razones de negocios

LA RAZÓN DE NEGOCIOS.
SU INCIDENCIA EN LOS ACTOS Y
OPERACIONES CON EFECTOS
FISCALES.
APROXIMACIÓN JURÍDICA.
Gonzalo Mani de Ita
CUESTIONAMIENTOS RECURRENTES
• ¿Es necesaria su existencia para la válida celebración de
actos u operaciones?
• ¿Está en el marco de la planeación fiscal?
• ¿Su ausencia puede ser aducida por la autoridad fiscal para
descalificar un acto u operación e incluso para fundar y
motivar una resolución en tal sentido?
• ¿Existe alguna disposición que implícitamente contemple la
necesidad de cumplir con una razón de negocios (RdeN) o
alguna figura que le resulte equiparable?
ÁMBITO DONDE SE DEBATE ESTA FIGURA
 Expresión de la que se parte como algo cierto y
ampliamente aceptado.
 Presente en el ámbito de la planeación fiscal. Parece que se
le valora para calificar la suficiencia o ausencia de sustancia
económica en actos y operaciones, y con ello, temas de
posible elusión y evasión fiscal.
¿Es válida la planeación fiscal?
 Sí, tanto constitucional como legalmente. Es un derecho de
los contribuyentes. Éstos, tienen la facultad de elegir los
actos más apropiados para la consecución de sus fines
económicos, con el menor impacto fiscal permitido, siempre
que ello vaya en consonancia con un objeto lícito y dentro
de lo jurídicamente permisible.
ÁMBITO DONDE SE DEBATE ESTA FIGURA
 Fundamento planeación fiscal: arts. 31 fracc. IV, 5, 14 y 16
constitucionales.
 Planeación fiscal, dos ámbitos en los que se escruta la
incidencia de la RdeN: el de licitud (o legalidad) y el de la
ilicitud.
 Mapa de la planeación fiscal y su relación con la existencia o
inexistencia de una RdeN:
Licitud
Elusión
Ilicitud
Evasión
Economía de
opción
Planeación
Fiscal
Abuso del
derecho
Defraudación
Simulación
Razón de negocios
Dolo
PLANEACIÓN FISCAL Y RAZÓN DE NEGOCIOS
En donde :
Economía de opción.- obtención de un beneficio fiscal lícito, ya
sea porque está previsto y concedido por las disposiciones
fiscales, o ante la existencia de un defecto en ella, y está en un
ámbito de licitud idóneo (zona verde).
Elusión.- acción de evitar la actualización del hecho imponible
para buscar encuadrar una situación particular, en otra norma
fiscal de beneficio o excepción, bajo la cual el acto es lícito,
válido y eficaz, pero sin que se dé la causación de un gravamen.
Está en un ámbito de licitud todavía (zona amarilla) ─al menos
acorde a lo que formalmente la legislación sanciona─ pero puede
estar ya cerca del ámbito de ilicitud.
PLANEACIÓN FISCAL Y RAZÓN DE NEGOCIOS
Abuso del Derecho.- ejercicio de una potestad conferida a un
particular, prevista en la norma, que originalmente era legítima,
pero que bajo ciertas circunstancias se convierte en una
situación que causa un perjuicio a terceros, en este caso al fisco.
Todavía en el ámbito de licitud pero muy cerca de la frontera con
el ámbito de lo ilícito (zona roja).
Evasión.- transgresión a la ley, que produce un perjuicio directo
e inmediato a la hacienda pública, mediante el engaño doloso y
cuya consecuencia es la configuración de un ilícito sancionado
por la materia penal. En este caso al igual que en el de los dos
siguientes, ya se está de forma franca en lo ilícito, en donde la
existencia o inexistencia de una razón de negocios incluso es
irrelevante si existe el dolo de infringir la ley.
PLANEACIÓN FISCAL Y RAZÓN DE NEGOCIOS
Defraudación.- consecuencia de la evasión fiscal, es una
conducta ilícita específica, tipificada como delito, realizada por un
sujeto que mediante el engaño o el aprovechamiento de errores,
omite el pago de una contribución u obtiene un beneficio
indebido, al que no tenía derecho, con perjuicio del fisco.
Simulación.- modalidad de la defraudación, es la manifestación
de voluntad cuyo contenido no es real, se realiza en contubernio
con otro sujeto y cuyo fin es producir un negocio inexistente o
distinto al que realmente ocurrió, todo esto con el propósito de
engañar y obtener un beneficio indebido en detrimento del fisco.
PRIMERAS DOS ASEVERACIONES IMPORTANTES:
1. No puede hablarse de planeación fiscal, si los pasos o
estrategia implementada, llevan al ámbito de ilicitud descrito,
ya que la planeación fiscal, con su fundamento
constitucional y legal, está permitida y autorizada. La
realización de actos que se identifiquen con conductas tales
como evasión, defraudación, simulación, están fuera del
concepto de planeación fiscal y simplemente son ilícitos.
2. La RdeN cualquier cosa que sea, es valorada en la
planeación fiscal y de su existencia o inexistencia, según
muchos profesionales, autoridades y juzgadores, dependerá
de qué lado de la frontera puede estar un acto o actividad,
una operación o estructura: licitud o ilicitud.
CONCEPTO RAZÓN DE NEGOCIOS
 No existe en ningún ordenamiento jurídico, ni en diccionarios,
glosarios, incluso en materias del ámbito financiero.
 Diccionario de la Lengua Española, de la Real Academia:
• Razón.- 1. Argumento o demostración que se aduce en apoyo de
algo.
2. Motivo, causa.
3. Justicia, rectitud en las operaciones, o derecho para
ejecutarlas.
• Negocio.- 1. Ocupación, quehacer o trabajo.
2. Aquello que es objeto o materia de una ocupación
lucrativa o de interés.
3. Utilidad o interés que se logra en lo que se trata,
comercia o pretende.
CONCEPTO RAZÓN DE NEGOCIOS
Con el significado de ambos términos, desde su ángulo
gramatical la RdeN es:
El motivo para realizar un acto, al cual se tiene derecho,
relacionado con una ocupación lucrativa y encaminado a obtener
una utilidad.
* Con base en los elementos gramaticales, en concreto los
correspondientes al motivo o causa que definen al vocablo
‘razón’, puede asociárseles con el propósito o fin para llevar a
cabo actos jurídicos.
 ¿Por qué puede circunscribirse a actos jurídicos?
CONCEPTO RAZÓN DE NEGOCIOS
Porque tales actos, al intervenir la voluntad humana, producen
consecuencias de derecho y con ello, también producen
consecuencias económicas. Incluso es dable afirmar que
prácticamente en cualquier fenómeno económico, subyace un
acto jurídico.
Para una aproximación al alcance del término ‘razón’, en el
ámbito jurídico, resulta útil el Código Civil Federal, en lo relativo
al objeto y motivo o fin de los contratos, los cuales son la
principal fuente de las obligaciones y el acto jurídico por
antonomasia.
CONCEPTO RAZÓN DE NEGOCIOS
 En cuanto al objeto.- Art. 1824 prevé que son objeto de los
contratos, la cosa que el obligado debe dar o el hecho que
debe hacer o no hacer; el art.1825 señala que la cosa objeto
del contrato debe existir en la naturaleza, ser determinada o
determinable en cuanto a su especie y estar en el comercio,
mientras que el hecho positivo o negativo, objeto del
contrato, debe ser posible y lícito (art. 1827).
 En cuanto al fin o motivo.- determina la voluntad de los que
contratan y según el art. 1831, no debe ser contrario a las
leyes de orden público ni a las buenas costumbres; la
consecuencia de una infracción a este mandamiento ─o sea
la ilicitud en el objeto o en el fin─ es según el artículo 2225,
la nulidad.
CONCEPTO RAZÓN DE NEGOCIOS
 Entonces, el objeto de los contratos (actos jurídicos) es la
prestación a la que se obligan las partes y es mandatorio que
sea lícito, mientras que el fin o motivo también debe ser
lícito, so pena de ser declarado nulo.
 Si a la ‘razón’, como primer elemento de la expresión RdeN,
se le puede asociar con el fin o motivo de los actos jurídicos,
entonces el único requisito es que sea lícito.
 Otro ordenamiento que alude al objeto, es la Ley General de
Sociedades Mercantiles (LGSM). Art. 3 requiere, contrario
sensu, que las sociedades tengan un objeto lícito;
correlativamente con este mandato, las sociedades
mercantiles pueden llevar a cabo cualquier acto para cumplir
con su objeto, siempre y cuando sea lícito.
CONCEPTO RAZÓN DE NEGOCIOS
 Por lo que hace al fin, la LGSM valida la persecución de fines
de lucro y especulación comercial, lo cual se relaciona
perfectamente con la acepción gramatical de ‘negocio’: es
una ocupación lucrativa o de interés; una utilidad o
interés que se logra en lo que se trata, comercia o pretende.
 Con los elementos anteriores, parece válido decir que la
razón de negocios, definida en sus términos gramaticales
como ‘el motivo para realizar un acto, al cual se tiene
derecho, relacionado con una ocupación lucrativa y
encaminado a obtener una utilidad’, mantiene puntos de
contacto con lo que el CCF y la LGSM prevén en cuanto al
objeto y fin o motivo de los actos jurídicos y a la legitimidad
de lucrar y obtener una utilidad.
CONCEPTO RAZÓN DE NEGOCIOS
 Siendo las únicas referencias contenidas en la legislación,
compatibles con las acepciones gramaticales, la razón de
negocios:
 Desde un punto de vista estrictamente de la ley, está
asociada, exclusivamente, con el objeto y fin de los actos
que realizan las personas, ya sea físicas o morales, actos
que siempre y cuando sean lícitos, pueden estar
encaminados a la obtención de un lucro y por ende de una
utilidad, sin que exista mayor requisito para su validez en
el terreno jurídico.
RAZÓN DE NEGOCIOS EN LA MATERIA FISCAL
 Sólo un par de referencias. Art. 18-A CFF, y
• Art. 212 LISR.- Los residentes en México y los residentes en el
extranjero con establecimiento permanente en el país, están obligados a
pagar el impuesto conforme a lo dispuesto en este Capítulo, por los
ingresos sujetos a regímenes fiscales preferentes que obtengan a
través de entidades o figuras jurídicas extranjeras en las que participen,
directa o indirectamente, en la proporción que les corresponda por su
participación en ellas, así como por los ingresos que obtengan a través
de entidades o figuras jurídicas extranjeras que sean transparentes
fiscales en el extranjero.
…
Cuando se enajenen acciones dentro de un mismo grupo, derivadas
de una reestructuración internacional, entre ellas la fusión y escisión,
que generen ingresos comprendidos dentro de este Capítulo, los
contribuyentes podrán no aplicar las disposiciones del mismo a dichos
ingresos, siempre y cuando se cumplan con los requisitos y
documentación siguientes:
RAZÓN DE NEGOCIOS EN LA MATERIA FISCAL
1. (…)
2. Que la realización de la reestructura esté soportada por motivos y
razones de negocios y económicas válidas, sin que la principal
motivación de la reestructura sea obtener un beneficio fiscal, en
perjuicio del Fisco Federal. El contribuyente deberá explicar
detalladamente los motivos y las razones del porqué se llevó a cabo
dicha reestructuración en el aviso a que se refiere el numeral anterior.
…” (Énfasis añadido)
Comentarios:
• Postura
del legislador tributario para requerir que una
reestructura se respalde con motivos y razones de negocios
válidas. ¿Habrá algunas razones de esta índole que sean
inválidas?
 En sí misma la razón de negocios, o el objeto y motivo o fin
deben ser lícitos y por ende son válidos
RAZÓN DE NEGOCIOS EN LA MATERIA FISCAL
 Interesante aseveración del legislador en el sentido de que la
reestructura no debe tener como propósito la obtención de
un beneficio fiscal, en perjuicio del fisco, ya que con ello
parece aceptar implícitamente que la obtención de beneficios
fiscales puede ser, de ordinario, la consecuencia de tener un
motivo o razón de negocios determinado y que por
consiguiente, necesita aclarar que en ese supuesto no debe
ocurrir.
 Puesto en otros términos, con esta aclaración ¿podría
inferirse que una de las consecuencias naturales de tener
una razón de negocios es la obtención de beneficios
fiscales?
RESOLUCIONES JURISDICCIONALES
 “CAUSACIÓN DE LAS CONTRIBUCIONES. LA CARGA DE LA
PRUEBA DE QUE UN ACTO, HECHO O NEGOCIO JURÍDICO ES
ARTIFICIOSO RECAE EN QUIEN HACE LA AFIRMACIÓN
CORRESPONDIENTE.- Las operaciones no prohibidas legalmente
que lleven a cabo los contribuyentes —entre ellas, las inversiones en
acciones— cuentan con presunción de licitud, si en ello coincide el
que no se presentan como ajenas a la práctica comercial ordinaria.
Por tanto, cuando se alegue que una determinada operación no
revela la intención de realizar una inversión real, sino que tiene un
propósito especulativo que únicamente pretende eludir el impuesto
correspondiente, la parte que propone tal argumento debe aportar los
elementos que acrediten la ausencia de sustancia jurídica. Así, para
probar el carácter artificioso de una operación ante la autoridad
jurisdiccional, debe argumentarse, por ejemplo, atendiendo a si: la
operación tiene una repercusión económica neta en la posición
financiera del contribuyente; existe una razón de negocios para la
realización de la operación; al efectuar la transacción podía
razonablemente anticiparse la generación de una ganancia, previa a
la consideración de los efectos fiscales de la operación; o bien, la
medida en la que el particular se hubiera expuesto a sufrir una
pérdida bajo circunstancias ajenas a su control.
RESOLUCIONES JURISDICCIONALES
Todo lo anterior, sin dejar de reconocer que el tema aludido resulta de
particular complejidad, por lo que las cuestiones propuestas como
elementos para la valoración de cada caso no son más que una
aproximación que no pretende ser la guía rectora definitiva de los
juicios que versen sobre el carácter artificioso o abusivo de una
operación, o sobre su plena validez.” (Énfasis añadido)
Comentarios:
 Las operaciones que no estén prohibidas por la ley, que realicen los
contribuyentes, gozan de una presunción de licitud, si son parte de
una práctica comercial ordinaria.
 Para estimar que una determinada operación tiene un propósito
especulativo que sólo pretende eludir impuestos, debe acreditarse la
ausencia de sustancia jurídica.
 Una operación puede tacharse de artificiosa si, entre otras cosas,
carece de una razón de negocios.
RESOLUCIONES JURISDICCIONALES
 La razón de negocios y otros elementos de valoración de cada caso
particular, no son guías definitivas para determinar el carácter
artificioso o abusivo de una operación y no sirven para calificar su
validez.
 En la ejecutoria se trata la razón de negocios en el contexto de la
elusión, la manipulación del gravamen y el carácter artificioso de una
operación, ya que la autoridad fiscal argumentó que lo inusual o
excepcional de una operación, apartándose de una razón de
negocios, puede derivar en esa elusión, manipulación y artificiosidad.
 La Corte también resuelve que esa elusión, manipulación y
artificiosidad debe probarse por la autoridad.
 Presunción de licitud de los actos que no estén prohibidos y que no
sean ajenos a la práctica comercial ordinaria, lo cual coincide con:
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RESOLUCIONES JURISDICCIONALES
• La acepción gramatical compuesta de razón de negocios:
Motivo para realizar un acto, al cual se tiene derecho,
relacionado con una ocupación lucrativa y encaminado a
obtener una utilidad.
• Y con el alcance que se desprende de la legislación civil-mercantil:
Objeto y fin de los actos que realizan las personas, ya sea
físicas o morales, actos que siempre y cuando sean lícitos,
pueden estar encaminados a la obtención de un lucro y por
ende de una utilidad, sin que exista mayor requisito para su
validez.
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FUNDAMENTACIÓN Y MOTIVACIÓN
• ¿A quién correspondería la carga de la prueba sobre la
existencia o inexistencia de la RdeN?
• ¿La autoridad fiscal tendría de algún modo que explicar
primero qué es una razón de negocios?
 Acto de autoridad tendría que: (i) fundarlo, basarse en un
precepto jurídico que le permitiera emitir un juicio de valor de
esa naturaleza y además en otro u otros preceptos que
previeran cuándo existe razón de negocios y cuándo no, y (ii)
motivarlo, expresar los motivos por los cuales la conducta del
particular encuadra en los supuestos previstos en esos
fundamentos, de tal suerte que le sea aplicable la
consecuencia prevista en ellos.
FUNDAMENTACIÓN Y MOTIVACIÓN
 La autoridad fiscal no podría emitir un acto apropiadamente
fundado y motivado, con lo cual, cualquier acto en este
sentido con el que intentara desestimar la autenticidad de
una operación mediante la desvirtuación de su presunción de
licitud, estaría viciado de ilegalidad por la transgresión directa
al artículo 38 fracción IV del CFF y artículos 14 y 16
constitucionales.
CONCEPTO JURÍDICO INDETERMINADO
• “CONCEPTOS JURÍDICOS INDETERMINADOS. LA FORMA DE
ACTUALIZARLOS AL CASO CONCRETO EXIGE UN PROCESO
ARGUMENTATIVO QUE DEBE REDUCIR LA DISCRECIONALIDAD
Y LAS APRECIACIONES SUBJETIVAS, ELIMINANDO LA
ARBITRARIEDAD. Definir un concepto jurídico indeterminado puede
ser complejo y requerir de una especial valoración, sobre todo cuando
el lenguaje empleado en su redacción implique conceptos científicos,
tecnológicos, axiológicos, económicos, políticos, sociológicos o de
otras disciplinas, pues de suyo requiere acudir a ellas. Frente a tal
caso es menester acudir a valores, principios e intereses que resulten
compatibles con el fin de los actos administrativos para esclarecer el
contenido y alcance de dichos conceptos. Por tanto, la subsunción
puede ser discutible y opinable e implica estar en zonas de
incertidumbre decisoria o probabilidad que necesariamente conducen
a una discrecionalidad cognitiva o de juicio. Sin embargo, tener que
sortear tales imprecisiones y vaguedad en la apreciación intelectiva y
cognoscitiva no es en realidad un caso de discrecionalidad ni de
apreciaciones subjetivas.
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CONCEPTO JURÍDICO INDETERMINADO
Efectivamente, al tenor de la intelección de los fines de la norma, aunado a la
estimación de valores, políticas, principios e intereses en conflicto, todo ello
situado en su contexto e interactuando, se obtiene que la autoridad debe
encontrar una solución o respuesta en el caso concreto. Para completar la idea
conviene distinguir que los conceptos jurídicos indeterminados pueden ser: a)
Conceptos de experiencia que consisten en apreciar hechos; la competencia
del Juez es ilimitada y b) Conceptos de valor donde además de apreciar los
hechos, se implican juicios de valor que pueden ser técnicos, por ejemplo,
impacto ambiental, interés público, utilidad pública. Ello exige un proceso
argumentativo en el que entran en juego valoraciones político-morales vigentes
en el medio social pues sólo así es posible adscribir un significado a los
conceptos indeterminados frente a la situación prevaleciente, de suerte que la
autoridad debe motivar cómo es que valoró y connotó, hecho y derecho, ya que
a pesar de las apariencias se trata de un esquema condicional en el que se
debe aplicar la regla a través de la subsunción y asignación de las
consecuencias que el fin de la norma exige atender -intención y propósito del
sistema normativo-. Así pues, la teoría de los conceptos jurídicos
indeterminados reduce la discrecionalidad administrativa, eliminando la
arbitrariedad de todo aquello que deba ser juzgado en términos de legalidad o
justicia, pues la interpretación del concepto no necesariamente deriva del texto
de la disposición que lo establece, sino del sentido contextual del
ordenamiento.” (Énfasis añadido)
CONCEPTO JURÍDICO INDETERMINADO
 Si la RdeN es un CJI, debe ser tratado conforme a los
parámetros descritos en la tesis invocada, para que la
autoridad fiscal esté obligada a motivar su utilización y
explicar qué fundamentos legales sustentan su aplicabilidad,
so pena de que el acto carezca de legalidad.
EXISTENCIA IMPLÍCITA, EN ALGUNA DISPOSICIÓN
FISCALES, DE LA NECESIDAD DE CUMPLIR CON UNA
RdeN
 En realidad NO.
 La licitud, como parámetro para la realización de actos e incluso para
la planeación fiscal, está directamente relacionada con la posibilidad
de que los particulares hagan todo lo que no está prohibido por la ley;
por ende un concepto que puede delimitar lo que el contribuyente
puede o no hacer ─hablando solamente de deducciones─ es el de
estrictamente indispensable.
 La RdeN no está subsumida en la estricta indispensabilidad de los
gastos como requisito para su deducibilidad, pero es de resaltar que
ambas figuras tienen como su eje central al desarrollo de la actividad
del contribuyente y el cumplimiento de su objeto o fines, como marco
para su validez. (Tesis de la Suprema Corte sobre estrictamente
indispensable).
CONCLUSIONES
1.
La RdeN está inmersa en el ámbito de la planeación fiscal, la cual es
válida constitucionalmente.
2.
Además de estar asociada desde un punto de vista legal con objeto
y fin de los actos jurídicos que realizan las personas físicas o
morales, también puede llevar a la obtención de beneficios fiscales.
3.
La autoridad no podría aducir, argumentando que no existe RdeN,
que actos u operaciones de un particular no son reales y lícitos. No
existiría forma de que fundara y motivara un acto. A esto suma el
hecho de que es un acto jurídico indeterminado.
4.
En un ámbito legal amplio, la RdeN se cumple cuando los actos u
operaciones se realizan dentro del marco legal y son propios de la
actividad del contribuyente para la obtención de ingresos. En un
ámbito legal estricto, no es necesaria su existencia o al menos no es
vital evidenciarla y acreditarla. En el ámbito de valoraciones
financieras y económicas donde se pondere la sustancia y el fondo
de los actos u operaciones, el panorama puede ser distinto.