Dirección General de Impuestos Internos Oficina del Dictamen Fiscal LA FIGURA DEL DICTAMEN E INFORME FISCAL: Aspectos Normativos, Obligaciones, Sanciones Administrativas y Penales, Deficiencias Recurrentes Los criterios vertidos son responsabilidad de los expositores y no constituyen consulta de la Administración Tributaria Expositores: Victoria Menjivar de Martínez José Antonio Molina Moreno LOGO www.themegallery.com 23 de mayo de 2013 I PARTE GENERALIDADES OBLIGACIONES SANCIONES ADMINISTRATIVAS SANCIONES PENALES I PARTE GENERALIDADES Propósitos del Dictamen Fiscal Promover la cultura tributaria: Los contribuyentes que han nombrado auditor, pueden conocer los incumplimientos tributarios, a fin de corregirlos oportunamente, y disminuir la contingencia fiscal. Herramienta de control: Permite a la Administración Tributaria, mediante la participación de un profesional externo conocer el comportamiento tributario de los contribuyentes, lo cual constituye un insumo para los planes de fiscalización y gestión. Contribuye al logro de las metas presupuestarias: Mediante los valores pagados por los contribuyentes ya sea voluntariamente o en forma inducida como resultado de las gestiones o fiscalizaciones de la Administración Tributaria. Normativa de Países considerados para regular la figura del Dictamen Fiscal Estados Unidos de América: Norma de Atestación emitidas por el Instituto Americano de Contadores Públicos (AICPA). Estados Unidos Mexicanos: Dictamen Fiscal emitido por Contadores Públicos Arts. 32-A y 52 del Código Fiscal de la Federación, en relación a Capítulo III, Sección Primera del Reglamento del Código Fiscal de la Federación. República del Ecuador: Informe de Cumplimiento Tributario (ICT) Art. 102 (Antes Art. 99) de Ley de Régimen Tributario Interno, en relación con Art. 213 de su Reglamento. Dictamen Fiscal en América Latina DESCRIPCIÓN NATURALEZA MEXICO Obligatorio EL SALVADOR GUATEMALA NICARAGUA Obligatorio Opcional para casos de garantizar solicitudes de reintegro IVA y de declaración de Impuesto sobre la Renta en régimen optativo. Opcional para garantizar cumplimiento de obligaciones tributarias Puede sustituirse por obligaciones de información OPINIÓN Es un dictamen derivado del financiero, que se acompaña de un informe de situación fiscal. Es un dictamen con opinión de cumplimiento de obligaciones tributarias que se acompaña de un informe fiscal Declaración de procedencia del valor de reintegro solicitado. Es una declaración de cumplimiento DOCUMENTOS 40 (23 obligatorios y 17 circunstanciales) 18 (11 obligatorios y 7 circunstanciales) 6 (5 obligatorios 1 circunstancial) S/R 6 Dictamen Fiscal CONCEPTO DE DICTAMEN E INFORME FISCAL (Art. 129 Código Tributario de El Salvador) Dictamen Fiscal: Es el documento en el que conste la opinión relacionada con el cumplimiento de las obligaciones tributarias del contribuyente, emitida por un Licenciado en Contaduría Pública o un Contador Público Certificado, en pleno uso de sus facultades profesionales de conformidad a lo establecido en la Ley Reguladora del Ejercicio de la Contaduría. Informe Fiscal: Se entenderá el documento que contendrá un detalle del trabajo realizado por el auditor y los resultados obtenidos. Auditor: Licenciado en Contaduría Pública o Contador Público Autorizado DOCUMENTOS QUE SE PRESENTAN A LA A. T. (Art. 134 Código Tributario de El Salvador) Dictamen Fiscal Informe Fiscal Estados Financieros Notas a los Estados Financieros Anexos (Generales y Específicos) Usuarios de los Dictamenes Fiscales Dirección General de Impuestos Internos Dirección General de Aduanas Fiscalía General de la República Consejo de Vigilancia de la Profesión de la Contaduría Pública y Auditoria Superintendencia del Sistema Financiero Contribuyentes DATOS RELEVANTES DE LA FIGURA DEL DICTAMEN FISCAL EN 12 AÑOS NOMBRAMIENTOS DE AUDITOR Y DICTÁMENES PRESENTADOS 6,800 6,500 6,200 5,900 5,600 5,300 5,000 4,700 4,400 4,100 3,800 3,500 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011 2012 CONTRIBUYENTES OBLIGADOS A NOM BRAR AUDITOR DICTÁM ENES FISCALES RECEPCIONADOS Cantidad de Sanciones a Contribuyentes y Auditores 800 709 700 600 491 500 387 400 384 311 300 200 239 180 192 162 100 52 75 83 103 41 74 58 60 2007 2008 2009 80 48 0 0 2003 2004 2005 2006 Cantidad de Sanciones Auditores 2010 2011 Cantidad de Sanciones Contribuyentes 2012 Valores Pagados por Auditores y Contribuyentes $350,000 $325,000 $300,000 $275,000 $250,000 $225,000 $200,000 $175,000 $150,000 $125,000 $100,000 $75,000 $50,000 $25,000 $0 2003 2004 2005 Valores Pagados Auditores 2006 2007 2008 2009 2010 2011 Valores Pagados Contribuyentes 2012 Millones Incumplimientos Reportados por los Dictaminadores $15 $14.7 $14 $12.5 $13 $11.5 $12 $11.7 $11 $10.9 $10 $9 $8.4 $8 $6.9 $7 $6 $4.6 $6.6 $5.5 $5 $7.1 $5.6 $5.0 $3.6 $4 $3.1 $3.3 $3 $2 $7.7 $7.2 $3.1 $2.4 2001 2002 2003 2004 $2.9 2005 Producción Voluntaria $3.3 2006 2007 2008 2009 2010 2011 Producción Cuantificada I PARTE OBLIGACIONES Regulación del Contador Público MARCO LEGAL: Código Tributario: Título III, Sección Séptima Reglamento de Aplicación del Código Tributario: Título III, Capítulo VI Ley Reguladora del Ejercicio de la Contaduría MARCO TÉCNICO: Norma de Auditoría para el Cumplimiento de Obligaciones Tributarias Código de Ética Profesional Norma de Educación Continuada Normas de Auditoría Internacionales OBLIGADOS A NOMBRAR AUDITOR FISCAL (Art. 131 Inc. 1° Código Tributario de El Salvador) Ser Contribuyente Con un activo superior a ¢ 10,000,000($ 1,142,857.14) o Ingresos superiores a ¢ 5,000,000 ($ 571,428.57), que correspondan al año inmediato anterior. Las sociedades resultantes de la fusión o transformación. Las sociedades en liquidación PLAZO PARA NOMBRAR AUDITOR FISCAL (Art. 131 Incs. 2°, 3° y 5° Código Tributario de El Salvador) CONTRIBUYENTE RESPONSABLE DE NOMBRAR AUDITOR PERSONA NATURAL POR SI MISMOS O APODERADO SUCESIONES SUCESOR O CURADOR FIDEICOMISO DELEGADO FIDUCIARIO INSTITUCIÓN AUTONOMA CONSEJO DIRECTIVO O AUTORIDAD RECTORA DOCUMENTO PROBATORIO PLAZO PARA NOMBRAR CARTA OFERTA O CONTRATO CERTIFICACIÓN DE ACTA PERSONAS JURIDICAS NO DOMICILIADAS POR REPRESENTANTE EN EL PAÍS CARTA OFERTA O CONTRATO PERSONAS JURIDICAS DOMICILIADAS JUNTA GENERAL DE SOCIOS, ACCIONISTAS O ASOCIADOS CERTIFICACIÓN DE ACTA Dentro de los cinco (5) meses de finalizado el año anterior. Al momento de tomar el acuerdo, en el caso de sociedades en proceso de fusión, transformación o disolución. PLAZOS PARA INFORMAR NOMBRAMIENTO, RENUNCIA O SUSTITUCIÓN (Art. 131 Incs. 3°, 4° y 5° Código Tributario, Reformas 2004, se incorpora formulario y se dejan claros los requisitos) Nombramiento Original 10 días hábiles Nombramiento por Renuncia 5 días hábiles Renuncia del auditor 5 días hábiles Nombramiento por Remoción 10 días hábiles PERIODOS DEL DICTAMEN FISCAL (Art. 130 Y 131 Inc. 1° Código Tributario de El Salvador) Del 1 de enero al 31 de diciembre de cada año. Sociedades resultantes de fusión o transformación, por el ejercicio en que ocurran dichos actos, y por el ejercicio siguiente. Sociedades en liquidación, a partir de la fecha de inscripción de disolución hasta el período en que finalicen los trámites y previo a inscripción de liquidación. Obligaciones de los Contribuyentes de proporcionar información a los auditores (Art. 133 Código Tributario de El Salvador, Reformado dic. 2004, se aclara la responsabilidad de los E.F. y anexos) Los contribuyente que nombren auditor, deberán suministrarle: • Los estados financieros con sus respectivas notas. • Las conciliaciones tributarias e información suplementaria según el Reglamento de Aplicación del Código Tributario. • La información, registros y demás documentos que el Auditor requiera para la emisión del dictamen e informe fiscal. • Copia del dictamen e informe fiscal del auditor fiscal predecesor. OBLIGACIONES DEL AUDITOR FISCAL (1/7) (Art. 135 Código Tributario de El Salvador) • Literal a): Emitir Dictamen e Informe Fiscal de acuerdo al Art. 132 C.T. salvadoreño. – Dejará constancia del cumplimiento o no de obligaciones tributarias formales o sustantivas. – Que estén incluidas en el período a dictaminar, con excepción de las relacionadas al Impuesto a la Transferencia de Bienes Raíces. – Deberá opinar. – Firma de Auditor nombrado que dictamina. – Presentarse por escrito en el plazo legal. • INFRACCIÓN ART. 248 LIT. C); • SANCIÓN (5 SALARIOS MÍNIMOS) 22 OBLIGACIONES DEL AUDITOR FISCAL (2/7) (Art. 135 Código Tributario de El Salvador, reformado dic. 2004) • Literal b): Guardar la más absoluta independencia de criterio con respecto al sujeto pasivo que lo ha dictaminado. Cumplir con las normas que el Reglamento de Aplicación del Código Tributario establecen respecto de la ejecución técnica de su trabajo. (Ver Art. 58 del R.A.C.T.) •INFRACCIÓN ART. 248 LIT. D); •SANCIÓN (5 SALARIOS MÍNIMOS) 23 OBLIGACIONES DEL AUDITOR FISCAL (3/7) (Art. 135 Código Tributario de El Salvador, reformado dic. 2009 deja claro la base técnica para realizar el trabajo) • Literal c): Examinar las operaciones del sujeto pasivo dictaminado de conformidad con: – Los Principios de Contabilidad que establezca el Consejo de Vigilancia de la Profesión de Contaduría Pública y Auditoría. – Leyes tributarias y Código Tributario. Realizar el examen mediante aplicación de normas técnicas de auditoría que establezca el referido Consejo de Vigilancia. • • INFRACCIÓN ART. 248 LIT. D); SANCIÓN (5 SALARIOS MÍNIMOS) 24 OBLIGACIONES DEL AUDITOR FISCAL (4/7) (Art. 135 Código Tributario de El Salvador) • Literal d): Garantizar que lo expresado en el Dictamen e Informe Fiscal, esté respaldado en: – Los asientos contables en libros legalizados. – Registros auxiliares y cualquier otro registro especial. – Que conforme a las leyes tributarias, leyes especiales y a la técnica contable, deba llevar el sujeto pasivo, – Así como la documentación que sustenta dichos registros, • • INFRACCIÓN ART. 248 LIT. D); SANCIÓN (5 SALARIOS MÍNIMOS) 25 OBLIGACIONES DEL AUDITOR FISCAL (5/7) (Art. 135 Código Tributario de El Salvador, reformado dic. 2004, se aclara la obligación de proporcionales papeles de trabajo a la A:T:) • • • Literal e): Atender los requerimientos que formule la Administración Tributaria. – Suministrando dentro de los plazos que esta señale, la información solicitada. – Incluyendo Papeles de Trabajo. INFRACCIÓN ART. 248 LIT. E); SANCIÓN (12 SALARIOS MÍNIMOS) 26 OBLIGACIONES DEL AUDITOR FISCAL (6/7) (Art. 135 Código Tributario de El Salvador) • Literal f): Reflejar en el Dictamen e Informe Fiscal del sujeto pasivo dictaminado: – La situación tributaria – Nota o apartado que las operaciones realizadas con sujetos relacionados o con sujetos domiciliados, constituidos o ubicados en países , estados o territorios con regímenes fiscales preferentes, de baja o nula tributación o paraísos fiscales cumplen con las leyes tributarias y el Código Tributario (reforma dic. 2009) • • • Para la A.T. tendrá el mismo numero asignado por el CVCPYA, (reformado dic. 2009) INFRACCIÓN ART. 248 LIT. D); SANCIÓN (5 SALARIOS MÍNIMOS) 27 OBLIGACIONES DEL AUDITOR FISCAL (7/7) (Art. 134 Código Tributario) - • Presentar a la AT el dictamen fiscal conjunto con el informe fiscal, estados financieros, conciliaciones tributarias e información suplementaria: Dictamen General: El 31 de mayo del año siguiente al período que se dictamina. Dictamen por Transformación de sociedades: El 31 de mayo de cada período obligado a dictaminar. Dictamen por Fusión de sociedades: Dentro de los dos(2) meses siguientes al del cierre del ejercicio en que se tomó el acuerdo de fusión. 28 OBLIGACIONES DEL AUDITOR FISCAL (7/7) (Art. 134 Código Tributario) Dictamen por Fusión de sociedades: (Continuación) Dentro de los dos (2) meses siguientes al del cierre del ejercicio en que se inscribió en el Registro de Comercio la escritura de fusión, para la sociedad resultante o subsistente de la fusión. El 31 de mayo del ejercicio siguiente al de la inscripción de la escritura de fusión, para la sociedad resultante o subsistente. Caso Especial: Si en el mismo año que se tomó el acuerdo también se inscribe escritura de fusión, se presentara un solo dictamen para año. Si una de las sociedades absorbidas está obligada a nombrar auditor por cumplir parámetro de ingresos o activos, según lo dispuesto en Art. 131 Lits. a) ó b) del Código Tributario, el plazo para presentar el dictamen fiscal será el mismo de la sociedad absorbente. 29 OBLIGACIONES DEL AUDITOR FISCAL (7/7) (Art. 134 Código Tributario) • Dictamen por Liquidación o disolución de sociedades: Dentro de los dos(2) meses siguientes al del cierre del ejercicio en que se tomó el acuerdo de disolución o se notificó la sentencia de disolución. Al 31 de mayo para los ejercicios siguientes, y mientras no se haya inscrito escritura de disolución. Dentro de los dos (2) meses siguientes al del cierre del ejercicio en que se inscribió en el Registro de Comercio la escritura de disolución. Al 31 de mayo para los ejercicios siguientes, y mientras no se haya aprobado balance final de liquidación. Dentro del mes siguiente al de la fecha de la aprobación del balance final de liquidación por la junta general. 30 OBLIGACIONES DEL AUDITOR FISCAL (7/7) (Art. 134 Código Tributario) • Ejemplo de plazo dictamen fiscal por fusión de sociedades OBLIGADO A DICTAMINARSE TIPOS DE DICTAMEN FECHA DE PRESENTACIO N EJERCICIO A DICTAMINAR LA RESULTANTE O FUSION O SUBSISTENTE CON BASE EN EL TRANSFORMACION ART. 131 LITERAL C) DEL C.T. 2012, SI CORRESPONDE AL EJERCICIO EN EL CUAL SE EMITIO LA RESULTANTE O FUSION O SUBSISTENTE CON BASE EN EL TRANSFORMACION ART. 131 LITERAL C) DEL C.T. 2012, SI EL ACUERDO FUE INCRITO EL 28/02/2013 14/12/2012 SOLO SI CUMPLE CON CUALQUIERA DE LOS GENERAL PARAMETROS DEL ART. 131 LITERAL a) o b) 28/02/2013 2012 28/02/2013 31 SI EN EL MISMO AÑO QUE SE TOMO EL ACUERDO TAMBIEN SE INCRIBE, SE PRESENTARA UN SOLO DICTAMEN PARA DICHO EJERCICIO 2012 REGLA ESPECIAL, DE ACUERDO A LO ESTABLECIDO EN EL ART. 134 LITERAL a) PROCEDIMIENTOS TÉCNICOS A CUMPLIR POR EL AUDITOR FISCAL (Norma para Auditoría de Cumplimiento de Obligaciones TributariasNACOT) • Obtener un entendimiento de las obligaciones formales y sustantivas de las leyes tributarias. (parrafo 16 ) • Planear y supervisar el trabajo. ( parrafo 17 ) • Considerar porciones relevantes del control interno sobre el cumplimiento tributario. • Obtener evidencia suficiente incluyendo pruebas de cumplimiento. ( parrafos 25 y 26 ) • Considerar eventos subsecuentes. • Formarse una opinión acerca de si la entidad cumplió con las obligaciones formales y sustantivas. ( parrafo 33) 32 PROCEDIMIENTOS TÉCNICOS A CUMPLIR POR EL AUDITOR FISCAL (Art. 135 Lit. b) Código Tributario de El Salvador y Art. 58 de su Regl.) • Planificación de la auditoría y supervisión adecuada. (Art. 58 Lit a ) Reglamento ) • Estudio y Evaluación del Control Interno para determinar riesgos fiscales. ( Art. 58 Lit. b ) Reglamento) • Examinar elementos probatorios contenidos en los Estados Financieros, Notas financieras, Declaraciones y pruebas relacionadas. ( Art. 58 Lit. c ) Reglamento) • Emitir Dictamen Fiscal en el que conste el cumplimiento o no de las Obligaciones del Contribuyente. ( Art. 58 Lit. d ) Reglamento) 33 oportuna y SANCIONES ADMINISTRATIVAS AL AUDITOR FISCAL 1/4 INCUMPLIMIENTO (Art. 131 ARTICULO INFRINGIDO Del ARTICULO Código Tributario) SANCIONATORIO SANCIÓN ATENUANTE Y GRADUALIDAD (ART) NO PRESENTAR O PRESENTAR FUERA DE Art. 134 C.T. PLAZO EL DICTAMEN E INFORME FISCAL Art. 248 Lit. a) C.T. Multa de 12 salarios mínimos mensuales y Art. 261 C.T. y Art. 262A C.T., en lo aplicable. Art. 248 Lit. b) C.T. Multa de 9 salarios mínimos mensuales Dictamen e Informe Fiscal no están conforme Art. 132 C.T. a lo dispuesto en el y Art. 135 a) artículo 132 Código C.T. Tributario Art. 248 Lit. c) C.T. No ha cumplido con las normas que el Reglamento de Aplicación de este Art. 135 b) C.T. Art. 248 Lit. d) C.T Código establece respecto de la ejecución técnica de su trabajo. 34 Multa de 4 salarios mínimos mensuales Multa de 5 salarios mínimos mensuales Art. 261 C.T. y Art. 262A C.T., en lo aplicable. Art. 261 C.T. y Art. 262A C.T., en lo aplicable. SANCIONES ADMINISTRATIVAS AL AUDITOR FISCAL 2/4 INCUMPLIMIENTO ARTICULO INFRINGIDO No examinar las operaciones del sujeto pasivo dictaminado que estén de conformidad a Art. 135 c) C.T. los Principios de Contabilidad que establezca el CVPCPA, las leyes tributarias y C.T. No garantizar que lo expresado en el Dictamen e Informe Fiscal este respaldado Art. 135 d) C.T. en los Libros legales y demás registros que debe llevar el sujeto pasivo. ARTICULO SANCIONATORIO Art. 248 d) C.T. Art. 248 d) C.T 35 SANCIÓN ATENUANTE Y GRADUALIDAD (ART) Art. 261 C.T. y Art. 262Multa de 5 salarios A C.T., en lo aplicable. mínimos mensuales Multa de 5 salarios mínimos mensuales Art. 261 C.T. y Art. 262A C.T., en lo aplicable. SANCIONES ADMINISTRATIVAS AL AUDITOR FISCAL 3/4 INCUMPLIMIENTO (Art. No atender los requerimientos que formule la Administración Tributaria, suministrando dentro de los plazos que esta le señale, los datos y ampliaciones, justificaciones y explicaciones e informes relativos a informes y papeles de trabajo. No reflejar en el Dictamen e Informe Fiscal, la situación tributaria del sujeto pasivo dictaminado, incluyendo nota o apartado sobre las operaciones entre sujetos relacionados o sujetos domiciliados, constituidos o ubicados en países, estados o territorios con regímenes fiscales preferentes, de baja o nula tributación o paraísos fiscales cumplen con las leyes tributarias y el C.T. ARTICULO ARTICULO INFRINGIDO SANCIONATORIO 131 Del Código Tributario) Art. 135 e) C.T. Art. 135 f) C.T. Art. 248 e) C.T. Art. 248 d) C.T SANCIÓN ATENUANTE Y GRADUALIDAD (ART) Multa de 12 salarios mínimos mensuales Art. 261 C.T. y Art. 262-A C.T., en lo aplicable. Multa de 5 salarios mínimos mensuales Art. 261 C.T. y Art. 262-A C.T., en lo aplicable. 36 SANCIONES ADMINISTRATIVAS AL AUDITOR FISCAL 4/4 (Art. 248 inc. segundo y 249-A inc. final del C. T., reforma dic. 2009) FACULTADES DE LA A.T. DE INFORMARA AL CVCPYA La Administración Tributaria en el ejercicio de sus facultades legales, podrá informar al Consejo de Vigilancia de la Profesión de la Contaduría Pública y Auditoría, sobre incumplimientos de los Contadores Públicos o falta de requisitos técnicos en la elaboración de los dictámenes e informes fiscales para efectos de aplicación de la Ley Reguladora del Ejercicio de la Contaduría. 37 DELITOS PENALES DELITO PENAL ARTICULO CODIGO PENAL COMENTARIOS Evasión de Impuestos . Art. 249-A Posible como cómplice. Falsedad Ideológica Se hagan aseveraciones que no Art. 284 Inc. 2° correspondan a la realidad de lo que han auditado. 38 DELITOS PENALES DELITO PENAL ARTICULO CODIGO PENAL COMENTARIOS A) El auditor le son proporcionados documentos por el contribuyente, y en tal sentido puede llegar a suprimir, destruir u ocultar tales documentos. Supresión, Destrucción u ocultación de documentos verdaderos Art. 286 B) El auditor es requerido por la Administración Tributaria a presentar información adicional que conste en documentos que estén en su poder, aun los papeles de trabajo utilizados para la elaboración del dictamen e informe fiscal, pero se ocultan o se destruyan. 39 DELITOS PENALES DELITO PENAL Uso y tenencia de documentos falsos ARTICULO CODIGO PENAL Art. 287 COMENTARIOS El auditor fiscal elabora su dictamen e informe fiscal a partir de los documentos, registros y demás información que le proporciona el contribuyente, llega a su conocimiento de que los mismos son falsos (material o ideológicamente) y aún así los utiliza para realizar su cometido. 40 II PARTE RESULTADOS DEL PLAN DE REVISION DE PAPELES DE TRABAJO A DICTAMINADORES FISCALES OFICINA DEL DICTAMEN FISCAL FACULTADES DE LA ADMINISTRACION TRIBUTARIA RELACIONADA CON LA VERIFICACION Y REQUERIMIENTO DE INFORMACION Facultades de investigación y fiscalización Articulo 173, literal n) del C.T. Obligaciones del Auditor. Articulo 135, literal e) del C.T. Facultad para obtener información y Obligación de informar Articulo 120, inciso primero del C.T. 42 OBJETIVOS General: Comprobar el cumplimiento de la Obligaciones Tributarias de los Dictaminadores Fiscales en cuanto a los procedimientos realizados sobre la marcha para la elaboración del Dictamen e Informe Fiscal y sus anexos, a fin de que la opinión que se emita garantice el cumplimiento del correcto pago de los impuestos y de las obligaciones formales de los contribuyentes dictaminados. OBJETIVOS Específicos: Comprobar que se poseen los papeles de trabajo que soportan los procedimientos desarrollados sobre la marcha de la auditoría relacionados con dictámenes e informes fiscales del ejercicio 2012. Verificar que exista correspondencia entre la planificación de auditoría y los procedimientos con enfoque tributario ejecutados a la fecha de la visita. CRITERIOS DE SELECCIÓN La Oficina del Dictamen Fiscal y la Unidad de Selección de Casos, realizarán la selección de los casos que de acuerdo a sus análisis, interés fiscal y en atención a los señalamientos e incumplimientos detectados en las visitas realizadas a firmas auditoras y auditores independientes, ameriten ser verificadas. Dentro de los criterios a considerar para seleccionar a los auditores o firmas independientes se encuentran los siguientes: CRITERIOS DE SELECCIÓN Clasificados en la cartera de Grandes, Medianos y Otros contribuyentes, que se encuentran ubicados geográficamente en todo el país. Que hayan sido nombrados por más de 15 contribuyentes para dictaminar el ejercicio 2012. No tener antecedentes de programación bajo el plan Verificación Dictaminador Fiscal (DDA) durante los años 2010, 2011 y 2012. CRITERIOS DE SELECCIÓN Presentaron Dictámenes Fiscales sin deficiencias formales y sustantivas en dos años consecutivos (Ejercicio 2011 y 2010). Presentaron Dictámenes Fiscales de los ejercicios 2010 extemporánea. y 2011 de forma Profesionales con edad mayor a 70 años de edad y que hayan presentado Dictámenes e informes Fiscales de los ejercicios 2010 y 2011. CRITERIOS DE SELECCIÓN Tener antecedente de programación de fiscalizadores originadas por baja tributación en Renta, respecto a la actividad económica del contribuyente. No haber informado sustitución de auditor fiscal para el ejercicio 2012. PROCEDIMIENTOS GENERALES Revisar los papeles de trabajo del auditor o firma de auditores, examinando el cumplimiento de las obligaciones relacionadas con la ejecución técnica del trabajo y examen de las operaciones de acuerdo a los arts. 135 literales b) y c) del Código Tributario en relación con los arts. 58, 71 y 72 de su Reglamento de Aplicación, así como la Norma para Auditoría de Cumplimiento de Obligaciones Tributarias (NACOT). RESULTADOS PRELIMINARES DEL PLAN REVISION DICTAMINADORES, ASPECTOS PRÁCTICOS DE LAS DEFICIENCIAS MÁS RECURRENTES LOGO www.themegallery.com DEFICIENCIAS EN LA PLANEACION CONCEPTO DE LA DEFICIENCIA % DE AUDITORES No refleja un conocimiento general del negocio 12 Sin estudio y evaluación del Control Interno. 6 No hay evidencia la determinación de riesgos fiscales y alcance de los mismos 18 DEFICIENCIAS DETERMINADAS EN RESPUESTA A LOS RIESGOS CONCEPTO DE LA DEFICIENCIA Sin procedimientos en precios de transferencia Sin procedimientos para la verificación de costos y gastos de acuerdo Art. 28, 29, 29-A, 30 % DE AUDITORES 91 73 En la Adquisición de bienes y servicios no costa verificación de la correcta deducción conforme al Art. 65 Ley IVA. 39 No efectuó procedimientos encaminados a la verificación de las retenciones de Impuesto sobre la renta, con base a los art. 155, 156 y 158 del código tributario. 18 No efectuó procedimientos encaminados a obtener evidencia suficiente y competente en la que conste la verificación de la reserva legal deducible según lo contenido en el art. 31 Ley de Renta 3 No existen papeles de trabajo que documenten procedimientos para la verificación de ingresos gravables, exentos y no sujetos 12 no elaboro cuadro de análisis comparativo de ingresos registrados en libros de ventas IVA y registros contables legales 3 DEFICIENCIAS DETERMINADAS EN RESPUESTA A LOS RIESGOS CONCEPTO DE LA DEFICIENCIA % DE AUDITORES Anulación de documentos de IVA 6 Auto consumo de bienes y servicios 9 No hay evidencia de que los saldos de las cuentas reflejadas en los E.F. hayan sido cotejadas a registros contables, E.F. y declaraciones respectivas No evidencia la verificación de registros de control de inventarios y la toma física de inventarios. No suministro dentro de los plazos establecidos, los datos, ampliaciones, justificaciones relativos que corresponden al Dictamen e Informe Fiscal. No ha dejado constancia del cumplimiento de las obligaciones formales y sustantivas. 12 12 6 6 Requisitos de Deducibilidad del Crédito Fiscal (ART. 65 Y 65-A DE IVA) 1. Los bienes están destinados al activo realizable o al activo fijo 2. Que el bien o servicio conserve su individualidad y no sea adherido a un activo fijo 3. Indispensable para el objeto, giro o actividad del contribuyente 4. Indispensable para la generación de operaciones gravadas y que generen debito fiscal, o de operaciones gravadas con tasa cero por ciento. 5. Debe estar documentada con el Comprobante de crédito fiscal original. 6. Que el crédito fiscal esté separado del valor de los bienes o servicios 7. Documento que compruebe la importación y el impuesto pagado 54 Requisitos de Deducibilidad del Crédito Fiscal 8. Transacciones registradas en el libro de compras, contabilidad formal y libros especiales. 9. Bienes registrados en libro control de inventarios 10. Si es importación de servicios que conste el mandamiento de pago del impuesto 11. Crédito fiscal en exceso a la alícuota o tasa legal 12. Pagado con cheque, transferencia bancara, tarjeta de crédito o de débito (iguales o mayores a 58 S.M) 13. Que el CCF no esté a nombre del adquirente 14. Que no esté soportado el impacto de la operación económica 55 Requisitos de Deducibilidad de Costos y GastosCedulas de Gastos.xls A. Costo y gasto necesario para la producción de la renta y para la conservación de su fuente. B. Costos y gastos para generar renta gravada. C. Que esté contemplado en la Ley. D. Costo o gasto sujeto de retención que se le haya efectuado y enterado la retención. E. Costos y Gatos documentado y registrado. F. Existencia efectiva de la operación. G. Documento a nombre del adquirente. 56 Requisitos de Deducibilidad H. Existe soporte del impacto económico. I. Numeración del documento autorizado por la DGII. J. Modificación en cifras de costos y gastos definitivas de los libros legales y auxiliares o registros especiales, está certificada por contador público autorizado K. Gasto pagado mediante cheque, transferencia bancaria, tarjeta de crédito o débito ( valor mayor o igual a 25 S.M.) L. Gasto documentado mediante contrato, escritura pública o mediante otro documento que regula el derecho Civil o mercantil (Permuta, dación en pago, mutuos de bienes o dinerarios, compensaciones de deuda u operaciones contables) 57 Requisitos de deducibilidad de la Depreciación ART. 30 DE RENTA a. Que los bienes sean utilizados para la producción de la renta gravada o conservación de ésta. b. Bienes de trabajo consumidos en el año. c. Parte proporcional a la cuota anual por bienes adquiridos en el año. d. Porcentaje de depreciación de acuerdo al artículo 30 numeral 3) de la LISR. e. El % de depreciación no ha sido modificado. f. Porcentaje de depreciación modificado y autorizado por la A.T. g. Valor del bien documentado 58 Requisitos de deducibilidad de la Depreciación h. Depreciación sin considerar Revaluó o Valuó. i. Bienes depreciados están en uso. j. El bien depreciado está a nombre del contribuyente. k. Se lleva registros detallados por depreciación. l. La depreciación corresponde al año examinado. m. La depreciación corresponde a la parte de la generación de ingresos gravables. n. El bien depreciable no ha sido redimido fiscalmente 59 PRINCIPALES DEFICIENCIAS EN LA ELABORACIÓN DE PAPELES DE TRABAJO OFICINA DEL DICTAMEN FISCAL El Dictamen e Informe Fiscal no están conforme a lo dispuesto en el artículo 132 de este Código (Art. 135 a) C.T.) No evidencia en sus papeles de trabajo un conocimiento general del negocio. No proporciono evidencia de haber realizado un estudio y evaluación de control interno de la contribuyente dictaminada. En sus papeles de trabajo no se evidencia la determinación de riesgos fiscales y alcance de los mismos. No consta en el dictamen e informe fiscal el detalle de los incumplimientos determinados al contribuyente dictaminado. 61 No ha cumplido con las normas que el Reglamento de Aplicación de este Código establece respecto de la ejecución técnica de su trabajo. (Art. 135 b) C.T.) No ha efectuado procedimientos para la verificación de precios de transferencia. No realizó procedimientos tendientes a la verificación de costos y gastos de acuerdo a los artículos 28, 29, 29-A y 30 de la Ley de Impuesto sobre la Renta. No proporciono documentación probatoria del desarrollo de procedimientos encaminados a la verificación de retenciones de Impuesto sobre la Renta, de acuerdo a lo establecido en los artículos 155, 156 y 158 del Código Tributario. 62 No ha guardado la más absoluta independencia de criterio con respecto al sujeto pasivo que lo ha nombrado (Art. 135 b) C.T.) El auditor fiscal presta servicios de contabilidad y asesoría al contribuyente dictaminado. La esposa del auditor es empleada permanente prestando servicios de contabilidad al contribuyente auditado. El contribuyente aporta el valor mas relevante de los ingresos del auditor. 63 No ha cumplido con las normas que el Reglamento de Aplicación de este Código establece respecto de la ejecución técnica de su trabajo. (Art. 135 b) C.T.) • No realizó procedimientos encaminados a la verificación del cumplimiento de las obligaciones tributarias establecidas en los artículos 44, 45, 45-C, 45-D y 45-F de la Ley Reguladora de la Producción y Comercialización de Alcohol y de las Bebidas Alcohólicas. • No consta en los papeles de trabajo proporcionados, detalle de costos y gastos examinados, así como las cifras de costos y gastos estén respaldadas en asientos contables, en libros legalizados, registros auxiliares de acuerdo a lo estipulado en los artículos 28, 29, 29-A, 30 y 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta. 64 No ha cumplido con las normas que el Reglamento de Aplicación de este Código establece respecto de la ejecución técnica de su trabajo. Art. 135 b) C.T.) •No se encontró evidencia suficiente y competente de la verificación sobre la adquisición de bienes y servicios utilizados, que cumplan con las disposiciones del artículo 65 de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, en relación con los artículos 107, 139 y 141 del Código Tributario, detallando los requisitos legales. 65 No ha cumplido con las normas que el Reglamento de Aplicación de este Código establece respecto de la ejecución técnica de su trabajo. (Art. 135 b) C.T.) • No consta documentación que evidencie la verificación del registro ante la Dirección General de Impuestos Internos como productor de alcohol y de bebidas alcohólicas, la presentación de la declaración mensual sobre las operaciones realizadas, si existe obligación de llevar registro especial de control de inventarios de manera permanente, esto de acuerdo a lo establecido en los artículos 44, 45, 45-C, 45-D y 45-F de la Ley de Bebidas Alcohólicas. 66 No ha cumplido con las normas que el Reglamento de Aplicación de este Código establece respecto de la ejecución técnica de su trabajo. (Art. 135 b) C.T.) • No verificó que la sociedad diera cumplimiento al artículo 30 de la Ley de Impuesto sobre la Renta para deducirse gastos por depreciación. • No efectuó procedimientos encaminados a verificar que las donaciones se encuentren soportadas en comprobantes cuya numeración haya sido asignada y autorizada por la Administración Tributaria, y que sean menores o iguales al límite máximo del valor resultante de restar a la renta neta del donante en el período o ejercicio de imposición respectivo, el valor de la donación, de conformidad a los artículos 29 numeral 17 y 32 numeral 4 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, respectivamente. 67 No ha cumplido con las normas que el Reglamento de Aplicación de este Código establece respecto de la ejecución técnica de su trabajo. (Art. 135 b) C.T.) • No efectuó procedimientos encaminados a la verificación de las retenciones de Impuesto sobre la Renta, con base a los artículos 155, 156 y 158 del Código Tributario, que sustenten lo manifestado en el Informe Fiscal, detallando aspectos legales tales como: que la retención se haya realizado en el momento en que se efectuó el pago, correcta aplicación del porcentaje de retención, que haya sido enterado en el plazo legal, de acuerdo a lo establecido en el artículo 62 de la Ley de Impuesto sobre la Renta. 68 No ha cumplido con las normas que el Reglamento de Aplicación de este Código establece respecto de la ejecución técnica de su trabajo. (Art. 135 b) C.T.) • No efectuó procedimientos encaminados a obtener evidencia suficiente y competente en la que conste la verificación de la reserva legal deducible, mediante técnica de recalculo y análisis en el sentido de constatar que corresponda únicamente a la proporción de operaciones gravables y que se haya deducido el límite máximo legal, según lo contenido en el artículo 31 numeral 1) de la Ley del Impuesto sobre la Renta. 69 No ha cumplido con las normas que el Reglamento de Aplicación de este Código establece respecto de la ejecución técnica de su trabajo. (Art. 135 b) CT.) • No consta la revisión de los ingresos no gravables de indemnizaciones por seguro y ganancia de capital, de acuerdo a lo establecido en el artículo 4 numerales 7 y 12 y los artículos 14 y 42, todos de la Ley del Impuesto sobre la Renta, respectivamente. • No consta revisión y explicación de la diferencia entre los ingresos gravados para el impuesto sobre la Renta y el Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios conforme a lo establecido el artículo 67 literal d) del Reglamento de dicho Código. 70 No ha cumplido con las normas que el Reglamento de Aplicación de este Código establece respecto de la ejecución técnica de su trabajo. (Art. 135 b) C.T.) • No existen papeles de trabajo que documenten procedimientos para la verificación de la gravabilidad, exención o no sujeción de las ventas bonificables de conformidad a lo establecido en los artículos 4, 11, 14 y 16 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta. 71 No ha cumplido con las normas que el Reglamento de Aplicación de este Código establece respecto de la ejecución técnica de su trabajo. (Art. 135 b) C.T.) • No realizó procedimientos encaminados a verificar las segundas declaraciones modificatorias del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios (F-07), y de Pago a Cuenta e Impuesto Retenido (F-14) del período tributario de diciembre de dos mil ocho, de las cuales se observan fotocopias de ellas en sus papeles de trabajo, esto con el fin de cumplir con el artículo 68 literal f) del Reglamento del citado Código. 72 No ha cumplido con las normas que el Reglamento de Aplicación de este Código establece respecto de la ejecución técnica de su trabajo. (Art. 135 b) C.T.) • No consta evidencia suficiente y competente de que se haya efectuado verificación física de la toma de inventarios al treinta y uno de diciembre de dos mil ocho, así como que se haya revisado la valuación de los mismos conforme al método de valuación legal utilizado, con el fin de verificar el cumplimiento de lo contenido en los artículos 142 y 143 del Código Tributario. • No elaboró “Análisis comparativo de ingresos registrados en libros de ventas IVA y registros contables legales, declaraciones de pago a cuenta y declaración del Impuesto sobre la Renta” de conformidad a lo dispuesto en el artículo 67 literal d) del Reglamento de Aplicación del Código Tributario. 73 RESUMEN DE DEFICIENCIAS (Art. 135 Literal b) Código Tributario) • No realizan planeación con enfoque fiscal. • No se evidencia que exista supervisión a los asistentes o auxiliares, no queda evidencia en papeles de trabajo. • No efectúan estudio del sistema control interno, hay ausencias de Cuestionario de Control Interno • No determinan áreas de riesgo de índole fiscal,(Planillas de decisiones) el alcance y la naturaleza de los procedimientos son meramente financieros (ejemplo de áreas de riesgo en los casos vistos son Caja o Efectivo, Bancos, Cuentas por Cobrar). • Ausencia de procedimientos de Auditoria que permitan concluir : Que los créditos fiscales reclamados cumplen con los requisitos legales para su deducción. • No verifican el % que han señalado en los programas de auditoría, si al caso determinan áreas de riesgo fiscal. 74 No ha examinado que las operaciones del sujeto pasivo dictaminado, estén de conformidad a los principios de contabilidad que establezca el Consejo de Vigilancia de la Profesión de la Contaduría Pública y Auditoría, las leyes tributarias y el presente Código. (Art. 135 c) C.T. La firma auditora asevera en el dictamen fiscal que los estados financieros han sido presentados con base a prácticas contables utilizadas por la compañía, sin especificar adecuadamente cuales son dichas prácticas contables. No se pronunció sobre la base de preparación y presentación de los estados financieros, por lo tanto no reflejó en el dictamen fiscal presentado a nombre de la contribuyente social, la realidad financiera de la misma. • INFRACCIÓN ART. 248 LIT. D); • SANCIÓN (5 SALARIOS MÍNIMOS 75 Garantizar que lo expresado en el Dictamen Fiscal e informe fiscal esté respaldado con los asientos contables en libros legalizados, registros auxiliares y cualquier otro registro especial, que conforme a las leyes tributarias, leyes especiales y a la técnica contable, deba llevar el sujeto pasivo, así como la documentación que sustenta dichos registros. (Art. 135 d) C.T.) En los papeles de trabajo proporcionados por la firma auditora no hay evidencia de que los saldos de las cuentas reflejadas en los Estados Financieros hayan sido cotejadas a registros contables, estados financieros y las declaraciones respectivas. No evidencia la verificación de Registros de Control de Inventarios. 76 Reflejar la situación tributaria e incluir una nota o apartado en el cual exprese que las operaciones entre sujetos relacionados o con sujetos domiciliados, constituidos o ubicados en países, estados o territorios con regímenes fiscales preferentes, de baja o nula tributación o paraísos fiscales cumplen con las leyes tributarias y el presente Código. (Art. 135 f) C.T.) Principal deficiencia detectada en los casos vistos a los Auditores fiscales No reflejan los párrafos referente a los incumplimientos de las obligaciones tributarias en el Dictamen (artículo 65 literal c) RACT), así como tampoco en el Informe Fiscal (artículo 68 literal k) RACT); no obstante se ha encontrado que los papeles de trabajo muestran incumplimientos (sea que hayan sido subsanados o no), y de los cuales los auditores fiscales no revelan nada en lo absoluto, incumpliendo con el artículo 135 literal f) CT en relación con los artículos 65 literal c) y 68 literal k) del RACT; en cuanto al reflejo de la situación tributaria. 77 Dirección General de Impuestos Internos Oficina del Dictamen Fiscal Gracias LOGO www.themegallery.com 23 de mayo de 2013