PREVENCIÓN DEL FRAUDE FISCAL: OPERACIONES VINCULADAS.

EF-13-09
PREVENCIÓN DEL FRAUDE FISCAL: OPERACIONES VINCULADAS.
La Ley 36/2006, de 29 de noviembre, modifica el artículo 16 del RD. Leg. 4/2004, de 5 de marzo, por el
que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, que trata sobre
Operaciones Vinculadas. Y el R.D. 1793/2008, de 3 de noviembre, modifica el reglamento del Impuesto
sobre Sociedades, R.D.1777/2004.
VALOR NORMAL DE MERCADO.
Esta modificación es profunda y nos recuerda la legislación anterior de la Ley del Impuesto sobre
Sociedades del 1978, ya que se hace obligatorio aplicar, otra vez, el valor normal de mercado en toda
operación vinculada, o sea el valor normal de mercado acordado por personas o entidades
independientes en condiciones de libre competencia. Será difícil determinarlo en muchos de los casos o
casi imposible, a pesar de dicha ley proporciona los métodos para la determinación del valor normal de
mercado. (Método de precio libre comparable, método de coste incrementado, método de precio de
reventa y otros.)
CONSIDERACIÓN DE OPERACIÓN VINCULADA:
Pero además se amplia de forma notoria el campo en el cual se aplicará la operación vinculada, así
tenemos los siguientes supuestos de vinculación:
a) Una entidad y sus socios o partícipes.
b) Una entidad y sus consejeros o administradores.
c) Una entidad y los cónyuges o personas unidas por relaciones de parentesco, en línea directa o
colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado de los socios o partícipes,
consejeros o administradores de parentesco, en línea directa o colateral, por consanguinidad o
afinidad hasta el tercer grado de los socios o participes, consejeros o administradores.
d) Dos entidades que pertenezcan a un grupo.
e) Una entidad y los socios o partícipes de otra entidad, cuando ambas entidades pertenezcan a un
grupo.
f) Una entidad y los consejeros o administradores de otra entidad, cuando ambas entidades
pertenezcan a un grupo.
g) Una entidad y los cónyuges o personas unidas por relaciones de parentesco, en línea directa o
colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado de los socios o partícipes de otra
entidad cuando ambas sociedades pertenezcan a un grupo.
h) Una entidad y otra entidad participada por la primera indirectamente en, al menos, el 25 por 100
del capital social o de los fondos propios.
i) Dos entidades en las cuales los mismos socios partícipes o sus cónyuges, o personas unidas
por relaciones de parentesco, en línea directa o colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el
tercer grado, participen, directa o indirectamente, en, al menos, el 25 por 100 del capital social o
de los fondos propios.
j) Una entidad residente en territorio español y sus establecimientos permanentes en el extranjero.
k) Una entidad no residente en territorio español y sus establecimientos permanentes en el
mencionado territorio.
l) Dos entidades que formen parte de un grupo que tribute en el régimen de los grupos de
sociedades cooperativas.
En los supuestos en los que la vinculación se defina en función de la relación socios o
partícipes-entidad, la participación deberá ser igual o superior al 5 por 100, o al 1 por 100 si se
trata de valores admitidos a negociación en un mercado regulado. La mención a los
administradores incluirá a los de derecho y a los de hecho.
Existe grupo cuando varias sociedades constituyan una unidad de decisión según los criterios
establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de su residencia y de
la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.
OBLIGACIÓN DE DOCUMENTAR LAS OPERACIONES VINCULADAS.
Se establece la obligación de documentar las operaciones vinculadas a partir del 19 de febrero del 2009
(tres meses después de la entrada en vigor del R.D. 1793/2008, de 3 de noviembre). Y deberá estar a
disposición de la Administración tributaria a partir de la finalización del plazo voluntario de declaración o
liquidación.
1. La documentación específica del obligado tributario deberá comprender:
a) Nombre y apellidos o razón social o denominación completa, domicilio fiscal y número de
identificación fiscal del obligado tributario y de las personas o entidades con las que se
realice la operación, así como descripción detallada de su naturaleza, características e
importe.
Asimismo, cuando se trate de operaciones realizadas con personas o entidades residentes
en países o territorios considerados como paraísos fiscales, deberá identificarse a las
personas que, en nombre de dichas personas o entidades, hayan intervenido en la operación
y, en caso de que se trate de operaciones con entidades, la identificación de los
administradores de las mismas.
b) Análisis de comparabilidad en los términos descritos en el artículo 16.2 de este Reglamento,
circunstancias que se tiene n que tener en cuenta para determinar si dos operaciones son
equiparables.
c) Una explicación relativa a la selección del método de valoración elegido, incluyendo una
descripción de las razones que justificaron la elección del mismo, así como su forma de
aplicación, y la especificación del valor o intervalo de valores derivados del mismo.
d) Criterios de reparto de gastos en concepto de servicios prestados conjuntamente en favor de
varias personas o entidades vinculadas, así como los correspondientes acuerdos, si los
hubiera, y acuerdos de reparto de costes a que se refiere el artículo 17 de este Reglamento.
e) Cualquier otra información relevante de la que haya dispuesto el obligado tributario para
determinar la valoración de sus operaciones vinculadas, así como los pactos parasociales
suscritos con otros socios.
En el caso de que una de las partes sea Empresa de reducida dimensión o una persona física y no se
trate de operaciones realizadas con paraísos fiscales no se exigen todas las obligaciones específicas
anteriores de documentación.
Cuando la documentación elaborada para un período impositivo o de liquidación continúe siendo válida
en otros posteriores, no será necesaria la elaboración de nueva documentación, sin perjuicio de que
deban efectuarse las adaptaciones que fueran necesarias.
ACUERDOS DE VALORACIÓN PREVIA DE OPERACIONES ENTRE PERSONAS O
ENTIDADES VINCULADAS
Las personas o entidades vinculadas que pretendan solicitar a la Administración tributaria que
determine el valor normal de mercado de las operaciones efectuadas entre ellas podrán presentar una
solicitud previa, cuyo contenido será el siguiente:
a) Identificación de las personas o entidades que vayan a realizar las operaciones.
b) Descripción sucinta de las operaciones objeto del mismo.
c) Elementos básicos de la propuesta de valoración que se pretenda formular.
La Administración tributaria analizará la solicitud previa, pudiendo recabar de los interesados las
aclaraciones pertinentes y comunicará a los interesados la viabilidad o no del acuerdo previo de
valoración.
AJUSTE SECUNDARIO
Diferencias entre el valor convenido y el valor normal de mercado de las operaciones vinculadas.
1. En aquellas operaciones en las cuales el valor convenido sea distinto del valor normal de
mercado, la diferencia entre ambos valores tendrá para las personas o entidades vinculadas el
tratamiento fiscal que corresponda a la naturaleza de las rentas puestas de manifiesto como
consecuencia de la existencia de dicha diferencia.
2. En particular, en los supuestos en los que la vinculación se defina en función de la relación
socios o partícipes-entidad, la diferencia tendrá con carácter general el siguiente tratamiento:
a) Cuando la diferencia fuese a favor del socio o partícipe, la parte de la diferencia que se
corresponda con el porcentaje de participación en la entidad se considerará como
retribución de fondos propios para la entidad, y como participación en beneficios de
entidades para el socio.
La parte de la diferencia que no se corresponda con el porcentaje de participación en la
entidad, para la entidad tendrá la consideración de retribución de los fondos propios, y
para el socio o partícipe de utilidad percibida de una entidad por la condición de socio,
accionista, asociado o partícipe de acuerdo con lo previsto en el artículo 25.1.d) de la Ley
35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de
modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de
no Residentes y sobre el Patrimonio.
b) Cuando la diferencia fuese a favor de la entidad, la parte de la diferencia que se
corresponda con el porcentaje de participación en la misma tendrá la consideración de
aportación del socio o participe a los fondos propios de la entidad, y aumentará el valor
de adquisición de la participación del socio o partícipe.
La parte de la diferencia que no se corresponda con el porcentaje de participación en la
entidad, tendrá la consideración de renta para la entidad, y de liberalidad para el socio o
partícipe. Cuando se trate de contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de no
Residentes sin establecimiento permanente, la renta se considerará como ganancia
patrimonial de acuerdo con lo previsto en el artículo 13.1.i).4.º del texto refundido de la
Ley del Impuesto sobre la Renta no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo
5/2004, de 5 de marzo.
3. La calificación de la renta puesta de manifiesto por la diferencia entre el valor normal de
mercado y el valor convenido, podrá ser distinta de la prevista en el apartado 2 anterior, cuando
se acredite una causa diferente a las contempladas en el citado apartado 2.
INFRACCIÓN TRIBUTARIA.
Constituye infracción tributaria no aportar o aportar de forma incompleta, inexacta o con datos falsos la
documentación que conforme a lo previsto en la ley, deban mantener a disposición de la Administración
tributaria las personas o entidades vinculadas.
También constituye infracción tributaria que el valor normal de mercado que se derive de la
documentación prevista y en su normativa de desarrollo no sea el declarado en el Impuesto sobre
Sociedades, el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o el Impuesto sobre la Renta de No
Residentes.
Esta infracción será grave y se sancionará de acuerdo con las siguientes normas:
1.º Cuando no proceda efectuar correcciones valorativas por la Administración tributaria respecto
de las operaciones sujetas al Impuesto sobre Sociedades, al Impuesto sobre la Renta de las
Personas Físicas o al Impuesto sobre la Renta de No Residentes, la sanción consistirá en
multa pecuniaria fija de 1.500 euros por cada dato y 15.000 euros por conjunto de datos,
omitido, inexacto o falso, referidos a cada una de las obligaciones de documentación que se
establezcan reglamentariamente para el grupo o para cada entidad en su condición de sujeto
pasivo o contribuyente.
2.º Cuando proceda efectuar correcciones valorativas por la Administración tributaria respecto de
las operaciones sujetas al Impuesto sobre Sociedades, al Impuesto sobre la Renta de las
Personas Físicas o al Impuesto sobre la Renta de No Residentes, la sanción consistirá en
multa pecuniaria proporcional del 15 por ciento sobre el importe de las cantidades que
resulten de las correcciones valorativas de cada operación, con un mínimo del doble de la
sanción que correspondería por aplicación del número 1.º anterior.
La cuantía de las sanciones pecuniarias impuestas de acuerdo con lo previsto en este
número se reducirá conforme a lo dispuesto en el artículo 188.1 y 3 de la Ley 58/2003, de 17
de diciembre, General Tributaria, reducción del 30% en conformidad y además del 25 % por
el ingreso en plazo reglamentario.
CONCLUSIONES Y MEDIDAS A TOMAR:
a. de acuerdo con la legislación a aplicar debemos analizar las operaciones que puedan ser
operaciones vinculadas.
b. tendremos que analizar las circunstancias de las operaciones para poder calificar el negocio desde
el punto de vista jurídico, las circunstancias que debemos considerar son: características de los
bienes y servicios; funciones que representan las partes, activos utilizados; términos de los
contratos, responsabilidades, riesgos y beneficios de los contratantes; características de los
mercados y cualquier circunstancia que sea relevante para la operación.
c. una vez definido el tipo de negocio jurídico se tendrá que elegir el método de valoración entre los
que proporciona la legislación, así por ejemplo se puede comparar el precio de un bien o servicio de
una operación entre partes vinculantes con el precio de un bien o servicio idénticos o de
características similares en una operación entre personas independientes, es el método de precio
libre comparado.
d. una vez se ha elegido el método de valoración y esté valorado se tendrá que documentar y guardar
para dejarlo a disposición de la administración tributaria, cumpliendo los requisitos legales de dicha
documentación.
e. existe la posibilidad de solicitar a la administración tributaria que determine el valor real de mercado
de las operaciones vinculadas.
f. hay que tener en cuenta el régimen sancionador, solamente por no tener o no tener correcta la
documentación de la justificación de las operaciones vinculadas y también es sancionable que el
valor normal de mercado no sea el declarado.
g. en el R.D. 1708/2008 se añade un nuevo apartado 7 al artículo 62, que queda redactado de la
siguiente manera:
“7. Cuando la obligación de retener o ingresar a cuenta tenga su origen en el ajuste secundario
derivado de lo previsto en el artículo 16.8 LIS constituirá la base de la misma la diferencia entre el
valor convenido y el valor de mercado”.
Hospitalet, marzo 2009