I Informes Tributarios - Actualidad Empresarial

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Contenido
INFORMES TRIBUTARIOS
El Tributo, El Código Tributario y el Tribunal Constitucional (Parte I) ........................................... I - 1
¿Cuándo se configuran los delitos de contrabando y la Defraudación de Rentas de Aduana? I - 5
ACTUALIDAD Y Retenciones del Impuesto a la Renta a Personas Jurídicas no Domiciliadas ............................
APLICACIÓN PRÁCTICA Las Implicancias Tributarias del Principio de Continuidad de Infracciones:
A propósito de los cambios introducidos a la Ley Nº 27444 por el Decreto Leg. Nº 1029 ....
Comisión Mercantil: ¿Sabe cuándo nos encontramos ante dicha figura contractual y
cuáles son sus implicancias tributarias? ....................................................................................................
Costos Relacionados con el Desarrollo de Programas Informáticos (Software)
Tratamiento Contable, aplicación de la NIC 38 .......................................................................................
I-9
I-14
I-17
I-20
DOCUMENTOS TRIBUTARIOS ............................................................................................................................................................................................................................ I-23
NOS PREG. Y CONTESTAMOS Arrendamiento y/o sesión de Bienes Muebles e Inmuebles........................................................................... I-26
ANÁLISIS JURISPRUDENCIAL La determinación de los Arbitrios Municipales, aprobados por Ordenanzas, deben de
cumplir con lo establecido por la Sentencia Nº 0041-2004-AI/TC ............................................... I-29
JURISPRUDENCIA AL DÍA Tributo .......................................................................................................................................................................................................... I-31
GLOSARIO TRIBUTARIO ............................................................................................................................................................................................................................ I-31
El Tributo, El Código Tributario y el
Tribunal Constitucional (Parte I)
Ficha Técnica
Autor : Dra. Carmen del Pilar Robles Moreno*
Dr. Francisco Javier Ruiz de Castilla Ponce
de León**
Título : El Tributo, El Código Tributario y el Tribunal
Constitucional (Parte I)
Fuente : Actualidad Empresarial, Nº 187 - Segunda
Quincena de Julio 2009
1. Introducción
Como podemos apreciar de la norma II
del Título Preliminar del Código Tributario, no existe una definición de tributo,
pero si de la clasificación de tributo, en
este sentido, encontramos la definición
del Impuesto, de la Contribución y de
la Tasa.
En esta oportunidad, haremos algunas
reflexiones en relación al concepto de
tributo y como lo entiende el Tribunal
Constitucional Peruano.
2. Antecedentes
2.1. Primer Código Tributario
El primer Código Tributario se aprobó por
el D.S. Nº 263-H, de 12.08.66, veamos
que señaló la norma II en relación al
tributo lo siguiente “Este Código rige las
relaciones jurídicas originadas por los tributos. Para estos efectos, el término genérico
* Profesora de derecho tributario de la Pontificia Universidad Católica
del Perú y de la Universidad Nacional Mayor de San Marcos.
** Profesor de derecho tributario de la Pontificia Universidad Católica
del Perú y de la Universidad Nacional Mayor de San Marcos.
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tributo incluye: impuestos, contribuciones,
tasas, alcabalas, peajes, arbitrios, gabelas,
derechos y cualesquiera otros gravámenes,
nacionales, regionales, municipales o locales,
sea cual fuere su denominación, así como el
destino del recurso tributario. Los principios
de este Código son aplicables, en lo pertinente, a otros ingresos públicos diferentes
a los tributos”.
Como podemos apreciar este código no
define tributo ni los tipos de tributos que
señala, pero si indica que se rige por la
clasificación tripartita, de Impuesto,
Contribución y Tasas.
2.2. Segundo Código Tributario
Fue aprobado por el D.L. Nº 25859, y
en relación al tributo regula el tema de
una manera más puntual y específica. Así
indica que el código rige las relaciones
jurídicas originadas por los tributos, y
además precisa que el término genérico
tributo comprende a los impuestos, las
contribuciones y las tasas, y define cada
una de ellas.
Es interesante advertir que la definición
de impuesto, contribución y tasa es la
misma que contiene el Código Tributario
vigente. Veamos:
i) Impuesto: es el tributo cuyo cumplimiento no origina una contraprestación directa en favor del contribuyente por parte del Estado;
ii) Contribución: es el tributo cuya obligación tiene como hecho generador
beneficios derivados de la realización
de obras públicas o de actividades
estatales;
iii) Tasa: es el tributo cuya obligación
tiene como hecho generador la
prestación efectiva por el Estado de
un servicio público individualizado
en el contribuyente.
En relación al precio público, es este
código el que lo diferencia de la tasa,
cuando señala que no es tasa el pago
que se recibe por un servicio de origen
contractual.
Sobre las tasas, define que se entiende
por arbitrios, derechos y licencias, y
es la misma definición que contiene la
norma II del Título Preliminar del Código
Tributario.
El texto de la Norma II, desde el Código
aprobado por el Decreto Ley Nº 25859,
ha tenido algunas modificaciones, por
ejemplo en lo que se refiere a la aplicación del Código a las contribuciones
sociales.
En relación a las aportaciones sociales,
se señaló que las aportaciones que
administra el Instituto Peruano de Seguridad Social (IPSS) están normadas por
las disposiciones que regulan el referido
Instituto.
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INDICADORES TRIBUTARIOS ............................................................................................................................................................................................................................ I-32
2.3. Tercer Código Tributario
Aprobado por el Decreto Legislativo
Nº 773 (31.12.93) la regulación es igual
a la del segundo código, pero cambia en
relación a las aportaciones sociales.
Hasta antes de este código, sólo se consideraba a las aportaciones que administraba el IPSS y no se indicaba expresamente
su aplicación supletoria.
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Informes Tributarios
Es con la Ley Nº 26414, que se modificó
esto, disponiéndose que las aportaciones
que administran el Instituto Peruano de
Seguridad Social (IPSS, hoy el EsSALUD)
y la Oficina de Normalización Previsional
(ONP) se regían por las normas de las
instituciones que las administran y sólo
supletoriamente les eran aplicables las
disposiciones del Código Tributario.
Luego, desde el 01.01.99, con la modificación establecida por la Ley Nº 27038
(31.12.98), las aportaciones sociales se
rigen por las normas del Código Tributario.
2.4. Cuarto Código Tributario
Con el cuarto Código Tributario, aprobado por el Decreto Legislativo Nº 816
(21.04.96) se precisó legalmente que las
tasas, entre otras, pueden ser: arbitrios,
derechos y licencias.
Aunque como sabemos, desde el segundo Código Tributario ya se mencionaba
además del impuesto a la contribución,
la tasa, los arbitrios, derechos y licencias,
el cuarto Código Tributario se señala expresamente que los derechos, arbitrios
y licencias son una clase de tasas, pero
no las únicas, por ello la expresión “Las
tasas, entre otras, pueden ser”. Esto deja
legalmente abierta la posibilidad de la
existencia de otras especies de tasas.
3. Concepto de Tributo
Como se ha indicado, el Código Tributario peruano no define al tributo; ante
tal carencia se ha recurrido a diversas
definiciones o conceptos; de estos uno de
los más utilizados es el planteado por el
profesor Geraldo Ataliba: “Jurídicamente
se define al tributo como obligación jurídica
pecuniaria, ex lege, que no constituye sanción de acto ilícito, cuyo sujeto activo es, en
principio una persona pública, y cuyo sujeto
pasivo es alguien puesto en esa situación por
la voluntad de la ley”1.
3.1. Modelo de Código Tributario para
América Latina
Por su parte el Modelo de Código Tributario para América Latina MCTAL2,
señala en su artículo 13º que “los
tributos son las prestaciones en dinero
que el Estado, en ejercicio de su poder
de imperio, exige con el objeto de
obtener recursos para el cumplimiento
de sus fines”. En los siguientes artículos
(14º al 17º) indica cuales son las clases
de tributos -Impuestos, Tasas y Contribuciones- y define que se entiende
por cada uno de ellos, así precisa en el
artículo 15º la definición de impuesto3,
1 ATALIBA, Geraldo. Hipótesis de incidencia tributaria (Instituto
Peruano de Derecho Tributario, IPDT, Lima, 1987), p. 37.
2 Preparado por el Programa Conjunta OEA/BID.
3 Art. 15 MCTAL.- Impuesto es el tributo cuya obligación tiene como
hecho generador una situación independiente de toda actividad
estatal relativa al contribuyente.
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el 16º define tasa4, y el 17º la contribución especial5.
No obstante ello, en la exposición de motivos de estos artículos se indica que aún
cuando se define al tributo y a cada una
de las categorías o clases de tributos que
existen, también se reconoce que autorizadas opiniones aconsejan excluir de los
códigos tributarios las definiciones, de tal
manera, que la doctrina y la jurisprudencia elaboren libremente los conceptos.
Sin embargo, la comisión consideró que
para el MCTAL que tuvo como finalidad
homogeneizar instituciones y principios,
y por el carácter formativo del mismo, era
conveniente incluir las definiciones.
Como podemos apreciar Esta norma se
inspira en el concepto técnico de tributo.
En efecto se considera al tributo como
una prestación de dar cierta suma de
dinero a favor del Estado.
El concepto adoptado por el MCTAL no
hace expresa referencia a las personas
que soportan la carga tributaria. Tampoco
se establece la necesidad de la existencia
de un dispositivo legal.
3.2. Modelo de Código Tributario CIAT
Por su parte, el Modelo de Código Tributario del CIAT, en su artículo 9º señala que
“tributos son las prestaciones en dinero
que el Estado exige, en razón de una
determinada manifestación de capacidad
económica, mediante el ejercicio de
su poder de imperio, con el objeto de
obtener recursos para financiar el gasto
público o para el cumplimiento de otros
fines de interés general”6.
Ahora bien, en la exposición de motivos
de este artículo se indica que la definición
de tributos adoptada por ese modelo,
se encuadra en la definición consagrada
tradicionalmente por la doctrina y por
diversos códigos tributarios, apenas en
ella se explicita la finalidad de financiar
el gasto público del Estado, como forma
de poner de manifiesto la naturaleza
eminentemente financiera del tributo, sin
que con ello se desconozca la posibilidad
de utilizar, aunque excepcionalmente, la
tributación como medio para lograr la
concreción de objetivos extra-fiscales.
Aquí también se aprecia un concepto
técnico del tributo en la parte que se hace
referencia a la prestación de dinero.
4 Art. 16º MCTAL.- Tasa es el tributo cuya obligación tiene como
hecho generador la prestación efectiva o potencial de un servicio
público individualizado en el contribuyente. Su producto no debe
tener un destino ajeno al servicio que constituye el presupuesto de
su la obligación.
5 Art. 17º MCTAL.- Contribución especial es el tributo cuya obligación
tiene como hecho generador beneficios derivados de la realización
de obras públicas o de actividades estatales y cuyo producto no
debe tener un destino ajeno a la financiación de las obras o las
actividades que constituyen el presupuesto de la obligación. La
contribución de mejora es la instituida para costear la obra pública
que produce una valorización inmobiliaria y tiene como límite total
el gasto realizado y como límite individual el incremento de valor
del inmueble beneficiado. La contribución de seguridad social es
la prestación a cargo de patronos y trabajadores integrantes de
los grupos beneficiados, destinada a la financiación del servicio de
previsión.
6 Modelo del CT CIAT aprobado por el Centro Interamericano de
Administradores Tributarios. 1997.
La definición adoptada por el CT-CIAT
bajo comentario, a semejanza del MCTAL, no hace expresa referencia a las
personas que soportan la carga tributaria.
Tampoco se establece la necesidad de la
existencia de un dispositivo legal.
A diferencia del MCTAL, el CT-CIAT alude
a la manifestación de capacidad económica. Ciertamente se trata de la riqueza
económica que poseen los sujetos que
soportan la carga tributaria. El concepto
de tributo que propone el CT-CIAT nos
parece más avanzado que el concepto
de tributo planteado por el MCTAL, en
la medida que introduce un principio
propio del Derecho Constitucional.
Otra diferencia con el MCTAL es que el
CT-CIAT se refiere a los fines fiscales y
extrafiscales del tributo. La finalidad fiscal
significa que el tributo procura financiar
la actividad del Estado. En cambio la finalidad extrafiscal hace referencia a que el
tributo puede perseguir otros objetivos.
3.3. Ley General Tributaria de España
(LGTE) – Ley 58/2003
El art. 2º de esta Ley señala que “Los
tributos son los ingresos públicos que
consisten en prestaciones pecuniarias
exigidas por una administración pública
como consecuencia de la realización del
supuesto de hecho al que la ley vincula el
deber de contribuir con el fin primordial
de obtener los ingresos necesarios para el
sostenimiento de los gastos públicos.
Los tributos además de ser medios para
obtener los recursos necesarios para el
sostenimiento de los gastos públicos
podrán servir como instrumentos de la
política económica general y atender a
la realización de los principios y fines
contenidos en la Constitución”.
Estas reglas desarrollan un concepto
técnico del tributo en la medida que
hacen referencia a las prestaciones pecuniarias.
En este sentido cuando se señala que
el tributo es un ingreso público, hay
que tener presente que se consideran
ingresos públicos a las sumas de dinero
que el Estado y los demás entes públicos
perciben y pueden emplear en el logro
de sus fines.
Aquí hay que tener presente que el calificativo de público se refiere al titular
del ingreso, ya que o se trata del Estado
o de un ente público. Esto significa que
el ingreso público es tal debido a que
constituye un ingreso obtenido por un
ente público.
Cuando la ley española señala que el
tributo es una consecuencia de la realización del supuesto de hecho al que la
ley vincula el deber de contribuir, quiere
decir que en la ley se describe el hecho
generador del Deber de Contribuir y si un
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Área Tributaria
determinado caso concreto cumple con la
indicada descripción legal se produce el
inmediato nacimiento del tributo.
También es interesante advertir la presencia del deber de contribuir que
es una categoría propia del Derecho
Constitucional. En este caso se resalta
el aspecto político y no económico del
tributo (capacidad contributiva). Esto
significa que aunque la definición de
tributo no lo mencione expresamente,
el tributo responde al principio de capacidad contributiva.
En este sentido, es importarte tener
presente lo que señala el artículo 31.3º
de la Constitución Española (CE) cuando prescribe que todos contribuirán al
sostenimiento de los gastos públicos de
acuerdo con su capacidad económica
mediante un sistema tributario justo
inspirado en los principios de igualdad y
progresividad que, en ningún caso tendrá
alcance confiscatorio.
3.4. Otros Conceptos de Tributo
El tributo es el concepto fundamental del
Derecho Tributario que como señala el
profesor Eusebio Gonzales García tropieza
con dos dificultades fundamentales: Su
carácter abstracto y el ser un concepto
género que comprende a otro que le
precede en el tiempo y le aventaja en
importancia7.
El profesor Paulo Barros De Carvalho
identifica hasta seis acepciones del concepto tributo:
i) El tributo como cuantía de dinero.
ii) El tributo como prestación correspondiente a un deber jurídico del sujeto
pasivo.
iii) El tributo como derecho subjetivo del
que es titular el sujeto activo.
iv) El tributo como relación jurídica
tributaria.
v) El tributo como norma jurídica y;
vi) El tributo como norma, hecho y relación jurídica.
De otro lado, el profesor Fernando Pérez
Royo8, señala que la Ley General Tributaria Española no contenía una definición
de tributo, pero si de sus especies o tipos,
pero la nueva Ley General Tributaria ha
establecido el concepto legal del tributo
en su artículo 2.1. de la siguiente manera
“Los tributos son los ingresos públicos
que consisten en prestaciones pecuniarias
exigidas por una Administración pública
como consecuencia de la realización del
presupuesto de hecho al que la ley vincula el deber de contribuir, con el fin de
obtener los recursos necesarios para el
sostenimiento de los gastos públicos”, en
7 GONZALEZ GARCIA, Eusebio. “La Tasa como especie del género
tributo”. Revista del IPDT Nº 21, Dic. 1991. Pág. 77 y ss.
8 PEREZ ROYO, Fernando, Derecho Financiero y Tributario Parte
General. Décima Cuarta edición. Civitas. Madrid.
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este sentido afirma el autor que el tributo
es una prestación pecuniaria exigida por
un ente público y que se caracteriza por
las siguientes dos notas fundamentales: la
coactividad y el carácter contributivo.
Cabe anotar que, el profesor Jorge Bravo
Cucci9, hace algunas reflexiones sobre las
diversas acepciones aplicadas del término
tributo -como cuantía del dinero, como
prestación de dar, como obligación,
como norma jurídica-, y concluye con la
propuesta de definir al tributo desde dos
perspectivas: estática y dinámica.
En este sentido, desde la perspectiva
estática, define al tributo “como aquella
prestación de dar una suma de dinero con
carácter definitivo exigible coactivamente,
que no constituya sanción por acto ilícito,
cuyo cumplimiento es dispuesto por la
instauración de una relación jurídico obligatoria de Derecho público (deber jurídico
de prestación tributaria), como producto del
acaecimiento de una hipótesis de incidencia tributaria y su consecuente normativo,
fundados o graduados por el principio de
capacidad contributiva, y cuyo sujeto activo
es en principio un ente de Derecho Público”;
y, desde la perspectiva dinámica, plantea
que puede definirse al tributo como un
fenómeno normativo: “Así entendido, el
tributo como norma, describe un hecho
gravable (elemento descriptor) ante cuya
ocurrencia prescribe que se generará una
obligación con prestación de dar suma de
dinero (o su equivalente) con carácter definitivo (elemento prescriptor)”. Asimismo,
señala que el término tributo, en este
sentido, se encuentra utilizado por la
Constitución en el artículo 74º.
Como hemos podido apreciar muy interesantes los aportes de la literatura sobre
el concepto de tributo. No obstante ello,
considero que los ingresos tributarios
pueden ser apreciados desde diferentes
puntos de vista.
Desde el punto de vista de las Finanzas
Públicas, el tributo es un medio para
financiar la actividad estatal.
En este sentido, y en relación a los tributos como recursos financieros, se señala10
que desde el punto de vista de las finanzas públicas, los tributos son prestaciones
obligatorias, generalmente en dinero,
exigidos por el Estado en virtud de su
imperio, para atender sus necesidades
y realizar sus fines políticos, económicos
y sociales.
Esto significa que son detraimientos de
parte de la riqueza individual o particular que operan a favor del Estado, pero
este detraimiento no equivale al imperio
de la arbitraridad del Estado, ni podría
el Estado en un régimen jurídico de
9 BRAVO CUCCI, Jorge. Fundamentos de Derecho Tributario (Palestra
Editores, primera edición, Lima, 2003), pp. 41 a 69.
10 VILLEGAS Héctor, Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario, 9 Edición, Editorial Astrea, Buenos Aires 2005. pág. 77.
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convivencia civilizada que sustentare el
respeto y las garantías de los derechos
individuales, forzar o apartarse de tales
postulados básicos.
Esto significa que la tributación se encuentra sujeta a reglas de derecho, según
lo establecido por la Constitución y las
leyes correspondientes.
En este mismo sentido, esta subordinación tiene su fundamento en la finalidad
esencial de la tributación que es el “Bienestar General”; los recursos tributarios (sea
que los tributos tengan una finalidad
fiscal o extrafiscal) deben tener como
objetivo el bienestar general de la comunidad, y esto se logra cuando el Estado
financia adecuadamente su actividad de
proveer y brindar los servicios públicos
necesarios a su comunidad.
Desde el punto de vista de la Política
Económica, el tributo es un medio para
producir determinados impactos en la
economía a nivel de la oferta, demanda,
precios, etc. Una mayor carga tributaria
provoca que las personas tengan menos
ingreso disponible para sus compras
(consumos), de tal modo que puede
haber una retracción de la demanda y el
consiguiente resentimiento de la oferta
empresarial de bienes y servicios.
De otro lado, el concepto de tributo
puede ser enfocado desde el punto de
vista del Derecho Tributario y desde la
perspectiva del Derecho Constitucional.
Estamos ante enfoques diferentes, pero
complementarios. De este modo se logra
una visión más enriquecedora e integral
del tributo.
Vamos a elaborar un concepto técnico del
tributo. Se trata de una definición que va
a tener una finalidad instrumental. Nos
explicamos: mediante el concepto técnico del tributo se facilita el trabajo para
distinguir entre los ingresos tributarios y
los ingresos no tributarios.
Un efecto práctico de esta distinción es
que -en el caso que un determinado ingreso fiscal califica como tributo- resulta
de aplicación inmediata y exclusiva un
conjunto especial de reglas jurídicas tales
como los principios constitucionales tributarios, Código Tributario, etc.
Consideramos que el tributo es la entrega
de dinero por parte de ciertas personas
a favor del Estado, impuesta por éste,
mediante el dispositivo legal correspondiente, para financiar sus actividades.
Actualmente -a la luz de las modernas
tendencias sobre la elaboración del conocimiento- existe una marcada inclinación
por la integración de las diferentes áreas
del saber (Derecho Tributario y Derecho
Constitucional). Además se observa un
vigoroso despliegue justamente del Derecho Constitucional con relación a todas
las ramas del Derecho.
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Informes Tributarios
En este sentido se señala11 que la institución tributaria, al igual que las demás
instituciones jurídicas que integran
nuestro ordenamiento, no puede ser
suficientemente comprendida ni explicada si no es a la luz de la perspectiva
constitucional.
Ello porque el programa constitucional
ilumina y condiciona de tal manera a las
más concretas instituciones jurídicas, que
éstas, para responder a criterios de justicia no deben estar sólo al servicio de sus
fines y objetivos específicos, sino también
al servicio de los fines y objetivos constitucionales. De ahí la necesidad de que el
análisis del programa constitucional haya
de constituir uno de los puntos básicos en
la elaboración doctrinal de los estudiosos
de cualquier ciencia jurídica.
Por tanto un estudio serio nos lleva necesariamente a recrear el concepto de
tributo a la luz de los nuevos alcances
del Derecho Constitucional.
Dentro de este orden de ideas Marcial
Rubio Correa12 sostiene que los principios
y reglas del sistema jurídico nacional
-consagrados en la Constitución- también
deben ser tomados en cuenta para formular un concepto de tributo.
Por su parte Rodolfo Spisso13 señala
que el tributo constituye el precio que
hay que pagar para sufragar los gastos
del gobierno encargado de cumplir la
Constitución14, asimismo, precisa que el
gobierno no crea riqueza, sino que debe
promoverla, por ello, los tributos que
se establezcan no deben recaer sobre el
capital sino sólo sobre el gasto o la renta,
ya que, de lo contrario se transita hacia
la destrucción de la nación.
En este sentido, los capitales pueden
tomarse como manifestación de riqueza,
pero en la medida en que no existan
rentas reales o potenciales, no puede
haber contribución (tributo) constitucionalmente exigible.
3.5. El Tribunal Constitucional Peruano
Es importante mencionar que la jurisprudencia del Tribunal Constitucional (TC)
ha motivado un cambio en el concepto
de tributo, ya que hemos pasado de un
enfoque del tributo con fin recaudatorio
(basado en la obligación sustantiva de
pago del tributo) a uno de lucha contra
la evasión que incluye otras obligaciones
adicionales e incluso deberes de colaboración con la Administración Tributaria en
la lucha contra la evasión, el TC entiende
11 SPISSO Rodolfo. Derecho Constitucional Tributario, Buenos Aires,
Ediciones Depalma 1991. Pág.3.
12 Rubio Correa, Marcial.- El concepto de tributo y de reserva legal
tributaria para el Tribunal Constitucional. En: Temas de Derecho
Tributario y de Derecho Pùblico – Libro Homenaje a Armando
Zolezzi Moller. Lima, Palestra Editores, 2006, pag. 97.
13 SPISSO Rodolfo, Ob. Cit., pág.14-15.
14 Este mismo autor ensaya una definición jurídica del Tributo (página
40) y precisa que se puede definir al tributo como una prestación
obligatoria comúnmente en dinero, exigida por el Estado en virtud de
su poder de imperio, que da lugar a relaciones de derecho público.
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al tributo como un presupuesto funcional
del Estado Social15 veamos:
3.5.1. Definición y elementos esenciales
En relación a la definición y a sus elementos esenciales, el Tribunal Constitucional
Peruano ha señalado el concepto de
tributo de la siguiente forma: “El tributo
se concibe como la obligación jurídicamente
pecuniaria, ex lege, que no constituye sanción de acto ilícito, cuyo sujeto activo es, en
principio, una persona pública y cuyo sujeto
pasivo es alguien puesto en esa situación
por voluntad de la ley; constituyendo sus
elementos esenciales: a) su creación por
ley; b) la obligación pecuniaria basada en
el ius imperium del Estado; y c) su carácter
coactivo, pero distinto a la sanción por acto
ilícito”16.
Como podemos apreciar el TC adopta la
definición de tributo del profesor Geraldo
Ataliba17, y en este sentido, los elementos
esenciales del tributo son los mismos que
se desprenden de la propia definición
adoptada.
En efecto, el profesor Ataliba señala que
los elementos del tributo son:
i)
ii)
iii)
iv)
Obligación,
Pecuniaria,
Ex lege,
Que no constituye sanción de acto
ilícito,
v) Cuyo sujeto activo es en principio una
persona pública, y,
vi) Cuyo sujeto pasivo es una persona
puesta en esta situación por la ley.
3.5.2. Funciones del Tributo
En relación a la función del tributo, señala
el TC que siendo la función principal del
tributo la recaudadora, puede admitirse
que en circunstancias excepcionales y
justificadas para el logro de otras finalidades constitucionales, esta figura sea
utilizada con un fin extrafiscal o ajeno a
la mera recaudación, cuestión que, indiscutiblemente, no debe ser óbice para
quedar exenta de la observancia de los
principios constitucionales que rigen la
potestad tributaria18.
En este mismo orden de ideas, el TC señala que el tributo surge como presupuesto
funcional del Estado Social, considerando
las características del mismo: “(...) Por un
lado, su capacidad productiva y su flexibilidad, que le permite adaptarse a las necesidades financieras de cada momento,
y lo convierten en un instrumento crucial
para afrontar las crecientes necesidades
financieras del Estado Social.
Por otro lado, por su aptitud para producir un efecto de redistribución de
15 STC recaída en el Expediente Nº 0900-2007-PA/TC.
16 STC recaída en el Expediente Nº 3303-2003-AA/TC.
17 Geraldo Ataliba. Hipótesis de Incidencia Tributaria. Instituto Peruano
de Derecho Tributario. 1987. Pág. 37.
18 STC 6089-2006-PA/TC.
rentas, compatible con los derechos y
libertades constitucionales, al permitir
detraer mayores recursos económicos de
las economías privadas más favorecidas,
y menos (o incluso ninguno) de las menos
favorecidas19.
3.5.3. Fin Extrafiscal del Tributo
En la sentencia del expediente Nº 60892006-PA/TC (caso de percepciones en el
IGV), el Tribunal Constitucional desarrolla
este tema, veamos:
Uno de los principales cuestionamientos
del régimen de percepciones gira en torno a la legitimidad del uso del impuesto
para la lucha contra la informalidad y la
evasión fiscal.
Aclara el TC que usa el término fines
extrafiscales para diferenciar aquellos
impuestos cuyos fines son clásica y exclusivamente recaudatorios de aquellos que,
teniendo esta finalidad (la recaudatoria),
también le adhieren un objetivo extra
o adicional al recaudatorio en mayor o
menor grado.
En este sentido, precisa el TC que en el caso
del régimen de percepciones del IGV, la
exigencia de pagos a cuenta no se fundamenta en razones de necesidad recaudación, como en el caso de los pagos a cuenta
del Impuesto a la Renta, sino más bien en
el aseguramiento del pago efectivo de un
tributo que está puesto en riesgo, se trata
pues de una medida cuyo fin es la lucha
contra la informalidad y la evasión fiscal,
por lo que, a juicio del TC, este régimen,
además de una misión de aseguramiento
de la recaudación, cumple un objetivo
extra; por ello su carácter extrafiscal.
En este mismo orden de ideas, el TC
señala que el régimen de percepciones
del IGV es necesario y se justifican los
fines extafiscales que persigue, por lo
menos hasta conseguir el cumplimiento
de estos fines, que es la lucha contra la
evasión. En este sentido, se está a decir
del TC ante un régimen de colaboración
con la Administración Tributaria.
Esto no significa que el Legislador o la
Administración Tributaria tengan carta
abierta para sustentar su actuación
apelando de manera indiscriminada a
la extrafiscalidad en la lucha contra la
evasión tributaria.
Por el contrario, casos como este de intervencionismo estatal en materia económica
son aceptables de manera excepcionales,
siempre que se tenga parámetros objetivos
y razonables; lo cual, conforme a un juicio
estricto de constitucionalidad, implica que
se puede aceptar en el caso del impuesto,
relativizar el principio de capacidad contributiva, pero no podría darse el caso, de
que esta desaparezca y la única razón del
impuesto sea un fin extrafiscal.
19 STC 06167-2006-PA/TC.
Continuará en la siguiente edición...
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