectivo según los
nuevos términos, utilizando la tasa de interés efectiva
original, difiere al menos en 10% del valor presente
descontado de los flujos de efectivo restantes del pasivo
financiero original. Según los PCGA argentinos, las reglas
para la contabilización de los efectos de la cancelación
de un pasivo financiero original y el reconocimiento de
un nuevo pasivo financiero, son bastante similares, a
excepción de lo siguiente: (i) para determinar si se cumple
el parámetro antes indicado del 10%, los flujos de efectivo
según los nuevos términos se descontarán utilizando una
tasa de interés de mercado al momento de la cancelación;
y (ii) la cancelación de pasivos financieros con partes
relacionadas se contabilizará teniendo en cuenta las
cláusulas contractuales, lo cual implicaría no reconocer
ningún resultado surgido de la cancelación.
• E
 l reconocimiento y la medición de los derivados
financieros y reglas aplicadas a la contabilidad de
coberturas se tratan con mucho mayor detalle en las NIIF
que en los PCGA argentinos. No obstante, en general no
habría diferencias sustanciales, excepto por lo siguiente:
—
Las NIIF requieren que los derivados financieros (activos y pasivos) se midan por su valor razonable
(por lo general representado por los precios cotizados
en un mercado activo, sin deducir los costos que
ocasione la venta, o utilizando otras técnicas de
valoración si estos precios no pudieran determinarse).
Los PCGA argentinos requieren que los activos
financieros originados en instrumentos derivados
que cotizan en un mercado activo se midan por su
valor neto realizable (por lo general representado
por los precios cotizados de contado, netos de los
costos que ocasione la venta, más otras ganancias no
atribuibles al financiamiento), o utilizando otras
técnicas de valoración si estos activos no tuvieran
cotización. Los PCGA argentinos requieren que los
pasivos financieros originados en instrumentos
derivados se midan por su costo de cancelación, que
es la suma de los costos necesarios para liberarse de
la obligación.
 —En el caso de las coberturas de flujos de efectivo y
las coberturas de una inversión neta en el extranjero que reúnan las condiciones establecidas por las NIIF
para la contabilidad de coberturas (entre otras condiciones, que se espere que la cobertura sea altamente eficaz), se requiere que la parte de la
ganancia o pérdida del instrumento de cobertura
que se determine que es una cobertura eficaz, sea
reconocida en el otro resultado integral, y que la
parte no eficaz de esa cobertura sea reconocida en
resultados. Según los PCGA argentinos, la parte
eficaz de la cobertura se reconoce como un
componente dentro del patrimonio, debido a que el
NIIF vs. PCGA en Argentina - Un breve resumen de diferencias significativas
concepto de otro resultado integral no existe en los
PCGA argentinos.
• L
 os requerimientos de revelación de información de los
instrumentos financieros según las NIIF son mucho más
completos y detallados que los PCGA argentinos.
Provisiones y pasivos contingentes Según las NIIF, el
importe reconocido como provisión deberá ser la mejor
estimación, al final del periodo sobre el que se informa, de
desembolso necesario para cancelar la obligación presente.
Esa mejor estimación es el importe, evaluado de manera
racional, que la entidad tendría que pagar para cancelar la
obligación al final del período sobre el que se informa o
para transferirla a un tercero a esa fecha. Debido a las
incertidumbres que rodean al importe a reconocer como
provisión, las estimaciones de cada uno de los desenlaces
posibles, así como de su efecto financiero, se determinarán
por el juicio de la gerencia, complementado por la
experiencia pasada y, en algunos casos, por informes de
expertos. Las NIIF establecen que, cuando la provisión que
se está midiendo se refiera a una población importante de
casos individuales, la obligación presente se estimará
promediando todos los posibles desenlaces por sus
probabilidades asociadas (método del “valor esperado”). En
el caso de que el rango de desenlaces sea un rango continuo,
y cada punto del mismo tenga la misma posibilidad que otro,
se utilizará el valor medio del intervalo. En circunstancias
similares, a pesar de que los PCGA argentinos no definen
específicamente el concepto de “mejor estimación”
establecido por las NIIF, la práctica habitual ha sido
reconocer las provisiones por el importe más bajo dentro del
rango de posibles desenlaces.
Para evaluar el reconocimiento o no de pasivos contingentes,
la regla de probabilidad del “more-likely-than-not” (esto es,
que la probabilidad de que un evento ocurra sea mayor que
la probabilidad de que no ocurra, es decir una probabilidad
mayor al 50%) que se aplica según las NIIF, no se aplica
según los PCGA argentinos, que requieren el reconocimiento
solamente cuando tales pasivos contingentes sean
“altamente probables” (es decir, una probabilidad que sea
significativamente mayor al 50%). En consecuencia, podrían
existir pasivos contingentes no reconocidos según los PCGA
argentinos que podrían tener que registrarse según las NIIF.
Beneficios a los empleados Según las NIIF, todos los
beneficios a los empleados a corto plazo que se prevé pagar
a cambio de los servicios prestados por los empleados
durante el período contable se reconocerán por sus importes
no descontados, como un pasivo (gasto devengado), después
de deducir cualquier importe ya pagado; y como un gasto, a
menos que otra norma requiera o permita la inclusión de
estos beneficios en el costo de un activo. Los beneficios a
los empleados a largo plazo, que no sean beneficios postempleo, se reconocerán como un pasivo, por el valor
presente de la obligación menos el valor razonable de los
activos del plan, si existieran, con los cuales se liquida
11
directamente esa obligación, ambos medidos a la fecha de
cierre del período sobre el que se informa. Según los PCGA
argentinos, todos los beneficios a los empleados a corto y
largo plazo, que no sean beneficios post-empleo, se
reconocerán por sus importes descontados al cierre del
período sobre el que se informa. Respecto de la medición
de los beneficios por terminación del contrato laboral, tanto
las NIIF como los PCGA argentinos aplican criterios similares.
Respecto de los planes de beneficios definidos, los PCGA
argentinos permiten, en circunstancias excepcionales, que
las obligaciones de beneficios post-empleo se midan por sus
importes no descontados. Según las NIIF, tales obligaciones
serán descontadas en todos los casos. Asimismo, en el caso
de entidades que adopten una política de reconocimiento de
pérdidas y ganancias actuariales en el período en el que
ocurren, en lugar de aplicar el llamado enfoque de la banda
de fluctuación o “corridor approach”, las NIIF permiten
reconocerlas en el otro resultado integral. Según los PCGA
argentinos, esta opción adicional no se encuentra disponible.
Pagos basados en acciones No existen las reglas detalladas
en los PCGA argentinos que sí existen en las NIIF. En este
caso, las reglas de reconocimiento y medición de las NIIF se
aplican generalmente como supletorias de los PCGA
argentinos. Sin embargo, las reglas de presentación e
información a revelar según las NIIF aún podrán diferir de
las de los PCGA argentinos, siendo aquéllas mucho más
detalladas que estas últimas.
Reconocimiento de ingresos
Por lo general, no surgen cuestiones diferentes acerca del
reconocimiento de ingresos al comparar las NIIF con los
PCGA argentinos. Aunque las reglas de las NIIF son más
detalladas que las de los PCGA argentinos, las bases son las
mismas. Sin embargo, aún así podrían existir algunas
diferencias en los criterios de reconocimiento de ingresos
en el caso de los contratos de construcción (por ejemplo, el
reconocimiento según los PCGA argentinos, que no permiten
las NIIF, de (i) ciertos resultados por tenencia surgidos de la
medición a valores corrientes de las obras en construcción
en función a su grado de terminación, si se cumplen ciertas
condiciones; y (ii) la medición al costo de reposición de los
insumos no incorporados al proceso de construcción); o en
la presentación como ingresos de actividades ordinarias
de ciertos componentes que deben ser segregados e
informados en forma separada (por ejemplo, (i) los
programas de fidelización de clientes que no están
contemplados específicamente en los PCGA argentinos; o
(ii) la presentación de los intereses implícitos en el estado
del resultado, revelados como ingresos de actividades
ordinarias según las NIIF, pero como costos financieros
según los PCGA argentinos).
NIIF vs. PCGA en Argentina - Un breve resumen de diferencias significativas
Acuerdos de concesión de servicios
Ernst & Young LLP
Según las NIIF, se aplican reglas específicas para la
contabilidad de los operadores privados en el marco de los
acuerdos de concesión de servicios públicos, cuando se
cumplan determinadas condiciones: (i) la concedente
controla o regula qué servicios debe proporcionar el
operador con la infraestructura, a quién debe
proporcionarlos y a qué precio; y (ii) la concedente controla
(a través de la propiedad, del derecho de uso o de otra
manera) cualquier participación significativa en la
infraestructura al final del plazo del acuerdo. Según estas
reglas, las infraestructuras construidas o adquiridas por el
operador en nombre de la concedente para los propósitos
de la concesión no se reconocen como elementos de
propiedades, planta y equipo. El reconocimiento y la
medición de la contraprestación recibida por el operador de
parte de la concedente puede incluir (i) un activo financiero,
en la medida en que el operador tenga un derecho
contractual incondicional a recibir de la concedente, efectivo
u otro activo financiero, (ii) un activo intangible, en la
medida en que el operador reciba un derecho (una licencia)
a efectuar cargos (a cobrar) a los usuarios del servicio
público; o (iii) ambos. Debido a que actualmente los PCGA
argentinos aún no tienen reglas detalladas para la
contabilización de estos acuerdos de concesión de servicios,
las reglas de las NIIF podrían aplicarse supletoriamente en
estos casos.
Industrias especializadas
El reconocimiento, la medición y la presentación de los
activos biológicos son bastante similares en las NIIF y en los
PCGA argentinos, ya que ambos cuerpos normativos
aplican el modelo del valor razonable en estos casos. Sin
embargo, existen reglas específicas en las NIIF para los
contratos de seguro y para la exploración y evaluación de
recursos minerales, que no existen en los PCGA argentinos.
En este sentido, las excepciones transitorias permitidas por
las NIIF específicas que regulan estas actividades, en lo que
se refiere a la aplicación del Marco Conceptual y otras NIIF
hasta tanto se completen otros estudios detallados para
esas actividades, no están contempladas en los PCGA
argentinos. Es por ello que, por ejemplo, ciertos costos de
exploración y evaluación incurridos antes de que sea posible
demostrar la factibilidad técnica y la viabilidad comercial de
extraer un recurso mineral deberían capitalizarse según las
NIIF, pero deberían contabilizarse como gastos según los
PCGA argentinos.
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