IIVTNU-Adjudicación de inmuebles por ruptura

Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana:
transmisiones de bienes inmuebles entre convivientes de una pareja de hecho, como
consecuencia del cumplimiento de sentencias que dictaminen la liquidación de un
patrimonio común.
I.-Planteamiento
El hecho imponible del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza
Urbana (en adelante IIVTNU) se encuentra regulado en el artículo 104 del Texto Refundido de la
Ley Reguladora de les Haciendas Locales, aprobado por Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de
marzo (en adelante TRLHL), con el siguiente tenor literal:
"El impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana es un tributo
directo que grava el incremento de valor que experimenten dichos terrenos y se ponga de
manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de los mismos por cualquier título o
de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre
los referidos terrenos."
Por otra parte el punto tercero del mencionado artículo 104 del TRHL, añadido por la Ley
51/2002 de 27 de diciembre, regula como supuesto de no sujeción las transmisiones de bienes
inmuebles entre cónyuges o a favor de los hijos, como consecuencia del cumplimiento de
sentencias en los casos de nulidad, separación o divorcio matrimonial, sea cual sea el régimen
económico matrimonial.
Evidentemente, el motivo de que estas adjudicaciones de bienes inmuebles entre cónyuges o a
favor de los hijos no estén sujetas al impuesto se fundamenta en la protección especial que la
Constitución en el artículo 32 otorga al matrimonio.
Por otra parte, la redacción del TRHL exige como requisito de la no sujeción al impuesto que la
transmisión se efectúe siempre en cumplimiento de una sentencia judicial dictada en un
procedimiento de familia y en supuestos de nulidad, separación o divorcio. Así, el Tribunal
Superior de Justicia de Cataluña en sentencia de fecha 22 de febrero de 2001 (JT 2001\960 )
ha manifestado que es necesario que la transmisión del inmueble tenga respaldo en el control
judicial adoptado en una sentencia matrimonial del orden jurisdiccional civil, y que dicha
regulación alcanza a toda transmisión que se acomode a la sentencia firme que finalmente
recaiga y que quepa conectar a la dinámica propia de las pretensiones en materia matrimonial,
tanto en vía de conflicto y a título de ejecución forzosa judicial o meramente en ejecución
voluntaria, siendo irrelevante que la transmisión se realice con posterioridad a la firmeza de la
sentencia matrimonial o con anterioridad a la misma, pudiendo las partes anticiparse a la
firmeza de la sentencia dando satisfacción a las relaciones jurídicas recogidas en el convenio.
No obstante, es frecuente que los miembros de uniones estables de pareja o uniones de "more
uxorio", es decir, personas que conviven con una relación de afectividad similar a la conyugal,
que constan reconocidas e inscritas como tales en registros públicos específicos, y que cada
vez son más numerosas, adquieran una vivienda en proindiviso y que, en los supuestos de su
extinción por muerte de uno de sus miembros, o por la voluntad concorde de ambos o por la
decisión unilateral de uno solo de ellos, acuerden que la participación en la vivienda de uno de
los convivientes se transmita al otro, produciéndose así una transmisión sujeta al Impuesto
sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana.
Como cuestión previa se ha de poner de manifiesto que las diferencias entre el matrimonio y la
pareja de hecho son notorias, así mientras el matrimonio requiere para su constitución un
consentimiento formal de ambos contrayentes que origina un vínculo jurídico, en la unión de
hecho no existe dicha formalidad, precisando únicamente la mera convivencia. Por otra parte,
para la disolución del matrimonio se precisa la intervención judicial, a diferencia de la unión de
hecho, que no precisa ninguna. En este sentido el propio Tribunal Constitucional ha
manifestado en varias ocasiones que la unión de hecho es una institución que no tiene nada
que ver con el matrimonio, aunque las dos estén dentro del derecho de familia.
Pero es cierto que, igual que sucede en los matrimonios, una pareja de hecho, durante su
convivencia, puede adquirir y formar una patrimonio que en ocasiones es de titularidad
compartida y que se ha formado por la aportación económica y por el trabajo de ambos, y
cuando la pareja decide poner fin a su convivencia, deben determinar y afrontar los efectos
patrimoniales y económicos derivados de su ruptura. Por otra parte, cada vez es más frecuente
que las parejas de hecho que han decido poner fin a su relación de convivencia, y dado que no
tienen acceso a los procedimientos regulados para las crisis matrimoniales, acudan ante los
Tribunales de justicia, en un procedimiento ordinario, por cuestiones litigiosas o para validar
judicialmente convenios reguladores fijados de mutuo acuerdo, en los que se establecen una
serie de medidas para hacer frente a los efectos patrimoniales y económicos de su ruptura.
Por otra parte, en cuanto a la regulación de las parejas de hecho hay que advertir que no existe
norma estatal que regule el régimen de disolución y liquidación del patrimonio común, sí que
existe una prolífera normativa autonómica que tiende a equiparar civilmente las parejas de
hecho al matrimonio, produciéndose un paulatino acercamiento de ambas figuras. Además,
algunas Comunidades Autónomas haciendo uso de las competencias normativas asumidas
sobre el Impuesto estatal cedido de Sucesiones y Donaciones han equiparado en algunos
aspectos relacionados con los beneficios fiscales del tributo a los cónyuges y las uniones de
hecho. No obstante, cabe precisar que dicha normativa sólo resulta de aplicación en el ámbito
de las competencias autonómicas y, afecta, en su caso, a los tributos propios, entre los que por
supuesto no se encuentra el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de
Naturaleza Urbana.
Por otra parte, y en cuanto a la ausencia de regulación estatal, cabe señalar que la Comunidad
Foral de Navarra presentó en fecha 6 de julio de 2000 una Proposición de Ley para la igualdad
jurídica de las parejas estables, que fue admitida a trámite por el Congreso de los Diputados, y
en la que, entre otras muchas medidas, se proponía la equiparación a efectos tributarios de las
parejas estables al matrimonio, pero dicha Proposición fue finalmente rechazada por el Pleno
del Congreso de los Diputados.
No obstante, al margen de la ausencia de una regulación normativa, cada vez es más
frecuente la reclamación por parte de los contribuyentes que han convivido "more uxoris",
formando una pareja de hecho, consistente en que, en aplicación del artículo 104.3 del TRLHL
antes transcrito, se declare por parte de los Ayuntamientos la no sujeción al IIVTNU en la
adjudicación a uno de los convivientes de la pareja de hecho de un bien inmueble, como
consecuencia del cumplimiento de una sentencia que dictamina la liquidación de un patrimonio
común o la participación de un conviviente en el patrimonio del otro, por considerar que a las
parejas de hecho les es de aplicación el régimen previsto para los matrimonios.
II.-Posición jurisprudencial
La jurisprudencia ha negado de forma contundente la posibilidad de extender a las parejas de
hecho la aplicación de aquellas normas específicas que en el ámbito tributario regulan el
régimen matrimonial. Así, El Tribunal Supremo en sentencia de fecha 8 de febrero de 2002 (RJ
2002\1928), en una controversia suscitada en relación a una liquidación del Impuesto sobre
Sucesiones y Donaciones, ha negado la aplicación analógica de las reglas previstas para las
relaciones matrimoniales en la extinción de la pareja de hecho.
El Alto Tribunal considera que aunque la interpretación de las normas debe realizarse con
criterios no sólo históricos, lógicos y sistemáticos, sino también sociopolíticos, no debe
olvidarse el principio de seguridad jurídica que afecta a toda Comunidad Social. Conforme al
mismo, los matrimonios y las uniones more uxorio no pueden considerarse, a todos los efectos,
como realidades equivalentes, y no pueden aplicarse a las uniones no matrimoniales las
normas establecidas expresamente para la regulación de los matrimonios. Considera que las
uniones de hecho son un hecho social innegable, pero ello no comporta la aplicación analógica
a las mismas de las reglas previstas para la disolución y liquidación del régimen económico
matrimonial. Para el Tribunal Supremo la analogía requiere la concurrencia de tres condiciones:
1. Que exista una laguna legal respecto al caso de que se trate, de forma que éste no
pueda decidirse ni según la letra ni según el sentido lógico de las normas existentes y
considera que, en este caso, no hay ninguna laguna.
2. La existencia de igualdad jurídica esencial entre el supuesto no regulado y el previsto por
la ley. La diferencia sustancial entre ambas situaciones está en el matrimonio. Los
convivientes son libres de contraer matrimonio o de no contraerlo. Si se casan, asumen
una serie de cargas y obligaciones, pero también reciben ciertas ventajas o beneficios;
si no se casan, están libres de aquellas cargas y obligaciones pero, por lo mismo, no
pueden disfrutar las ventajas o beneficios que lleva implícita aquella situación. No hay
por tanto, igualdad jurídica entre las uniones “more uxorio” y los casados.
3. La tercera y última condición es que la analogía no esté proscrita por la Ley. Y el artículo
14 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (en adelante LGT) dispone
que “No se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el
ámbito del hecho imponible, de las exenciones y demás beneficios o incentivos
fiscales".
Por último el Tribunal Supremo en esta sentencia manifiesta que "aún participando de esa
sensibilidad social que le llevaría a asimilar los efectos jurídico-tributarios del matrimonio a las
uniones estables o more uxorio, no puede obviar, ni tergiversar, el estricto sometimiento a la ley a
que está obligada, en tanto que la presión social no sea lo suficientemente intensa como para
inducir al poder legislativo al cambio que en este caso sería necesario, en la normal fiscal”.
Por otra parte, el Tribunal Constitucional en la sentencia núm. 180/2001 de 17 septiembre
(RTC 2001\180), considera que el matrimonio y la convivencia extramatrimonial no pueden
equipararse ya que constituyen realidades jurídicas distintas por lo que requieren también un
tratamiento jurídico diferenciado y, correlativamente, la diversa atribución de derechos y
obligaciones, manifestando que dicho tratamiento diferenciado no es contrario al derecho
fundamental de igualdad que reconoce el artículo 14 de la Constitución, dado el amplio margen
de que goza el legislador para configurar las distintas formas de convivencia, aunque
matizando que esa libertad de configuración no es absoluta sino limitada a la persecución de
fines discernibles y legítimos, y por la prohibición de incurrir en desproporciones a la hora de
atribuir a los diferentes grupos y categorías derechos, obligaciones o cualesquiera otras
situaciones jurídicas subjetivas.
La sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 19 de marzo de 2004 (JT
2004\889), reproduciendo los argumentos de la sentencia del Tribunal Supremo antes citada de 8
de febrero de 2002, rechaza la aplicación analógica entre las parejas de hecho y el matrimonio en
base al artículo 14 de la LGT, que prohíbe su utilización para extender más allá de sus términos
estrictos el ámbito del hecho imponible o el de las exenciones o bonificaciones, añadiendo que
"no encuentra justificación en la necesidad de evitar la discriminación o trato diverso de las
parejas que no habrían podido acceder al matrimonio respecto del reconocido a las casadas".
En el mismo sentido de negar la equiparación entre ambas instituciones se expresan diferentes
Tribunales Superiores de Justicia, como el del País Vasco en sentencia de 3 de octubre de
2003 (JT 2003\1537), o el de Andalucía en sentencia de fecha 12 de julio de 2010 (JUR
2011\139222).
Cabe señalar que si bien los pronunciamientos anteriores se refieren al Impuesto sobre
Sucesiones y Donaciones, los argumentos y afirmaciones vertidas son perfectamente
extrapolables al IIVTNU en cuanto a negar la equiparación a efectos tributarios de las uniones
de hecho a los matrimonios.
III.-Posiciones doctrinales
La doctrina civilista, en su mayoría, considera que no se pueden aplicar a las parejas de hecho
los efectos de las crisis matrimoniales, pero los autores también reclaman la necesidad de que,
admitiendo la realidad social de la pareja de hecho como una forma alternativa de formar una
familia, se regulen las situaciones que se planteen en el cese de la convivencia, evitando
situaciones que puedan resultar lesivas para alguno de los convivientes.
Respecto a la vulneración del principio de igualdad de trato entre las uniones de hecho y el
matrimonio J. Ramos Prieto1 considera que dicho principio no puede invocarse como un
argumento irrebatible para reclamar la aproximación entre ambas instituciones, pues, de
acuerdo con la jurisprudencia del Tribunal Constitucional, matrimonio y unión de hecho
1
Jesús Ramos Prieto, "La equiparación de las uniones de hecho a los matrimonios a efectos del
Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones: ¿tiene sentido que algunas de las Comunidades Autónomas
hayan adoptado esta decisión? (BIB 2005\2726).
conforman dos realidades jurídicas diversas a las que es posible asignar un tratamiento
diferenciado.
Gema Sala Galvan2 si bien manifiesta que las uniones de hecho pueden incluirse en el
concepto constitucional de la familia, el legislador posee plena libertad a la hora de configurar
el régimen jurídico de la protección familiar y considera que el artículo 39.1 de la Constitución
no entraña un deber para los poderes públicos de dispensar amparo diferenciado y sin matices
a todo género de unidades familiares.
Y la mayoría de los autores al igual que la jurisprudencia antes citada consideran que, del
mismo modo que la pareja comenzó la convivencia libremente, también la ruptura debe ser
libre, y dado que los convivientes han aceptado crear una unión al margen del matrimonio
legalmente establecido, que sí crea derechos y obligaciones durante su vigencia así como al
término de la misma, se excluye la aplicación a las parejas de hecho de las normas que
regulan el régimen económico matrimonial y los deberes recíprocos de los cónyuges, por lo
que no es de aplicación la equiparación de ambas figuras a efectos tributarios mientras la
misma no venga recogida por una norma estatal que decida cuáles serán las consecuencias
jurídicas de este tipo de uniones.
IV.-Extensión de la regulación contenida en el artículo 104.3 TRLH a las parejas de hecho
a través de las ordenanzas municipales.
Por último, cabe plantearse si los municipios tienen competencia para regular en sus
ordenanzas fiscales la equiparación de las parejas de hecho al matrimonio, en los supuestos
de adjudicación a uno de los convivientes de la pareja de hecho de un bien inmueble, como
consecuencia del cumplimiento de una sentencia judicial.
No obstante son frecuentes los municipios que en sus ordenanzas fiscales han regulado como
supuesto de no sujeción las aportaciones de bienes y derechos que realicen los miembros de
la pareja a su comunidad patrimonial, y las transmisiones efectuadas a su disolución.
Es cierto que la Constitución española establece la obligación de los poderes públicos de
asegurar la protección social, económica y jurídica de la familia y que es necesaria una
interpretación amplia de la familia, consecuente con la realidad social actual, y teniendo en
cuenta que ésta no siempre se constituye a través del matrimonio, y que dichos poderes deben
asegurar que en la agrupación producida en una pareja estable de hecho se respeten las
2
Sala Galva, G. "Las uniones de hecho en el IRPF" Tirant Lo Blanch - 2003.
condiciones de libertad e igualdad, pero dichos argumentos no pueden justificar sin más que un
Ayuntamiento, extralimitando sus competencias, equipare la pareja de hecho al matrimonio a
efectos tributarios.
Así, cabe recordar que la Ley General Tributaria, en el artículo 8 determina que se regularán en
todo caso por ley la delimitación del hecho imponible y el establecimiento, modificación,
supresión y prórroga de las exenciones, reducciones, bonificaciones, deducciones y demás
beneficios o incentivos fiscales.
El Tribunal Constitucional ha manifestado en reiteradas ocasiones respecto al principio de
reserva de Ley en materia tributaria que, aun siendo la reserva de Ley en materia tributaria de
carácter relativo –creación ex novo del tributo y determinación de los elementos esenciales,
está admitida la colaboración reglamentaria en términos de subordinación, desarrollo y
complementariedad. Y que, aun siendo diferente el alcance de la colaboración al estar en
función de las diversas figuras tributarias y de los distintos elementos de las mismas, existe una
clara distinción entre el hecho imponible (cuyo grado de concreción legal es máximo) y otros
elementos como el tipo de gravamen o la base imponible (en los que se relativiza el grado de
concreción legal), sin que ello permita que los Ayuntamientos tengan libertad para fijar los tipos
de gravamen, al no ser posible un desapoderamiento del legislador en favor de órganos
distintos del Parlamento para la determinación de un elemento esencial en la definición de los
tributos, no siendo factibles las habilitaciones indeterminadas para la configuración de los
elementos esenciales de los tributos.
Por tanto, si bien la ley permite a los Ayuntamientos, dentro de ciertos límites, configurar a
través de las ordenanzas fiscales elementos de cuantificación de la deuda tributaria,
normalmente sometidos al principio de reserva de ley, como sucede en la determinación de
coeficientes y tipos de gravamen, no sucede lo mismo cuando se trata de la determinación del
hecho imponible y de las exenciones, y cuando se está regulando un supuesto de no sujeción,
se está haciendo referencia a la delimitación negativa del hecho imponible, es decir, a que en
el supuesto previsto en la ley como generador del nacimiento de la obligación tributaria no se
realiza el mismo y, por tanto, no surge dicha obligación tributaria. Y no se está, por tanto, ante
un olvido de la ley que pueda suplir la ordenanza, sino ante una expresa y deliberada
regulación de un supuesto de no sujeción limitada al régimen matrimonial, que la ordenanza no
puede ampliar sin incurrir en extralimitación.
Por tanto, se ha considerar que un Ayuntamiento a través de su ordenanza fiscal no puede
equiparar las parejas estables de hecho al matrimonio, extendiendo el hecho imponible más
allá de sus términos estrictos en que el mismo ha sido configurado por la norma de aplicación,
ya que la ordenanza fiscal carece de habilitación legal para hacer una interpretación extensiva
del hecho imponible y de los supuestos de no sujeción.
V.-Conclusión
Por tanto, se ha de considerar que tal como ha puesto de manifiesto la jurisprudencia y la
doctrina, aunque exista una semejanza evidente entre la ruptura del matrimonio y la disolución
de la unión de hecho, el matrimonio y la unión de hecho no son realidades equivalentes, dada
la falta de régimen económico en estas situaciones no formales, lo que significa que no pueden
atribuirse a las parejas de hecho todos los efectos del matrimonio, por lo que mientras el
legislador estatal no decida cuáles han de ser las consecuencias jurídicas de este tipo de
uniones, no puede ser de aplicación a las parejas de hecho el régimen de no sujeción al
Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana previsto en el
artículo 104 del TRLHL para los matrimonios.