N T 2010 s

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s
NOVEDADES TRIBUTARIAS
NOVIEMBRE 2010
Estudio DIEZ
Consultores Impositivos
ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS
ÍNDICE TEMÁTICO
IMPUESTO AL VALOR AGREGADO ................................................................................ 6

REINTEGRO DEL IMPUESTO A TURISTAS EXTRANJEROS. MODIFICACIÓN ....................... 6
A. FUENTE ................................................................................................................................................................ 6
B. VIGENCIA ............................................................................................................................................................. 6
C. INTRODUCCIÓN .................................................................................................................................................. 6
D. EMISIÓN DE LOS “CHEQUES DE REINTEGRO” ............................................................................................ 6
E. COMERCIOS ADHERIDOS. IDENTIFICACIÓN ................................................................................................. 7

VENTAS POR INTERNET. NUEVO RÉGIMEN DE PERCEPCIÓN ................................................ 7
A. FUENTE ................................................................................................................................................................ 7
B. VIGENCIA ............................................................................................................................................................. 7
C. DESCRIPCIÓN GENERAL DEL RÉGIMEN ........................................................................................................ 7
D. ¿QUIÉNES DEBEN ACTUAR COMO AGENTES DE PERCEPCIÓN? .............................................................. 7
E. ¿QUIÉNES RESULTAN SUJETOS PASIBLES DE LA PERCEPCIÓN? .............................................................. 7
F. EXCEPCIONES A LA OBLIGACIÓN DE PRACTICAR LA PERCEPCIÓN ........................................................ 8
G. ¿CUÁNDO SE PRACTICA LA PERCEPCIÓN? ................................................................................................... 8
H. CÁLCULO DE LA PERCEPCIÓN ........................................................................................................................ 9
I. MONTO MÍNIMO DE PERCEPCIÓN ................................................................................................................... 9
J. CONSTANCIA DE LA PERCEPCIÓN ................................................................................................................... 9
K. CARÁCTER DE LA PERCEPCIÓN PARA EL SUJETO PASIBLE ..................................................................... 10
K.1. ASPECTO GENERAL ................................................................................................................................................... 10
K.2. CASOS ESPECIALES ................................................................................................................................................... 10
L. INGRESO DE LA PERCEPCIÓN ........................................................................................................................ 10
 IMPORTACIONES DEFINITIVAS. RÉGIMEN DE PERCEPCIÓN. SUSTITUCIÓN DE LA
RESOLUCION GENERAL (DGI) 3431. .................................................................................................... 10
A. FUENTE .............................................................................................................................................................. 10
B. VIGENCIA ........................................................................................................................................................... 10
C. INTRODUCCIÓN ................................................................................................................................................ 11
D. CASOS EN QUE NO CORRESPONDE PRACTICAR LAS PERCEPCIONES ................................................... 11
E. ¿QUIÉNES RESULTAN SUJETOS PASIBLES DE LA PERCEPCIÓN? ............................................................ 12
F. CÁLCULO DE LA PERCEPCIÓN ...................................................................................................................... 12
G. CARÁCTER DE LA PERCEPCIÓN PARA EL SUJETO PASIBLE .................................................................... 12
H. OBLIGACIONES DE LOS IMPORTADORES .................................................................................................... 13

REINTEGRO DEL IMPUESTO A TURISTAS EXTRANJEROS. MODIFICACIÓN ..................... 13
A. FUENTE .............................................................................................................................................................. 13
B. VIGENCIA ........................................................................................................................................................... 13
C. INTRODUCCIÓN ................................................................................................................................................ 13
D. IDENTIFICACIÓN DE LOS COMERCIOS ADHERIDOS ................................................................................. 13
E. REALIZACIÓN DE LA COMPRA. ASPECTOS A OBSERVAR POR EL TURISTA EXTRANJERO ................... 13
F. SALIDA DEL TURISTA DEL PAÍS. IMPLICANCIAS ......................................................................................... 14
PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO ..................................................................................... 15
1
NOVEDADES TRIBUTARIAS NOVIEMBRE 2010

CLAVE FISCAL. NIVEL DE SEGURIDAD 4. SUJETOS OBLIGADOS ........................................ 15
A. FUENTE .............................................................................................................................................................. 15
B. VIGENCIA ........................................................................................................................................................... 15
C. SINTESIS DE LA NORMA................................................................................................................................... 15

FACTURA ELECTRÓNICA. PROVEEDORES DEL ESTADO. MODIFICACIÓN ....................... 15
A. FUENTE .............................................................................................................................................................. 15
B. VIGENCIA ........................................................................................................................................................... 15
C. OPERACIONES POR LAS CUÁLES DEBE EMITIRSE FACTURA ELECTRÓNICA. ALCANCE .................... 16
D. COMPROBANTES ALCANZADOS POR EL RÉGIMEN. MODIFICACIÓN ..................................................... 16
 FACTURA ELECTRÓNICA. ACTIVIDAD TURÍSTICA. INCORPORACIÓN DE NUEVOS
OBLIGADOS ............................................................................................................................................... 16
A. FUENTE .............................................................................................................................................................. 16
B. VIGENCIA ........................................................................................................................................................... 16
C. INTRODUCCIÓN. SUJETOS COMPRENDIDOS .............................................................................................. 16
D. ¿QUÉ COMPROBANTES DEBEN EMITIRSE ELECTRÓNICAMENTE? ......................................................... 17
E. ¿CÓMO SE REALIZA LA ADHESIÓN AL RÉGIMEN? ...................................................................................... 17
F. EMISIÓN DE COMPROBANTES ....................................................................................................................... 17
G. REGISTRACIÓN ELECTRÓNICA ...................................................................................................................... 18
 FACTURA ELECTRÓNICA. SUJETOS OBLIGADOS POR NOTIFICACIÓN DE LA AFIP.
MODIFICACIONES .................................................................................................................................... 18
A. FUENTE .............................................................................................................................................................. 18
B. VIGENCIA ........................................................................................................................................................... 18
C. INTRODUCCIÓN ................................................................................................................................................ 18
D. SUJETOS OBLIGADOS A EMITIR COMPROBANTE ELECTRÓNICO POR NOTIFICACIÓN
FISCAL. MODIFICACIONES ............................................................................................................................. 18
D.1. ALCANCE DE LA OBLIGACIÓN................................................................................................................................ 18
D.2. FORMA DE EMISIÓN. OPCIONES. CONSECUENCIAS........................................................................................... 19
D.3. RÉGIMEN DE INFORMACIÓN DE OPERACIONES DIARIAS ................................................................................ 19
 FACTURAS APÓCRIFAS. CUESTIONAMIENTOS AL PROVEEDOR POR NO ENCONTRAR
SU DOMICILIO. ......................................................................................................................................... 20
A. FUENTE .............................................................................................................................................................. 20
B. IDEA FUERZA .................................................................................................................................................... 20
 FACTURAS APÓCRIFAS. CUESTIONAMIENTOS AL PROVEEDOR QUE NO INGRESA SU
OBLIGACIÓN TRIBUTARIA .................................................................................................................... 20
A. FUENTE .............................................................................................................................................................. 20
B. IDEA FUERZA .................................................................................................................................................... 20
IMPUESTO A LAS GANANCIAS ..................................................................................... 21
 INTERMEDIARIOS QUE NO DISCRIMINAN SUS RETRIBUCIONES. POSIBILIDAD DE
SOLICITAR EXCLUSIÓN DE SUFRIR RETENCIONES ........................................................................ 21
A. FUENTE .............................................................................................................................................................. 21
B. VIGENCIA ........................................................................................................................................................... 21
C. SINTESIS DE LA NORMA................................................................................................................................... 21
2
ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS
CONVENIO MULTILATERAL ........................................................................................... 22

AÑO 2011. CALENDARIO DE VENCIMIENTOS ........................................................................... 22
A. FUENTE .............................................................................................................................................................. 22
B. VENCIMIENTOS 2011 ........................................................................................................................................ 22
B.1. ANTICIPOS .................................................................................................................................................................... 22
B.2. DECLARACION JURADA ANUAL ............................................................................................................................. 22

LUGAR DE ENTREGA. PRECISIONES ........................................................................................... 23
A. FUENTE .............................................................................................................................................................. 23
B. IDEAS FUERZA .................................................................................................................................................. 23
RECURSOS DE LA SEGURIDAD SOCIAL...................................................................... 24
 INSTITUCIONES UNIVERSITARIAS. REDUCCIÓN DE ALÍCUOTA. PLAN DE
FACILIDADES DE PAGO.......................................................................................................................... 24
A. FUENTE .............................................................................................................................................................. 24
B. REDUCCIÓN DE ALÍCUOTA DE CONTRIBUCIONES PATRONALES ........................................................... 24
B.1. ALCANCE DE LA REDUCCIÓN ................................................................................................................................. 24
B.2. BENEFICIARIOS DE LA REDUCCIÓN ...................................................................................................................... 24
B.3. MANTENIMIENTO DE LA ALÍCUOTA REDUCIDA ................................................................................................ 24
B.4. REQUISITOS PARA ACCEDER AL BENEFICIO....................................................................................................... 24
C. PLAN DE FACILIDADES DE PAGO PARA CONTRIBUCIONES PATRONALES ........................................... 25
C.1. DEUDAS ALCANZADAS ............................................................................................................................................. 25
C.2. CARÁCTERÍSTICAS DEL PLAN ................................................................................................................................ 25
C.3. CADUCIDAD DEL PLAN ............................................................................................................................................. 26
C.4. PRESCRIPCIÓN DE OBLIGACIONES INCLUIDAS EN EL PLAN. CONSECUENCIA .......................................... 26
 TRABAJADORES DEL SERVICIO DOMÉSTICO. ACCESO AL SISTEMA “CUENTA
CORRIENTE DE MONOTRIBUTISTAS Y AUTÓNOMOS” .................................................................. 26
A. FUENTE .............................................................................................................................................................. 26
B. VIGENCIA ........................................................................................................................................................... 26
C. SINTESIS DE LA NORMA................................................................................................................................... 26

SERVICIO DOMÉSTICO – REMUNERACIONES MÍNIMAS ........................................................ 27
A. FUENTE .............................................................................................................................................................. 27
B. VIGENCIA ........................................................................................................................................................... 27
C. CATEGORÍAS ..................................................................................................................................................... 27
D. REMUNERACIONES MÍNIMAS ......................................................................................................................... 27
 PRESTACIÓN O LOCACIÓN DE SERVICIOS VS. CONTRATO DE TRABAJO. PRESUNCIÓN
ART. 23 L.C.T. 20.744 ................................................................................................................................ 28
A. FUENTE .............................................................................................................................................................. 28
B. IDEAS FUERZA .................................................................................................................................................. 28
RENTAS CIUDAD DE BUENOS AIRES ........................................................................... 29
 CONTRIBUYENTES LOCALES. DECLARACIÓN JURADA FINAL. NUEVO
PROCEDIMIENTO ..................................................................................................................................... 29
A. FUENTE .............................................................................................................................................................. 29
3
NOVEDADES TRIBUTARIAS NOVIEMBRE 2010
B. VIGENCIA ........................................................................................................................................................... 29
C. NUEVA MODALIDAD DE PRESENTACIÓN .................................................................................................... 29

CONTRIBUYENTES REGIMEN SIMPLIFICADO. ALTA A TRAVÉS DE INTERNET .............. 29
A. FUENTE .............................................................................................................................................................. 29
B. VIGENCIA ........................................................................................................................................................... 29
C. SÍNTESIS DE LA NORMA................................................................................................................................... 29
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ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS
ÍNDICE NORMATIVO
IMPUESTO AL VALOR AGREGADO ................................................................................ 6
RESOLUCIÓN GENERAL (AFIP) 2945 ...................................................................................................... 6
RESOLUCIÓN GENERAL (AFIP) 2955 ...................................................................................................... 7
RESOLUCIÓN GENERAL (AFIP) 2937 .................................................................................................... 10
RESOLUCIÓN GENERAL (AFIP) 2968 .................................................................................................... 13
PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO ..................................................................................... 15
RESOLUCIÓN GENERAL (AFIP) 2943 .................................................................................................... 15
RESOLUCIÓN GENERAL (AFIP) 2939 .................................................................................................... 15
RESOLUCIÓN GENERAL (AFIP) 2959 .................................................................................................... 16
RESOLUCIÓN GENERAL (AFIP) 2969 .................................................................................................... 18
FORGUES, GUSTAVO ROBERTO – T.F.N. “A” ..................................................................................... 20
COOP. DE TRABAJO SERVICIO INTEGRAL ELECTROMEC. SIEM LTDA. – T.F.N. “C” ............... 20
TRANSLAVIAL S.A. – T.F.N. “B” ............................................................................................................ 20
FERCON S.R.L. – T.F.N. “D” ..................................................................................................................... 20
IMPUESTO A LAS GANANCIAS ..................................................................................... 21
RESOLUCIÓN GENERAL (AFIP) 2950 .................................................................................................... 21
CONVENIO MULTILATERAL ........................................................................................... 22
RESOLUCIÓN GENERAL (CA) 8/2010 .................................................................................................... 22
RESOLUCIÓN GENERAL CA (CASO CONCRETO) 41/2010 – LABORATORIOS LABBEY S.A. .... 23
RECURSOS DE LA SEGURIDAD SOCIAL...................................................................... 24
DECRETO 1571/2010 ................................................................................................................................ 24
RESOLUCIÓN GENERAL (AFIP) 2958 .................................................................................................... 26
RESOLUCIÓN GENERAL (M.T.E. Y S.S.) 1297/2010............................................................................. 27
HANDLING S.R.L. – C.F.S.S. – SALA II .................................................................................................. 28
RENTAS CIUDAD DE BUENOS AIRES ........................................................................... 29
RESOLUCIÓN (AGIP) 631/2010................................................................................................................ 29
RESOLUCIÓN (AGIP) 643/2010................................................................................................................ 29
5
NOVEDADES TRIBUTARIAS NOVIEMBRE 2010
IMPUESTO AL VALOR AGREGADO
 REINTEGRO
DEL
MODIFICACIÓN
A.
IMPUESTO
A
TURISTAS
EXTRANJEROS.
FUENTE
Resolución General (AFIP) 2945
B.O. 01/11/2010
B.
VIGENCIA
A partir del 01/11/2010.
C.
INTRODUCCIÓN
Previo al análisis de la norma en cuestión, recordamos que la Resolución General (AFIP) 380
estableció la instrumentación para que los turistas extranjeros obtuvieran el reintegro por el Impuesto
al Valor Agregado contenido en las compras realizadas en el país.
Al respecto, la Resolución que comentamos introduce algunas modificaciones en el régimen aludido,
las que comentamos en los apartados siguientes.
D.
EMISIÓN DE LOS “CHEQUES DE REINTEGRO”
Los comerciantes que se encuentren adheridos al régimen recibirán de las empresas adjudicatarias los
elementos para la emisión de los documentos que entregarán a los turistas que efectúen compras
sujetas a reintegro, debiendo tales documentos:
 Emitirse por duplicado.
 Ser emitidos ya sea por terminales de impresión exclusivas o a través de Controladores Fiscales.
En caso de emitirse mediante Controlador, se considerarán Documentos No Fiscales
Autorizados.
 Contener la leyenda 'Cheque de Reintegro' así como también los siguientes datos:

Código de identificación unívoca1.

CUIT del vendedor y denominación o razón social.

Fecha de emisión del comprobante.

Código del tipo de comprobante: 6 para la Factura tipo 'B' y 82 para el Tique Factura tipo 'B'1.

Punto de venta y número de comprobante.

Datos del turista:
1. Número de pasaporte o documento de identidad.
2. Apellido y nombres.
3. Domicilio en el país de residencia.

1
Importe del impuesto al valor agregado y -de corresponder- del impuesto interno, contenidos
en la factura tipo 'B' o tique factura tipo 'B'.
La obligación de consignar este dato opera a partir del 01/02/2011.
6
ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS

E.
Importe a reintegrar.
COMERCIOS ADHERIDOS. IDENTIFICACIÓN
Se contempla que tanto los comercios adheridos al régimen como los puestos de salida y buzones
donde los turistas extranjeros gestionarán sus reintegros, deberán estar identificados mediante el
logotipo aprobado por la AFIP.
 VENTAS POR INTERNET. NUEVO RÉGIMEN DE PERCEPCIÓN
A.
FUENTE
Resolución General (AFIP) 2955
B.O. 11/11/2010
B.
VIGENCIA
A partir del 01/01/2011.
C.
DESCRIPCIÓN GENERAL DEL RÉGIMEN
La presente Resolución dispone la creación de un régimen de percepción del IVA para las ventas de
cosas muebles nuevas, locaciones y prestaciones de obras y/o servicios concertadas y/o perfeccionadas
electrónicamente a través de “portales virtuales”.
Atención
Se define a los “portales virtuales” como aquellos sitios alojados en páginas “web” disponibles
en “Internet” a través de los cuales se prestan servicios, entre otros, de intermediación en las
operaciones detalladas en el párrafo anterior, independientemente de la forma de instrumentación y
modalidad que se adopte para tal fin.
D.
E.
¿QUIÉNES DEBEN ACTUAR COMO AGENTES DE PERCEPCIÓN?
Serán agentes de percepción quienes:

Fueran titulares y/o administradores de “portales virtuales”, percibiendo una comisión, retribución
u honorario por la intermediación en dichas operaciones,

Siempre que su CUIT figure en el Anexo I de la norma analizada.
¿QUIÉNES RESULTAN SUJETOS PASIBLES DE LA PERCEPCIÓN?
Son sujetos pasibles de la percepción los residentes en el país que vendan cosas muebles y/o resulten
locadores y/o prestadores de obras y/o servicios, siempre que:

Fueran Responsables Inscriptos en el IVA, o

Se encuentren adheridos al Monotributo y se cumpla alguno de los siguientes requisitos:
7
NOVEDADES TRIBUTARIAS NOVIEMBRE 2010


El monto total acumulado de las operaciones efectuadas2 por ese sujeto determine su
exclusión del régimen simplificado.

En el supuesto de ventas de bienes muebles, el precio unitario fuera mayor a $ 2.500.
No acrediten la calidad de responsables inscriptos, de exentos o no alcanzados en el IVA, o bien
su condición de Monotributistas, y realicen operaciones en forma habitual, frecuente o reiterada.
Operaciones en forma habitual, frecuente o reiterada
Se considera que encuadran en dicha definición cuando en el transcurso de un mes calendario, las
operaciones de ventas de cosas muebles nuevas, locaciones y prestaciones de obras y/o servicios,
concertadas y/o perfeccionadas electrónicamente a través de un mismo “portal virtual”:
F.

Fueran iguales o superiores a la 10 y

El monto total resulte igual o superior a $ 20.000.
EXCEPCIONES A LA OBLIGACIÓN DE PRACTICAR LA PERCEPCIÓN
No deberá practicarse la percepción cuando:
 Se trate de operaciones realizadas con:

Beneficiarios de regímenes de promoción que otorguen la liberación o el diferimiento del
impuesto al valor agregado.

Sujetos exentos o no alcanzados por el IVA, o bien adheridos al Monotributo (excepto cuando
para estos últimos se manifiesten las previsiones comentadas en el punto E. precedente).
 Se realicen operaciones de ventas, locaciones y/o prestaciones de obras y/o servicios que se
encuentren exentos o no alcanzados por el IVA.
De darse esta situación, los sujetos pasibles deben informar al agente de percepción el motivo de
la exención aplicable a la operación.
G.
¿CUÁNDO SE PRACTICA LA PERCEPCIÓN?
Como norma general, la percepción se perfecciona en oportunidad del cobro total de la comisión,
retribución u honorario liquidado por la intermediación en las operaciones alcanzadas.
Caso especial
Para el supuesto de sujetos que no acrediten su condición frente al IVA la percepción sólo se
practicará cuando, en el mes calendario, se verifique que:

El monto total de operaciones fuera igual o superior a $ 20.000, y

La cantidad de ventas de cosas muebles nuevas, locaciones y/o prestaciones sea igual o superior a
10.
La percepción deberá ser liquidada íntegramente al momento en que se verifiquen ambos requisitos.
2
Se considerarán a tal fin los ingresos brutos originados en las operaciones alcanzadas por este régimen, en la medida
en que hubieran sido realizadas hasta la fecha de la operación de que se trate -incluida ésta- durante el mes de la
misma y en los 11 meses calendarios inmediatos anteriores.
8
ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS
H.
CÁLCULO DE LA PERCEPCIÓN
La percepción se determinará aplicando la alícuota correspondiente sobre el precio total de la
operación. Para ello, deberá considerarse lo siguiente:

Precio total
Es el mayor importe entre el precio que surge de la información contenida en la base de datos del
sujeto titular y/o administrador del “portal virtual” y el monto sobre el que se calculan las
comisiones, retribuciones y/u honorarios por la intermediación en las operaciones de venta de
bienes, locaciones y/o prestaciones de obras y/o servicios adheridos a dicha modalidad de
comercialización.
A fin de determinar el precio total, el agente de percepción no deberá considerar las comisiones,
retribuciones y/u honorarios devengados o percibidos por la prestación de otro tipo de servicios u
obligaciones contractuales comerciales -vgr. publicidad, servicios por administración y cobranzas
de operaciones, cargos financieros, resarcimientos u otros similares-.

Alícuota de percepción
Para determinar la alícuota, los agentes de percepción deberán consultar vía web la condición del
sujeto pasible, siguiendo para ello el procedimiento establecido en el Anexo II de la Resolución
que comentamos.
De la consulta efectuada surgirán las siguientes posibilidades en materia de alícuotas de
percepción:

Sujetos pasibles RI en el IVA sin observaciones: 1%.

Sujetos pasibles RI que registren incumplimientos fiscales: 3%.

Sujetos no categorizados y Monotributistas (cuando corresponda por superar las operaciones o
el precio unitario de venta los parámetros comentados en el punto E. precedente): 5%.
Atención
La tasa será del 5% cuando de la consulta efectuada se verifique alguno de los siguientes
supuestos:
˗
La CUIT, CUIL o CDI no corresponda al apellido y nombres, denominación o razón social del
sujeto pasible de la percepción.
˗
El domicilio fiscal no se encuentre registrado o el declarado ante la AFIP.
I.
MONTO MÍNIMO DE PERCEPCIÓN
Siempre que la alícuota de percepción sea el 1% o el 3% no corresponderá efectuar la misma cuando
su monto sea inferior a $ 120. Este importe operará respecto de la totalidad de las operaciones
alcanzadas agrupadas por mes calendario.
J.
CONSTANCIA DE LA PERCEPCIÓN
El importe de la percepción deberá constar en la orden de pago que emita el agente, en la cuál se
consignará además la comisión, retribución y/u honorario por la intermediación.
Una vez abonado tal monto por el sujeto pasible, el agente de percepción deberá emitir una constancia
de la misma.
9
NOVEDADES TRIBUTARIAS NOVIEMBRE 2010
K.
CARÁCTER DE LA PERCEPCIÓN PARA EL SUJETO PASIBLE
K.1. ASPECTO GENERAL
Los sujetos pasibles computarán las percepciones sufridas como impuesto ingresado en la declaración
jurada del período fiscal en que fueran practicadas. De generarse un saldo a favor, el mismo será de
libre disponibilidad.
K.2. CASOS ESPECIALES
Los sujetos no categorizados que sufran la percepción del 5% podrán computar la misma una vez que
asuman la condición de RI en el IVA (será computable contra el impuesto determinado por los
períodos fiscales transcurridos desde la aplicación del régimen de percepción hasta aquél en que se
efectúe la inscripción).
En el caso de monotributistas que hubieran sufrido la percepción, podrán computar la misma cuando
se inscriban como RI en el IVA o bien cuando resulten excluidos del Monotributo, con el impuesto
determinado desde la aplicación del presente régimen hasta que el momento en que pasen a ser
inscriptos.
L.
INGRESO DE LA PERCEPCIÓN
Las percepciones se informarán e ingresarán de manera mensual, empleando los siguientes códigos en
el SICORE:
CÓDIGO
DESCRIPCIÓN OPERACIÓN
IMPUESTO
RÉGIMEN
767
805
Operadores de comercio electrónico Responsables Inscriptos - Alícuota 1%
767
806
Operadores de comercio electrónico Responsables Inscriptos - Con
incumplimientos - Alícuota 3%
767
807
Operadores de comercio electrónico - Sujetos
No Categorizados o Monotributistas
excluidos. Alícuota 5%
El ingreso de la percepción se realizará al operar el vencimiento para presentar la declaración jurada
mensual del SICORE.
 IMPORTACIONES
DEFINITIVAS.
RÉGIMEN
DE
SUSTITUCIÓN DE LA RESOLUCION GENERAL (DGI) 3431.
A.
FUENTE
Resolución General (AFIP) 2937
B.
PERCEPCIÓN.
B.O. 15/11/2010
VIGENCIA
A partir del 01/01/2011.
10
ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS
C.
INTRODUCCIÓN
A través de la presente se sustituye el régimen de percepción aplicable a las importaciones definitivas
de bienes, que regulara la Resolución General (DGI) 3431.
La citada percepción se efectivizará al momento de la importación definitiva de cosas muebles
gravadas por el IVA, alcanzando asimismo a las importaciones definitivas realizadas desde el área
franca al territorio aduanero general o especial (excepto cuando las mismas se encuentren exceptuadas
conforme a las respectivas normas legales).
El agente de percepción será, en todos los casos, la Dirección General de Aduanas.
D.
CASOS EN QUE NO CORRESPONDE PRACTICAR LAS PERCEPCIONES
No deberá practicarse la percepción del impuesto cuando se trate de importación definitiva de cosas
muebles gravadas que:

Tengan como destino el uso o consumo particular del importador, siempre que el mismo sea una
persona física.

Fueran reimportadas y resultaran eximidas de derechos de importación y demás tributos previstos
por el Código Aduanero (tal como lo prevé el artículo 26 de la Ley del IVA).

Revistan para el importador el carácter de bienes de uso.
Para tener en cuenta:


Poseen el carácter de bienes de uso aquellos adquiridos mediante leasing asimilables a
operaciones de locación, excepto cuando el importador fuera un sujeto que no acredite su
condición de exento o no alcanzado frente al IVA.

Se entiende por bien de uso a todo aquél que posea una vida útil superior a 2 años a efectos de
la amortización para Impuesto a las Ganancias.
Sean animales de la especie bovina, únicamente cuando el importador:

Fuera RI, y

Se trate de un propietario, locatario, arrendatario, concesionario o cualquier otro titular bajo
cuyo nombre y responsabilidad jurídico económica funcione el establecimiento de faena.

Se introduzcan al territorio aduanero a través de aduanas de frontera, en los términos establecidos
por el decreto 161/99 (Régimen Simplificado Opcional de Importación).

Sean insumos, partes y/o piezas incluidos en las posiciones arancelarias de la Nomenclatura
Común del MERCOSUR, destinados únicamente a la reparación o construcción de embarcaciones
y/o artefactos flotantes, sólo cuando el importador se encuentre inscripto en el impuesto al valor
agregado y su actividad sea la reparación o construcción de embarcaciones y/o artefactos flotantes,
comprendidos en las posiciones arancelarias de la Nomenclatura Común del MERCOSUR.
De hallarse en esta excepción, el importador deberá presentar en la dependencia de la AFIP que le
corresponda, una nota confeccionada con el aplicativo Multinota acompañando copia certificada
por escribano público o autoridad de aplicación, de la constancia de inscripción como astillero en
los siguientes registros:

Registro Industrial de la Nación, de la Secretaría de Industria, Comercio y de la Pequeña y
Mediana Empresa.

Registro de Empresas, instrumentado por la División de Registro de Empresas de la Prefectura
Naval Argentina.

Sean de gas natural.

Sean efectuadas al área franca austral desde el territorio aduanero general o especial.
11
NOVEDADES TRIBUTARIAS NOVIEMBRE 2010

Por normas de carácter general o leyes específicas vigentes, tengan un tratamiento de excepción o
especial frente al régimen de percepción que analizamos.
En la página web de la AFIP se detallarán las situaciones en que no corresponde aplicar la percepción.
En tal sentido se consignará en el detalle de la normativa aplicable, la descripción del concepto o la
condición que debe reunir el caso a efectos de la aplicación de excepción y el tratamiento otorgado en
el Sistema Informático MARIA (SIM) indicando, asimismo, los códigos de declaración asociados a las
destinaciones detalladas y los motivos de afectaciones sumarias particulares (PART).
E.
¿QUIÉNES RESULTAN SUJETOS PASIBLES DE LA PERCEPCIÓN?
Sufrirán la percepción quiénes importen cosas muebles de manera definitiva.
Cuando se trate de sujetos radicados en el territorio aduanero general que fueran beneficiarios de
regímenes de promoción que concedan la liberación o el diferimiento del impuesto al valor agregado,
la percepción sólo procederá por la parte no beneficiada.
F.
CÁLCULO DE LA PERCEPCIÓN
La misma se calculará aplicando las alícuotas que a continuación detallamos sobre el valor definido
para la aplicación de los derechos de importación, más los tributos a la importación o con motivo de
ella:
 Importadores Responsables inscriptos en el IVA

10%: para importación definitiva de cosas muebles, alcanzadas por el IVA a la tasa del 21%.

5%: para importación definitiva de cosas muebles gravadas al 10,50%.
 Sujetos que no acrediten su calidad de exentos o no alcanzados en el impuesto al valor agregado:

12,70%: para importación definitiva de cosas muebles, alcanzadas por el IVA a la tasa del
21%.

5,80%: para importación definitiva de cosas muebles gravadas al 10,50%.
Atención
Cuando el importador no acreditara su condición frente al IVA, quedan sujetos a la percepción
también los bienes que posean el carácter de bienes de uso para quién los importa.
Cuando se trate de de importadores que se encuentren comprendidos en la Resolución General (AFIP)
2238 –CVDI– o 1908 –Subfacturación de mercaderías–, no resultarán de aplicación las alícuotas
precedentes, sino que la percepción se calculará aplicando las tasas que prevean las Resoluciones
mencionadas.
G.
CARÁCTER DE LA PERCEPCIÓN PARA EL SUJETO PASIBLE
Los responsables inscriptos que hubieran sufrido la percepción podrán computar la misma en la
Declaración Jurada en la que computen los créditos fiscales originados por la importación. En caso de
generarse un saldo a favor, el mismo tendrá el carácter de libre disponibilidad.
Cuando los sujetos pasibles no acreditaran su condición de exentos o no alcanzados, podrán computar
la percepción sufrida cuando se cuando se inscriban como responsables inscriptos. En tal caso, la
aludida percepción se imputará contra el débito fiscal que se determine por las operaciones realizadas
con anterioridad a la fecha en que formalicen su inscripción.
12
ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS
H.
OBLIGACIONES DE LOS IMPORTADORES
En aquellos casos en que se verifique alguna de las situaciones mencionadas en el punto D. precedente
y publicadas en la página Web de la AFIP, los importadores deberán consignar con relación a la
excepción invocada, el código de declaración en las destinaciones de importación para consumo
registradas a través del Sistema Informático MARIA mediante declaraciones detalladas, o el código de
motivo en las declaraciones sumarias (Afectación Sumaria PART), según corresponda.
Las declaraciones así efectuadas revestirán, a todos los efectos legales, el carácter de declaración
jurada.
En el supuesto de no cumplirse con dichas obligaciones, la Dirección General de Aduanas efectuará la
percepción considerando al importador como que no acredita su condición de exento o no gravado por
el IVA.
 REINTEGRO
DEL
MODIFICACIÓN
A.
IMPUESTO
A
TURISTAS
EXTRANJEROS.
FUENTE
Resolución General (AFIP) 2968
B.O. 18/11/2010
B.
VIGENCIA
A partir del 18/11/2010.
C.
INTRODUCCIÓN
La Resolución en cuestión modifica la Resolución General (AFIP) 381, la que establece el régimen de
reintegro del IVA por las compras que realicen los turistas extranjeros, disponiéndose las
modificaciones que comentamos en los apartados siguientes.
D.
IDENTIFICACIÓN DE LOS COMERCIOS ADHERIDOS
Se prevé que aquellos comercios adheridos al régimen, así como también los puestos de salida y
buzones donde los turistas extranjeros gestionarán sus reintegros, se identificarán a través de un
logotipo conforme al que se establece en el Anexo II de la Resolución comentada.
Además se dispone que las compañías adjudicatarias del servicio podrán acompañar la aludida
identificación con sus respectivos logotipos o marcas, cuyas medidas deberán ser iguales o inferiores a
las del logotipo aprobado por la AFIP.
E.
REALIZACIÓN DE LA COMPRA. ASPECTOS A OBSERVAR POR EL TURISTA
EXTRANJERO
Al efectuar la compra sujeta a reintegro, se contempla que el turista deberá recibir (de parte del
vendedor) el original de la factura o tique factura que documente la adquisición de los bienes que
originan el reintegro.
Es importante destacar que estos documentos deberán emitirse en forma independiente de otras
compras no sujetas al beneficio y que la inobservancia de este requisito implica la imposibilidad de
obtener el reintegro por parte del turista (lo destacado en cursiva responde al cambio introducido por
la Resolución en análisis).
13
NOVEDADES TRIBUTARIAS NOVIEMBRE 2010
F.
SALIDA DEL TURISTA DEL PAÍS. IMPLICANCIAS
Al tener lugar la salida del turista del país, el personal aduanero verificará los bienes alcanzados por el
beneficio y su egreso del país, controlando que los datos de la factura coincidan con los del cheque de
reintegro.
En el caso de falta de exhibición de la mercadería ante el servicio aduanero, así como también la
imposibilidad de su verificación por haber sido despachada como equipaje de bodega o por cualquier
otra causa imputable al solicitante, determinará la denegación del reintegro.
14
ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS
PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO
 CLAVE FISCAL. NIVEL DE SEGURIDAD 4. SUJETOS OBLIGADOS
A.
FUENTE
Resolución General (AFIP) 2943
B.O. 28/10/2010
B.
VIGENCIA
A partir del 26/10/2010.
C.
SINTESIS DE LA NORMA
Mediante la presente se dispone la obligatoriedad del uso del dispositivo de hardware “token” para los
agentes de transporte aduanero y sus apoderados.
Este dispositivo se utilizará para acceder a los servicios informáticos de la AFIP que requieran “Clave
Fiscal” con nivel de seguridad 4.
Para tener en cuenta
El dispositivo de autenticación de hardware denominado “Token”, es aquél que se utiliza para poder
generar una Clave Fiscal con Nivel de Seguridad 4. La Resolución General (AFIP) 2571 dispuso el
procedimiento para solicitar la entrega y reposición de los dispositivos “Token”.
 FACTURA
ELECTRÓNICA.
MODIFICACIÓN
A.
PROVEEDORES
ESTADO.
FUENTE
Resolución General (AFIP) 2939
B.
DEL
B.O. 29/10/2010
VIGENCIA
A partir del 29/10/2010.
Atención
Aquellos contribuyentes que resulten alcanzados por la obligación de emisión electrónica a partir de
la presente, deberán:

Comunicar a la AFIP la emisión electrónica a partir del 29/10/2010.

Solicitar autorización para la emisión de comprobantes por las operaciones que se efectúen a
partir del 01/11/2010.
15
NOVEDADES TRIBUTARIAS NOVIEMBRE 2010
C.
D.
OPERACIONES POR LAS CUÁLES DEBE EMITIRSE FACTURA ELECTRÓNICA.
ALCANCE
La norma analizada amplía el alcance3 de las operaciones respecto de las cuáles debe emitirse
comprobante electrónico cuando se opere con el Estado Nacional. En tal sentido se dispone que
quedarán comprendidos en esta obligación los proveedores de:

La Administración Nacional, conformada por la Administración Central y los Organismos
Descentralizados, comprendiendo en estos últimos a las Instituciones de Seguridad Social;
Empresas y Sociedades del Estado, incluyendo a las Empresas del Estado, las Sociedades del
Estado, las Sociedades Anónimas con Participación Estatal Mayoritaria, las Sociedades de
Economía Mixta y todas aquellas otras organizaciones empresariales donde el Estado Nacional
tenga participación mayoritaria en el capital o en la formación de las decisiones societarias;
Entes Públicos excluidos expresamente de la Administración Nacional, que abarca a cualquier
organización estatal no empresarial, con autarquía financiera, personalidad jurídica y patrimonio
propio, donde el Estado Nacional tenga el control mayoritario del patrimonio o de la formación de
las decisiones, incluyendo aquellas entidades públicas no estatales donde el Estado Nacional
tenga el control de las decisiones, y

Fondos Fiduciarios integrados total o mayoritariamente con bienes y/o fondos del Estado
Nacional.
COMPROBANTES ALCANZADOS POR EL RÉGIMEN. MODIFICACIÓN
Se incluyen dentro de la obligación de emisión electrónica los comprobantes tipo A (Factura, Nota de
Crédito y de Débito), que no se encontraban incorporados en la norma original (Resolución General –
AFIP – 2853).
 FACTURA ELECTRÓNICA. ACTIVIDAD TURÍSTICA. INCORPORACIÓN DE
NUEVOS OBLIGADOS
A.
FUENTE
Resolución General (AFIP) 2959
B.
VIGENCIA
 Solicitud de incorporación al régimen de emisión electrónica: a partir del 17/11/2010.

C.
Solicitud de emisión de comprobantes electrónicos: a partir del 01/01/2011.
INTRODUCCIÓN. SUJETOS COMPRENDIDOS
La norma bajo análisis dispone la obligación de emisión y almacenamiento de comprobantes
electrónicos para aquellas operaciones llevadas a cabo en el mercado interno por RI en el IVA que
realicen las actividades que seguidamente se detallan:

3
B.O. 15/11/2010
Servicios de reservas hoteleras realizados a nombre de terceros a cambio de un beneficio
económico.
Originalmente dispuesto por la Resolución General (AFIP) 2853.
16
ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS

Venta de períodos de uso en Sistemas Turísticos de Tiempo Compartido4.

Ventas realizadas por agencias mayoristas y minoristas de viajes y turismo.
Importante
Resultan excluidos de la obligación los sujetos que lo dispuesto por esta resolución general aquellos
sujetos que se encuentren exceptuados de emitir comprobantes por expresa disposición de la
Resolución General (AFIP) 1415.
Por otra parte, se prevé la aplicación supletoria de la Resolución General (AFIP) 2485, para todos
aquellos supuestos que no se hallen expresamente contemplados en la norma sub exámine.
D.
E.
¿QUÉ COMPROBANTES DEBEN EMITIRSE ELECTRÓNICAMENTE?
En la medida en que los contribuyentes no utilicen controladores fiscales, deberán emitirse
electrónicamente los siguientes documentos:

Facturas clase “A”.

Notas de crédito y notas de débito clase “A”.

Facturas clase “B”.

Notas de crédito y notas de débito clase “B”.
¿CÓMO SE REALIZA LA ADHESIÓN AL RÉGIMEN?
En primer lugar, los sujetos obligados deberán comunicar a la AFIP el mes a partir del cual
comenzarán a emitir los comprobantes electrónicos seleccionando la opción “RECE - Factura
Electrónica - Régimen Obligatorio” en el servicio web “Regímenes de Facturación y Registración
(REAR/RECE/RFI)”.
Esta comunicación no debe ser realizada cuando se trate de sujetos que ya emitan factura electrónica
por haberse incorporado al régimen en virtud de la Resolución General (AFIP) 2485.
F.
EMISIÓN DE COMPROBANTES
Para realizar la emisión de los comprobantes, los contribuyentes deberán solicitar autorización a la
AFIP a través de su página web, mediante alguna de las siguientes opciones:

El programa aplicativo “AFIP-DGI - RECE - RÉGIMEN DE EMISIÓN DE COMPROBANTES
ELECTRÓNICOS - Versión 4.0”.

El intercambio de información del servicio Web, cuyas especificaciones técnicas se encuentran
publicadas en www.afip.gob.ar.

El servicio denominado “Comprobantes en línea”, el que podrá ser utilizado únicamente para
generar hasta 2.400 comprobantes anuales.
Asimismo, se contempla que la emisión de los comprobantes electrónicos deberá realizarse con un
punto de venta específico y distinto al que se utilice para la emisión de comprobantes manuales o
mediante controlador fiscal. Además, si se utilizara el servicio “Comprobantes en línea”, los puntos de
venta a utilizar deberán ser distintos a los mencionados anteriormente.
Por otra parte, el contribuyente deberá poseer comprobantes manuales para ser utilizados cuando por
cuestiones técnicas no fuera posible realizar la emisión de manera electrónica.
4
Quedan incluidas las ventas de intervalos de tiempos compartidos, gastos derivados del uso, goce y administración del
mismo, cuotas de mantenimiento -expensas-, etc., cualquiera sea la forma de pago y/o contratación.
17
NOVEDADES TRIBUTARIAS NOVIEMBRE 2010
G.
REGISTRACIÓN ELECTRÓNICA
Quienes se hallen incluidos en el régimen que analizamos no se encuentran obligados a cumplir con el
régimen de emisión del duplicado electrónico y registración electrónica, dispuesto por la Resolución
General (AFIP) 13615.
 FACTURA ELECTRÓNICA. SUJETOS OBLIGADOS POR NOTIFICACIÓN
DE LA AFIP. MODIFICACIONES
A.
FUENTE
Resolución General (AFIP) 2969
B.O. 17/11/2010
B.
VIGENCIA
A partir del 19/11/2010.
C.
INTRODUCCIÓN
La norma analizada establece modificaciones a distintas Resoluciones que regulan la emisión de
comprobantes de manera electrónica.
A continuación comentamos los cambios más relevantes introducidos por la misma, resaltándose en
letra cursiva los mismos para facilitar su lectura.
D.
SUJETOS OBLIGADOS A EMITIR COMPROBANTE ELECTRÓNICO POR NOTIFICACIÓN
FISCAL. MODIFICACIONES
D.1. ALCANCE DE LA OBLIGACIÓN
Como primer punto recordamos que la Resolución General (AFIP) 2904 dispuso un régimen de
emisión y almacenamiento electrónico de comprobante originales para las siguientes operaciones:
 Compraventa de cosas muebles
 Locaciones y prestaciones de servicios
Que se efectúen en el
mercado interno
 Locaciones de cosas y obras
 Señas o anticipos que congelen precios
Quedando obligados al mismo quiénes revistan el carácter de RI frente al IVA y sean nominados por
la A.F.I.P. mediante notificación suscripta por juez administrativo.
En relación a este régimen, se dispone que no alcanzará a la emisión de documentos tipo “B”
(facturas, notas de débito y notas de crédito) que respalden operaciones con consumidores finales, en
tanto el bien se hubiera entregado o el servicio se hubiera prestado en el local, oficina o
establecimiento.
5
Excepto cuando se hallaren obligados al mismo por alguna de las causales contempladas específicamente en la
Resolución General (AFIP) 1361.
18
ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS
D.2. FORMA DE EMISIÓN. OPCIONES. CONSECUENCIAS
La Resolución General (AFIP) 2904 contemplaba que al momento de comunicar a la AFIP la solicitud
de incorporación al régimen, el contribuyente debía elegir alguna de las siguientes alternativas de
emisión:
 Factura conteniendo ciertos requisitos, o
 Factura electrónica emitida según Resolución General (AFIP) 2485.
Pues bien, en el supuesto de optar por la primer alternativa, se eliminan algunos de los requisitos que
solicitaba la Resolución General (AFIP) 2904. En cursiva destacamos aquellos requisitos que
resultaron eliminado por la norma bajo análisis:
 Descripción que permita identificar el bien vendido, el servicio prestado, la cosa, obra o servicio
locado o el trabajo realizado.
 Cantidad de los bienes enajenados y unidad de medida.
 Precio unitario correspondiente a la unidad de medida y precio total.
 Todo otro concepto que incida cuantitativamente en el importe total de la operación.
 Unidad de Referencia. Cuando la comercialización de los productos se realice en cantidades
distintas de la unidad (caja, bulto, pack, etc.) se deberá indicar las cantidades unitarias
contenidas. En caso que el producto se encuentre individualizado con relación a su código, precio
y unidad de medida, la unidad de referencia deberá ser igual a 1.
 Codificación del producto. Los códigos deberán ser estandarizados, unívocos, con la inteligencia
estructural necesaria y emitidos por un Ente Certificante (Nacional o Internacional), que
garantice las características enunciadas.
Adicionalmente se establece que, de optarse por esta alternativa, los contribuyentes deberán informar
a fin de tramitar la solicitud de autorización los datos que constan en el Anexo VII de la norma
estudiada.
D.3. RÉGIMEN DE INFORMACIÓN DE OPERACIONES DIARIAS
En relación al régimen de información de operaciones diarias, se establece que:

Los importes correspondientes a descuentos y bonificaciones contenidos en los documentos
emitidos, sólo deberán ser informados como “Total de Descuento Global Diario”.

Las notas de crédito que se originen excluisvamente en descuentos y bonificaciones, así como las
notas de débito que reviertan esos conceptos, deberán ser informadas incluyendo el respectivo
código genérico y sin información del importe documentado.
Además, se aprueba la versión 2.0 del programa “AFIP-DGI – FACTURA ELECTRONICA –
REGIMEN DE INFORMACIÓN DE OPERACIONES”, el que deberá ser utilizado a partir del
1/4/2011.
Atención
Cuando deban informarse operaciones documentadas mediante comprobantes electrónicos con Código
de Autorización Electrónico Anticipado “CAEA”, se deberán consignar los datos correspondientes a la
codificación del producto, unidad de referencia y códigos genéricos en las condiciones que indicamos
a continuación:

Cuando se trate de responsables que hayan ejercido la opción de emisión de facturas cumpliendo
con ciertos requisitos (ver punto D.2 precedente): en oportunidad de formular la solicitud de
autorización de emisión de comprobantes electrónicos originales.

Cuando se trata de sujetos que opten por la emisión conforme al régimen de factura electrónica
establecido por la Resolución General (AFIP) 2485: cuando den cumplimiento al régimen de
información de operaciones que prevé la Resolución General (AFIP) 2904.
19
NOVEDADES TRIBUTARIAS NOVIEMBRE 2010
 FACTURAS APÓCRIFAS. CUESTIONAMIENTOS AL PROVEEDOR POR NO
ENCONTRAR SU DOMICILIO.
A.
FUENTE
Forgues, Gustavo Roberto – T.F.N. “A”
21/11/2003
Coop. de Trabajo Servicio Integral Electromec. Siem Ltda. –
T.F.N. “C”
B.
13/12/2006
IDEA FUERZA
 El hecho de que los proveedores cuestionados hubieren mudado su domicilio sin informar al
organismo fiscal, no puede ser utilizado a falta de otros elementos concordantes en contra del
recurrente, toda vez que es una circunstancia que le es ajena.
Click aquí para acceder al texto del fallo Forgues, Gustavo Roberto.
Click aquí para acceder al texto del fallo Coop. de Trabajo Servicio Integral Electromec. Siem Ltda.
 FACTURAS APÓCRIFAS. CUESTIONAMIENTOS AL PROVEEDOR QUE NO
INGRESA SU OBLIGACIÓN TRIBUTARIA
A.
FUENTE
Translavial S.A. – T.F.N. “B”
21/11/2005
Fercon S.R.L. – T.F.N. “D”
15/04/2005
B.
IDEA FUERZA
 Los eventuales incumplimientos en que puedan incurrir los emisores de facturas no acarrean
responsabilidad a quienes reciben tales comprobantes, y mucho menos puede aceptarse que con esos
argumentos se impugne la deducción del gasto o del crédito fiscal -en el caso, se comprobó pese al
autodeclarado cese de operaciones por parte del proveedor, que habría continuado con su actividad
emitiendo facturas en una operatoria marginal- pues no es procedente que el Fisco pretenda colocar
en cabeza del contribuyente una obligación fiscal de control a título de obligación delegada o
sustitutiva de sus propias obligaciones respecto del cumplimiento fiscal de quienes emiten facturas.
Click aquí para acceder al texto del fallo Translavial S.A.
Click aquí para acceder al texto del fallo Fercon S.R.L.
20
ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS
IMPUESTO A LAS GANANCIAS
 INTERMEDIARIOS QUE NO DISCRIMINAN SUS RETRIBUCIONES.
POSIBILIDAD DE SOLICITAR EXCLUSIÓN DE SUFRIR RETENCIONES
A.
FUENTE
Resolución General (AFIP) 2950
B.O. 11/11/2010
B.
VIGENCIA
A partir del 11/11/2010.
C.
SINTESIS DE LA NORMA
A través de la presente Resolución se establece que los intermediarios que intervienen en la
enajenación de bienes muebles sin discriminar sus retribuciones en los comprobantes respaldatorios,
podrán solicitar la exclusión de retenciones conforme al mecanismo que a tal efecto contempla la
Resolución General (AFIP) 830.
Recordamos que antes de la presente norma, no resultaba factible para tales sujetos solicitar la
exclusión comentada.
21
NOVEDADES TRIBUTARIAS NOVIEMBRE 2010
CONVENIO MULTILATERAL
 AÑO 2011. CALENDARIO DE VENCIMIENTOS
A.
FUENTE
Resolución General (CA) 8/2010
B.
B.O. 26/10/2010
VENCIMIENTOS 2011
La norma en cuestión dispone los siguientes vencimientos para el año 2011:
B.1. ANTICIPOS
ANTICIPO
MES DE
VENCIMIENTO
Nº DE INSCRIPCIÓN TERMINADOS EN
0-1
2-3
4-5
6-7
8-9
1
FEBRERO 2011
14
15
16
17
18
2
MARZO 2011
14
15
16
17
18
3
ABRIL 2011
13
14
15
18
19
4
MAYO 2011
13
16
17
18
19
5
JUNIO 2011
13
14
15
16
17
6
JULIO 2011
13
14
15
18
19
7
AGOSTO 2011
16
17
18
19
22
8
SETIEMBRE 2011
13
14
15
16
19
9
OCTUBRE 2011
13
14
17
18
19
10
NOVIEMBRE 2011
14
15
16
17
18
11
DICIEMBRE 2011
13
14
15
16
19
12
ENERO 2012
13
16
17
18
19
B.2. DECLARACION JURADA ANUAL
En relación a la declaración jurada anual correspondiente al año 2010, la misma vencerá el 30 de junio
de 2011.
No obstante se recuerda que el coeficiente unificado correspondiente debe ser utilizado a partir del
cuarto anticipo del año 2011.
22
ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS
 LUGAR DE ENTREGA. PRECISIONES
A.
FUENTE
Resolución general CA (Caso Concreto) 41/2010 – Laboratorios
Labbey S.A.
B.
18/08/2010
IDEAS FUERZA
 En cuanto a la atribución de los ingresos, si la mercadería es retirada de fábrica por el cliente, se
considera una venta al mostrador y corresponde la asignación a esa jurisdicción, mientras que
corresponde a la jurisdicción donde se ubica el domicilio del comprador cuando los bienes son
enviados por el vendedor a su domicilio, sin tener otra consideración, es decir si los mismos viajan por
cuenta y riesgo del comprador, o lo que es lo mismo que el flete esté a cargo de éste.
 Cuando ocurre lo antes descripto, se cumple acabadamente con lo prescripto en el apartado b) del
artículo 2º del Convenio Multilateral cuando expresa: “El cincuenta por ciento restante en proporción
a los ingresos provenientes de cada jurisdicción…”. Ello significa que en el segundo supuesto
mencionado precedentemente, el vendedor conoce precisamente, como consta en el remito, el lugar
donde ocurre lugar de entrega de los bienes, siendo tal la jurisdicción de donde provienen los ingresos
en los términos del Convenio Multilateral.
Click aquí para acceder al texto completo de la resolución.
23
NOVEDADES TRIBUTARIAS NOVIEMBRE 2010
RECURSOS DE LA SEGURIDAD SOCIAL
 INSTITUCIONES UNIVERSITARIAS. REDUCCIÓN DE ALÍCUOTA. PLAN DE
FACILIDADES DE PAGO
A.
FUENTE
Decreto 1571/2010
B.
B.O. 04/11/2010
REDUCCIÓN DE ALÍCUOTA DE CONTRIBUCIONES PATRONALES
B.1. ALCANCE DE LA REDUCCIÓN
El decreto analizado dispone, a partir del 01/12/2010 y para determinadas universidades nacionales,
una reducción de las contribuciones patronales destinadas a:
 El Sistema Integrado Previsional Argentino (SIPA) –Ley 24.241-.
 El Instituto Nacional de Servicios Sociales para Jubilados y Pensionados (INSSJyP) –Ley 19.032-.
La nueva alícuota para ambos conceptos será del 10,17%, destinándose un 8,67% a la contribución de
la ley 24.241 y un 1,50% a la ley 19.032.
B.2. BENEFICIARIOS DE LA REDUCCIÓN
Gozarán de la reducción únicamente las universidades nacionales que posean deudas por
contribuciones patronales con destino al SUSS al 31 de diciembre de 2009, siempre que tales deudas:
 Se hubieren devengado a partir del 01/09/2001, y correspondan a diferencias entre lo
efectivamente pagado por dicho concepto y lo que conforme a la normativa vigente correspondía
ingresar.
 Se originen en relaciones laborales y remuneraciones registradas al 31/12/2009 ante la AFIP.
 Se exterioricen mediante la presentación de las correspondientes declaraciones juradas, siendo las
mismas conformadas por la AFIP.
 Se cancelen en los términos que analizamos en el punto C.
 Los últimos 2 requisitos mencionados deberán ser oportunamente reglamentados por la AFIP.
B.3. MANTENIMIENTO DE LA ALÍCUOTA REDUCIDA
La alícuota del 10,17% se mantendrá por 20 años (contados a partir del 01/12/2010), o bien hasta que
se cancele la deuda por contribuciones al 31/12/2009, lo que ocurra primero.
B.4. REQUISITOS PARA ACCEDER AL BENEFICIO
Tanto para acceder al beneficio como para mantenerlo, las universidades beneficiarias deberán:
 Allanarse y/o desistir expresamente de toda acción y derecho, incluso el de repetición, fundado en
la aplicación, a su respecto, de alícuotas de contribuciones patronales que no sean las generales
correspondientes al sector público. Las costas y gastos causídicos que correspondieren serán
soportados en el orden causado.
 Presentar las respectivas declaraciones juradas y no mantener deuda por aportes y contribuciones
con destino a los subsistemas de la seguridad social, por los períodos que se devenguen a partir del
01/12/2010.
24
ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS
 Cancelar la deuda conformada por la AFIP, conforme se establece en el punto C.
 Prestar conformidad a la aplicación del régimen de retenciones que analizamos en el punto C.2.
 Ingresar por los períodos devengados desde el 01/01/2010 y el 30/11/2010 el importe de las
contribuciones patronales que resulten de las declaraciones juradas originales oportunamente
presentadas o el importe diferente al determinado en la respectiva declaración jurada que se
hubiera ingresado por el mismo concepto, por haber sido calculado aplicando una alícuota distinta
a la correspondiente al sector público.
C.
PLAN DE FACILIDADES DE PAGO PARA CONTRIBUCIONES PATRONALES
C.1. DEUDAS ALCANZADAS
Conjuntamente a la reducción de alícuota que comentáramos, el decreto en cuestión instaura un plan
de facilidades de pago para las contribuciones con destino al SIPA y al INSSJyP devengadas desde el
01/09/2001 hasta el 30/11/2010.
En tal sentido se contempla que la AFIP interrumpa todas las acciones originadas en reclamos
efectuados contra las universidades nacionales por las deudas que cancelen conforme al plan
analizado.
Para tener en cuenta
Las deudas que mantengan las universidades por conceptos o períodos distintos a los que pueden ser
ingresados en el plan de pagos deberán ser canceladas conforme a la normativa general vigente a la
fecha de cada pago que realice.
C.2. CARÁCTERÍSTICAS DEL PLAN
 Las deudas se consolidarán al 30/11/2010.
 No existe condonación alguna de intereses resarcitorios y/o punitorios.
 Al monto consolidado se agregará un 1% en concepto de interés de financiamiento
correspondiente al primer año del plan.
 La cancelación podrá realizarse en hasta 240 cuotas mensuales, con las siguientes características:

El interés por financiación será del 6% anual sobre saldos.

La primer cuota vencerá un año después del 01/12/2010.
Atención
En materia de pago de las cuotas se contempla que la SECRETARÍA DE POLÍTICAS
UNIVERSITARIAS del MINISTERIO DE EDUCACIÓN retendrá de las transferencias que efectúe a
las universidades nacionales para el pago de la nómina salarial, los importes destinados a:
 El pago de las cuotas correspondientes al plan de facilidades de pago que haya acordado con cada
universidad;
 La cancelación anticipada de cuotas no vencidas, cuando corresponda, en cuyo caso al importe de
éstas se le descontará la proporción correspondiente de interés financiero no devengado;
 La cancelación de los aportes y contribuciones patronales con destino a los subsistemas de la
seguridad social, correspondientes a los períodos mensuales que se devenguen entre el 01/01/2010
y el 30/11/2010.
El procedimiento e instrumentación de la retención y depósito deberá ser oportunamente
reglamentado.
25
NOVEDADES TRIBUTARIAS NOVIEMBRE 2010
C.3. CADUCIDAD DEL PLAN
El plan caducará cuando tenga lugar cualquiera de las siguientes causales:
 Falta de pago total o parcial de 3 cuotas consecutivas o alternadas del plan de facilidades de pago,
a los 60 días corridos del vencimiento de la última de ellas. En caso de tratarse de la última cuota,
la caducidad operará si la misma permanece impaga a los 60 días corridos de su vencimiento.
Cuando las cuotas se ingresen fuera de término sin que ello genere la caducidad, deberán
devengarse los intereses resarcitorios pertinentes.
 Falta de presentación de declaraciones juradas de aportes y contribuciones con destino a los
subsistemas de la seguridad social e ingreso del saldo resultante, por los períodos mensuales que
se devenguen a partir del 01/12/2010 en la medida en que no se regularice esa situación a la fecha
en que la SECRETARÍA DE POLÍTICAS UNIVERSITARIAS realice la primera retención
posterior al vencimiento de las mismas.
C.4. PRESCRIPCIÓN DE OBLIGACIONES INCLUIDAS EN EL PLAN. CONSECUENCIA
El acogimiento al plan analizado produce la interrupción de la prescripción de las obligaciones
comprendidas en el mismo.
Si se produjera la caducidad, los nuevos plazos de prescripción de las obligaciones incluidas
comenzarán a computarse desde la fecha en que dicha caducidad tuvo lugar.
 TRABAJADORES DEL SERVICIO DOMÉSTICO. ACCESO AL SISTEMA
“CUENTA CORRIENTE DE MONOTRIBUTISTAS Y AUTÓNOMOS”
A.
FUENTE
Resolución General (AFIP) 2958
B.O. 10/11/2010
B.
VIGENCIA
A partir del 11/11/2010.
C.
SINTESIS DE LA NORMA
La norma analizada dispone que los trabajadores domésticos podrán consultar los pagos registrados
correspondientes al régimen especial de trabajadores domésticos a través del servicio “Cuenta
Corriente de Monotributistas y Autónomos”.
Más precisamente, mediante dicho sistema podrán:
 Visualizar y conocer la información relativa a los pagos de aportes y contribuciones e intereses y
los saldos registrados correspondientes al Régimen Especial de Seguridad Social para Empleados
del Servicio Doméstico, ordenados por período mensual y concepto.
 Calcular los intereses adeudados a una fecha determinada, respecto de los pagos registrados fuera
de término.
 Imprimir los volantes de pago F. 102/B (obligaciones del dador de trabajo) y/o F. 575/B (para
pagos voluntarios del trabajador).
Para tener en cuenta
Por otra parte, se contempla que aquellos trabajadores comprendidos en el régimen especial del
seguridad social para empleados del servicio doméstico que se hallen en condiciones de iniciar los
trámites ya sea para la obtención de un beneficio previsional o para el reconocimiento de servicios,
deberán utilizar el sistema SICAM para determinar la deuda correspondiente a aportes y
contribuciones con destino al SIPA.
26
ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS
 SERVICIO DOMÉSTICO – REMUNERACIONES MÍNIMAS
A.
FUENTE
Resolución General (M.T.E. y S.S.) 1297/2010
B.
B.O. 19/11/2010
VIGENCIA
Para las remuneraciones que se abonen a partir del 12/11/2010.
Esta modificación será aplicable a todo el país, excepto en aquellas provincias que legislen en forma
particular sobre la materia.
C.
CATEGORÍAS
El Decreto – Ley 7979/19566 estableció cinco categorías según la actividad desarrollada por los
empleados de servicio doméstico7, estando cada una de las categorías compuesta por un género de
actividades respecto de las cuáles se establece una nueva remuneración mínima conforme lo
esquematizamos a continuación.
D.
REMUNERACIONES MÍNIMAS
CATEGORÍA
ACTIVIDAD DESARROLLADA
REMUNERACIÓN MÍNIMA
Personal con retiro
8 Hs.
Personal sin retiro
PRIMERA
CATEGORÍA
Institutrices
Preceptores
Gobernantas
Amas de llaves
Mayordomos
Damas de compañía
Nurses
$ 2.037,77
$ 2.271,44
SEGUNDA
CATEGORÍA
Cocineros/as especializados
Mucamos/as especializados
Niñeras especializadas
Valets y porteros de casas particulares
$ 1.891,17
$ 2.107,43
TERCERA
CATEGORÍA
Cocinero/a
Mucamos/as
Niñeras en general auxiliares para todo
trabajo
Ayudantes/as
Caseros y jardineras
$ 1.847,63
Reglamenta el Decreto – Ley Nº 326/1956 de Régimen de Trabajo del Personal Doméstico.
Recordemos que se considera personal doméstico a “los empleados de ambos sexos presten dentro de la vida
doméstica y que no importen para el empleador lucro o beneficio económico, no siendo tampoco de aplicación para
quienes presten sus servicios por tiempo inferior a un mes, trabajen menos de cuatro horas por día o lo hagan por menos
de cuatro días a la semana para el mismo empleador”. Asimismo no se considera personal de servicio doméstico “a las
personas emparentadas con el dueño de la casa, ni aquéllas que sean exclusivamente contratadas para cuidar enfermos o
conducir vehículos. No podrán ser contratados como empleados en el servicio doméstico los menores de 14 años”.
6
7
27
NOVEDADES TRIBUTARIAS NOVIEMBRE 2010
CATEGORÍA
ACTIVIDAD
DESARROLLADA
REMUNERACIÓN MÍNIMA
CUARTA
CATEGORÍA
Aprendices en general de 14
a 17 años de edad
$ 1.657,50
QUINTA
CATEGORÍA
Personal con retiro que
trabaja diariamente
8 o más horas diarias
Por hora
Retribución mínima para el
personal auxiliar de casas
particulares en la
especialidad planchadoras
lavandera personal de
limpieza
Por una labor máxima
de 4 horas de trabajo
diarias
Cada hora que exceda
las 4 horas diarias se
abonará a razón de
$ 1.657,50
$ 12,63
$ 828,75
$ 12,55
 PRESTACIÓN O LOCACIÓN DE SERVICIOS VS. CONTRATO DE TRABAJO.
PRESUNCIÓN ART. 23 L.C.T. 20.744
A.
FUENTE
Handling S.R.L. – C.F.S.S. – Sala II
B.
08/09/2006
IDEAS FUERZA
 La presunción del art. 23 de la LCT entra a jugar sólo cuando en la relación entre el dador de trabajo
y el prestador de servicios se tipifican los elementos esenciales del contrato de trabajo, admitir la
tesis contraria llevaría a que toda transacción contractual en virtud de la cual una persona obtiene
una ganancia por el trabajo de otra o encomienda la realización de un acto, la ejecución de una obra,
o la prestación de un servicio debería encuadrarse en los límites del Derecho del Trabajo, con lo que
se produciría una invasión de esta rama del derecho en otra con la consiguiente problemática
económica y social.
 No se trata de un pleito individual entre el dependiente y el empleador y no pueden jugar en el caso
las reglas y presunciones del artículo 23 de la LCT, la que resulta aplicable solamente a favor del
trabajador y no a organismos ajenos al mismo.
Click aquí para acceder al texto completo del fallo Handling S.R.L.
28
ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS
RENTAS CIUDAD DE BUENOS AIRES
 CONTRIBUYENTES LOCALES. DECLARACIÓN JURADA FINAL. NUEVO
PROCEDIMIENTO
A.
FUENTE
Resolución (AGIP) 631/2010
B.O. 10/11/2010
B.
VIGENCIA
A partir del 01/12/2010.
C.
NUEVA MODALIDAD DE PRESENTACIÓN
La norma sub examine crea una nueva modalidad de presentación de la Declaración Jurada Final para
los contribuyentes locales del impuesto sobre los ingresos brutos.
Para confeccionar la misma deberá utilizarse un aplicativo disponible en la página web de AGIP
(www.agip.gob.ar) al que se accederá vía la “Clave Ciudad”.
Cuando se trate de contribuyentes que fueran sociedades comerciales regulares, la declaración jurada
final deberá ser legalizada ante el Consejo Profesional de Ciencias Económicas de la Ciudad
Autónoma de Buenos Aires en forma previa a su presentación.
 CONTRIBUYENTES REGIMEN SIMPLIFICADO. ALTA A TRAVÉS DE
INTERNET
A.
FUENTE
Resolución (AGIP) 643/2010
B.O. 16/11/2010
B.
VIGENCIA
A partir del 01/11/2010.
C.
SÍNTESIS DE LA NORMA
La presente Resolución establece que los contribuyentes del Impuesto sobre los Ingresos Brutos,
Régimen Simplificado, deberán realizar el alta mediante transferencia electrónica de datos a través de
la página web de AGIP.
A tal fin los contribuyentes deberán acceder utilizando la Clave Ciudad en sus Niveles 01 o 02.
29
NOVEDADES TRIBUTARIAS NOVIEMBRE 2010
CLAVE FISCAL CON NIVEL DE SEGURIDAD 4
PROCEDIMIENTO PARA LA GESTIÓN DE DISPOSITIVOS DE HARDWARE “TOKEN”
I) SOLICITUD DE ASIGNACIÓN DEL DISPOSITIVO DE HARDWARE “TOKEN”
a) Para solicitar el dispositivo de hardware “token” será obligatorio:
1. Contar con “Clave Fiscal” con nivel de seguridad 3 otorgada por este Organismo, conforme a lo
previsto por la resolución general 2239, su modificatoria y complementarias.
2. Adherir al servicio “e-ventanilla”, el cual se encuentra disponible en la página “web” de esta
Administración Federal (http://www.afip.gob.ar) y al que se accede mediante “Clave Fiscal”.
b) La solicitud del dispositivo de hardware “token” se efectuará a través de la página “web” de este
Organismo (http://www.afip.gob.ar), servicio “Tramite de Dispositivos”, opción “Alta de
Dispositivos”.
En dicha solicitud se deberá elegir el lugar de entrega del dispositivo, entre la nómina de
dependencias de esta Administración Federal habilitadas a tal efecto. La citada nómina estará
disponible en la página “web” de este Organismo (http://www.afip.gob.ar).
El sistema generará el correspondiente acuse de recibo como constancia de la presentación realizada,
en el cual constará el número de solicitud de alta.
Para retirar el dispositivo de hardware “token” se deberá concurrir a la dependencia de este
Organismo seleccionada en el sistema, dentro de los CINCO (5) días hábiles administrativos contados
a partir del día de generación de la solicitud de alta, con el mencionado acuse de recibo.
Si el dispositivo no es retirado en ese término se procederá a la baja de oficio de la solicitud. En tal
caso, se deberá efectuar un nuevo requerimiento.
c) En el lugar de entrega, el agente interviniente de esta Administración Federal procederá con
relación a la persona física que será usuaria del dispositivo a:
1. Verificar su identidad, de acuerdo con lo establecido por la resolución general 2239, su
modificatoria y complementarias para el nivel de seguridad 4 de “Clave Fiscal”.
2. Registrar digitalmente su foto, firma y huella dactilar, así como a escanear el documento que
acredite su identidad, siempre que dichos requisitos no se encuentren ya cumplidos. La persona física
ratificará los datos ingresados al sistema.
Asimismo, el agente interviniente de este Organismo imprimirá DOS (2) copias del formulario, cuyo
modelo se consigna en el apartado III de este Anexo. Dichas copias deberán ser firmadas por él y por
la persona física que será usuaria del dispositivo de hardware “token”. Una copia será entregada junto
con el dispositivo y la otra será archivada en la dependencia que procedió a la entrega del mismo.
d) No se realizará la entrega del dispositivo de hardware “token”, procediéndose a la anulación de la
solicitud en el sistema, cuando:
1. Existan causas que tornen dudosa o imposible la verificación de la identidad de la persona física
que será usuaria del dispositivo o ante la falta de coincidencia entre la información aportada por ella y
la que se encuentra en el sistema.
30
ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS
2. La persona física solicitante se niegue a suscribir el formulario de entrega del dispositivo o a
aceptar las responsabilidades explicitadas en él.
e) La entrega del PIN de seguridad se realizará mediante el servicio “e-ventanilla”. Para mayor
seguridad, el sistema exige su cambio luego de ser activado.
La seguridad de la “Clave Fiscal” se elevará al nivel 4, una vez que este Organismo aplique el proceso
informático de asignación efectiva del PIN.
II) SOLICITUD DE REPOSICIÓN DEL DISPOSITIVO DE HARDWARE “TOKEN”
Para obtener la reposición de un dispositivo de hardware “token” será obligatorio:
1. Efectuar el blanqueo de la “Clave Fiscal”, de acuerdo con lo establecido en el Anexo II, apartado D
de la resolución general 2239, su modificatoria y complementarias.
2. El ingreso del valor del dispositivo de hardware “token”, excepto cuando el motivo que impidió su
utilización normal sea alguno de los previstos en los artículos 2269 y 2270 del Código Civil.
El pago del importe correspondiente se realizará mediante transferencia electrónica de fondos y la
utilización del Volante Electrónico de Pago (VEP), de acuerdo con lo establecido por la resolución
general 1778, su modificatoria y sus complementarias.
El monto a ingresar y los códigos de imputación para confeccionar el Volante Electrónico de Pago
(VEP) serán informados a través de la página “web” de esta Administración Federal
(http://www.afip.gob.ar).
3. La solicitud de reposición mediante la página “web” de este Organismo (http://www.afip.gob.ar),
servicio “Tramite de Dispositivos”, opción “Reposición de Dispositivos”.
El sistema generará el correspondiente acuse de recibo como constancia de la presentación realizada,
en el cual constará el número de solicitud de reposición, continuándose, con los procedimientos
previstos para el retiro del dispositivo en el apartado I del presente Anexo.
III) MODELO DE
HARWDARE “TOKEN”
FORMULARIO
31
DE
ENTREGA
DEL
DISPOSTIVO
NOVEDADES TRIBUTARIAS NOVIEMBRE 2010
32
ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS
 FACTURAS APÓCRIFAS. CUESTIONAMIENTOS AL PROVEEDOR POR NO
ENCONTRAR SU DOMICILIO.
A.
B.
FUENTE
Forgues, Gustavo Roberto – T.F.N. “A”
21/11/2003
TEXTO COMPLETO DEL FALLO
Buenos Aires, noviembre 21 de 2003.
Resultando: I. Que a fs. 39/46vta. se interpone recurso de apelación contra la resolución de fecha 18
de junio de 2002, dictada por el Jefe de la División Revisión y Recursos de la Región Mercedes de la
AFIP-DGI, en virtud de la cual se determina de oficio la obligación del recurrente correspondiente al
impuesto al valor agregado por los períodos fiscales 12/1999 a 12/2000, con más intereses
resarcitorios y multa equivalente a dos tantos del impuesto presuntamente omitido, de conformidad
con los arts. 46 y 47, inc. a) de la ley 11.683, t.o. vigente.
Manifiesta que fue objeto de un proceso de verificación y fiscalización en el que se le imputó la no
justificación de los datos contenidos en las declaraciones juradas del impuesto al valor agregado por
los períodos discutidos en autos.
Sostiene que se encuentra agraviada en su derecho de defensa (art. 18, CN) en tanto -dice- el crédito
fiscal que se tomó por la compra de mercaderías que es objeto de la compraventa de su actividad, es
desconocido por el ente recaudador. Señala que el organismo fiscalizador impugnó el crédito fiscal
declarado por tales períodos, agraviándose de que tal decisión haya sido tomada aún cuando la
Administración reconoce que los proveedores cuya facturación se cuestiona, se encuentran inscriptos
ante la AFIP. Sostiene que el fundamento de la determinación fiscal es que tales proveedores no
presentaban sus declaraciones juradas y/o que no ingresaban los pagos, circunstancias que, a su
entender, resultan totalmente ajenas y que no le pueden ser imputadas.
Continua argumentando que tomó los recaudos necesarios en lo atinente a la verificación de la
inclusión en el padrón de la DGI de los proveedores con los que efectuó, esas operaciones, quienes le
otorgaron -según dice- facturación conforme a la res. general 3419 y modificaciones, con todos los
requisitos de ley, incluso la debida autorización para la impresión de las mismas, información que
extrajo vía internet y que es suministrada por el propio ente fiscal.
Indica que la existencia de la mercadería se encuentra probada por los funcionarios intervinientes y
que la misma fue oblada al contado, por haberse ofrecido por sus proveedores a precio muy
conveniente y por la desconfianza que tuvieron los mismos respecto a los cheques de pago diferido.
Afirma que la impugnación efectuada por la DGI basada en la inexistencia de presentación de
DD.JJ por parte de los proveedores y/o en la imposibilidad de localización de personas inscriptas ante
dicho organismo, no tiene asidero toda vez que no son éstas obligaciones que la ley imponga a su
cargo, y que son ajenas a su voluntad y accionar. Sostiene que existe una inversión de la carga de la
prueba, por lo que se pretende poner a su cargo lo que denomina la "prueba diabólica", la cual no
puede cumplimentar debido a no poseer acceso a documentación de los terceros, salvo la que ellos
voluntariamente le acercan.
Agrega que el Fisco lo verificó y fiscalizó en el impuesto a las ganancias, donde tomó en cuenta
tales operaciones para la determinación del impuesto. En razón de ello cuestiona porque se impugna
el crédito fiscal proveniente de una operación no reconocida en el impuesto al valor agregado, si la
misma operación es considerada para determinar el impuesto a las ganancias. Invoca en este aspecto
la aplicación de la teoría de los propios actos.
33
NOVEDADES TRIBUTARIAS NOVIEMBRE 2010
Con respecto a los intereses determinados en la resolución apelada, se agravia por resultar contrarios
a la Constitución Nacional, a los usos, a las buenas costumbres y a la moral. Agrega que semejantes
tasa de interés afecta el derecho de propiedad ya que resultan claramente confiscatorias.
Por último en relación a la multa aplicada considera que no ha actuado en contra de la ley sino todo
lo contrario. Afirma que su conducta no ha sido dolosa ni siquiera ha obrado a título de culpa, toda
vez que no se le puede pedir más diligencia que la propia de un "buen hombre de negocios". En
subsidio y para la hipótesis de no atenderse los fundamentos dados solicita se la reencuadre como
culposa, en el marco del art. 45 de la ley 11.683 y se imponga su mínimo.
Ofrece prueba y formula reserva del caso federal.
II. Que a fs. 53/62vta. la representación fiscal contesta el traslado que del recurso interpuesto se le
corriera. Expresa que como resultado de una circularización de proveedores del recurrente, llevada a
cabo por personal del ente fiscalizador en uso de atribuciones que le son propias, se observó una serie
de irregularidades con relación a ciertos proveedores del actor, que ameritaban impugnar el crédito
fiscal computado en las declaraciones juradas presentadas por éste.
Indica que ante la palmaria improcedencia del cómputo del crédito fiscal respecto de dos de los
presuntos proveedores impugnados, el recurrente procedió a reconocer parcialmente la determinación,
acogiéndose a los beneficios del dec. 1384/2001. Sin embargo, por los restantes proveedores
impugnados, la actora no conformó el ajuste propuesto por la inspección.
Agrega que respecto de estos presuntos proveedores, el ente fiscal verificó en su base de datos que
no presentaban declaraciones juradas o bien no declaraban débito fiscal. Señala también que los
inspectores informan que las facturas impugnadas, a pesar de corresponder a distintos proveedores,
habrían sido confeccionadas con la misma máquina de escribir.
Señala además que los supuestos proveedores no pudieron ser ubicados en los domicilios, razón por
la cual la fiscalización concluyó que se trataba de proveedores inexistentes. Entiende que la actora no
aportó dato o elemento alguno que permita acceder al conocimiento de alguno de ellos, cuando pesa
sobre ella la carga de acreditar debidamente la existencia del crédito fiscal computado como
contrapartida del débito generado en las operaciones presuntamente por él realizadas. Cita
jurisprudencia en apoyo de su posición.
Manifiesta que el cálculo de los intereses resarcitorios efectuado en la resolución apelada debe ser
confirmados. Explica que el agravio de confiscatoriedad que introduce la actora implica la
consideración de la constitucionalidad de los mismos, materia vedada a este Tribunal en virtud de las
previsiones normativas del art. 185 de la ley de rito. Agrega que los intereses reclamados no son una
sanción de carácter penal sino que constituyen la indemnización debida al acreedor como
resarcimiento de los daños y perjuicios ocasionados por la privación del capital.
Respecto de la multa señala que resulta acorde a las circunstancias de la causa donde, a su criterio,
habría quedado demostrado el accionar doloso del recurrente. Explica que el caso de autos encuadra
en la presunción iuris tantum establecida por el art. 47, inc. a), de la ley procedimental y, advierte que,
más allá de meras alegaciones dogmáticas sin trascendencia alguna, la parte actora no ha arrimado
pruebas para desbaratar dicha presunción legal. Por tal razón solicita se confirme la sanción impuesta.
Formula reserva del caso federal.
III. Que a fs. 67/68 se abrió la causa a prueba. A fs. 93 se declaró la clausura del período probatorio,
elevándose los autos a consideración de la sala A.
A fs. 124/126 y 129/131 obran glosados los alegatos producidos por las partes y finalmente a fs. 132
se llaman los autos para sentencia.
Considerando:
I. Que el organismo recaudador practicó un ajuste en el impuesto al valor agregado por los períodos
12/1999 a 12/2000, como consecuencia de haber impugnado el crédito fiscal emergente de la
facturación de supuestos proveedores.
34
ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS
II. Que conforme se desprende de las actuaciones administrativas acompañadas, en el transcurso de
la verificación, la inspección verificó la procedencia del crédito fiscal declarado por la recurrente,
encontrándose glosado a fs. 269/277 del cuerpo IVA II, de las actuaciones administrativas, el informe
de inspección, donde se especifican las tareas realizadas y a fs. 338/344 lo actuado como
consecuencia de la medida para mejor proveer dispuesta por el organismo fiscalizador a fs. 304/306,
punto 3°. Precisamente, para dilucidar la presente cuestión, debe analizarse la situación de cada
proveedor impugnado.
II. 1. Adrián Ianovich: En ocasión de la circularización, la solicitud enviada fue devuelta por el
correo consignando "cerrado - ausente. Se dejo aviso". Consultada la base de datos del organismo
fiscal la inspección advierte que, a la fecha del informe, no efectuó presentaciones de DD.JJ ante el
organismo fiscal, siendo que las aportadas por el encartado al contestar la vista, corresponden a DD.JJ
originales de los períodos 5/2000, 6/2000, 7/2000 y 8/2000, todas presentadas en fecha 8/2/2002, sin
ingreso de los saldos determinados a favor de la AFIP. De la concurrencia del personal fiscalizador al
domicilio fiscal -conf. acta de fs. 338/ 339 vta, cpo. II antec. adm. IVA.- surge que no fueron
contestados los reiterados llamados efectuados en dicho domicilio y que según manifestaciones de un
vecino de la vivienda, el domicilio declarado corresponde a un señor de origen boliviano, cuya
actividad es remisero y habita dicho predio desde hace aproximadamente 5 años.
II. 2. Mariano Giudice: la solicitud que se le cursara en la circularización fue devuelta por domicilio
inexistente. Al igual que el anterior, a la fecha del informe de inspección no había presentado
declaraciones juradas, siendo que las aportadas por el recurrente en sede administrativa, corresponden
a las DD.JJ originales de los períodos 1/2000, 2/2000, 3/2000, las que fueron presentadas todas con
fecha 8/2/2002, sin ingreso de los importes determinados. Respecto a la constatación de la existencia
del domicilio -conf. fs. 342/343 vta cpo. II antec. adm. IVA- surge que si bien el número se encuentra
referenciado sobre el frente en tiza blanca, la puerta y el portón de acceso a la propiedad se
encuentran cerrados, sin que persona alguna respondiera a los llamados del personal del organismo
fiscal.
II. 3. Guillermo Papadopoulos: la solicitud que se le enviara también fue devuelta consignando que
se mudó. También en este caso a la fecha del informe de inspección no había presentado
declaraciones juradas ante la AFIP, y las aportadas por el contribuyente en ocasión del descargo en
sede administrativa fueron presentadas con fecha 26/10/2001, sin ingreso de las sumas adeudadas.
Obra acta confeccionada el 23/7/2001 por el Jefe de distrito San Nicolás, -conf. fs. 337 cpo. II antec.
adm. IVA- ante la presentación de este proveedor junto a Gustavo Forgues manifestando su voluntad
de dejar constancia que realizó operaciones comerciales con el señor Forgues documentadas
conforme a la reglamentación vigente y de poner a disposición del ente fiscalizador toda documental
que resulte de interés para la inspección. De la constatación -conf. acta de fecha 22/5/2002, fs.
340/341. vta cpo. II antec. adm. IVA- surge que el personal del organismo fiscal es atendido por una
persona que manifiesta llamarse Kwic y ser el actual propietario y ocupante de ese domicilio,
manifestando que el señor Papadopoulos fue su inquilino hasta fines del año anterior y que desconoce
su paradero actual.
II. 4. María E. Mansilla. La solicitud que se le cursara en la circularización fue devuelta por
domicilio desconocido. De la consulta a la Base de datos efectuada por la inspección surge la
presentación de DD.JJ por los períodos enero, febrero y marzo del 2000, no así por los meses de
octubre y diciembre de ese año que son los meses que posee facturas el señor Forgues. Respecto de
éstos meses, las declaraciones respectivas fueron aportadas por el recurrente en sede administrativa al
contestar la vista y habrían sido presentadas con fecha 8/02/02 sin ingreso de las sumas declaradas.
Con relación a la verificación de domicilio ordenada -conf. fs. 344 cpo. II antec. adm. IVA- se solicito
un mapa a una inmobiliaria de la zona detectándose que el domicilio corresponde a la Villa Fuerte
Apache y que por razones de seguridad no se entró en la misma.
III. Que la impugnación de las facturas de los proveedores referenciados en los puntos precedentes
no ha sido adecuadamente ponderada por el organismo fiscalizador, habida cuenta que no se aprecia
que haya dado adecuado sustento a su pretensión fáctica. En otras palabras, no ha demostrado de
manera suficiente que las facturas en cuestión sean apócrifas.
35
NOVEDADES TRIBUTARIAS NOVIEMBRE 2010
Según surge de las actuaciones administrativas, los proveedores antes citados se encuentran todos
inscriptos ante el organismo recaudador. También ha sido probado que los códigos de autorización de
impresión (CAI) que figuran en las facturas cuestionadas, coinciden con autorizaciones otorgadas por
la AFIP y que se encuentran vigentes (ver fs. 170/215 de las actuaciones administrativas).
Los únicos elementos que tuvo en cuenta el Fisco Nacional para concluir que las facturas eran
apócrifas son la no ubicación de los proveedores en los domicilios fiscales y la falta de presentación
de las declaraciones juradas y/o no ingreso de los importes resultantes de las mismas, o bien la
inexistencia de coincidencia entre el débito fiscal declarado por éstos y los créditos fiscales que
declaraba el recurrente.
Al respecto, debe señalarse la escasa actividad desplegada por el organismo fiscalizador para dar
con los supuestos proveedores. En efecto, respecto del proveedor individualizado en el punto II.4, no
resultan aceptables las razones alegadas por el personal fiscalizador para no concurrir al domicilio en
cuestión, dado las amplias facultades con las que por ley cuenta el organismo fiscal para ubicar y
hacer comparecer a personas (aún por medio de la fuerza pública) en el cumplimento de sus tareas
específicas.
Con relación a los restantes proveedores impugnados ha de señalarse que en el caso de los
individualizados en los puntos II.1 y II.2, la actividad fiscal se limitó a una sola visita al domicilio de
los mismos, sin que se encontrara a nadie en dicha ocasión, sin que se aprecie accionar alguno del
organismo fiscal tendiente a realizar otra visita en horario distintito a fin de intentar localizar a algún
ocupante de tales domicilios. Por otra parte, en lo que respecta al proveedor Ianovich, no se
individualiza en el acta labrada la persona del vecino que informa sobre el supuesto ocupante del
inmueble, a quien tampoco identifica, más allá de la supuesta nacionalidad de origen que le atribuye.
Por su parte, para el caso del proveedor individualizado en el punto II.3, la información brindada
por el ocupante a la fecha de la constatación del domicilio 22/5/2002, corrobora la existencia del
señor Papadopoulos en dicho domicilio hasta fines del año 2001, como su inquilino, siendo que las
facturas impugnadas correspondientes a dicho proveedor en las que consta dicho domicilio fueron
emitidas en los años 1999 y 2000. El hecho de que hubiere mudado su domicilio sin informar al
organismo fiscal, no puede ser utilizado en contra del recurrente de autos, toda vez que es esa una
circunstancia que le es ajena.
En definitiva, la no localización de los proveedores en los domicilios fiscales informados a la AFIP
no es un cuestión que por sí sola permita concluir que las facturas a ellos atribuidas sean apócrifas, ni
puede arribarse a tal conclusión por el incumplimiento de sus obligaciones fiscales, circunstancia ésta
que también resulta ajena al recurrente de autos.
Tampoco puede el Fisco Nacional pretender fundar la impugnación en el hecho de que a criterio de
los inspectores la mayoría de las facturas fueron llenadas con la misma máquina de escribir a pesar de
pertenecer a diversos proveedores, toda vez que más allá del celo profesional puesto de manifiesto por
los actuantes a fin de dar acabado cumplimento a sus tareas, no puede dejar de advertirse que carecen
de los conocimientos técnicos apropiados para arribar a tal conclusión, para lo cual debió recurrirse,
en su caso, a la opinión de peritos en la materia.
En definitiva, de los elementos colectados por la inspección no son suficientes para fundar la tacha
de apócrifa que le atribuye a la facturación impugnada. Más aún, no se advierte que las
impugnaciones que efectúa el organismo fiscalizador posean entidad suficiente para poner en duda la
real existencia de las operaciones que por tales facturas se instrumentan. No surgen de las actuaciones
labradas por la inspección elementos que lleven a cuestionar ni el pago de tales operaciones ni la
existencia de las mercaderías a que ellas se refieren ni inconsistencias entre las actividades de los
presuntos proveedores y la descripción de los conceptos en la facturación cuestionada.
IV. Que a mayor abundamiento, de la prueba producida en autos por la recurrente, obra glosada a fs.
80/89 la contestación brindada por el señor Papadopoulos al oficio que se le librara en autos. Allí, el
citado proveedor reconoce haber emitido las facturas impugnadas y cuyas copias por C-1 suscriptas
acompaña como así también haber tenido trato comercial con el recurrente. La firma del señor
36
ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS
Papadopoulos en dicho oficio se encuentra certificada por escribano público (ver fs. 89 y acta de fs.
79).
V. Que en función de lo expuesto en los puntos precedentes y a la luz de las pruebas arrimadas, el
Fisco Nacional no ha demostrado que las facturas en cuestión sean apócrifas por lo cual procede
revocar la resolución apelada en todas sus partes, con costas.
Por ello, se resuelve: Revocar la resolución apelada, con costas. - José E. Bosco. - Ernesto C. Celdeiro.
- Ignacio J. Buitrago.
C.
D.
FUENTE
Coop. de Trabajo Servicio Integral Electromec. SIEM
LTDA. – T.F.N. “C”
13/12/2006
TEXTO COMPLETO DEL FALLO
Buenos Aires, diciembre 13 de 2006.
La doctora Adorno dijo:
I. Que a fs. 39/47vta. se interpone recurso de apelación contra la resolución de la AFIP-DGI de
fecha 13 de junio de 2003, mediante la cual se aplica a la apelante una sanción equivalente a dos
veces el impuesto al valor agregado supuestamente evadido, correspondiente a los períodos fiscales
junio, julio, octubre, noviembre y diciembre de 2001 y enero a mayo de 2002 —ambos inclusive—,
con sustento en los arts. 46 y 47, incs. a) y c) de la ley 11.683 (t.o. 1998 y sus modif.), con la
reducción dispuesta por el art. 49 de dicho cuerpo legal.
La recurrente solicita que la sanción impuesta y el procedimiento llevado a cabo en el sumario en
general sean declarados nulos, en atención a que resulta improcedente el encuadre jurídico de la
conducta.
Entiende que no puede calificarse a su conducta como dolosa cuando subsanó en tiempo y forma la
omisión en que había incurrido, por lo que considera que en todo caso podrá achacársele un obrar
negligente o culposo pero no una intención de evadir.
Señala que al advertir las diferencias se acogió a un plan de pagos —que se encuentra vigente y en
cumplimiento— a fin de hacer efectiva la diferencia de monto a ingresar, lo que afirma que no fue
considerado por el juez administrativo en la resolución recurrida.
En este sentido, destaca que una vez que se completen los montos dejados de ingresar cesa el
perjuicio que hubiera podido causarse al Fisco, puesto que para que se dé la evasión resulta necesario
el ardid tendiente a evadir el tributo, el error que provoca en la víctima y el perjuicio efectivamente
causado.
Reitera que no ha obrado con el dolo o intención de evasión fiscal que el ente recaudador le
atribuye, pues ha habido conductas de su parte reveladoras de su intención de cumplir con sus
obligaciones tributarias, tales como el hecho de la presentación de las declaraciones juradas
rectificativas, el ingreso al régimen del plan de facilidades de pago y la ignorancia de su parte del
carácter apócrifo de las facturas cuyo crédito fiscal fue impugnado.
Manifiesta que la firma apelante siempre ha sido respetuosa de sus obligaciones tributarias, por lo
que no puede considerarse que las omisiones y/o registraciones incorrectas efectuadas
involuntariamente, signifiquen una intención de evadir el impuesto.
Afirma que las omisiones en que se incurrió al momento de confeccionar las posiciones mensuales
en el impuesto al valor agregado se deben a una conducta involuntaria, que posteriormente fue
corregida por la empresa en forma voluntaria.
37
NOVEDADES TRIBUTARIAS NOVIEMBRE 2010
Destaca que la intención dolosa no puede presumirse en el evasor, puesto que la intención
defraudatoria debe probarse no pudiendo ser presumida, es decir que debe acreditarse que el sujeto
activo ha conocido y querido evadir el impuesto, elemento éste que se encuentra ausente en el caso,
ya que una vez conocida la diferencia que surge del ajuste efectuado, se acogió a una moratoria, lo
que prueba la inexistencia de intención defraudatoria.
Indica que cuando se hace referencia en el texto legal a la ocultación maliciosa, ella necesariamente
debe estar vinculada a un efectivo menor ingreso del tributo, puesto que si la misma no ha tenido
repercusiones tributarias al momento de ser descubiertas, no es posible aplicar la sanción del art. 46
de la ley 11.683.
En otro orden de ideas, puntualiza que tampoco resulta aplicable la sanción comprendida en el art.
45 de la ley de rito, puesto que la Instrucción General N° 19/92 dispone que la infracción se
considerará consumada recién en el momento de correrse la vista del art. 17 con la que se inicia el
procedimiento de determinación de oficio, pero en el presente caso no ha existido determinación de
oficio alguna.
Con relación a los comprobantes apócrifos, indica que tal situación era totalmente desconocida por
su parte al momento de realizar las operaciones comerciales con los distintos proveedores, por lo que
no puede afirmarse que su conducta fue dolosa.
Afirma que al momento de prestar un servicio no tiene la obligación de constatar los datos de cada
uno de los proveedores con los que trabaja, lo que —a su juicio— resulta una exigencia excesiva y
desproporcionada para el contribuyente.
Finalmente, cita jurisprudencia en apoyo a su postura, solicita que se revoque la resolución apelada,
con costas. No formula reserva del caso federal.
II. Que a fs. 57/63vta. contesta el traslado la representación fiscal, solicitando por los argumentos de
hecho y de derecho que expone, que se confirmen los actos apelados, con costas. Formula reserva del
casó federal.
III. Que a fs. 69 se elevan los autos a consideración de la sala C y a fs. 91 se ponen los mismos a
sentencia.
IV. Que en principio, corresponde tratar el agravio de la apelante relativo a la nulidad tanto del
procedimiento llevado a cabo en el sumario administrativo como de la resolución apelada, por resultar
improcedente el encuadre jurídico de la conducta realizada por su parte.
Que desde ya procede rechazar el mentado agravio, puesto que de la simple lectura de los
antecedentes administrativos surge que se ha evaluado la concreta situación de autos, fundándose
tales hechos en las normas que se consideraron aplicables, como así también se ha cumplimentado el
procedimiento establecido para su emisión, posibilitándose a la apelante conocer la pretensión fiscal y
elaborar una defensa adecuada —a pesar de que no presentó descargo alguno—, agraviándose sólo
dogmáticamente acerca del procedimiento llevado a cabo, sin arrimar ningún elemento probatorio del
perjuicio ocasionado por ello.
También procede hacer notar que el objeto de las nulidades procesales está constituido por el
resguardo de la garantía constitucional de la defensa en juicio, debiendo acreditarse el perjuicio
concreto ocasionado a ese derecho (cfr. fallos de esta sala en autos "Sur Cía. Arg. de Seguros SA s/
recurso de apelación", Expte. N° 9.986-I del 7/10/99, "BGH s/ recurso de apelación", Expte. N°
8.103-I del 2/10/00, entre otros). Cabe advertir que las nulidades no pueden decretarse para satisfacer
el interés teórico sino únicamente cuando ellas hayan redundado en un perjuicio demostrado y
concreto para el derecho de quien las pide, circunstancia que no ha sido acreditada en autos. Lo
contrario sería declarar la nulidad por la nulidad misma.
En conclusión, se advierte que tanto el procedimiento seguido en sede administrativa como la
resolución apelada, se ajustan a derecho, de lo que se desprende que el agravio de la actora se trata de
una mera discrepancia con el criterio fiscal y que integra el fondo mismo de la cuestión que este
Tribunal está llamado a resolver, pero que no afecta su validez, por lo que corresponde desestimar el
agravio mentado.
38
ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS
V. Que debe establecerse si es procedente la aplicación de la sanción apelada en autos y el encuadre
efectuado por el Fisco Nacional.
VI. Que con relación a la resolución apelada, cabe destacar que en materia de ilícitos materiales por
defraudación tipificados en el art. 46 de la ley 11.683 (t.o. en 1998 y sus modif.), debe observarse en
principio el aspecto objetivo, cuya constatación consiste en analizar si en la realidad fáctica se
exteriorizaron los elementos del tipo o figura penal y que no haya existido causa de justificación que
enerve la antijuridicidad de la conducta. Asimismo, deberá observarse el elemento subjetivo, cuya
demostración incumbe al Fisco Nacional— y que consiste en analizar la imputabilidad del autor, la
cual no tiene relación con determinado hecho, sino que se refiere a la situación del sujeto.
Que en los casos en que se pretenda aplicar la figura de la defraudación se exige que el ente fiscal
acredite no sólo la conducta omisiva del gravamen sino también el proceder engañoso o malicioso
mediante hechos externos y concretos. Al respecto, el ente recaudador debe probar el soporte fáctico
de la presunción de dolo, que debe ser cierto. Una vez probado dicho soporte, se inferirá la conducta
dolosa, debiendo ser unívoca la vinculación entre este soporte fáctico y el hecho presunto.
VII. Que el art. 47 de la ley 11.683 (t.o. en 1998 y sus modif.) dispone que se presume, salvo prueba
en contrario, que existe la voluntad de producir declaraciones engañosas o de incurrir en ocultaciones
maliciosas cuando se verifiquen algunas de las situaciones que enumeran sus incisos. Respecto de las
presunciones estatuidas por dicho artículo, a partir de un hecho cierto descripto en los incisos de dicho
artículo —que debe ser probado por el Fisco Nacional—, se deriva la afirmación sobre la
probabilidad de la existencia de otro hecho, esto es que existió la voluntad de producir declaraciones
engañosas o de incurrir en ocultaciones maliciosas, que posibilita tener por cierto que se obró
fraudulentamente.
Que las presunciones contenidas en el art. 47 de la ley de rito son de las denominadas iuris tantum
tendientes a invertir la carga de la prueba del elemento subjetivo de la defraudación tributaria. Es
decir que, una vez que el Fisco prueba la configuración de alguno de los supuestos previstos en sus
cinco incisos, se presume que el infractor ha obrado con dolo y será éste quien deberá probar la
inexistencia de dicha intención dolosa.
VIII. Que en el caso de las multas materiales tales como la del art. 46 de la ley de rito, el bien
jurídico protegido es la renta fiscal y esta sanción sólo podrá aplicarse cuando dicho bien jurídico se
encuentre vulnerado.
Que a fin de que el ente fiscal pueda sancionar a un contribuyente con multa por defraudación, de
los antecedentes administrativos debe "surgir la prueba concluyente de la conducta dolosa que se
atribuye al presunto infractor.
Que en este sentido —según surge de los considerandos de la resolución apelada—, el Fisco
Nacional aplicó la presunción contenida en los incs. a) y b) del art. 47, que se refiere a que medie
grave contradicción entre los libros, registraciones, documentos, etc. con los datos que surgen de las
declaraciones juradas, incidiendo ello gravemente en la determinación de la materia imponible.
Que vale puntualizar que esta sala tiene dicho en su anterior composición, que la sola rectificación
de las declaraciones juradas no implica de por sí la aplicación directa de la sanción, por considerar tal
conducta como demostrativa de una voluntad previa de defraudar ni, por el contrario, puede ser
entendida como eximente de toda pena (cfr. "Sofca SA s/ recurso de apelación", de fecha 18/2/99).
Toda pretensión punitiva debe basarse en elementos de convicción lo suficientemente contundentes.
IX. Que del análisis de los antecedentes administrativos acompañados (v. informe final de
inspección obrante a fs. 3/5), surge que la inspección actuante ajustó los créditos fiscales de los
siguientes proveedores:
1- "Flores y Orozco": por el período fiscal julio de 2001, correspondiente a la operación efectuada
mediante la factura tipo A 0000-00000561, ya que no se lo ubicó en los domicilios posibles.
2- "Servicios NB" de Norma Brahim: por el período fiscal julio de 2001, correspondiente a la
operación efectuada mediante las facturas N° 0001-00000042 y 43, por haberse constatado que de las
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NOVEDADES TRIBUTARIAS NOVIEMBRE 2010
bases del sistema del ente fiscal los comprobantes son apócrifos y que la imprenta que se consigna al
pie de las facturas no existe.
3- "Metales Plásticos Repuestos Máquinas en General" de Ricardo Papadopulos: por el período
fiscal octubre de 2001, se corrigió el crédito declarado por la facturas tipo A N° 0001-00001605 y
1609, puesto que dicho contribuyente no contesta las distintas circularizaciones emitidas por el Fisco
y no se ha podido constatar la cobranza de los importes facturados.
4- "Ferretería San José" de Marcelo Diego Castro: por los períodos noviembre de 2001, enero y
febrero de 2002, se impugnaron las facturas tipo A N° 0001-00000180, 199, 229 y 222, en atención a
que habiendo concurrido al domicilio que figura en los comprobantes, se verificó que existe una
ferretería denominada "El Santo" de Elisa Vera, iniciando su actividad el 29/8/01, desconociendo las
facturas que se le exhibieron en ese momento.
5- "María Antonia Arce": por el período fiscal diciembre de 2001, se impugnaron las facturas tipo A
N° 0001-00000109, 117 y 120, ya que no se pudo corroborar la capacidad operativa de este proveedor
al ser el domicilio consignado en los comprobantes inexistente, no existiendo impuesto declarado en
los sistemas del ente fiscal.
6- "Lorenza Jaime Carrizo": respecto del período enero de 2002, se observó el crédito fiscal
correspondiente a las facturas N° 0001-00000060, 62 y 68, puesto que no contestó las
circularizaciones enviadas por el Fisco, manifestando en otras verificaciones desconocer los
comprobantes y operaciones que avalan los mismos.
7- "ANESC" de Anahí Escobedo: por los períodos fiscales enero y febrero de 2002, se impugnaron
las facturas tipo A N° 0001-00000352, 354, 359, 363, 366 y 373, puesto que no declara impuesto a las
ganancias, no posee empleados y se dedica a servicios inmobiliarios.
8- "Rubzar" de Rubén Zárate: por el período fiscal marzo de 2002, se observaron las facturas N°
0001-0000016, 19, 23, 29 y 32, en atención a que en el domicilio declarado, la casa se encuentra
deshabitada, por lo que no se pudo verificar la capacidad operativa y no figura en los sistemas de la
Administración el débito fiscal discriminado en las facturas de venta a la apelante.
9- "Trans-Vial Cuyo" de José Ariel Moreno: por el período fiscal mayo de 2002, se impugnó la
factura tipo A N° 0001-00000009 (11/4/02), por no poseer capacidad operativa para efectuar los
traslados indicados en el comprobante, como así también por no surgir de los sistemas del ente fiscal
presentación de declaración jurada alguna.
Que de acuerdo con lo expuesto surge que el Fisco Nacional actuó diligentemente, quedando
acreditado el elemento objetivo que exige la figura en cuestión, atento a que la recurrente consintió el
ajuste practicado presentando las declaraciones juradas rectificativas.
X. Que con relación al proveedor "Flores y Orozco" detallado en el punto 1 del Considerando
precedente, vale destacar que a juicio de la suscripta, no resulta suficiente como único indicio para
considerar apócrifa la factura impugnada el sólo hecho de no haberlo ubicado en los "domicilios
posibles".
Que al respecto, debe señalarse la escasa actividad desplegada por el organismo fiscalizador para
dar con el supuesto proveedor, dado las amplias facultades con las que por ley cuenta el organismo
fiscal para ubicar y hacer comparecer a personas (aun por medio de la fuerza pública) en el
cumplimiento de sus tareas específicas, por lo que corresponde revocar la sanción apelada con
fundamento en dicho ajuste.
XI. Que respecto de los restantes proveedores detallados en el Considerando IX, de las constancias
de autos y especialmente de los antecedentes administrativos se desprende que la valoración que
realiza el organismo se refiere a circunstancias tipificantes que luego de probar el soporte fáctico de
las presunciones aplicadas se infiere la conducta dolosa que, efectivamente, es la que corresponde
asignar como resultado de los hechos y fundamentaciones alegados por el ente recaudador. Dicha
valoración, provoca la convicción de que la vulneración del bien jurídico se produjo no sólo con
conocimiento sino también con la voluntad del sujeto, a través de una conducta defraudatoria, puesto
que fue necesario el accionar del ente fiscal a fin de que la apelante rectifique las declaraciones
40
ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS
juradas originales presentadas, conformando el ajuste propuesto por el Fisco Nacional. No obstante
ello, si bien fueron presentadas antes de que se corriera vista (v. fs. 3, pto. 3, b) de los ant. adm.), no
resulta eximente de su responsabilidad fiscal (cfr. art. 13 de la ley 11.683 t.v.). Huelga señalar que los
datos brindados no reflejaban la realidad.
XII. Que las circunstancias expuestas precedentemente llevaron válidamente al Fisco Nacional a
considerarlas configurativas de la presunción de tener la "voluntad de producir declaraciones
engañosas o de incurrir en ocultaciones maliciosas", descripta en los incs. a) y c) del art. 47 de la ley
de rito, al resultar evidente la grave contradicción entre los libros y registraciones con los datos que
surgen de las declaraciones juradas, estando ello en manifiesta disconformidad con las normas legales
y reglamentarias aplicables, presunción ésta que a pesar de habérsele brindado a la apelante la
oportunidad de ofrecer prueba tendiente a desvirtuarla y probar la veracidad de sus dichos, no lo ha
hecho. En este sentido, resultan insuficientes como exculpatorias de su responsabilidad las razones
alegadas, sin aportar las probanzas necesarias, relativas al desconocimiento de los comprobantes
apócrifos, en atención a que tiene a su cargo el deber de acreditar que las facturas cuestionadas
responden a operaciones realizadas efectivamente, lo cual en el caso no fue cumplimentado (cfr.
CNCAF "Barrere y Asociados Soc. de Hecho", sent. del 24/6/05).
XIII. Que debe concluirse, en consecuencia, que en el sublite se encuentra debidamente acreditado
tanto el elemento objetivo como el subjetivo que el ilícito en cuestión requiere para su configuración,
por lo que la sanción aplicada —con excepción del considerando X— ha sido debidamente
encuadrada y graduada en dos veces el tributo evadido y reducida a un tercio de conformidad con lo
dispuesto en el art. 49 de la ley de rito, por lo que corresponde su confirmación parcial.
Los doctores Urresti y Vicchi dijeron:
Que adhieren al voto precedente.
Por ello, se resuelve: 1°) Confirmar parcialmente la resolución apelada, de acuerdo a lo dispuesto en
el Considerando X. 2°) Ordenar al Fisco Nacional para que en el término de 30 (treinta) días practique
la correspondiente liquidación, bajo apercibimiento de confeccionarla la recurrente; a tal efecto,
quedan a su disposición las actuaciones administrativas de la causa por el mismo término. 3°) Las
costas se distribuirán en proporción a los respectivos vencimientos, las que se establecerán una vez
practicada la reliquidación pertinente. — Adriana Adorno. — Esteban J. Urresti. — Juan C. Vicchi.
 FACTURAS APÓCRIFAS. CUESTIONAMIENTOS AL PROVEEDOR QUE NO
INGRESA SU OBLIGACIÓN TRIBUTARIA
A.
B.
FUENTE
Translavial S.A. – T.F.N. “B”
21/11/2005
TEXTO COMPLETO DEL FALLO
Buenos Aires, noviembre 21 de 2005.
El doctor Castro dijo:
I. Que a fs. 21/34 vta., 78/86 vta. y 137/153 se interponen recursos de apelación contra las
resoluciones dictadas por la AFIP-Dirección General Impositiva con fecha 31/10/2002, en virtud de
las cuales se determina de oficio la obligación de la recurrente frente a los siguientes impuestos y
períodos: a) Impuesto al Valor Agregado de las posiciones mensuales 1/1997 a 3/1997, 3/1998 y
8/1998 a 1/1999; b) Impuesto a las Ganancias por los períodos fiscales 1997 y 1998; y c) Impuesto a
las Ganancias — Salidas No Documentadas, por los meses de 1/1997 a 6/1997, 10/1997 a 12/1997,
1/1998, 2/1998 y 6/1998. En todos los casos con más intereses resarcitorios y multas equivalentes a
dos tantos del Impuesto al Valor Agregado y por salidas no documentadas determinadas, en tanto que
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NOVEDADES TRIBUTARIAS NOVIEMBRE 2010
en el Impuesto a las Ganancias la sanción quedó supeditada a la sentencia judicial pertinente de
acuerdo a lo previsto por el art. 20 de la ley 24.769.
Que, las determinaciones apeladas reconocen su origen en la fiscalización llevada a cabo por el
Organismo Recaudador que culminó con la impugnación de la facturación atribuida por la recurrente
a supuestos proveedores, cuestionándose la existencia de los servicios a que ellas hacen referencia.
Además, en el Impuesto a las Ganancias se cuestionó la deducción de un crédito como incobrable.
Que, al respecto, la actora sostiene que las resoluciones que recurre no demuestran que el servicio
no se haya prestado ni menos aún que las empresas cuya facturación se impugna, no existan.
Que, con relación a la firma Instalaciones y Servicios S.A., manifiesta que al contestar la
circularización que le hiciera el Organismo Fiscal, señaló que no tuvo operaciones durante los años
1999 y 2000, que no son los períodos discutidos, en tanto que, por el resto de los años, no desconoció
que las hubiera realizado, agregando que si dicha empresa emitió facturas "mellizas", ello no es
achacable a la apelante ni indica "per se" que los servicios no se hubieran prestado.
Que, aclara, además, que verificar el domicilio fiscal, el ingreso de los tributos, la presentación de
declaraciones juradas, la impresión de las facturas, la existencia de un CAI, etc., son atribuciones y
funciones propias del Fisco Nacional que es quien en definitiva tiene las herramientas necesarias para
realizar el control y fiscalización, facultades de las que carece un mero contribuyente. Ello así,
sostiene que no se le puede imponer la realización de trámites que le son ajenos y hasta imposibles de
cumplimentar por la propia legislación fiscal y que si se le presenta una factura que "prima facie"
reúne los requisitos y características de haber sido emitida conforme las normas legales y si ésta es
cancelada, no puede caberle responsabilidad alguna en tanto ha cumplido con sus obligaciones
fiscales.
Que, respecto de la otra empresa, Construcciones San Andrés S.A., señala que su presidente se
apersonó ante el Organismo Fiscal y manifestó que había realizado operaciones con la recurrente,
circunstancia que fue desechada por el Fisco Nacional por considerar "llamativo" que alguien
reconozca operaciones y no las declare.
Que, en lo atinente a la firma Kaeme Construcciones S.A., sostiene que sólo una persona que no
integra la sociedad ha manifestado que no se han realizado operaciones. En efecto, aclara que dicha
persona se habría identificado como marido de una de las socias de la empresa, pero no consta en las
actuaciones que haya acreditado tal vínculo ni surge de la ley procedimental que las aseveraciones de
un cónyuge den certeza sobre los actos realizados por el otro, adviertiendo la contradicción del
accionar del Fisco Nacional con el caso antes citado, en el que no admitió la manifestación del
presidente de la otra empresa proveedora.
Que, expresa que siendo su actividad principal la de "movimiento de suelos" y que durante los
períodos discutidos en autos efectuó dichos servicios para la Coordinación Ecológica Área
Metropolitana Sociedad del Estado (C.E.A.M.S.E.) en las localidades de Quilmes y Berazategui,
resultaba imposible su cumplimiento con los camiones que poseía, razón por la cual debió utilizar los
de las empresas cuestionadas, asumiendo los costos y la calidad del servicio prestado.
Que, por otra parte, sostiene que el procedimiento de determinación de oficio es excepcional y que
ante la alternativa de efectuarlo sobre base cierta o presunta, la Administración debería servirse del
primero y sólo como excepción, acudir a las presunciones. Alega que, en el caso, el Fisco presume la
inexistencia de los comprobantes, en tanto que, según jurisprudencia que cita, para que los mismos
sean inválidos, lo que debe ser demostrado es la inexistencia del servicio, circunstancia que entiende
no ha acontecido en el caso.
Que, en lo que hace a la deducción de deudores incobrables en el Impuesto a las Ganancias, se
agravia la actora del criterio fiscal que pretende que debió restituir importes deducidos cuando su
deudor entró en concurso preventivo y que fueron homologados posteriormente en el trámite del
mismo. Considera que esto es erróneo, ya que no existe documentación alguna que acredite que
efectivamente percibió dichos importes y que el hecho de que no se haya pedido la quiebra, no es
índice para sostener que dichos montos fueron efectivamente percibidos.
42
ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS
Que, respecto de las salidas no documentadas, sostiene que para la procedencia de la tasa por tal
concepto, es necesario que se carezca del comprobante respectivo, en tanto que en el caso el Fisco los
ha desconocido como generadores de los gastos que ellos efectivamente reflejan.
Que, en cuanto a las sanciones aplicadas, afirma que en las presentes actuaciones no concurren
ninguno de los elementos exigidos por el tipo legal del art. 46 de la ley procedimental, toda vez que
no hay resultado dañoso, ya que las sumas presuntamente debidas no existen como tales y, además,
las sanciones son inaplicables sobre la tasa denominada "salidas no documentadas", agregando que
las mismas no son tales. Asimismo, señala que el ente fiscal no ha intentado probar el dolo en el
comportamiento que reputa infraccional, motivo por el cual tampoco procedería la aplicación de la
multa. Cita doctrina y jurisprudencia en apoyo de su posición y, subsidiariamente, alega la existencia
de error excusable eximente de sanción. Ofrece prueba y formula reserva del caso federal.
II. Que a fs. 44/49 vta., 97/102 y 167/173 vta. la representación fiscal contesta el traslado de los
recursos interpuestos.
Que, manifiesta que la ardua tarea realizada por la inspección a fin de corroborar la existencia de las
operaciones que la actora dice haber realizado con las firmas proveedoras Instalaciones y Servicios
S.A., Kaeme Construcciones S.R.L. y Construcciones San Andrés S.A., dieron resultado negativo,
agregando que las determinaciones de oficio gozan en principio de legitimidad y fuerza ejecutoria,
correspondiendo a quien las contradice aportar la prueba correspondiente, lo cual no ha sucedido en el
caso ya que, señala, la apelante no ha aportado elemento de prueba fehaciente que corrobore sus
dichos.
Que, en lo que respecta a la deducción como incobrable del crédito de su deudora Grafema S.A.,
señala que el mismo fue verificado y homologado el acuerdo presentado por la concursada, razón por
la cual, la responsable debió reintegrar al balance fiscal el crédito recuperado. Agrega que sólo de
sobrevenir la quiebra del deudor podría valerse de este nuevo índice de incobrabilidad para incluir en
el balance la pérdida respectiva, situación que no ha sido alegada ni probada en el expediente.
Que, en cuanto a las salidas no documentadas, indica que el art. 37 de la ley del Impuesto a las
Ganancias tiene el propósito de gravar a la tasa máxima del tributo a las erogaciones que carezcan de
documentación, lo que no impide aplicar el mismo principio respecto a las que están falsamente
documentadas, es decir, siendo el documento nulo e insuficiente por sí solo para acreditar la veracidad
del gasto a los fines de deducirlo del impuesto.
Que, considera que las sanciones impuestas son correctas, toda vez que se ha probado debidamente
el presupuesto material del ilícito de acuerdo a las previsiones de los arts. 46 y 47 de la ley
procedimental, como la configuración del elemento subjetivo requerido por la norma.
Que, por lo expuesto, solicita el rechazo de los recursos incoados, con costas, y formula reserva del
caso federal.
III. Que a fs. 104 obra agregada la sentencia de acumulación de la causa N° 20.980-I al Expte. N°
20.978-I. Posteriormente, a fs. 177/178, la sentencia plenaria que dispuso la acumulación a las
mismas del Expte. N° 20.979-I.
Que, a fs. 190/190 vta. se abrió la causa a prueba, proveyéndose la informativa y pericial contable
propuesta por la recurrente. A fs. 225 se declaró la clausura del período probatorio, encontrándose
agregados a fs. 232/245 vta, y 246/249 vta. los alegatos producidos por la parte actora y el Fisco
Nacional, respectivamente. Que, finalmente, a fs. 250 se llamaron los autos para sentencia.
IV. Que, en primer término, corresponde pronunciarse con relación a los ajustes efectuados en el
Impuesto al Valor Agregado, a las Ganancias y Salidas no Documentadas, como consecuencia de la
impugnación de la facturación relativa a tres presuntos proveedores de la recurrente, a saber:
a) Instalaciones y Servicios S.A.: como respuesta de la circularización efectuada por la inspección,
la citada firma informó mediante nota de fecha 24/10/2000 (ver fs. 88 del cuerpo IVA de las
actuaciones administrativas) que desde el mes de octubre de 1999 hasta agosto de 2000 no tuvo
relación comercial con la recurrente, señalando que no podía responder respecto del período 1/7/96 al
30/9/99, toda vez que sus libros fueron secuestrados por la AFIP, encontrándose los mismo bajo
43
NOVEDADES TRIBUTARIAS NOVIEMBRE 2010
custodia de la ex Fiscalización e Investigación N° 1 de la Región 7°. Ello así, la fiscalización actuante
procedió a constatar en dicha documentación el Libro IVA-Ventas, no hallándose operaciones
registradas durante los años 1997 y 1998 con la actora. Asimismo, se observó que se encontraban
contabilizadas facturas con el mismo número que las registradas por la apelante, pero emitidas a
nombre de otras firmas.
b) Kaeme Construcciones S.R.L.: de las consultas efectuadas por el Organismo Fiscal en sus bases
de datos, surge que esta empresa no efectuó presentaciones de declaraciones juradas en el Impuesto a
las Ganancias ni declaró débitos fiscales en los períodos bajo análisis en sus declaraciones juradas del
Impuesto al Valor Agregado. Los inspectores se constituyeron en el domicilio fiscal de la firma donde
fueron atendidos por una persona que no se identificó y manifestó que ocupaba dicho inmueble desde
hacía cinco años, que desconocía a la firma y que no recibía en ese domicilio correspondencia a
nombre de la misma (ver fs. 235 del cuerpo Ganancias II). A consecuencia de ello, se concurrió a los
domicilios de las socias fundadoras y de la persona que se hiciera cargo de la mencionada sociedad
con posterioridad. A las dos primeras se les dejó requerimiento citándolas a concurrir a dependencias
del ente recaudador, en tanto que del restante se comprobó que no existía el domicilio fijado por él
mismo. Como resultado de los requerimientos se hizo presente ante el personal fiscalizador el Sr.
Nelson Díaz, en su carácter de cónyuge de una de las socias fundadoras, manifestando que no se
efectuaron operaciones con Translavial S.A. ni con ninguna otra persona jurídica ni física, que no
posee ni los libros ni el contrato social como ninguna otra documentación vinculada con Kaeme
Construcciones S.R.L. (ver fs. 273 del cuerpo ganancias II).
c) Construcciones San Andrés S.A.: según consultas a la base de datos del Fisco, efectuó
presentación de declaraciones juradas en el Impuesto al Valor Agregado sin declarar importe alguno
en el débito fiscal, no realizando presentación alguna en el Impuesto a las Ganancias. El personal
verificador concurrió al domicilio fiscal de la empresa donde fueron atendidos por una persona que no
accedió a identificarse, manifestando ser esposa del presidente de la citada firma, indicando que la
misma dejó de funcionar aproximadamente en 1995, fecha en la cual le habrían cerrado la cuenta
bancaria, agregando que su esposo se encontraría residiendo temporalmente en la Provincia de
Mendoza (ver acta de fs. 224 del cuerpo Ganancias II). Con fecha 21/6/2001 el Organismo Fiscal
recibió una nota supuestamente firmada por el Sr. Edgardo Tuzio, como presidente de la firma en
cuestión, en la cual dice reconocer como propias las supuestas operaciones con la apelante,
acompañando copias simples de las facturas cuestionadas, sin certificar (ver fs. 286/291 del cuerpo
Ganancias II). La inspección no tuvo en cuenta dicha presentación habida cuenta de que no se
acreditó la personería del firmante de la nota y de que no se acompañaron copias de los registros
contables ni se exhibieron los originales de la documentación aportada, llamando la atención del
personal verificador el hecho de que se reconozcan operaciones que no habían sido declaradas.
Que, como consecuencia de lo expuesto, el Organismo Fiscal impugnó las operaciones que la actora
manifiesta haber realizado con dichas empresas al no poder validarse la autenticidad de las mismas.
V. Que, la impugnación de la empresa proveedora Instalaciones y Servicios S.A. ha sido
adecuadamente ponderada por el Organismo Fiscal, habiendo demostrado la existencia
concomitantemente de una serie de indicios comprobados, graves y precisos, que llevan a presentar
un cuadro de serios reparos respecto de la validez de las facturas y la existencia de las operaciones
cuestionadas por el Fisco Nacional, habida cuenta lo actuado por la inspección que fuera referenciado
en el punto IV.a) precedente.
Que, en cambio, la impugnación de los restantes proveedores individualizados en los puntos IV.b) y
IV.c) que anteceden, no ha sido adecuadamente sustentada por el Organismo Fiscal. En efecto, los
proveedores en cuestión se encontraban inscriptos ante el Organismo Recaudador y los únicos
elementos que tuvo en cuenta el Fisco Nacional para concluir en la inexistencia de las operaciones
comerciales con la aquí actora, han sido la no ubicación de los mismos en los domicilios fiscales, la
no presentación de declaraciones juradas y/o la no declaración de débito fiscal alguno, circunstancias
que por sí solas no permiten avalar la postura del Organismo Fiscal y que, por otra parte, resultan
ajenas al recurrente de autos.
44
ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS
Que, cabe señalar que en el caso de la empresa Kaeme Construcciones S.R.L., el acta de fs. 235 del
cuerpo del Impuesto a las Ganancias II, de los antecedentes administrativos, labrada en ocasión de
que los inspectores se constituyeran en el domicilio fiscal de la empresa, está fechada el día 27 de
abril de 2001. En la misma, una persona que no se identifica manifiesta que no la conoce y que
aproximadamente hace cinco años que ocupa dicho domicilio. Es decir, que resulta probable,
entonces, que en los meses de septiembre, octubre y noviembre de 1996, en los que habían sido
emitidas las facturas cuestionadas, la citada proveedora ocupara dicho inmueble. Al menos de dicha
acta no se desprende lo contrario.
Que, por otra parte, la inspección confeccionó sendos requerimientos a las socias fundadoras de
dicha sociedad y que estuvieron a cargo de su administración en los meses citados, a fin de que
concurrieran a la sede del Organismo Fiscal (ver requerimientos de fs. 248 y 258 del cuerpo
Ganancias II), en los que se hace saber que deberán hacerlo personalmente o, en su caso, persona
debidamente autorizada.
Que, sin embargo, según se desprende del acta glosada a fs. 273, en respuesta supuestamente a uno
de esos requerimientos, se hizo presente una persona que se identificó con documento nacional de
identidad como Nelson Díaz, quien manifestó hacerlo en su carácter de cónyuge de María Karina
Bravo y cuñado de Mónica Francisca Aprea, las socias requeridas, pero no se advierte en dichas
actuaciones que se haya acreditado dicho parentesco y, mucho menos, que hubiera acompañado la
debida autorización para representar a dichas personas, razón por la cual sus dichos respecto de la
actividad comercial de una sociedad que ni siquiera integraba, no pueden ser tenidos en cuenta como
sustento de la pretensión fiscal.
Que, al respecto, debe ponerse de resalto que el Organismo Fiscalizador no hizo uso de las amplias
facultades con las que por ley cuenta para ubicar y hacer comparecer a personas (aún por medio de la
fuerza pública) en el cumplimiento de sus tareas específicas.
Que, por otra parte, tampoco puede incidir sobre la suerte de la presente causa, respecto de la citada
empresa, el hecho de que el domicilio del continuador de la empresa en cuestión fuere inexistente,
toda vez que el propio Fisco Nacional reconoce que la compra de las acciones por dicha persona se
produjo en el año 1998, es decir, con posterioridad a los hechos analizados en la presente litis.
Que, asimismo, cabe destacar que conforme surge de la nota suscripta por los inspectores
intervinientes, obrante a fs. 242, último párrafo, éstos concurrieron a la imprenta que figura al pie de
las facturas cuestionadas y constataron que en el año 1996 pertenecía a una persona distinta que su
actual titular, información que fue corroborada en la base de datos fiscal. La persona que allí los
atendió les informó que existió una impresión de facturas para dicha empresa, que recuerda al cliente
y reconoce como propio el diseño de los comprobantes que se le exhiben (ver acta de fs. 240/241 de
los a.a.). Se obtuvo, además, una muestra de los registros informáticos de la imprenta del modelo de
factura efectuado en su oportunidad, que se encuentra glosado a fs. 239 de los antecedentes
administrativos, la que coincide en apariencia con las que la actora atribuye a la proveedora.
Que, en lo que respecta a la firma Construcciones San Andrés S.A., la impugnación fiscal se basa en
las manifestaciones de una persona que encontraron en el domicilio fiscal de la firma, quien sin
identificarse manifestó ser la esposa del presidente de la misma y que dicha sociedad habría dejado de
operar en el año 1995. Desecha, en cambio, el Organismo Fiscal la presentación de fs. 286/293
efectuada presuntamente por el Sr. Edgardo Tuzio por la citada empresa, donde reconoce haber
realizado las operaciones cuestionadas. Si bien cabe señalar que dicha presentación adolece de las
deficiencias apuntadas por el personal fiscalizador en cuanto a la carencia de acreditación de
personería y falta de exhibición de originales o el aporte de fotocopias certificadas, que impiden
otorgarle mayor valor, es cierto que no se observa por parte del ente recaudador la adopción de
medidas tendientes a fin de corroborar lo allí afirmado o a citar a dicha persona a fin de acreditar el
carácter invocado y/o presentar los originales correspondientes, en uso de las facultades acordadas por
la ley de procedimiento tributario.
Que, en definitiva, respecto de estos últimos dos proveedores los elementos colectados por la
inspección no resultan suficientes para fundar la impugnación fiscal, poniendo en duda la existencia
de las operaciones que por las facturas cuestionadas se instrumentan, no cuestionándose el pago de
45
NOVEDADES TRIBUTARIAS NOVIEMBRE 2010
tales operaciones (más allá de afirmar que fueron en efectivo, recuérdese que se toman como salidas
no documentadas) ni se afirma la existencia de inconsistencias entre las actividades de los presuntos
proveedores y la descripción de los conceptos incluidos en la facturación dubitada.
Que, en función de lo expuesto, cabe revocar el ajuste fiscal efectuado sobre la base de la
impugnación de las operaciones realizadas con las firmas Kaeme Construcciones S.R.L. y
Construcciones San Andrés S.A., tanto en el Impuesto al Valor Agregado, en el Impuesto a las
Ganancias y salidas no documentadas.
VI. Que, sentado ello, cabe examinar los ajustes realizados por el Fisco Nacional con base en la
impugnación de las operaciones imputadas a la proveedora Instalaciones y Servicios S.A., la cual,
como se ha dicho al principio del considerando V, aparece suficientemente fundada en una serie de
indicios concordantes que llevaron a poner en duda la veracidad de las mismas.
Que, en tales circunstancias, corresponde a la actora, en ejercicio de su derecho de contradicción,
acreditar la veracidad de sus dichos, esto es, la sustantividad de las operaciones impugnadas por la
inspección actuante, en cuanto tales impugnaciones poseen entidad suficiente para poner seriamente
en duda la real existencia de las operaciones que se intentan probar mediante la documentación
exhibida (cfr. "Molla, Pedro José", TFN, sala A, 27/03/2002).
Que, en esta inteligencia, debe recordarse que esta sala tiene dicho que "no procede el cómputo del
crédito fiscal sólo por la facturación, ya que esta última debe ser por las operaciones que allí se
describen, no teniendo, per se, la factura, entidad suficiente para generar crédito. Es la real
efectivización de las operaciones lo que da fundamento al sistema del Impuesto al Valor Agregado..."
(cfr. Forestal Futaluefú S.A. sentencia del 21/05/93). Este criterio fue reiterado nuevamente in re
Sidertec S.A., sentencia del 15/11/96, donde, además, se señaló categóricamente que no resultaba
ajustado a derecho sostener que el art. 12 de la ley del gravamen que se refiere al crédito fiscal, haga
procedente a éste sólo por la existencia de la facturación, criterio que fue seguido por otras Salas del
Tribunal (vide por caso la causa "Impulso S.A.", TFN, sala A, sentencia del 27/03/98, la causa
"Carrizo, Luis E." de la misma sala, sentenciada el 31/08/1999, y "Cía. Petrolífera del Carmen S.A."
sentencia de dicha sala de fecha 21/09/2000, TFN, sala D, sentencia de fecha 23/06/99 in re "Romero
S.A.") y compartida por la Alzada en distintos decisorios entre los que se menciona la causa
"Estándar Motor Arg. SAIC", CNACAF, sala V, sentencia del 12/07/2000).
Que, todo este desarrollo jurisprudencial tuvo origen en el pronunciamiento in re "Industrias
Electrónicas Radio Serra S.A." de fecha 06/8/91, de esta sala B, confirmado por la Corte Suprema de
Justicia de la Nación, donde se dijo que "...10) Que, por lo demás, la propia ley 11.683 consagra una
clara pauta para la exégesis de las leyes impositivas, al señalar que deberá atenderse a sus fines y a su
significación económica (art. 11). En razón de ello, para determinar la verdadera naturaleza del hecho
imponible se atenderá a los actos, situaciones y relaciones económicas que efectivamente realicen,
persigan o establezcan los contribuyentes (art. 12). En orden a esta prevalencia de la denominada
"realidad económica", corresponde advertir que si se admitiera que la sola emisión de la factura de
venta, con relación a bienes (inexistentes), pudiese dar lugar al nacimiento del hecho imponible,...
podría originarse un crédito fiscal a favor del "comprador" que, por no corresponder al fenómeno
plurifásico no acumulativo, propio de este impuesto, debería ser satisfecho por la administración
tributaria con prescindencia del correlativo proceso generador de riquezas....".
Que, en suma, corresponde al recurrente acreditar fehacientemente la existencia de las operaciones
comerciales por distintas vías, toda vez que resultan de aplicación al caso los principios de
interpretación y realidad económica del gravamen condicionando el valor de toda factura a dicha
situación que en el caso no fue mínimamente explorada por el apelante.
Que, siendo en el presente contexto aplicable la regla "onus probandi incumbit ei qui dicit", cabe
señalar que la carga de la prueba es correlativa a la carga de la proposición de los hechos, pues como
lo establece el art. 377, C.P.C.C.N., cada parte deberá probar el presupuesto de hecho de las normas
que invoque como soporte de su pretensión, defensa o excepción. Al ser ello así, correspondía que la
actora, en ejercicio de su derecho de contradicción, acreditara la verdad de sus dichos.
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ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS
Que, en definitiva, la prueba aportada por la recurrente no "resulta suficiente para acreditar
fehacientemente la autenticidad de las operaciones de las facturas cuestionadas, atribuidas a
Instalaciones y Servicios S.A., toda vez que ni la informativa producida a fs. 202/203 ni el informe
pericial contable obrante a fs. 206/212, en ambos casos del expediente principal, resultan
inconducentes a los fines de establecer la verdadera existencia de las mismas, debiendo agregarse
respecto de la pericial que lo que se discutía en autos no era la registración contable de las mismas,
sino su materialidad.
Que, toda vez que la actora no alcanza a evidenciar el circuito comercial desplegado para tener por
existentes a las operaciones impugnadas respecto de la firma Instalaciones y Servicios S.A. que
permita determinar que fueron efectivamente realizadas, corresponde concluir que los agravios de la
recurrente, al no ser sustentados por actividad probatoria, resultan meras consideraciones dogmáticas
que no logran conmover los fundamentos volcados por el Fisco Nacional relativos a los ajustes
efectuados en los Impuesto al Valor Agregado y a las Ganancias, sobre la base de la impugnación de
las facturas del proveedor antes señalado, razón por la cual, sólo cabe concluir en su confirmación.
VII. Que, en cuanto a la determinación de salidas no documentadas respecto de la impugnación de
la facturación de la firma Instalaciones y Servicios, sin perjuicio de lo expuesto "ut supra" al respecto,
cabe analizar los agravios concretos que sobre este aspecto introduce la recurrente.
Que, corresponde, por lo tanto, adentrarse ahora en el análisis de la divergencia sostenida por el
contribuyente entre las salidas mal documentadas y las carentes de todo respaldo documental,
distinción que tendría a juicio del recurrente gran relevancia en el impuesto ajustado.
Que, en este sentido, corresponde señalar que esta sala tiene dicho que el impuesto aquí debatido
presupone la existencia de un pago real y no ficticio, por cuanto lo que intenta gravar es la renta en
cabeza de ese tercero que al no identificarse se presupone que no la ha declarado y debió tributar a
tasa máxima (cfr. Interbaires, fallo del 31/10/02).
Que, en estas condiciones, la disquisición que realiza el apelante carece de relevancia, por cuanto
más allá de la carencia absoluta o simple falencia en la documentación que haga presumir su falsedad,
debe analizarse si el pago es real (pero no deducible ni generador de crédito fiscal) o directamente
simulado. Tener un comprobante de una erogación falsa equivale jurídicamente a no tener ninguno,
desde que no puede identificarse, ni en un supuesto ni en otro, fehacientemente, al receptor de dicho
pago.
Que, en momento alguno el contribuyente ha intentado demostrar que, en realidad, el gasto fue
directamente simulado y, como consecuencia de ello, la inexistencia de este tercero oculto que la ley
presume para originar la obligación de ingreso a la tasa máxima.
Que, por el contrario, de distintos pasajes de los antecedentes administrativos y del propio libelo
recursivo, surgen afirmaciones que permiten asumir el reconocimiento de la existencia de dichas
erogaciones que, al estar falsamente documentadas, generan la obligación tributaria que hoy se
discute.
Que, respecto de la jurisprudencia citada de este Tribunal (fallo Red Hotelera Iberoamericana de la
sala D), debe destacarse que el mismo fue revocado en última instancia por la Corte Suprema de
Justicia de la Nación (sentencia del 26/8/2003), quien sentó un criterio jurisprudencial diametralmente
opuesto en el tema de salidas no documentadas, en donde, una vez más, se descartó la naturaleza
sancionatoria del instituto bajo análisis, criterio que ya había sido sostenido con anterioridad in re
"Radio Emisora Cultural" (sentencia del 9/11/2000) por la misma CSJN y que extrañamente el
recurrente parece desconocer.
Que, en apoyo de la tesis aquí esbozada, el Alto Tribunal señaló que "Que en tales circunstancias
resulta aplicable lo dispuesto por el art. 37 de la Ley del Impuesto a las Ganancias (t.o. en 1986 y sus
modif.), ya que debe interpretarse que una salida de dinero carece de documentación —a los fines de
esa norma— tanto cuando no hay documento alguno referente a ella, como en el supuesto en que si
bien lo hay, el instrumento carece de aptitud para demostrar la causa de la erogación e individualizar
—al tratarse de actos carentes de sinceridad— a su verdadero beneficiario. Que lo aseverado se apoya
en conocidos criterios, establecidos desde antiguo por el Tribunal, en el sentido de que la proscripción
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NOVEDADES TRIBUTARIAS NOVIEMBRE 2010
de la aplicación analógica o extensiva de la ley —como ocurre en el campo penal y en el tributario—
no excluye la hermenéutica que cumpla el propósito legal, con arreglo a los principios de una
razonable y discreta interpretación (Fallos 254:362; 256:277), o, dicho en otras palabras, "las normas
impositivas no deben necesariamente entenderse con el alcance más restringido que su texto admite,
sino en forma tal que el propósito de la ley se cumpla, de acuerdo con los principios de una razonable
y discreta interpretación" (Fallos 243:204 y su cita, entre otros) Que, en ése mismo sentido, debe
ponerse de relieve que de acuerdo con lo prescripto por la ley 11.683 (arts. 1° y 2° en el texto
ordenado en 1998), en materia de interpretación de las leyes impositivas debe atenderse al fin de ellas
y a su significación económica, lo que impide otorgar relevancia a la mera existencia de un
instrumento si se demuestra que éste no refleja la realidad económica. 21) Que, sobre la base de tales
principios, no puede sino entenderse que tanto en uno como en el otro supuesto mencionado en el
considerando 18, la erogación carece de respaldo documental, máxime si se tiene en cuenta —en lo
relativo al propósito de la ley— que, como lo ha señalado la Corte en el precedente de Fallos
323:3376, el instituto de las "salidas no documentadas" ha sido adoptado por el legislador para
asegurar la íntegra percepción de la renta fiscal en una particular situación en la cual, ante la falta de
individualización de los beneficiarios, a cuyo cargo debiera estar el pago del impuesto al rédito
percibido, quien hace la erogación queda obligado a abonar sobre ella el tributo y debe hacerlo a título
propio (conf., en el mismo sentido, Fallos 275:83, citado en el mencionado precedente)... 23) Que, por
lo demás, la doctrina del precedente de Fallos 323:3376 lleva a descartar que el art. 37 de la Ley del
Impuesto a las Ganancias revista el carácter de una norma sancionatoria, como parece haberlo
entendido el Tribunal Fiscal".
Que, en función de lo expuesto, corresponde confirmar la determinación de salidas no
documentadas respecto de las operaciones impugnadas atribuidas a la firma Instalaciones y Servicios
S.A.
VIII. Que, la otra cuestión sometida a decisión de este Tribunal se relaciona con el ajuste en el
Impuesto a las Ganancias referido a la falta de cómputo en el período fiscal 1998 como ingreso del
recupero de incobrables, respecto del crédito que mantenía con la firma Grafema S.A., que había sido
deducido por la recurrente en el año 1997 atento que la misma se había presentado en concurso
preventivo.
Que, el criterio fiscal se funda en que según nota de fecha 15/7/98 que obra a fs. 106 del cuerpo del
Impuesto a las Ganancias de las actuaciones administrativas, el abogado de la recurrente le informa
que con fecha 28/8/97 la sindicatura aconsejó la verificación de su crédito por la suma de
$133.526,31, el que con fecha 11/9/97 fue declarado admisible por resolución judicial como acreedor
quirografario y que el 26/3/98 se homologó el concordato presentado por la concursada, el que
consistía en una quita del 50% del monto de tales créditos, pagaderos en seis cuotas anuales y
consecutivas, cuyo primer pago se efectuaría el 19/2/2000 con un porcentaje del 5%.
Que, en razón de ello, el juez administrativo entendió que al liquidarse el gravamen del período
fiscal 1998 la recurrente, atento la homologación del concordato de su deudora, debió ajustar el
recupero de incobrables por el 50% establecido en el mismo.
Que, el tercer párrafo del art. 140 del decreto reglamentario de la ley del tributo, prevé la inclusión
en el balance impositivo de las sumas recuperadas en el respectivo ejercicio fiscal, correspondientes a
malos créditos deducidos oportunamente. Queda entendido por sumas recuperadas la percepción en
dinero en efectivo o, también, en especie, con activos de mediata liquidación y realización.
Que, como se aprecia, no se trata de eliminar para siempre el monto del mal crédito, sino de diferir
su cómputo en el cuadro de resultados impositivos hasta que el mismo sea recuperado, esto es, hasta
que ingrese efectivamente en el patrimonio del contribuyente (conf. esta sala in re "Scotiabank
Quilmes S.A.", 23/08/2004). Que, a tenor del viejo art. 142, los contribuyentes están habilitados a
reclasificar los malos créditos del sistema de devengado al de percibido, cuando los mismos queden
comprendidos en cualquiera de los índices de incobrabilidad que reúnan las características de los
enunciados en la norma reglamentaria.
Que, ello así, yerra el Organismo Fiscal en su pretensión, toda vez que en el ejercicio fiscal 1998 no
se produjo la efectiva. percepción por parte de la recurrente del crédito deducido el año anterior sino
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ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS
que, como surge del propio concordato homologado, ello ocurrió recién en el año 2000 con el pago de
la primera cuota anual del plan de pagos aprobado por el juez del concurso.
Que, por lo tanto, corresponde revocar este ajuste de la determinación del Impuesto a las Ganancias
apelada en autos.
IX. Que, resta analizar el aspecto infraccional de las determinaciones del Impuesto al Valor
Agregado y de Salidas No Documentadas, con sustento en los arts. 46 y 47, incs. a), b) y c) de la ley
procedimental, respecto de la proporción de las mismas sobre el ajuste cuya confirmación se propicia,
esto es, el relacionado con la impugnación de las operaciones relativas a la firma Instalaciones y
Servicios S.A.
Que, a la luz de los elementos existentes en la causa en relación a la facturación que la actora le
atribuyó a aquella empresa, cabe concluir que la conducta de la encartada por la que se invocaron y
registraron operaciones inexistentes, ha sido adecuadamente encuadrada y ponderada por el juez
administrativo, toda vez que constituye una maniobra por la que se omitió ingresar los tributos en su
justa medida, correctamente subsumida en la figura prevista en el citado art. 46. Ello así, se infiere
que el Fisco Nacional actuó diligentemente en lo que concierne al soporte fáctico de la presunción de
defraudación, haciendo un adecuado encuadre de la conducta de la actora en las presunciones
previstas en el citado art. 47, las que no resultan desvirtuadas por la prueba producida en autos.
Que, en consecuencia, ante la falta de prueba idónea en contrario, resulta procedente la sanción
impuesta, la que por otra parte, aparece razonablemente graduada en el mínimo legal previsto por el
art. 46 de la ley de rito, en atención a los antecedentes del sumariado.
Que, asimismo, corresponde agregar que en materia de sanciones derivadas del Impuesto sobre
Salidas No Documentadas se ha tenido oportunidad de sentenciar una cuestión análoga in re "Correo
Argentino S.A." de fecha 25/10/04 donde se ha adoptado una solución distinta a la sostenida por otras
salas de este Tribunal (ver por caso TFN Sala A in re "Vaccaro, Néstor J." del 17/12/03).
Que, en dicha oportunidad, se sostuvo que el instituto previsto por el art. 37 de la ley del Impuesto a
las Ganancias, conforme el criterio sustentado por la Excma. Corte Suprema de Justicia de la Nación
en los autos "Radio Emisora Cultural S.A.", del 9/11/00, y "Red Hotelera Iberoamericana S.A.", del
26/8/2003, es un tributo, que debe ser ingresado por quien hace la erogación, debiendo hacerlo a título
propio.
Que, como con acierto lo expresara el Dr. Torres, se trata de "un impuesto proporcional y real a la
renta neta presunta que se atribuye al beneficiario oculto. Pero esta misma ocultación ha llevado al
legislador a adoptar un arbitrio técnico de inobjetable razonabilidad, cual es el de indicar como
sustituto tributario al pagador de la erogación, quién desplaza así en la relación jurídica impositiva al
verdadero contribuyente, esto es, el beneficiario oculto o sustituido tributario" y recuerda que "el
sustituto tributario debe ingresar el pago definitivo por la salida no documentada en el término de
quince días desde que la erogación se efectuó (art. 52, último párrafo del decreto reglamentario)"
(Torres, A.; "Salidas No Documentadas", D.T. E., setiembre 1990; pág. 232).
Que, en estas condiciones, siguiendo la jurisprudencia de la Corte Suprema, cabe concluir que el
hecho de la carencia o falencia de la documentación de la erogación tiene la virtud de dar nacimiento
a la obligación fiscal de pagar el gravamen previsto en el art. 37 de la ley del impuesto, cuyo
incumplimiento da lugar a la aplicación de las sanciones previstas en la ley 11.683.
Que, no se comparte la jurisprudencia sentada por la sala A in re "Vaccaro, Néstor J.", sentencia del
17/12/03, y por la sala C en "Ciccone Calcográfica S.A.", sentencia del 19/12/03, en cuanto revocan
la multa sobre el Impuesto sobre Salidas No Documentadas por la inexistencia de declaración jurada o
liquidación de impuesto.
Que, el hecho imponible que se estructura en derredor del gravamen previsto en el art. 37 de la ley
del Impuesto a las Ganancias, es la existencia de una erogación sobre la cual no puede establecerse en
forma fehaciente y concreta el beneficiario (ya sea por inexistencia de la documentación de respaldo o
por falsedad comprobada de la misma). En estas condiciones, resulta absurdo pretender que un
contribuyente presente alguna declaración jurada relativa al Impuesto sobre las Salidas No
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NOVEDADES TRIBUTARIAS NOVIEMBRE 2010
Documentadas, simplemente porque tal gabela no opera por dicha vía, ya que la calificación de no
documentadas será siempre realizada por el Fisco Nacional previa verificación al contribuyente. En
efecto, no puede aceptarse como lógico que un contribuyente autoliquide o autodeclare este impuesto
reconociendo la "no documentación" o el desconocimiento del beneficiario de una salida que,
previamente, ha deducido como gasto, puesto que reconocería simultáneamente que su contabilidad
es deficiente y que no ha documentado debidamente el respaldo de esa registración, por lo que no
puede justificar la pertinencia del gasto realizado. En estas condiciones lo lógico resultaría que
directamente no deduzca impositivamente el gasto realizado.
Que, siguiendo la línea jurisprudencial sentada por el Más Alto Tribunal, corresponde tener en
cuenta que existió una declaración jurada engañosa (la del Impuesto a las Ganancias, que obviamente
contiene una autoliquidación del gravamen) que, luego de ser advertida por el Fisco dio lugar a dos
consecuencias: 1) la rectificación por parte de la actora del Impuesto a las Ganancias de acuerdo con
lo propuesto por la inspección; y 2) la verificación del presupuesto legal del Impuesto por Salidas No
Documentadas por los períodos discutidos en autos, cuyo importe constituye la base represiva de la
multa impuesta en la resolución apelada.
Que, en este orden de ideas, cabe destacar que la conducta de la apelante por la que se invocaron y
registraron operaciones plagadas de falencias documentales de los comprobantes de respaldo por las
que no se pudieron identificar —al tratarse de actos carentes de sinceridad— a los verdaderos
destinatarios de las erogaciones ni la efectiva realidad de las operaciones, constituye una conducta por
la que se perjudicó al Fisco Nacional mediante la presentación de una declaración que no se ajusta a
la realidad.
X. Que, atento lo expuesto, corresponde hacer lugar parcialmente al recurso interpuesto de acuerdo
con lo expuesto en los Considerandos V y VIII, revocando las resoluciones apeladas en estos aspectos
y confirmándolas en lo restante, en cuanto determinan impuesto, accesorios y la parte proporcional de
las multas impuestas, conforme los fundamentos dados en los Considerandos VI y VII y IX, debiendo
proceder el Fisco Nacional a efectuar, en el término de ley, la reliquidación de los montos que resulta
adeudar la recurrente en función de lo resuelto. Las costas se aplican en proporción a los respectivos
vencimientos.
El doctor Torres dijo:
Que adhiere al voto del vocal preopinante.
El doctor Porta dijo:
Que adhiere al voto del Vocal preopinante excepto en cuanto a la multa aplicada en materia de
salidas no documentadas, por no configurarse la infracción prevista en el art. 46 de la ley 11.683, ante
la inexistencia de declaraciones juradas, por lo que debe revocarse.
Que, en virtud de la votación que antecede, por mayoría, se resuelve: 1°) Confirmar parcialmente
las resoluciones apeladas en autos en cuanto determinan impuestos y accesorios, conforme dan cuenta
los Considerandos VI y VII del voto del Vocal preopinante y revocarlas en los aspectos tratados en
los puntos V y VIII del mencionado voto. 2°) Confirmar las multas impuestas en la parte de los
impuestos que se confirman. 3°) Ordenar al Fisco Nacional que en el término de treinta días practique
la reliquidación de los montos que resulta adeudar la recurrente. A tales efectos pónganse los
antecedentes administrativos a su disposición en la Mesa de entradas de este Tribunal. — Agustín
Torres. — Juan P. Castro. — Carlos A. Porta.
C.
D.
FUENTE
Fercon S.R.L. – T.F.N. “D”
15/04/2005
TEXTO COMPLETO DEL FALLO
Buenos Aires, abril 15 de 2005.
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ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS
La doctora Gramajo dijo:
I. Que a fs. 44/52 se interpone recurso de apelación contra la resolución dictada con fecha 29 de
febrero de 2000 la Jefatura de la División y Recursos de la Región Resistencia de la AFIP-DGI por la
que se determina de oficio en forma parcial el impuesto al valor agregado correspondiente a los
períodos febrero, agosto, septiembre, octubre noviembre y diciembre de 1998, con más los
respectivos intereses resarcitorios y se le aplica una multa equivalente al 70% del impuesto
determinado con fundamento en el art. 45 de la ley 11.683 (t.o. 1998 y modif.).
Limita el recurso a los créditos fiscales impugnados emanados de la facturación emitida por Carlos
Marcial López y César Antonio Mongelós, que ascienden a $ 20.378,86 y $ 6.107,46
respectivamente.
Manifiesta que los ajustes fiscales se refieren a dos aspectos puntuales: 1) un diferimiento en la
registración y pago de los débitos fiscales, y, 2) la impugnación de los créditos fiscales de cuatro
proveedores. Reitera que acepta los ajustes fiscales enunciados en el primer punto y los que
corresponden a dos de los proveedores, cuestionando únicamente los de los que se indicaron
precedentemente.
Con referencia al proveedor Carlos Marcial López, manifiesta que retiraba la orden de compra de la
empresa que contenía el detalle de los materiales de construcción los que eran retirados por fleteros y,
en base a esa orden emitía -dentro del mes de la compra- la facturación respectiva la que le era
abonada mediante cheques y efectivo contra entrega del correspondiente recibo, quedando así
perfeccionada la operación comercial. Explica que el fisco impugnó dicha facturación por "dudosa
validez" en razón de que este proveedor había pedido la baja en la Dirección de Rentas de Formosa,
además de la declaración del propio Sr. López, prestada en sede administrativa, en la que manifestó
haber dejado de operar en el año 1996. Destaca que en tal declaración testimonial en ningún momento
este señor negó haber efectuado operaciones en el año 1998 operando con el nombre de fantasía
Ramar y adjunta como prueba la consulta vía Internet efectuada el 31/3/2000 de la que surge como
inscripto en el padrón de contribuyentes.
En cuanto al proveedor Alberto César Mongelós (sic), los créditos fiscales de su facturación fueron
impugnados, porque las facturas emitidas oportunamente habían correspondido supuestamente a una
sucursal cerrada en los primeros meses de 1997, circunstancia no constatada en la instancia
administrativa, pero que no resulta óbice para computar créditos fiscales válidos atento que se han
perfeccionado los hechos imponibles respectivos, esto es, la entrega de cosas muebles. Agrega que en
consulta vía Internet efectuada también con fecha 31/3/2000, este proveedor figura en el padrón como
responsable inscripto, con autorizaciones vigentes, lo que demuestra en forma fehaciente que este
proveedor sigue operando comercialmente.
Sostiene que habiéndose cumplido los extremos requeridos por el art. 12 último párrafo de la ley de
la materia, el cómputo de los créditos fiscales -en el caso- es procedente, solicitando la revocación del
acto apelado, con costas y formula reserva del caso federal.
II. Que a fs. 62/67 contesta el traslado del recurso la representación fiscal solicitando el rechazo del
recurso incoado, con costas.
Explica que la recurrente es continuadora de la empresa individual Jorge Alberto Jofré y que el
ajuste del débito fiscal tiene como fundamento la existencia de certificados de obra aprobados y no
registrados, como así también en certificados cuya registración fue diferida, no admitiendo la
recurrente que exista diferimiento alguno en la registración de las obras realizadas.
Luego de efectuar una serie de consideraciones acerca del descargo efectuado por la apelante
respecto del tema de los certificados de obra, que no fuera objeto de agravio alguno en el recurso que
contesta, procede a referirse a los créditos fiscales impugnados de los proveedores Carlos Marcial
López, César Antonio Mongelós, Ferretería Centro S.A. y Horizonte S.A. y se explaya respecto de los
defectos que contendrían las facturas emanadas de los dos proveedores citados en último término.
Respecto de los proveedores López y Mongelós se remite a lo actuado en sede administrativa,
señalando que la prueba testimonial ofrecida fue tomada y que los testigos, si bien manifestaron haber
51
NOVEDADES TRIBUTARIAS NOVIEMBRE 2010
retirado materiales de construcción de estos proveedores, no aportaron pruebas de sus dichos. Aclara
que en este proceso no se cuestiona la existencia de insumos necesarios para llevar adelante las obras
de construcción, sino que lo que se objeta es que no se pudo constatar que las operaciones en cuestión
hubieran sido realizadas conforme los prescripto por el último párrafo del art. 12 de la ley de IVA.
Por último se opone a la prueba ofrecida por la recurrente y formula reserva del caso federal.
III. A fs. 73 se abrió la causa a prueba, la que se encuentra producida a fs. 89/100 y 118/120. A fs.
150 se tuvo a la apelante por desistida de la prueba pericial caligráfica ofrecida, cuya producción se
había ordenado. A fs. 154 se decretó la clausura del período probatorio, elevándose los autos a sala a
fs. 157. A fs. 158 se dispuso la producción de los alegatos de las partes, encontrándose agregado a fs
165/166 vta. el de la representación fiscal y a fs. 168/169vta. el de la actora.
A fs. 172 se llamaron los autos para dictar sentencia.
IV. Que corresponde en esta instancia decidir si se ajusta o no a derecho la resolución apelada.
Que tal como se dejara explicitado precedentemente, la recurrente limita el alcance de su recurso a
la impugnación fiscal de los créditos fiscales correspondientes a la facturación emitida por los
proveedores Carlos Marcial López y César A. Mongelos, consintiendo el resto de los ajustes
involucrados en la determinación fiscal que apela, referidos a los créditos fiscales de los proveedores
Horizonte S.A. y Ferretería Centro S.A.
Que al respecto cabe señalar que, según surge del informe final de inspección corriente a fs.
157/159 (a.a.) la fiscalización de este contribuyente se inició mediante O.I. N° 15436-6, habiéndose
analizado durante la misma, comprobantes de compras de distintos proveedores, entre ellos los dos
citados precedentemente.
Respecto del Sr. López, como fundamento de la impugnación de los respectivos créditos fiscales,
los inspectores actuantes expresan "...habiéndose comprobado que el citado no tenía actividad
económica y que había pedido la baja en la Dirección de Rentas de la Provincia de Formosa (se
adjunta informe respectivo)". La vista del art. 17 de la ley procedimental se corrió el 22 de octubre de
1999 (fs. 170/174), en la que se transcriben los mismos fundamentos. El descargo fue presentado con
fecha 23/11/99, y en dicha presentación el recurrente -respecto del proveedor Carlos Marcial Lópezhace referencia a la copia del acta F 8400 de fecha 14/02/99, incorporada a foja 121 del cuerpo N° 1
de IVA, en la que los inspectores actuantes interrogaron a dicho proveedor en el domicilio sito en
Estanislao del Campo N° 1710 de la Ciudad de Formosa, perteneciente a la firma "Ramar". (fs.
179/187 Cpo. N° 1 de IVA).
En este estado es menester señalar que esta sala D ha tenido oportunidad de analizar la operatoria
despegada por el Sr. Carlos Marcial López y las declaraciones por él formuladas a los inspectores
actuantes en el acta de fecha 24/02/99, en dos causas en las que ya ha recaído sentencia, advirtiéndose
que en el presente caso el Fisco no ha variado el fundamento de las impugnaciones de los créditos
fiscales de los proveedores en cuestión.
Las sentencias a las que se ha hecho referencia en el Considerando precedente son: "Jofre, Jorge s/
recurso de apelación" (Expte. N° 17.940-I), de fecha 7 de febrero de 2003, en el que la suscripta
adhiriera al voto del doctor Brodsky, y "Tecninfor S.R.L. s/ recurso de apelación" (Expte. N° 17.930I), de fecha 23 de junio de 2003, causa radicada ante esta Vocalía de la 10ma. Nominación, en el que
el doctor Brodsky adhirió al voto de la suscripta remitiéndose precisamente a la causa "Jofre, Jorge",
citada en primer término.
Que ello así, respecto de la impugnación de los créditos fiscales de este proveedor, en mérito a la
brevedad, corresponde remitirse a los términos plasmados en ambos pronunciamientos, los que pasan
a integrar el presente voto, debiéndose acompañar para ello copia certificada de las dos sentencias
indicadas precedentemente.
Por lo precedentemente expuesto, procede revocar la impugnación fiscal de las facturas emitidas por
el proveedor Carlos Marcial López y sus respectivos créditos fiscales, salvo en lo que respecta a la
factura 0000-0000455 que según surge del informe pericial corriente a fs. 96/100 ha sido computada
dos veces, una en febrero y otra en marzo de 1998, razón por la que corresponde confirmar la
52
ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS
impugnación fiscal respecto de la correspondiente a marzo de dicho año dado, que la factura es de
fecha 2/2/98.
V. En el citado descargo de fecha 23/11/99, respecto del proveedor Mongelós el recurrente expresa,
entre otras consideraciones, que sólo en el informe final de inspección (folio 158 del cuerpo de IVA)
se consigna que respecto de este proveedor "...se pudo comprobar que la facturas del código 2
correspondían a una sucursal (en Gral. San Martín) que había sido cerrada durante los primeros meses
del año 1997". (fs. 179/187 Cpo. N° 1 de IVA)
El examen de las actuaciones administrativas agregadas a la causa, confirma lo expresado por la
recurrente en su descargo respecto de este proveedor obrando a fs. 119/120 fotocopias de las facturas
emitidas por éste, cuya numeración y monto coinciden con la informada por los peritos en su informe
como debidamente registradas en los libros IVA Compras encuadernado de la apelante, que consta de
número de folio preimpreso y número de hoja asignado por el sistema de computación, conforme con
lo establecido en el art. 18 de la Res. general 3803/94 complementaria de la Res. general 3419/91
(DGI) y en la circular 1308 (DGI), no existiendo observación alguna de los expertos respecto de ellas
en el informe rendido. De todas maneras cabe señalar que en las fotocopias de estas facturas se
observa que constan simultáneamente dos domicilio de emisión, el de la sucursal que el Fisco afirma,
sin probarlo, que había sido cerrada durante los primeros meses de 1997 y otro sito en la Ciudad de
Formosa, respecto del cual el Fisco no formula objeción alguna de tal manera que queda sin sustento
la impugnación de estas tres facturas y sus respectivos créditos fiscales, procediendo por tanto
decretar la revocación del ajuste fiscal en este aspecto.
De lo precedentemente expuesto resulta entonces que, se confirma el ajuste fiscal respecto de los
proveedores Horizonte S.A. y Ferretería Centro S.A., atento el consentimiento expresado por la
recurrente en su escrito recursivo y respecto del Sr. Carlos Marcial López, únicamente el referido a la
factura que se individualiza en el Considerando IV precedente, revocándose los restantes ajustes
vinculados con la facturación del último de los nombrados y del Sr. César Antonio Mongelós.
VI. Que con relación de los intereses resarcitorios y la multa aplicada la apelante no formuló
agravio alguno, procediendo por tanto su confirmación en la proporción que resulte de la liquidación
que deberá efectuar el Fisco, respecto de los ajustes que por el presente pronunciamiento se
confirman.
Por lo expuesto voto por: confirmar parcialmente la resolución apelada en la forma en que dan
cuenta los Considerandos IV, V, y VI precedentes, debiendo el organismo fiscal practicar
reliquidación en el término de treinta (30) días. Asimismo agregar copias certificadas de las
sentencias recaídas en las causas "Tecninfor S.R.L", Expte N° 17.930-I y "Jofre, Jorge", Expte. N°
17.940-I, las que pasan a formar parte de la presente.
Las costas se imponen en proporción a los respectivos vencimientos.
La doctora Sirito dijo:
I. Comparto el relato de los antecedentes de la causa efectuado en los puntos I, II y III del voto
precedente.
II. Que la cuestión aquí debatida guarda similitud con la resuelta por esta sala D in re "Tecninfor
SRL s/apelación", Expte. N° 17.930-I, sentencia del 23 de junio de 2003, en relación a la
impugnación efectuada en la resolución recurrida en esa causa de diversas facturas emitidas -entre
otros proveedores de la recurrente- por los Sres. Carlos Marcial López y César Antonio Mongelós,
quienes aparecen también en los presentes autos como emisores de las facturas que dieran lugar a los
créditos fiscales impugnados a Fercon SRL.
Vale señalar que dicha empresa sólo recurre el ajuste practicado en la resolución apelada en relación
a los mencionados proveedores y consiente los demás ajustes efectuados en la resolución de fecha
29/2/00 apelada en autos que obra a fs. 17/28.
Corresponde, entonces, reiterar lo expuesto al votar -en minoría- en el mencionado precedente
"Tecninfor SRL", al cual se remite también la Vocal instructora para fundar su decisión en la presente
causa.
53
NOVEDADES TRIBUTARIAS NOVIEMBRE 2010
Dije en esa oportunidad: "...adelanto mi disenso con el enfoque de la cuestión efectuado por la
Vocal preopinante, que sustenta en el párrafo que trascribe del voto -en minoría- que emitiera en la
causa "Villalonga Furlong S.A. s/ recurso de apelación", Expte. N° 15.787-I, sentencia de esta sala D
del 14 de junio de 2000."
"A los fundamentos expuestos por el doctor Brodsky en ese precedente -a los cuales adherí- que
condujeron entonces a la confirmación del criterio fiscal, cabe agregar lo sostenido al votar -entre
otras- en la causa "Dolby de Terrazino, Marcelo y Falcone, Claudio S.H.", Expte. N° 15.858-I,
sentencia del 10 de septiembre de 2002, donde se dijo: "...Que la prueba documental aportada en
autos,..., es insuficiente para sostener la procedencia del pretendido cómputo de créditos fiscales, con
el argumento de que los mismos -formalmente- no ostentan ningún vicio que los invalide, ya que en la
especie no se trata de un caso de inversión probatoria capaz de rebatir presunciones creadas sin
ningún fundamento por el Fisco Nacional sino, simplemente, de que la apelante tiene la obligación de
controlar que sus proveedores actúen de acuerdo con las leyes, dada la relación comercial copiosa y
habitual que mantenía con los mismos..."."
""Las circunstancias descriptas ponen de manifiesto que es imputable a la recurrente la ausencia de
precauciones tendientes a confrontar la procedencia y la verosimilitud de los comprobantes recibidos,
ya que no puede sostener que ha sido sorprendida en su buena fe por el solo hecho de que la papelería
recibida de quienes eran sus proveedores, en apariencia, cumplía con los requisitos impuestos por la
ley, ya que por la importancia de las operaciones así como por su habitualidad, estaba obligado a
conocer con quien contrataba, con mayor razón tratándose de la documentación necesaria para
respaldar y justificar la licitud de su actividad así como el cumplimiento de sus obligaciones
tributarias."."
Agregué a la sazón que la Corte Suprema de Justicia de la Nación ha receptado la prevalencia de la
denominada "realidad económica" como pauta de interpretación de las leyes impositivas, plasmada en
los arts. 1° y 2° de la ley 11.683 (t.o. en 1998 y sus modif.) en cuanto postula que para determinar la
verdadera naturaleza del hecho imponible se atenderá a los actos, situaciones y relaciones económicas
que efectivamente realicen, persigan o establezcan los contribuyentes (conf. sentencia del Alto
Tribunal del 6 de agosto de 1991, in re "Industrias Electrónicas Radio Serra S.A. s/ apelación").
III. Que de acuerdo a lo consignado precedentemente es necesario efectuar un análisis de las
circunstancias fácticas que se presentan en el caso que se examina.
En primer lugar, es menester señalar que Fercon SRL, que desarrolla la actividad de ferretería y
construcción de obras públicas, resulta ser continuadora a partir del 1/1/98 de la empresa unipersonal
"Fercon Construcciones" de Jorge Alberto Jofre.
Sobre la operatoria comercial del señor Jofre se pronunció esta sala D mediante sentencia del 7 de
febrero de 2003 recaída en autos "Jofre, Jorge s/ recurso de apelación", -citada por la Dra. Gramajo en
el voto precedente-, fallo que no suscribí por encontrarme en uso de licencia compensatoria.
Sin embargo, teniendo en cuenta que las operaciones impugnadas en autos fueron efectuadas con los
mismos proveedores involucrados tanto en la causa "Jofre, Jorge" como en "Tecninfor SRL", vale
traer a colación lo señalado al votar -en minoría- en esta última, donde sostuve que "de las
actuaciones agregadas a estos obrados surge que el mismo Carlos Marcial López, aparente proveedor
de Tecninfor S.R.L. y emisor de las facturas impugnadas, reconoció ante la inspección fiscalizadora
no haber actuado comercialmente más allá del año 1996, lo que pone de relieve una vez más que la
facturación no constituye un ritual válido y eficaz en sí mismo sino sólo en cuanto documente
operaciones efectivamente realizadas."
"Robustece esta premisa la denuncia penal efectuada por el organismo fiscal, comunicada en autos a
fs....que da cuenta de que el domicilio que aparece a fs... de los antecedentes administrativos
agregados corresponde a la finca allanada, sita en Estanislao del Campo 1710 de la ciudad de
Formosa, donde funciona la empresa ramar de la señora María Esther Malgarini, domicilio en donde
en su momento se encontró al señor Carlos Marcial López."
54
ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS
"El informe del Fisco referido a la denuncia penal agrega que "se determinó que Carlos Marcial
López había emitido las facturas registradas por Tecninfor S.R.L., en una operatoria totalmente
marginal".
"Lo señalado lleva a la conclusión de que respecto de las facturas atribuidas a este proveedor,
corresponde confirmar la postura fiscal, ya que considerar que los hechos relevados no son oponibles
a la recurrente equivale a pretender tapar el cielo con un cedazo."
Las mismas conclusiones son aplicables a la presente causa.
Hago notar que la doctora Gramajo en autos deja constancia de ciertas irregularidades advertidas en
la registración de las facturas correspondientes al señor Carlos Marcial López y, en consecuencia,
revoca la impugnación efectuada por el Fisco de los créditos fiscales correspondientes a operaciones
con ese proveedor, salvo en lo que respecta a la factura 000-0000455, de fecha 2/2/98, que según
surge del informe pericial corriente a fs. 96/100 ha sido computada dos veces -en febrero y en marzo
de ese año- razón por la cual confirma el ajuste apelado en relación al período marzo de 1998
Asimismo, cabe resaltar que en la pericia contable agregada a fs. 96/100, al dictaminar sobre el
punto c) "Verificar si existen pagos a la firma Carlos Marcial López durante 1998", los expertos de
común acuerdo manifiestan que Fercon SRL aporta recibos comunes manuscritos sin fecha cierta y
que no todos ellos fueron firmados por el señor Marcial López, sino que en algunos consta la firma de
otras personas. (el destacado es propio)
IV. Que en cuanto a las facturas relativas al señor César A. Mongelós, adhiero a las conclusiones
expuestas por la doctora Gramajo por las cuales se revoca el ajuste fiscal relacionado con este
proveedor.
V. Que en cuanto a los intereses y la multa intimados en la resolución apelada, la recurrente no ha
expresado agravio alguno en relación a esos conceptos, por lo que corresponde su confirmación en la
proporción correspondiente a la porción de impuesto que se confirma.
VI. Que, en suma, voto por: 1°) Confirmar parcialmente las resolución apelada en la forma
dispuesta en los puntos III, IV y V de este voto 2°) Imponer las costas en proporción a los respectivos
vencimientos. 3°) Ordenar a la AFIP-DGI que practique liquidación en el plazo de treinta días,
estableciendo las sumas que en definitiva deberá ingresar la recurrente.
El doctor Brodsky dijo:
I. Que adhiere al voto de la doctora Gramajo en todas sus partes, haciendo constar que los temas de
fondo analizados son sustancialmente los mismos a que se refieren las causas N° 17.940-I "JOFRE,
Jorge s/apel. imptos. ganancias y al valor agregado" y "Tecninfor S.R.L. s/apelación impuestos a las
ganancias y al valor agregado", sentenciadas por esta sala D con fechas 7/2/2003 y 23/6/2003, a cuyos
términos me remito en mérito a la brevedad, pasando las mismas a integrar este voto, debiéndose
acompañar para ello copia certificada de aquellas.
Que en virtud de la votación que antecede, por mayoría; se resuelve: 1°) Confirmar la resolución
apelada en autos, en cuanto determina el impuesto al valor agregado por los períodos fiscales febrero,
agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 1998, con más intereses y multa con relación a
los ajustes originados en la impugnación de las facturas provenientes de los proveedores: Horizonte
S.A. y Ferretería Centro S.A. y respecto del Sr. Carlos Marcial López por la factura N°0000-0000455
computada dos veces, con respecto a la del mes de marzo y revocarla con relación al citado impuesto,
intereses y multa respecto de los ajustes derivados de la impugnación a las restantes facturas emitidas
por el Sr. Carlos Marcial López y sus respectivos créditos fiscales, así como a los vinculados con la
facturación del Sr. César Antonio Mongelós (conforme dan cuenta los puntos IV y V del voto de la
doctora Gramajo al que adhiere el doctor Brodsky y respecto del proveedor César Antonio Mongelós
el punto IV del voto de la doctora Sirito). 2°) Imponer las costas de conformidad con los respectivos
vencimientos. 3°) Ordenar a la AFIP-Dirección General Impositiva a que en el plazo de treinta (30)
días practique reliquidación de acuerdo al punto 1°) que antecede. A tal fin, por Secretaría General de
Asuntos Impositivos, remítanse las actuaciones administrativas. - María I. Sirito. - Ethel E. Gramajo. Sergio P. Brodsky.
55
NOVEDADES TRIBUTARIAS NOVIEMBRE 2010
 PRESTACIÓN O LOCACIÓN DE SERVICIOS VS. CONTRATO DE TRABAJO.
PRESUNCIÓN ART. 23 L.C.T. 20.744
A.
B.
FUENTE
Handling S.R.L. – C.F.S.S. – Sala II
08/09/2006
TEXTO COMPLETO DEL FALLO
2ª Instancia.— Buenos Aires, setiembre 8 de 2006.
La doctora Lucas dijo:
Vienen los autos a esta Alzada en virtud del recurso interpuesto por firma Handling S.R.L., de
impugnación de la deuda previsional determinada mediante Resolución 106/2004, por la que se
rechazó la presentación formulada respecto del Acta de Inspección 433-2 y Actas de Infracción N°s.
433-2-1 y 433-2-2.
I. En cuanto al requisito del depósito previo:
Afirma el peticionante que el monto actualizado de la deuda, a fin de cumplir con la regla del "solve
et repete" asciende a la suma de $1.217.195,85 (suma que se ve corroborada con el cálculo de fs. 4/8).
En atención al monto y en razón de una situación de precariedad económica que alega, solicita la
eximición del cumplimiento del depósito previo exigido por el art. 15 de la ley 18.820.
Ahora bien, la jurisprudencia del Superior Tribunal, ha morigerado la exigencia de tal recaudo al
sostener, en reiteradas oportunidades, que si bien el art. 15 de la ley 18.820 impone un requisito
indispensable para la viabilidad del recurso de apelación, sin que ello importe una restricción
inconstitucional a las garantías de igualdad y defensa en juicio (Fallos 155:96; 162:363; 235:479;
238:418; 247:181; 261:101, y sus citas 288:287; 296:57, entre otros) existen situaciones que quedan
comprendidas dentro de las hipótesis de excepción que la doctrina de aquélla así ha considerado:
desproporcionada magnitud del monto del depósito con relación a la concreta capacidad económica
del apelante, que torna ilusorio su derecho en razón del importante desapoderamiento que podría
significar su cumplimiento (CSJN Fallo 247:181; 250:208 y fallo allí citado; ídem Mussio Hnos s.a. s/
Impugnación de actas de inspección, sentencia del 25/03/86 y específicamente dictamen del Sr.
Procurador General de fecha 26/07/85, consid. IV), el supuesto de monto excepcional y falta
comprobada e inculpable de los medios para enfrentar su erogación (Fallos 256:38; 261:101) y
cuando a través del requerimiento de esta clase de recaudos se revele en modo inmediato e inequívoco
un propósito persecutorio o desviación de poder de parte de los órganos administrativos de aplicación
(Fallos 288:287, consid. 10).
Atento los argumentos expuestos por la recurrente y en el entendimiento que el excesivo rigor
formal en la aplicación del instituto en comentario puede llegar a vulnerar el debido ejercicio del
derecho de defensa del administrado, considero que los antecedentes reseñados autorizan a considerar
que en el caso se verifican los extremos requeridos por el Alto Tribunal. En tal inteligencia, he de
propiciar la admisión del tratamiento del recurso interpuesto.
II. Respecto de la cuestión de fondo planteada:
Relata la impugnante que en el año 2001 la Dirección General Impositiva dispuso la incorporación
de la empresa a un programa de verificación y fiscalización de las obligaciones previsionales,
requiriendo al respecto numerosos datos que fueron proporcionados. A raíz de ello se confeccionó un
reajuste de las obligaciones previsionales por el período 1995/2001, por considerarse que la empresa
contaba con personal no declarado.
Dicha determinación fue impugnada, habiéndose interpuesto recurso de revisión, el que fue
rechazado.
56
ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS
Sostiene la recurrente que para la resolución del mismo no se han valorado las pruebas aportadas.
Que ante la existencia de contratos de locación de servicios, los aportes reclamados devienen
improcedentes ya que no existía obligación de realizar los mismos. Subsidiariamente impugna la
inclusión de los intereses para el cálculo de las multas determinadas.
Cuestiona principalmente el recurrente la falta de cumplimiento de los recaudos exigidos por la Ley
de Procedimientos Administrativos y la inversión de la carga de la prueba, así como la denegación de
la producción de prueba pericial y testimonial dispuesta por el organismo, lo que ha originado, a su
juicio, un acto carente de causa y motivación
Afirma que solamente se han considerado las constancias de un Libro de IVA Compras y sus
facturas respaldatorias y se efectuaron presunciones sin fundamento respecto de la existencia de
relación de dependencia, por lo tanto, insiste en la producción de la prueba ofrecida.
Por su parte, el organismo sostiene que la deuda fue determinada luego de analizar las facturas
emitidas por los prestadores de servicios, que revestían la calidad de profesionales y técnicos,
monotributistas y/o responsables no inscriptos. Que pudo comprobar, del examen de los Libros IVA
Compras, que las facturas y recibos eran correlativos, que los trabajos se realizaron en dependencias
de la empresa, utilizando materiales, muebles e instalaciones de la misma. Que las directivas y
controles estaban a cargo de los Gerentes de la firma y que no existía capital de riesgo aportado por
los profesionales ni responsabilidad directa sobre los trabajos realizados. En consecuencia, afirma que
estima acreditada la subordinación jurídica, económica y técnica de una de las partes hacia la otra, lo
que determina la procedencia de la deuda determinada, no siendo necesaria la producción de la prueba
pretendida por la firma.
En el caso, la relación de trabajo invocada por el organismo comprende a los arquitectos D. A., N.
B., L. A. L. y los técnicos C. M. y H. R.
Respecto del primero de ellos, las pruebas del organismo consisten en las facturas expedidas por el
mismo, que fueron emitidas sólo a la verificada, una por mes, con numeración correlativa. Esta última
circunstancia se repite en los casos de M., B., R. y L. Por su parte, R. y L. no se encontraban haciendo
trabajos para la accionada en el momento de la declaración, cuestión que sí cumplía B. Los trabajos
realizados consistieron en la confección de planos de diseño y dibujo de equipos de transporte y B.
desarrollos de proyectos y equipos de transporte a granel.
Para el análisis de la cuestión planteada, ha de considerarse la denegatoria de la producción de la
prueba ofrecida por el impugnante. Dado que, en razón de ello, las pruebas consideradas por el mismo
deben ser concluyentes, y por tanto, las propuestas por la parte meramente dilatorias. De no ser así, se
habría vulnerado el debido ejercicio del derecho de defensa del impugnante.
En la relación de los profesionales liberales, todo depende de las alternativas probatorias
disponibles, no resultando acertado partir de premisas fijas, sino del análisis de la particular situación
en cada caso, considerando que la presunción establecida en el art. 23 de la LCT debe interpretarse
mediante la adecuación de los principios generales a las circunstancias fácticas.
Los trabajos realizados por los involucrados consisten en desarrollos de proyectos, dibujos de
planos y diseños de equipos, etc., actividades susceptibles de relaciones contractuales como locación
de obra o servicios, definidas por los arts. 1623 y siguientes del Código Civil.
En tal sentido, resultando posible la comisión del trabajo de uno u otro modo, no resulta un dato
menor la propia inteligencia dada por las partes a la relación que los une. Así, se ha dicho que "El
silencio del actor (profesional universitario) durante veinte años es suficientemente ilustrativo acerca
de que no fue su intención celebrar un contrato de trabajo" CNTrab., sala VI, febrero 18, 1991Pérsico, Liberato c. Zubizarreta Ward, Pablo.
En el caso, consideró que las circunstancias acreditadas en la causa no autorizan a considerar viable
la aplicación automática de la presunción establecida en el art. 23 de la LCT. En efecto, encuentro
escaso el material probatorio considerado, por el organismo, el que, por otra parte no ha valorado la
intención de las partes, quienes no han alegado la existencia del contrato de trabajo, sino explicitado
las circunstancias de su prestación y cobro, describiendo la realización de tareas independientes que
57
NOVEDADES TRIBUTARIAS NOVIEMBRE 2010
bien pueden realizarse en modo autónomo o dependiente. Además, no se ha acreditado que durante la
relación percibieran vacaciones o sueldo anual complementario o lo hubieran reclamado, ni tampoco
que hubiera existido vocación de permanencia en los mismos, presupuestos éstos que excluyen, a mi
ver, la existencia de relación de dependencia, ya que dichas previsiones se compadecerían con el
curso ordinario y natural de una relación laboral dependiente.
Conforme la conclusión a la que he arribado, la denegatoria de las pruebas ofrecidas por la
impugnante resulta violatoria del debido ejercicio de su derecho de defensa, valor resguardado por la
Ley Nacional de Procedimientos Administrativos, en consonancia con lo afirmado en nuestra
Constitución Nacional.
Por tanto, propicio la revocación de la resolución impugnada.
En cuanto a las costas, resulta aplicable el criterio del Superior Tribunal expuesto en la sentencia
"Cooperativa Eléctrica Azul Ltda. c. AFIP-DGI del 5/10/2004.
Por todo lo expuesto, propongo: 1) Habilitar la presente instancia judicial; 2) Hacer lugar al recurso
de apelación deducido, y revocar la resolución administrativa impugnada; 3) Imponer las costas al
organismo actuante.
El doctor Fernández dijo:
Comparto plenamente el voto que antecede y agrego a sus conclusiones que el organismo, en
ejercicio de su pretensión, intenta un cobro sin causa o, lo que es peor, un enriquecimiento indebido
derivado de una misma fuente.
Ello es así, pues la autoridad de aplicación, según lo reconoce, derivó su certeza en que el vínculo
que ligaba a las partes era un contrato de trabajo, de las facturas emitidas por los profesionales
involucrados asentadas en el libro IVA Compras, constancia de la cual, cabe suponer, constará el
pago del impuesto respectivo por el beneficiario de la obra. Siendo ello así, el organismo por una
misma fuente, como es la realización de dichos trabajos, no puede perseguir el cobro de dos tributos
que obedecen a distinto supuesto normativo. Así, es indebido que perciba una suma cuyo antecedente
reposa en el pago del impuesto al valor agregado y, por otro, entienda que es acreedor a aportes y
contribuciones previsionales cuya causa de pago tiene otro origen. Lo dicho está reñido con la buena
fe.
A mérito de lo que resulta del precedente acuerdo, el Tribunal Resuelve: 1) Habilitar la presente
instancia judicial; 2) Hacer lugar al recurso de apelación deducido y revocar la resolución
administrativa impugnada; 3) Imponer las costas al organismo actuante.
El doctor Herrero no firma por encontrarse en uso de licencia (Art. 109 R.J.N.). — Adriana Lucas. —
Emilio L. Fernández.
58
ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS
 LUGAR DE ENTREGA. PRECISIONES
A.
B.
FUENTE
R.G. CA (Caso concreto) 41/2010
18/08/2010
TEXTO COMPLETO DE LA RESOLUCIÓN
VISTO el Expediente C.M. Nº 508/2005 LABORATORIOS LABBEY S.A.I.C. c/Provincia de Buenos
Aires, por el cual la firma de la referencia interpone la acción prevista en el artículo 24 inc. b) del Convenio
Multilateral, contra la Resolución Nº 1441/04 de la Dirección General de Rentas de la Provincia de Buenos
Aires; y,
CONSIDERANDO:
Que la presentación se ha realizado cumplimentando las exigencias legales y reglamentarias en lo que
hace a su aspecto formal, motivo por el cual corresponde su tratamiento.
Que la empresa manifiesta que la resolución determinativa se fundamenta en una equivocada
interpretación del Régimen General de distribución de ingresos previsto en el art. 2º del Convenio
Multilateral.
Que la sociedad desarrolla la actividad principal de “Fabricación de cosméticos, perfumes y
productos de higiene y tocador” y como actividad secundaria “Ventas al por menor de productos cosméticos
y de perfumería”, con domicilio legal en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires y fiscal en la localidad de
Ciudadela, Provincia de Buenos Aires.
Que la Provincia de Buenos Aires determinó los coeficientes unificados cambiando la asignación de
determinados gastos e ingresos para esa jurisdicción en lugar de la Ciudad de Buenos Aires, como lo había
hecho la firma. Afirma que oportunamente acompañó pruebas y ofreció pericial contable para demostrar la
correcta aplicación de los criterios utilizados, la que fue rechazada por el Fisco provincial.
Que en la Resolución cuestionada el Fisco entendió que los Gastos de Administración y
Comercialización asignados a la Ciudad de Buenos Aires, debieron serlo a la Provincia de Buenos Aires,
jurisdicción en la cual se encontraba radicada la firma y donde la misma desarrollaba todas sus actividades, a
saber: fabricación, administración y comercialización, ya que se soportaban en la citada jurisdicción.
Que a su vez interpreta que la firma asignaba sus ingresos a las distintas jurisdicciones en función del
domicilio del adquirente, sin considerar el lugar en el que se perfeccionaba el hecho imponible -Provincia de
Buenos Aires -, ya que la mercadería era retirada de fábrica por el cliente o bien enviada por expreso siendo
el costo del flete también a cargo del cliente.
Que en lo que respecta a la atribución de gastos disiente con el criterio sostenido por la Provincia, por
cuanto existen diversos conceptos que irrefutablemente corresponden ser imputados a la Ciudad de Buenos
Aires, entre ellos los honorarios del Directorio, cuyas reuniones se celebran en el domicilio legal en dicha
ciudad, donde se ejercen funciones directrices y se adoptan las decisiones que hacen a la conducción de la
entidad, se confeccionan los libros de contabilidad, con sus pertinentes registraciones en el estudio contable
situado también en esa localidad.
Que otro aspecto no considerado debidamente en la resolución citada, son los gastos del personal que
se desempeña en la Ciudad de Buenos Aires, con dedicación específica a la promoción, corretaje, cobranza,
demostración de sus productos y armado de vidrieras para su exhibición en los locales que los comercializan,
para entrega directa en farmacias, perfumerías, etc., ubicadas en la Ciudad de Buenos Aires.
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NOVEDADES TRIBUTARIAS NOVIEMBRE 2010
Que dicho personal se encuentra registrado en el convenio colectivo de trabajo que involucra al
gremio de la industria de productos de higiene y tocador, el cual incluye como personal administrativo a
“expertas y/o demostradoras y/o degustadoras y/o cosmetólogas y/o similares…” que abarca la actividad
desplegada por las empleadas comprendidas en este rubro. La ejecución de estas tareas y la inclusión
específica del personal en el convenio laboral citado, evidencian la realización de diversas actividades en la
Ciudad Autónoma de Buenos Aires.
Que es habitual que el mentado personal se instale físicamente en los locales de venta minorista con
la finalidad de hacer conocer y promocionar los productos comercializados, ocupándose también de levantar
los pedidos de reposición de los elementos vendidos y de proceder luego a su entrega a los clientes en los
lugares de comercialización al público (farmacias, perfumerías, etc.) situados en Ciudad Autónoma, u
ocupándose también de efectuar las cobranzas.
Que está demostrado en forma indubitable la realización de gastos administrativos y de
comercialización en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires. Que los gastos computables son los
“efectivamente soportados en cada jurisdicción”, “los que se originan por el ejercicio de la actividad” “los
que expresamente se definen como computables” y “cuando tenga una relación estricta con la actividad que
en la misma se desarrolle…aun cuando la erogación que el represente se efectúe en otra”. Estos conceptos
son elocuentes y terminantes y respaldan la tesitura de la firma, razón por la cual se entiende que deben
asignarse a la Ciudad de Buenos Aires todos aquellos gastos que respondan a lo expuesto anteriormente.
Que en lo atinente a la atribución de ingresos niega terminantemente tanto la afirmación de una
empleada, la cual obviamente no puede asumir la representación de la firma, como lo manifestado por la
inspección en el sentido que la firma asignaba sus ingresos a las distintas jurisdicciones en función del
domicilio del adquirente, reiterando que existe una coincidencia de los criterios de asignación de ingresos
entre el lugar de concertación o devengamiento, el de entrega y el del domicilio del adquirente, lo cual no
implica que sea este último el que prevalece sobre los restantes.
Que el mismo personal que promociona los productos en los locales de comercialización es el que
recepta de sus clientes los pedidos de reposición, los pone a consideración de la empresa y, con
posterioridad, procede en forma directa a su entrega; son ellos mismos los que se hacen cargo de entregar
directamente en cada local los productos adquiridos, y es por esta razón que se produce la conjunción de los
tres criterios de atribución de ingresos: concertación o devengamiento, entrega y domicilio del adquirente.
Que se comprueba con todo lo expuesto, la existencia de operaciones concretadas y perfeccionadas y
con entrega de la mercadería en Ciudad de Buenos Aires, y no sólo en la Provincia de Buenos Aires, tal
como se pretende afirmar en la Resolución recurrida.
Que para el hipotético caso de que no se haga lugar a los argumentos de la firma, solicita que se inste
a las jurisdicciones involucradas a sujetarse al procedimiento previsto por el Protocolo Adicional del
Convenio Multilateral, dejando aclarado que de la inspección practicada no surge ninguna omisión en los
ingresos declarados.
Que oportunamente la Comisión Arbitral ha dictado una medida de mejor proveer, motivo por el cual
las jurisdicciones involucradas responden a tal requerimiento.
Que a fs. 114/115 se presenta la Ciudad Autónoma de Buenos Aires y dice que esa jurisdicción
efectuó una pericia mediante un profesional de Ciencias Económicas dependiente de la Dirección General de
Rentas, de la cual surgen las conclusiones que detalla.
Que en lo referido a los ingresos el contribuyente efectuó oportunamente una circularización a ocho
farmacias de la Ciudad Autónoma, de las que se evidencia que corresponde la asignación de ingresos a la
Ciudad Autónoma dado que la entrega se realiza en dichas farmacias, ya sea por medio de la vendedora o por
flete a cargo del laboratorio. Ante tal circunstancia, dicho profesional procedió a visitar tres farmacias de las
mencionadas, y éstas ratificaron lo informado oportunamente.
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ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS
Que con respecto a los gastos, el contribuyente asignó los “gastos de administración” a la Ciudad
Autónoma, dado que el domicilio del estudio contable, donde se realizan las tareas pertinentes, está ubicado
en dicha jurisdicción, como así también el domicilio legal. La Ciudad Autónoma acompaña documental.
Que en cuanto a los “gastos de comercialización” relacionados con los ingresos reasignados por la
Provincia de Buenos Aires adjunta listado de personal -vendedoras, representantes y promotoras- que
desarrollan su actividad en las farmacias que se encuentran ubicadas en la Ciudad Autónoma de Buenos
Aires.
Que conforme a lo expuesto, la Ciudad Autónoma de Buenos Aires comparte los criterios utilizados
por el contribuyente respecto de la asignación de ingresos y gastos, para la determinación del coeficiente
unificado correspondiente a los años 2001/2002.
Que a fs. 178/182 consta la presentación de la Provincia de Buenos Aires, y dice que a través de una
minuciosa y detallada revisión de las actuaciones ratifica el ajuste practicado oportunamente al
contribuyente.
Que recuerda que la empresa al confeccionar el coeficiente de gastos asignó en su totalidad los gastos
de administración y comercialización a la Ciudad Autónoma, los primeros alegando encontrarse en dicha
jurisdicción el lugar en donde se reúne el directorio, mientras que los gastos de comercialización los atribuyó
a la CABA siguiendo el criterio del “domicilio del adquirente”.
Que la Provincia ajustó los coeficientes atribuyendo dichos gastos al lugar donde efectivamente eran
soportados, atento a que el establecimiento industrial, como la administración, se encuentran en la localidad
de Ciudadela, Provincia de Buenos Aires. En la Ciudad Autónoma la firma sólo posee el domicilio legal, que
es coincidente con el domicilio real de uno de los integrantes del Directorio. Como consecuencia, deviene
procedente el rechazo de los planteos efectuados por la firma, en atención a que los únicos gastos que han
sufrido modificación son los de administración y comercialización.
Que con relación a los ingresos, se constató que la firma asignaba los mismos a las distintas
jurisdicciones aplicando el criterio de domicilio del adquirente, y los reasignó utilizando el criterio del lugar
de entrega de la mercadería por tratarse de operaciones entre presentes. Dice que el contribuyente en sendas
oportunidades afirmó que las mercaderías eran retiradas por los clientes directamente de la fábrica y en otras
oportunidades eran enviadas soportando el cliente el costo del envío.
Que objeta las conclusiones a que arriba la Ciudad Autónoma con relación al coeficiente de gastos.
Dice que según la CABA los gastos de administración deben ser asignados en su totalidad a esa jurisdicción
por ser tal el lugar en el cual se encuentra el domicilio del estudio contable que realiza las tareas pertinentes,
como así también el domicilio legal de la empresa. Entiende que, si la totalidad de la actividad se lleva a
cabo en el domicilio de Ciudadela, Provincia de Buenos Aires, no resulta lógico que la totalidad de los
gastos de administración se asignen a aquella jurisdicción; como tampoco es lógico que el hecho de que la
empresa tenga el domicilio legal o por encontrarse el estudio contable en la Ciudad Autónoma de Buenos
Aires, se asignen todos los gastos a ese Fisco.
Que prosigue, que los balances comerciales acompañados demuestran que dentro del concepto
“gastos de administración” están comprendidos los servicios, sueldos, honorarios, fletes y movilidad y otros,
de lo que se desprende que la propia contabilidad de la empresa viene a ratificar la posición de la Provincia
en cuanto a que la mayor parte de los gastos de administración se soportan en su jurisdicción.
Que no niega el derecho de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires de tener participación en el
coeficiente de gastos, pero sí objeta que dicha jurisdicción se asignara la totalidad de los gastos, sobre todo
cuando en la Provincia se ejecutan y desarrollan tareas administrativas.
Que en conclusión, considera que el ajuste del coeficiente de gastos debe confirmarse ya que el
contribuyente se aparta de lo establecido en el art. 4º del Convenio Multilateral.
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NOVEDADES TRIBUTARIAS NOVIEMBRE 2010
Que, con respecto a los ingresos, dice que la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, el contribuyente y
la Provincia están de acuerdo que se está ante operaciones entre presentes. Además dice que la Ciudad
Autónoma de Buenos Aires, al igual que la Provincia, sostiene que en este tipo de operaciones los ingresos
deben atribuirse a la jurisdicción en que se produce la entrega de la mercadería.
Que no existen cuestiones contrapuestas, quedando de tal modo descartado el criterio del domicilio
del adquirente, y la temática se reduce a una cuestión de prueba en cuanto a determinar el “lugar de entrega”
de la mercadería. Sobre el tema, trae a colación la contestación al planteo del contribuyente, y el modo en
que la empresa se manejaba comercialmente, con cita de actas de comprobación.
Que de tales actas surge que la empresa en dos oportunidades afirmó que ella se dedica a la
elaboración de artículos de tocador y cosméticos en el establecimiento de Ciudadela, y que no posee
vehículos de su propiedad y la mercadería es retirada de fábrica por el cliente o bien es enviada por expreso
cuyo costo es también soportado por el cliente. Entiende la Provincia que la supuestas afirmaciones
efectuadas por los clientes -que datan de mayo y junio de 2004 mientras que la vista de la diferencias fue
notificada en enero de 2002- son falsas o deliberadamente armadas y no deben ser consideradas por la
Comisión Arbitral.
Que en conclusión, la Provincia consideró las facturas agregadas por la firma de las cuales se
desprende que la mercadería viaja por cuenta y riesgo del cliente.
Que por todo lo dicho, pide desestimar totalmente la presentación de Laboratorios Labbey SAIyC
ratificando el criterio de la resolución determinativa.
Que puesta al análisis de la causa, esta Comisión observa que la controversia estriba en que el
contribuyente aplicó para la asignación de ingresos y gastos un determinado coeficiente que la Provincia no
comparte y ajustó. Que tras la medida dispuesta por la Comisión Arbitral, la Provincia de Buenos Aires
ratifica el ajuste practicado, mientras que la Ciudad Autónoma no está de acuerdo con él, y adhiere al planteo
del contribuyente.
Que en cuanto a la atribución de los ingresos, si la mercadería es retirada de fábrica por el cliente, se
considera una venta al mostrador y corresponde la asignación a esa jurisdicción, mientras que corresponde a
la jurisdicción donde se ubica el domicilio del comprador cuando los bienes son enviados por el vendedor a
su domicilio, sin tener otra consideración, es decir si los mismos viajan por cuenta y riesgo del comprador, o
lo que es lo mismo que el flete esté a cargo de éste.
Que cuando ocurre lo antes descripto, se cumple acabadamente con lo prescripto en el apartado b)
del artículo 2º del Convenio Multilateral cuando expresa: “El cincuenta por ciento restante en proporción a
los ingresos provenientes de cada jurisdicción…”. Ello significa que en el segundo supuesto mencionado
precedentemente, el vendedor conoce precisamente, como consta en el remito, el lugar donde ocurre lugar de
entrega de los bienes, siendo tal la jurisdicción de donde provienen los ingresos en los términos del Convenio
Multilateral.
Que por lo expuesto, la Provincia de Buenos Aires deberá adecuar su determinación teniendo en
consideración aquellos ingresos que provienen de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires.
Que otro de los problemas que debe dilucidarse es a qué jurisdicción se deben atribuir los “gastos de
administración” y los “gastos de comercialización”
Que con relación a los “gastos de administración” debe entenderse que, por lo menos parte de ellos,
son soportados en la Ciudad Autónoma, ya que en esta jurisdicción se encuentra el domicilio legal de la
empresa, se reúne el directorio y se labran las actas de la asamblea. También fue en la Ciudad de Buenos
Aires donde se instrumentaron diversos actos públicos y donde se designó al apoderado -fs. 59/66-, y es allí
donde está el estudio contable. Que no obstante lo expuesto, no se puede determinar si todos los gastos de
administración que figuran en el balance son gastos que revisten tales caracteres, pero hay varios que sí los
son, en cuyo caso, estos gastos se soportan en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires.
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ESTUDIO DIEZ – CONSULTORES IMPOSITIVOS
Que en cuanto a los gastos de comercialización, según el contribuyente y lo acreditado por la Ciudad
Autónoma, diversos pedidos se levantaban en esa jurisdicción, por empleados con o sin relación de
dependencia de la empresa y además existen recibos de cobranzas por las ventas, por lo tanto los gastos que
demandaba dicha actividad deberán atribuirse a la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, por entender que allí
fueron soportados.
Que de acuerdo a los antecedentes obrantes en las actuaciones y a las pruebas aportadas, no es
posible determinar con precisión cuales son los gastos de administración y comercialización soportados en
ambas jurisdicciones, por lo cual corresponderá al Fisco determinante adecuar su ajuste en base a las líneas
establecidas precedentemente.
Que la Asesoría ha tomado la intervención que le compete.
Por ello,
LA COMISION ARBITRAL
(Convenio Multilateral del 18-08-77)
RESUELVE:
ARTICULO 1º) – Hacer lugar parcialmente al recurso interpuesto por la firma LABORATORIOS LABBEY
S.A.I.C. contra los términos de la Resolución Nº 1441/04, debiéndose confeccionar nuevos coeficientes
conforme a los criterios de atribución contenidos en los considerandos de la presente.
ARTICULO 2º) - Notifíquese a las partes y comuníquese a las demás Jurisdicciones adheridas.
LIC. MARIO A. SALINARDI - SECRETARIO
CRA. ALICIA COZZARIN DE EVANGELISTA - PRESIDENTE
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