1 ASIGNATURA: TEMAS SELECTOS DEL ISR Clave DF1301 Grupo DF02A Ciclo 08-3 HORARIO: Lunes y Jueves de 18:00 a 20:00 CUATRIMESTRE: Mayo 12 – Agosto 12 ó 14 2008 C.P. y Mtro. en A. Héctor Marín Ruiz OBJETIVOS: a. Interpretar y evaluar las disposiciones del IETU e ISR, aplicables a temas específicos en las finanzas de la empresa, como la distribución de utilidades y reestructuración corporativa. b. Identificar la determinación de utilidades, el cálculo de los Impuestos, la emisión de acciones y la fusión y escisión como elementos para integrar una estrategia fiscal. BIBLIOGRAFÍA LIETU, LIVA,LISR y Reglamento y leyes asociadas. FORMA DE TRABAJO DURANTE EL CUATRIMESTRE PUNTUALIDAD: La clase comprende de las 18:00 hrs. las 20:00 hrs. TOLERANCIA 10 MINUTOS. POR REGLAMENTO INTERNO DE UNITEC, DESPUÉS DE ESTE LAPSO, NO SE PODRÁ ENTRAR A CLASE. INASISTENCIAS: 5 FALTAS EN EL CUATRIMESTRE ES EL MÁXIMO PERMITIDO PARA TENER DERECHO A EXAMEN. LOS ASUNTOS DE TRABAJO NO SON EXCUSA PARA JUSTIFICAR FALTAS. AUSENCIAS POR OTRAS RAZONES SERÁN ADMITIDAS, SIEMPRE Y CUANDO SE AMPAREN CON SOPORTE DOCUMENTAL FEHACIENTE (hospitalización, enfermedades graves, cirugía, fallecimiento de familiares cercanos, entre otras). COMPORTAMIENTO EN EL AULA: Ante todo deberá existir un clima de respeto mutuo, haciendo énfasis entre los propios alumnos. No se permitirá fumar, consumir bocadillos, bebidas, utilización de celulares, entradas y salidas del salón de clase. Héctor Marín Ruiz 1 2 DINÁMICA DE CLASE: Se promoverá tanto la participación individual, como grupal para el desarrollo de los temas seleccionados. Los trabajos tanto de investigación y desarrollo, serán considerados como parte de la evaluación final, además del estudio independiente, investigación y lectura obligada de documentos oficiales. PARÁMETROS PARA LA INTEGRACIÓN DE LA CALIFICACIÓN FINAL EXÁMEN PARCIAL (Junio 23 ó 26, 2008) 40% EXÁMEN FINAL (Agosto 07 ú 11, 2007) 50% ACTIVIDADES COMPLEMENTARIAS 10% (Participación, Investigación, Exposición, Asistencia, Trabajos de Calidad, entre otros) El examen parcial evaluará el contenido de la primera mitad del curso y el examen final evaluará los contenidos tanto de la segunda mitad del curso, más elementos del conocimiento adquirido en el cuatrimestre. En ambos casos, los resultados de los exámenes serán informados personalmente, con la presencia de todo el grupo, mediante revisión de los mismos, para en su caso, aclarar dudas y retroalimentar el proceso de evaluación. Héctor Marín Ruiz 2 3 Objetivos particulares del docente: • Resolver cualquier duda de los temas expuestos en clase y cualquier otro que se pueda presentar a nivel individual. • En cada clase se promoverá la retroalimentación de los temas vistos en clase y se ejemplificarán los conceptos puntuales, inclusive asociándolos con otras materias y al mismo tiempo se promoverá la adquisición de nuevos conocimientos. • Nos apegaremos totalmente al programa de la asignatura y en la medida de lo posible abarcaremos temas adicionales de Impuesto Sobre la Renta y Financiera de las empresas, esto significa que estudiaremos adicionalmente IETUE, ISR, CFF, IVA, aspectos financieros, entre otros temas, lo cual dará pié para involucrarnos en otros temas igualmente importantes. • La forma de trabajo será por participación en clase, exposición y entrega de los temas asignados en forma individual, con calidad profesional. Objetivos particulares y de grupo del alumnado: • Cualquier duda o aclaración de los alumnos será atendida de inmediato. • Como responsabilidades de los alumnos se solicita puntualidad perfecta, es decir, llegar a tiempo y no faltar a clase, excepto por casos fortuitos o de causa mayor documentados, considerando que los contratiempos de trabajo no son excusa para no cumplir con la puntualidad perfecta. • No debiera existir excusa para no conocer los temas vistos en clase y todos aquellos adquiridos en la licenciatura, en cuyo caso si fuese necesario, se reforzarían los temas donde observara cierta debilidad en conocimientos. Héctor Marín Ruiz 3 4 TEMAS A TRATAR DURANTE EL CUATRIMESTRE A ESTUDIO INTEGRAL DEL IMPUESTO EMPRESARIAL A TASA ÚNICA 1 DETERMINACIÓN DE LA CUENTA DE UTILIDADES 1.1 Cálculo de la Cuenta de Utilidad Fiscal Neta (CUFIN) 1.1.1 De 1975 a 1998 1.1.2 De 1999 en adelante 1.2 Cálculo de la Cuenta de Utilidad Fiscal Neta Reinvertida (CUFINRE) 2 INGRESOS POR DISTRIBUCIÓN DE UTILIDADES 2.1 Por Dividendos 2.2 Por Reducción de Capital 2.2.1 Cálculo de la Cuenta de Capital de Aportación (CUCA) 2.2.2 Reembolsos de Capital 2.2.3 Dividendos según artículo 120 fracción II 2.2.4 Dividendos según artículo 121 2.3 Dividendos Fictos 2.3.1 Por préstamos a socios o accionistas 2.3.2 Por Gastos No Deducibles con beneficio directo a Socios 2.3.3 Utilidad presunta determinada por la autoridad 3 CÁLCULO DEL IMPUESTO 3.1 Dividendos provenientes de CUFINRE 3.2 Dividendos provenientes de CUFIN 3.3 Dividendos No provenientes de CUFINRE o CUFIN 3.4 Cuando el socio es Persona Moral 3.5 Cuando el socio es Persona Física (artículo 122) 4 ENAJENACIÓN DE ACCIONES 4.1 Costo Comprobado de Adquisición 4.2 Impuestos sobre el Ingreso Personal 4.3 Impuesto sobre el Ingreso de Sociedades 4.4 Impuestos al Consumo 4.5 Impuestos sobre la Propiedad y la Riqueza 4.6 Principios de la Hacienda Federal Héctor Marín Ruiz 4 5 5 FUSIÓN Y ESCISIÓN 5.1 Fundamento Legal 5.2 La transmisión de bienes 5.3 Declaración Anual 5.4 Determinación del Costo de las Acciones 5.5 Evaluación del Impacto Fiscal en términos monetarios 5.6 Obligación de las Sociedades 5.6.1 Fusionadas 5.6.2 Fusionante 5.6.3 Escindidas 5.6.4 Escindente 6 BENEFICIOS EXPLÍCITOS DEL ISR 6.1 Sociedades Civiles 6.2 Asociaciones Civiles 6.3 Sociedades Cooperativas 7 PRECIOS DE TRANSFERENCIA 7.1 Conceptos Fundamentales 7.2 Instancias generadoras de precios de transferencia 7.3 Mecánica de integración de los precios de transferencia Héctor Marín Ruiz 5 6 TEMARIO Estudio Integral del IETU Sistema Tributario Fiscal en México Aspectos puntuales de Macroeconomía, Finanzas e Impuestos Planteamiento hecho por los alumnos, a nivel grupal, sobre lo que representa la CUFIN CASO PRÁCTICO QUE SE LES PROPORCIONARÁ EN SU OPORTUNIDAD IMPUESTO EMPRESARIAL A TASA ÚNICA (IETU) No deja lugar a duda que la creación del IETU a partir del 1° de enero del 2008, es una de las Reformas Fiscales más importantes de los últimos años. ¿Por qué el IETU se considera como un impuesto de control del ISR y cuándo deberá pagarse? Podemos establecer que el IETU es un impuesto de control del ISR, ya que constituye el mínimo a pagar en relación con el propio ISR. En otras palabras, el IETU se pagará siempre y cuando exceda al ISR y cuando NO se cause ISR. Por otra parte se establece que no se pagará el IETU cuando sea menor al ISR propio. ¿A quiénes grava el IETU? Grava a las Personas Físicas (PF) y a las Personas Morales (PM) residentes en territorio nacional y a los residentes en el extranjero con establecimiento permanente en el país, que realicen las siguientes actividades. 1. Enajenación de bienes. 2. Prestación de servicios independientes. 3. Otorgamiento del uso o goce temporal de bienes. ¿Cuál es el esquema en que se basa la determinación de los ingresos para efectos del IETU? Héctor Marín Ruiz 6 7 Se basa en un esquema de flujo de efectivo, ya que los ingresos gravados se obtendrán hasta que se cobre efectivamente el precio do la contraprestación pactada y las deducciones autorizadas se efectuarán hasta que se eroguen efectivamente. ¿Si comparamos las bases de cálculo entre IETU e ISR cuál es la más amplia? El IETU tiene una base más amplia que el ISR ya que no permite la deducción de algunas partidas. ¿Cuáles son las tasas de IETU del 2008 al 2010? Para el ejercicio 2008 Para el ejercicio 2009 Para el ejercicio 2010 16.5% 17.0% 17.5% ¿Cuáles son las disposiciones respecto a la desaparición del IMPAC y la recuperación de lo pagado por ese impuesto? Debido a que desapareció el IMPAC está previsto un período de transición para recuperar dicho IMPAC pagado en los 10 ejercicios inmediatos anteriores, pero limitado en varios aspectos: 1. Se otorgará un Crédito Fiscal aplicable contra el IETU de los próximos 10 ejercicios fiscales, hasta por el 50% del valor fiscal de las inversiones (o sea por el saldo pendiente por deducir que se tenga al 31 de diciembre del 2007. 2. A pesar de que el IETU entró en vigor en el 2008, se puede deducir en el IETU las inversiones que se hayan (adquirido) y pagado entre septiembre y diciembre del 2007. SUJETOS DEL IETU ¿Quiénes son sujetos del IETU? I. PF residentes en territorio nacional. II. PM residentes en territorio nacional. Por los ingresos que obtengan, independientemente del lugar en donde se generen, en cuanto a: a. Enajenación de bienes. b. Prestación de servicios independientes. c. Otorgamiento del uso o goce temporal de bienes. ¿En qué se basa la definición de la LIETU en cuanto a la enajenación de bienes y prestación de servicios independientes y el otorgamiento y uso o goce temporal de bienes de la LIETU? En el IETU la enajenación de bienes, la prestación de servicios independientes y el otorgamiento y uso o goce temporal de bienes, las actividades consideradas como tales, son las que se definen en la LIVA. Y si nos remitimos a la LIVA dichas actividades se definen como sigue: Héctor Marín Ruiz 7 8 ENAJENACIÓN DE BIENES (Artículo 8 de la LIVA) ¿Qué se entiende por enajenación para efectos de la LIETU? Por enajenación además de lo señalado en el CFF (Artículos 14, 14ª y 14B) son los faltantes de bienes en los inventarios de las empresas, en cuyo caso la presunción admite prueba en contrario. El artículo 25 de la LIVA indica que no se considerarán faltantes los bienes en los inventarios de las empresas, aquellos que se originen por caso fortuito o de causa mayor, las mermas ni la destrucción autorizada de mercancía, cuando sean deducibles para efectos de la LISR. Si se tratara de faltantes de inventarios, se considera realizada la enajenación en el mes en que e levantó el inventario, debiéndose pagar el impuesto e la declaración que corresponda a dicho mes. No se considerará enajenación la transmisión de propiedad que se realice por causa de muerte, así como la donación, salvo que dicha donación la realicen empresas para las cuales el donativo NO sea deducible para efectos del ISR. Si nos remitimos al artículo 25 del RLIVA señala que se consideran transmisiones de propiedad realizadas por las empresas por las que no se está obligado al pago del ISR, los obsequios que se efectúen siempre que sean deducibles en los términos del ISR. PRESTACIÓN DE SERVICIOS INDEPENDIENTES (Artículo 14 de la LIVA) ¿Qué se considera para la LIETU la prestación de Servicios Independientes? Se considera como tales, los siguientes: 1. La prestación de obligaciones de hacer que realice una persona a favor de otra, cualquiera que sea el acto que le de origen y el nombre o clasificación que a dicho acto le den otras leyes. 2. El transporte de personas o bienes. 3. El seguro, el afianzamiento y el reafianzamiento. 4. El mandato, la comisión, la mediación, la agencia, la representación, la correduría, la consignación y la distribución. 5. La Asistencia Técnica y la transferencia de tecnología. 6. Toda otra obligación de dar, de no hacer o de permitir, asumida por una persona en beneficio de otra, siempre que no esté considerada por la LIVA como enajenación o uso temporal de bienes. 7. NO es prestación de servicios independientes la que se realiza en forma subordinada mediante el pago de una remuneración (empleados), ni los servicios por los que se perciban ingresos que la LISR asimile a dichas remuneraciones. Héctor Marín Ruiz 8 9 USO O GOCE TEMPORAL DE BIENES (Artículo 19 LIVA) ¿Qué se considera para la LIETU el Uso o Goce Temporal de Bienes y qué actividades dentro de este concepto no están gravadas? Se entiende como tal: 1. El arrendamiento, usufructo y cualquier otro acto, independiente de la forma jurídica que al efecto se utilice, por el que un persona permita a otra usa o gozar temporalmente bienes tangibles, a cambio de una contraprestación. 2. También es uso o goce temporal la prestación del servicio de tiempo compartido, o sea el poner a disposición de una persona o grupo de personas, directamente o a través de un tercero, el uso, goce o demás derechos que convengan sobre un bien o parte del mismo, en una unidad variable dentro de una clase determinada por período previamente convenidos mediante el pago de una cantidad o la adquisición de acciones o partes sociales una PM, sin que en este último caso se transmitan los activos de la PM de que se trate. No son actividades gravadas por la LIETU: 1. Otorgamiento del uso o goce temporal de bienes entre partes relacionadas residentes en México o en el extranjero que den lugar al pago de regalías. Siendo las partes relacionadas las que se consideren como tales en la LISR. Si nos remitimos al artículo 106 de la LISR aplicable a PF señala que se considera dos o más personas son partes relacionadas cuando una participa directa o indirectamente en la administración, control o capital de la otras, o cuando una persona o grupo de personas participe directa o indirectamente en la administración, control o en el capital de dichas personas, o cuando exista vinculación entre ellas de acuerdo con la legislación aduanera. 2. En el artículo 215 LISR, aplicable a PM, indica que se considera que dos o más personas son partes relacionadas cuando una participa de manera directa o indirecta en la administración, control o capital de la otra, o cuando una persona o grupo de personas participe directa o indirectamente en la administración, control o capital de dichas personas. Tratándose de Asociaciones en Participación, se consideran partes relacionadas sus integrantes, así como las personas que se consideren partes relacionadas de dicho integrante conforme a este párrafo. 3. Son partes relacionadas de un establecimiento permanente, la casa matriz u otros establecimientos permanentes de la misma, así como las personas señaladas en el párrafo anterior y sus establecimientos permanentes. Sin embargo, no obstante lo señalado, los pagos de cualquier clase por el otorgamiento del uso o goce temporal de equipos industriales, comerciales o científicos, se consideran como ingresos afectos al pago del IETU, cualquiera que sea l nombre con el que se les designe. Héctor Marín Ruiz 9 10 4. Las operaciones de financiamiento o de mutuo que den lugar al pago de intereses que no se consideren parte del precio. 5. Las operaciones financieras derivadas a que se refiere el artículo 16-A del CFF, cuando la enajenación del subyacente al que se encuentren referidas no esté afecta al pago del IETU. ¿En materia de residentes en el extranjero con ingresos en Territorio Nacional qué es lo que les grava la LIETU? III. Los residentes en el extranjero con establecimiento permanente en el país, por los ingresos atribuibles a dicho establecimiento, derivados de las actividades gravadas por la LIETU. Establecimiento permanente e ingresos atribuibles a éste, para estos efectos son los que se consideren como tales en la LISR en los tratados internacionales, ésto es para evitar la doble tributación. Al respecto, el artículo 2do de la LISR establece que se considera como establecimiento permanente cualquier lugar de negocios en el que se desarrollen, parcial o totalmente, actividades empresariales o se presten servicios personales independientes. ¿Para efectos de la LIETU qué es un establecimiento permanente? Se entiende como establecimiento permanente, entre otros: a) b) c) d) e) f) g) h) i) Las sucursales Las agencias Las oficinas Las fábricas Los talleres Las instalaciones Las minas Las canteras Cualquier lugar de expiración extracción o explotación de recursos naturales. No obstante lo anterior, cuando un residente en el extranjero actúe en el país a través de una PF o PM, distinta de un agente independiente, se considerará que el residente en el extranjero tiene un establecimiento permanente en el país, en relación con todas las actividades que dicha PF o PM realice para el residente en el extranjero tiene un establecimiento permanente en el país, en relación con todas actividades de dicha persona física o moral realice para el residente en el extranjero, aún cuando no tenga en territorio nacional un lugar de negocios o para la prestación de servicios, si dicha persona que ejerce poderes para celebrar contratos a nombre o por cuenta del residente en extranjero, tendientes a la realización de las actividades de éste en el país, que no sean de las mencionadas en el artículo tercero del ISR. ¿Cuándo se considera que un residente en el extranjero tiene un establecimiento permanente en el país? Héctor Marín Ruiz 10 11 De igual forma, se considerará que un residente en extranjero tiene un establecimiento permanente en el país, cuando actúe en el territorio nacional a través de una persona física o moral que sea un agente independiente, si éste actúa en el marco ordinario de su actividad. Para estos efectos, se considera que un agente independiente no actúa en el marco ordinario de sus actividades cuando se dediquen cualquiera de los supuestos siguientes: Tenga existencias de bienes o mercancías, con las que efectúe entregas por cuenta del residente en el extranjero. Asuma riesgos del residente en el extranjero. Actúe sujeto a instrucciones detalladas o al control general del residente en el extranjero. Ejerza actividades que económicamente corresponden al residente en el extranjero y no a sus propias actividades. Perciba sus remuneraciones, independientemente del resultado de sus actividades. Efectúe operaciones con el residente en el extranjero utilizando precios o montos de contraprestaciones distintos de los que hubieran usado partes no relacionadas en operaciones comparables. Por otra parte, en el artículo cuarto de la LISR señala que se considerarán ingresos atribuibles a un establecimiento permanente en el país: Los provenientes de la actividad empresarial que desarrolle o los ingresos por honorarios y en general por la prestación de un servicio personal independiente, así como los que deriven de enajenaciones de mercancías o de bienes inmuebles en territorio nacional, efectuados la oficina central de la persona, por otro establecimiento de ésta o directamente por el residente en el extranjero, según sea el caso. Los que obtenga la oficina central de la sociedad o cualquiera de sus establecimientos en el extranjero, en la proporción en que dicho establecimiento permanente haya participado en las erogaciones incurridas para su obtención. Por último, la SHCP deberá realizar un estudio que muestre un diagnóstico integral sobre la conveniencia de derogar los títulos II “De las personas morales” y IV “De las personas físicas”, capítulos II “De los ingresos por actividades empresariales y profesionales” y III “De los ingresos por arrendamiento y general por otorgar el uso o goce temporal de bienes inmuebles” de la LISR, a efecto de que el tratamiento impositivo aplicable a los sujetos previstos en dichos títulos y capítulos quede regulado únicamente en la LIETU. Para tal efecto, el SAT deberá proporcionar al área competente de la SHCP, la información que tenga en su poder y resulte necesaria para realizar el estudio de referencia. Dicho estudio deberá ser entregado a la Comisión de Hacienda y Crédito Público de la Cámara de Diputados a más tardar el 30 de junio del 2011. (Artículo 1 y 3 y 19 transitorio de la LIETU). ¿Para efectos de calcular el IETU qué se considera como ingresos gravados? 1. El precio o la contraprestación a favor de quien enajena el bien, presta el servicio independiente u otorga el uso o goce temporal de bienes, así como las cantidades que además se carguen o cobran al adquirente por concepto de: Héctor Marín Ruiz 11 12 2. 3. 4. 5. a. Impuestos o derechos a cargo del contribuyente. b. Intereses normales o moratorios. c. Penas convencionales. d. Cualquier otro concepto. Los anticipos o depósitos recibidos por el contribuyente. Los anticipos o depósitos que se restituyan al contribuyente, siempre que por operaciones que les dieron origen se haya efectuado la deducción correspondiente. Los anticipos o depósitos que entregue el contribuyente su proveedor se podrán deducir para efectos del IETU, por lo que cuando se restituyan los mismos al contribuyente, deberán acumularse para determinar el impuesto, ya que por las operaciones que les dieron origen ya se efectuó la deducción correspondiente. Las bonificaciones o descuentos recibidos por el contribuyente, siempre que por las operaciones que les dieron origen se haya efectuado la deducción correspondiente. Se considerarán ingresos gravados por enajenación de bienes, las cantidades que perciban de las instituciones de seguros las personas que realicen actividades gravadas por el IETU, cuando ocurra el riesgo amparado por las pólizas contratadas de seguros o reaseguros relacionados con bienes que hubieran sido deducidos en el ISR. Cuando el precio que cobren contribuyente por enajenación, prestación de servicios independientes o por otorgamiento del uso o goce temporal de bienes, no sea en efectivo ni en cheques, sino total o parcialmente en otros bienes o servicios, se considerará como ingreso el valor de mercado, con su defecto, el de avalúo. Cuando no exista contraprestación, para efectos del cálculo de IETU se utilizarán los valores mencionados anteriormente que correspondan a los bienes o servicios enajenados o proporcionados respectivamente. En las permutas y los pagos en especie, se determinará el ingreso conforme al valor que tenga cada bien cuya propiedad se transmita, o cuyo uso o goce temporal se proporcione, o por cada servicio que se preste. Los impuestos que se trasladen en los términos de la ley no estarán afectos al pago de IETU. Héctor Marín Ruiz 12 13 Caso práctico (Favor de contestar afirmativa o negativamente si se grava o no para efectos del IETU cada uno de los ingresos listados en la columna de la izquierda) INGRESOS DE PF Y PM Anticipo del clientes por actividades sujetas al pago del IETU Enajenación del bienes Prestación de servicios independientes sin incluir intereses ni regalías Otorgamiento del uso o goce temporal de bienes inmuebles (comercial y casa habitación) Precio de venta por enajenación de activos fijos deducibles Ganancia por enajenación de activos fijos deducibles Precio de venta por enajenación de terreros Ganancia por enajenación de terrenos Ganancia por enajenación de acciones Ganancia por fluctuación cambiaria Ajuste anual por inflación acumulable Inventario acumulable Estímulos fiscales Aportaciones para futuros aumentos de Capital Saldos a favor de contribuciones Depósitos en garantía Cobro de intereses por préstamos a PF y PM Cobro de intereses por enajenaciones en ventas en abonos Salarios y similares Regalías con partes relacionadas Renta de equipos con partes relacionadas nacionales y extranjeras Enajenación de divisas Dividendos o utilidades Bienes o servicios recibidos como dación en pago Ventas de exportación después de 12 meses Primas obtenidas por la colocación de acciones Revaluación de Activos y de su Capital Recuperación de una cuenta incobrable deducido previamente. Recuperación de seguros a cargo de terceros Bienes que quedan en beneficio del propietario de inmuebles Deudas no cubiertas por el contribuyente Ganancia en la transmisión de propiedad de bienes por pago en especie Determinación presuntiva de ingresos por enajenación de bienes, prestación de servicios independientes o por el uso o goce temporal de bienes. Anticipos o depósitos que se restituyan al contribuyente. Bonificaciones o descuentos recibidos por el contribuyente Ingresos que obtengan los contribuyentes a partir de 2008, por las actividades gravadas por la LIETU y efectuadas con anterioridad a dicho año Héctor Marín Ruiz SI O NO GRAVA PARA IETU SI SI SI SI SI NO SI NO NO NO NO NO NO NO NO SI NO SI NO NO SI NO NO SI SI NO NO SI SI NO NO NO SI SI SI NO 13