Todo el conocimiento a un click Diciembre de 2014 Aprobada la reforma de las leyes del IRPF y del IRNR que determinará la tributación de las personas físicas y de los no residentes a partir del año 2015 El día 28 de noviembre se publicó en el Boletín Oficial del Estado la Ley 26/2014, por la que se modifican la Ley del IRPF, la Ley del IRNR y Otras Normas Tributarias. Las principales modificaciones en el ámbito del IRPF son las siguientes: - Se limita la indemnización por despido exenta a 180.000 euros para los que se produzcan con posterioridad al 1 de agosto de 2014. - Las ganancias patrimoniales obtenidas por mayores de 65 años estarán exentas si el importe obtenido se destina a una renta vitalicia, con el límite de 240.000 euros. - Se suprimen los coeficientes de corrección monetaria. - Se limita el régimen transitorio de los coeficientes de abatimiento para transmisiones de elementos adquiridos antes de 31 de diciembre de 1994, que aplicará únicamente hasta que el valor de transmisión alcance los 400.000 euros. - Se elimina la exención por dividendos y se establece una nueva regulación de las reducciones por rentas irregulares. - Por contra, se elevan los importes del mínimo personal y por descendientes y ascendientes, así como por discapacidad. - Se introduce también una deducción en la cuota para contribuyentes que trabajen fuera del hogar y formen parte de una familia numerosa o tengan ascendientes o descendientes con discapacidad a su cargo, siendo compatible con la actual deducción por maternidad. - Se establece una nueva tarifa general con cinco tramos y con tipos marginales más reducidos. En cuanto a la tarifa del ahorro, se mantiene la progresividad, si bien con tipos más reducidos. En el ámbito del IRNR destaca la reducción de los tipos impositivos. Así, las rentas obtenidas sin mediación de establecimiento permanente pasan a tributar al 24% (antes 24,75%). Para los residentes en otros Estados miembros de la UE, el tipo será del 20% en 2015 y del 19% a partir de 2016. Los intereses, dividendos y ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales tributarán al 20% en 2015 y al 19% desde 2016. Para las rentas obtenidas a través de un EP, con carácter general, el tipo será del 28% en 2015 y del 25% desde 2016. Si deseas profundizar en cualquiera de los puntos tratados en esta publicación, consulta con tu contacto habitual en PwC. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas Las sociedades civiles, tengan o no personalidad jurídica, no tienen la consideración de contribuyentes, tributando en régimen de atribución de rentas. Rendimientos del trabajo Normativa aplicable desde 1 de enero de 2015 Las sociedades civiles no sujetas al I mpuesto sobre Sociedades, por no tener objeto mercantil, no tienen la consideración de contribuyentes, tributando en régimen de atribución de rentas. Se establece un régimen de disolución y liquidación para las sociedades civiles con objeto mercantil que a partir de 1 de enero de 2016 tributen por IS. En general, las ganancias patrimoniales derivadas de ayudas públicas se imputarán al período impositivo del cobro. Reglas de imputación temporal Contribuyentes Normativa aplicable hasta 31 de diciembre de 2014 Las perdidas patrimoniales derivadas de créditos vencidos y no cobrados podrán imputarse al período impositivo en que la quita adquiera eficacia, o si el deudor está concursado, cuando adquiera eficacia el convenio, o se cumpla un año desde el inicio del procedimiento judicial de ejecución sin que se haya satisfecho, siempre que el plazo de un año finalice después de 1 de enero de 2015. Será obligatoria la imputación fiscal de las primas de seguros mixtos de jubilación y de fallecimiento o incapacidad satisfechas por empresarios en la parte que corresponda con el capital en riesgo por fallecimiento o incapacidad si excede de 50 euros anuales. Las indemnizaciones por despido están exentas de gravamen en la cuantía establecida con carácter obligatorio en la normativa laboral. El importe exento de la indemnización por despido se limita, a partir de 1 de agosto de 2014, a 180.000 euros. Esta limitación no será de aplicación a las indemnizaciones por despidos producidos con anterioridad al 1 de agosto de 2014 o que corresponda a despidos derivados de un expediente de regulación de empleo aprobado, o un despido colectivo en el que se hubiera comunicado la apertura del período de consultas a la autoridad laboral, en ambos casos, con anterioridad a dicha fecha. La medida entra en vigor el 29 de noviembre de 2014, día siguiente a la publicación en el BOE, por lo que la limitación debe considerarse también a efectos de retenciones para los despidos producidos a partir de dicha fecha. Bajo determinadas condiciones, las entregas gratuitas o por precio inferior de mercado de acciones de la empresa o del grupo a los trabajadores no tienen la consideración de rendimientos del trabajo en especie hasta un importe de 12.000 euros. En los términos que reglamentariamente se establezcan, las entregas gratuitas o por precio inferior al normal de mercado de acciones de la empresa o del grupo a los trabajadores no tienen la consideración de rendimientos del trabajo en especie hasta un importe de 12.000 euros, siempre que la oferta se realice en las mismas condiciones para todos los trabajadores. Los gastos e inversiones para habituar a los empleados en la utilización de las nuevas tecnologías de la información, cuando su utilización solo pueda realizarse fuera del lugar y horario de trabajo (entre otros, las cantidades utilizadas para promocionar, facilitar o financiar su conexión a internet, así como la entrega, renovación gratuita, o a precios rebajados, o la concesión de préstamos y ayudas económicas para la adquisición de equipos y terminales para acceder a internet) no tendrán la consideración de rendimiento del trabajo. Salvo que la Ley de Presupuestos Generales del Estado para el año 2015 establezca lo contrario, los gastos e inversiones para habituar a los empleados en la utilización de las nuevas tecnologías de la información, cuando su utilización solo pueda realizarse fuera del lugar y horario de trabajo, sí tendrán la consideración de rendimiento del trabajo. Los rendimientos del trabajo obtenidos por personas con discapacidad derivados de prestaciones en forma de renta correspondientes a aportaciones a sistemas de previsión social, así como derivados de aportaciones a patrimonios protegidos están exentos, con el límite anual conjunto de tres veces el IPREM. Los rendimientos del trabajo obtenidos por personas con discapacidad derivados de prestaciones en forma de renta correspondientes a aportaciones a sistemas de previsión social, así como derivados de aportaciones a patrimonios protegidos están exentos, con el límite anual de tres veces el I PREM considerado de forma individual para cada uno de estos dos supuestos. La renta en especie consistente en la utilización de una vivienda propiedad del pagador se valorará en el 5% (el 10% con carácter general) del valor catastral cuando éste hubiera sido revisado y la nueva valoración hubiera entrado en vigor a partir de 1 de enero de 1994. La renta en especie consistente en la utilización de una vivienda propiedad del pagador se valorará en el 5% (el 10% con carácter general) del valor catastral si éste ha sido revisado con efectos en el propio período impositivo o en los diez períodos anteriores. Se establece una exención del 50% para los rendimientos del trabajo de los tripulantes de buques que pesquen túnidos o especies afines y cumplan otras condiciones. La renta en especie consistente en la cesión de uso de vehículos se valorará, con carácter general, en el 20% del coste de adquisición para el pagador, tributos incluidos. La renta en especie consistente en la cesión de uso de vehículos se valorará, con carácter general, en el 20% del coste de adquisición para el pagador, tributos incluidos, y podrá reducirse hasta en un 30% cuando se trate de vehículos considerados eficientes energéticamente, en las condiciones determinadas reglamentariamente. Se minora la reducción general por obtención de rendimientos del trabajo y su aplicación se limita a rendimientos inferiores a 14.450 euros. Existe una reducción general por obtención de rendimientos del Se introduce una deducción en concepto de “otros gastos” por cuantía de trabajo dependiente del nivel de renta que oscila entre 4.080 y 2.652 euros. 2.000 euros que se incrementa para los casos de aceptación de puesto de trabajo en otro municipio o trabajadores con discapacidad. 1 Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas Normativa aplicable hasta 31 de diciembre de 2014 Rendimientos del trabajo Los rendimientos del trabajo (con determinadas excepciones) que tengan un período de generación superior a dos años y que no se obtengan de forma periódica o recurrente, así como los calificados reglamentariamente como irregulares se reducirán en un 40%. Normativa aplicable desde 1 de enero de 2015 Los rendimientos del trabajo (con determinadas excepciones) que tengan un período de generación superior a dos años, así como los calificados reglamentariamente como irregulares, siempre que en ambos casos se imputen en un único período impositivo (salvo que se trate de rendimientos derivados de la extinción de una relación laboral, común o especial) se reducirán en un 30%. A estos efectos, se considerará como período de generación de los rendimientos derivados de la extinción de una relación laboral, común o especial el número de años de servicio del trabajador. En caso de que estos rendimientos se cobren de forma fraccionada, el cómputo del período de generación deberá tener en cuenta el número de años de fraccionamiento, en los términos que reglamentariamente se establezcan. Para los rendimientos con período de generación superior a dos años no será de aplicación la reducción cuando en los cinco períodos impositivos anteriores se hubieran obtenido rendimientos con período de generación superior a dos años a los que se hubiera aplicado esta reducción, salvo que deriven de la extinción de una relación laboral, común o especial. Se limita la cuantía de la reducción para los rendimientos derivados del ejercicio de opciones de compra sobre acciones o participaciones. Desaparece el límite específico para los rendimientos derivados del ejercicio de opciones de compra sobre acciones o participaciones. Se establecen regímenes transitorios para rendimientos que se viniesen percibiendo de forma fraccionada antes de 1 de enero de 2015, rendimientos que fueran a percibirse fraccionadamente con posterioridad a 1 de enero de 2015 en virtud de compromisos anteriores, rendimientos derivados de la extinción de relaciones laborales o mercantiles previas a 1 de enero de 2013 y rendimientos del trabajo procedentes de indemnizaciones por extinción de la relación de administrador previa a 1 de agosto de 2014 con un período de generación superior a dos años y que se perciba fraccionadamente. Se modifica el régimen transitorio para determinados instrumentos de previsión social a cuyas prestaciones se viniera aplicando la reducción. Rendimientos del capital mobiliario Rendimientos del capital inmobiliario Se concede a los contribuyentes del IRPF que hubieran percibido pensiones procedentes del exterior que no hubiesen declarado un plazo de 6 meses desde la entrada en vigor de la norma para regularizar voluntariamente, mediante declaraciones complementarias, sin recargos, intereses ni sanciones, las pensiones procedentes del exterior sujetas a tributación por este impuesto. Asimismo, se condonan los intereses y recargos liquidados y las sanciones impuestas por este concepto. Los rendimientos netos procedentes de arrendamientos de bienes inmuebles destinados a vivienda se reducen en un 60% (dicha reducción puede llegar a alcanzar un 100% bajo determinadas circunstancias). Los rendimientos positivos declarados procedentes de arrendamientos de bienes inmuebles destinados a vivienda se reducen en un 60%. Con carácter general, las reducciones de capital y el reparto de la prima de emisión con la finalidad de devolver aportaciones minoran el valor de adquisición de los valores hasta su anulación y el exceso tiene la consideración de rendimiento del capital mobiliario. Las reducciones de capital social con devolución de aportaciones y el reparto de la prima de emisión, en entidades no cotizadas, tributan como rendimientos del capital mobiliario hasta el límite de la diferencia positiva entre el importe de los fondos propios del último ejercicio cerrado con anterioridad a la distribución y el valor de adquisición. El exceso minora el valor de adquisición hasta su anulación y el resto tributa como rendimiento del capital mobiliario. Los dividendos percibidos con posterioridad al reparto de prima o reducción de capital, minoran el valor de adquisición con el límite de los previamente computados como tales en dichas operaciones. En las trasmisiones lucrativas de activos representativos de la captación y utilización de capitales ajenos por causa de muerte se estimará que no existe rendimiento del capital mobiliario. En las trasmisiones lucrativas de activos representativos de la captación y utilización de capitales ajenos por causa de muerte se estimará que no existe rendimiento del capital mobiliario, ni tampoco se computará el rendimiento del capital mobiliario negativo derivado de su transmisión lucrativa por actos "inter vivos". Las rentas percibidas por el acreedor hipotecario derivadas de seguros de incapacidad suscritos por el contribuyente para la amortización de su deuda hipotecaria tributarán en el IRPF del contribuyente como rendimientos del capital mobiliario, sin estar sujetas a retención. 2 Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas Rendimientos del capital mobiliario Normativa aplicable hasta 31 de diciembre de 2014 Normativa aplicable desde 1 de enero de 2015 Se establece una compensación fiscal cuando se obtengan rendimientos por capitales diferidos de contratos de seguro de vida o invalidez o por instrumentos financieros de cesión a terceros de capitales propios si en ambos casos fueron contratados con anterioridad a 20 de enero de 2006 y el régimen fiscal aplicable es menos favorable que el vigente en la fecha de contratación. Se suprime el régimen transitorio de compensación fiscal para rendimientos derivados de contratos de seguro de vida o invalidez o instrumentos financieros de cesión a terceros de capitales propios contratados con anterioridad a 20 de enero de 2006, cuando el régimen fiscal aplicable resulta menos favorable que el vigente en la fecha de contratación. Los capitales diferidos derivados de contratos de seguro de vida que conforme a la normativa vigente hasta 1999 generaban incrementos o disminuciones de patrimonio se benefician de una reducción en relación con los rendimientos correspondientes a primas satisfechas con anterioridad a 1994 por la parte proporcional generada hasta 20 de enero de 2006. Se mantiene el régimen transitorio de reducción de rendimientos derivados de capitales diferidos de contratos de seguros de vida por la parte correspondiente a las primas satisfechas con anterioridad a 1994 por la parte proporcional generada hasta 20 de enero de 2006, si bien se limita a 400.000 euros el importe del capital diferido al que corresponde el rendimiento que se pueda reducir. A estos efectos, se tendrá en cuenta no solo el importe del capital diferido sino también el correspondiente a todos los seguros de vida obtenidos desde 1 de enero de 2015 hasta el momento de imputación temporal del capital diferido. Los rendimientos de contratos de seguro que combinen las contingencias de supervivencia con la de fallecimiento o invalidez Los rendimientos de contratos de seguro que combinen las se calculan por diferencia entre el capital percibido y el importe de las contingencias de supervivencia con la de fallecimiento o invalidez primas satisfechas, siendo posible detraer la parte de las primas satisfechas se calculan por diferencia entre el capital percibido y el importe de las que corresponda al capital en riesgo por fallecimiento o invalidez primas satisfechas. consumido hasta el momento, siempre que el capital en riesgo sea igual o inferior al 5% de la provisión matemática. Con carácter general, los dividendos y participaciones en beneficios están exentos de tributación con el límite de 1.500 euros. Los dividendos tributan íntegramente. Se crea un nuevo instrumento de inversión, el Plan de Ahorro a Largo Plazo, cuyos rendimientos quedan exentos si se canalizan a través de depósitos o seguros de vida, con aportaciones inferiores a 5.000 euros y plazos de mantenimiento superior a cinco años. Rendimientos de actividades económicas Las rentas derivadas de planes individuales de ahorro sistemático tributan como rendimientos del capital mobiliario cuya cuantía resulta de aplicar a cada anualidad unos porcentajes que se reducen cuanto mayor es la edad del rentista. Entre los requisitos que deben cumplir estos planes se encuentra el de que la primera prima satisfecha tenga una antigüedad superior a diez años en el momento de constitución de la renta vitalicia. Las rentas derivadas de planes individuales de ahorro sistemático tributan como rendimientos del capital mobiliario cuya cuantía resulta de aplicar a cada anualidad unos porcentajes que se reducen cuanto mayor es la edad del rentista. Entre los requisitos que deben cumplir estos planes se encuentra el de que la primera prima satisfecha tenga una antigüedad superior a cinco años en el momento de constitución de la renta vitalicia. Esta antigüedad de cinco años también aplica para los seguros formalizados antes de 2007 que se puedan transformar en estos planes individuales de ahorro sistemático. Los rendimientos obtenidos por un contribuyente, procedentes de una entidad en la que participe, derivados de la realización de actividades profesionales se considerarán rendimientos procedentes de actividades económicas si el trabajador está incluido en el RETA o mutualidad de previsión social alternativa. Los rendimientos derivados del alquiler de inmuebles se consideran procedentes de actividades económicas si para su ordenación se utiliza, al menos, un local afecto y una persona con contrato laboral a jornada completa. Los rendimientos derivados del alquiler de inmuebles se consideran procedentes de actividades económicas si para su ordenación se utiliza, al menos, una persona con contrato laboral a jornada completa. Los gastos de difícil justificación deducibles en el método de estimación directa simplificada se fijan en el 5% de los rendimientos netos. Los gastos de difícil justificación deducibles en el método de estimación directa simplificada se fijan en el 5% de los rendimientos netos, sin que dicha cuantía pueda exceder de 2.000 euros. Las primas satisfechas a seguros concertados con mutualidades de previsión social por profesionales no integrados en el RETA cuando actúen como alternativas a este régimen son deducibles con el límite del 50 por 100 de la cuota máxima por contingencias comunes que en cada ejercicio esté establecida en el RETA. Las primas satisfechas a seguros concertados con mutualidades de previsión social por profesionales no integrados en el RETA cuando actúen como alternativas a este régimen son deducibles con el límite de la cuota máxima por contingencias comunes que en cada ejercicio esté establecida en el RETA. Se modifican los límites cuantitativos que determinan la inaplicación del régimen de estimación objetiva, así como las actividades excluidas de este régimen, con efectos 1 de enero de 2016. En determinadas circunstancias, el rendimiento neto de las actividades económicas podrá reducirse cuando se cumpla el requisito de mantenimiento o creación de empleo. Se suprime la reducción del rendimiento neto de las actividades económicas por mantenimiento o creación de empleo. 3 Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas Normativa aplicable hasta 31 de diciembre de 2014 Normativa aplicable desde 1 de enero de 2015 La venta de los derechos de suscripción preferente procedentes de valores cotizados minora el coste de adquisición hasta anularlo y el exceso es ganancia patrimonial. A partir de 1 de enero de 2017, la venta de derechos de suscripción preferente procedentes de valores cotizados tributará como ganancia patrimonial del ejercicio y los transmitidos hasta 1 de enero de 2017 minoran el valor de adquisición, salvo que hubieran tributado como ganancia. Se estima que no existe ganancia o pérdida patrimonial cuando en la extinción del régimen económico matrimonial de separación de bienes, por imposición legal o resolución judicial se produzcan adjudicaciones por causa distinta a la pensión compensatoria. Se estima que no existe ganancia o pérdida patrimonial cuando en la extinción del régimen económico matrimonial de separación de bienes, por imposición legal o resolución judicial se produzcan compensaciones dinerarias o adjudicaciones de bienes por causa distinta a la pensión compensatoria. Dichas compensaciones no darán derecho a reducir la base imponible del pagador ni constituirán renta para el perceptor. Ganancias y pérdidas patrimoniales Las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de licencias Las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de licencias de autotaxi por contribuyentes que tributan en régimen de estimación de autotaxi por contribuyentes que tributan en régimen de estimación objetiva, en determinados supuestos, pueden beneficiarse de coeficientes de objetiva, en determinados supuestos, pueden beneficiarse de coeficientes de reducción en función de la antigüedad, pero únicamente respecto de la reducción en función de la antigüedad. parte proporcional de la ganancia generada hasta 1 de enero de 2015. Las plusvalías asociadas a elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas adquiridos con anterioridad al 31 de diciembre de 1994 eran objeto de reducción en un porcentaje (coeficientes de abatimiento) que dependía de la naturaleza del bien transmitido y de la fecha de adquisición. Aunque este régimen se suprimió con efectos 20 de enero de 2006, se mantuvo un régimen transitorio que permitía su aplicación sobre la parte de la ganancia patrimonial generada antes de dicha fecha. Se mantiene el régimen transitorio de los coeficientes de abatimiento, si bien con limitaciones. Dicho régimen transitorio se aplicará siempre que el valor de transmisión no alcance 400.000 euros por contribuyente, debiéndose sumar, a estos efectos, los valores de transmisión de todos los elementos patrimoniales susceptibles de aplicar dicho régimen transitorio, transmitidos desde 1 de enero de 2015. Si se supera dicho importe, el régimen transitorio se aplicará proporcionalmente a la parte del valor de transmisión que no supere 400.000 euros. Las plusvalías asociadas a la enajenación de bienes inmuebles se reducen en función de unos coeficientes destinados a corregir el efecto de la inflación Se suprime la aplicación de los coeficientes de corrección monetaria. (coeficientes de corrección monetaria). Están exentas las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de la transmisión de elementos patrimoniales por contribuyentes mayores de 65 años, siempre que el importe total obtenido por la transmisión se destine en el plazo de seis meses a constituir una renta vitalicia asegurada a su favor. La cantidad máxima que a tal efecto podrá destinarse a constituir rentas vitalicias será de 240.000 euros. En caso de reinversión parcial, únicamente se excluirá de tributación la parte proporcional de la ganancia patrimonial obtenida que corresponda a la cantidad reinvertida. Rentas irregulares En caso de cambio de residencia fiscal al extranjero por contribuyentes residentes en España durante al menos 10 de los 15 períodos impositivos anteriores al último período en que deba declararse por este impuesto, se anticipa con carácter general la tributación de las ganancias latentes en acciones o participaciones en entidades o instituciones de inversión colectiva cualificadas por su valor (4 millones de euros) o por el porcentaje de participación (25% a partir de 1 millón de euros). Se establece la posibilidad de aplazar el pago en caso de desplazamiento temporal por motivos laborales o si se produce a un país o territorio con convenio para evitar la doble imposición que contenga cláusula de intercambio de información. Si, en el plazo de los cinco ejercicios siguientes (ampliable a otros cinco en caso de desplazamiento por motivos laborales) se adquiere de nuevo la condición de contribuyente sin haber transmitido las acciones o participaciones, la deuda aplazada quedará extinguida, así como los intereses devengados. Se establece la posibilidad de solicitar la rectificación de la autoliquidación instando la devolución de las cantidades ingresadas si se adquiere de nuevo la condición de contribuyente sin haber transmitido las acciones o participaciones. Se establecen reglas especiales para el supuesto de cambio de residencia a otro estado del Espacio Económico Europeo. Las rentas con un período de generación superior a dos años o calificadas como notoriamente irregulares tienen una reducción del 40% con determinadas limitaciones. Las rentas con un período de generación superior a dos años o calificadas como notoriamente irregulares, cuando se imputen en un único período impositivo, tienen una reducción del 30% con determinadas limitaciones. 4 Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas Base liquidable general Base liquidable del ahorro Clases de renta. Integración y compensación Reducciones y deducciones Tarifas Normativa aplicable hasta 31 de diciembre de 2014 Normativa aplicable desde 1 de enero de 2015 Existen 7 tramos de renta con tipos marginales que oscilan entre el 24 y 45%, incrementados hasta una horquilla comprendida entre el 24,75% y el 52% durante los años 2012, 2013 y 2014 (Tipos aplicables a los residentes en el extranjero que tributen por el IRPF por traslado de residencia a un paraíso fiscal o miembros de oficinas diplomáticas españolas. Los tipos aplicables en cada Comunidad Autónoma dependerán de la escala aprobada por cada una de ellas). Existen 5 tramos de renta con tipos marginales que oscilan entre el 20% y el 47% para el 2015 y entre el 19% y el 45% a partir del 2016 (Tipos aplicables a los residentes en el extranjero que tributen por el IRPF por traslado de residencia a un paraíso fiscal o miembros de oficinas diplomáticas españolas. Los tipos aplicables en cada Comunidad Autónoma dependerán de la escala aprobada por cada una de ellas). Las rentas integradas en la base liquidable del ahorro tributan a un tipo marginal que oscila entre el 19% y el 21% (incrementados hasta entre el 21% y el 27% durante los años 2012, 2013 y 2014). No obstante, las ganancias y pérdidas patrimoniales con un período de generación inferior al año o aquellas que no derivan de la transmisión de elementos patrimoniales se integran en la base imponible general. Las rentas integradas en la base liquidable del ahorro tributan a un tipo marginal que oscila entre el 20 y el 24% para el 2015 y entre el 19% y el 23% a partir del 2016. Las ganancias y pérdidas patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de la transmisión de elementos patrimoniales se integran en la base imponible del ahorro con independencia de su período de generación. Serán renta del ahorro las ganancias y pérdidas patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de la transmisión de elementos adquiridos con más de un año de antelación. Serán renta del ahorro las ganancias y pérdidas patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de la transmisión de elementos con independencia de cuándo se hubieran adquirido. El saldo negativo que resulte de integrar y compensar las ganancias y pérdidas patrimoniales correspondientes a la base imponible general podrá compensarse con el saldo positivo de los rendimientos e imputaciones de renta que formen parte de la base imponible general del mismo período, con el límite del 10% de dicho saldo positivo. El saldo negativo que resulte de integrar y compensar las ganancias y pérdidas patrimoniales correspondientes a la base imponible general podrá compensarse con el saldo positivo de los rendimientos e imputaciones de renta que formen parte de la base imponible general del mismo período, con el límite del 25% de dicho saldo positivo. Las pérdidas patrimoniales incluidas en la base imponible del ahorro Las pérdidas patrimoniales incluidas en la base imponible del ahorro no son compensables con los rendimientos del capital mobiliario con el son compensables con los rendimientos del capital mobiliario. límite del 25% de dichos rendimientos netos. Para los períodos impositivos 2015, 2016 y 2017 dicho porcentaje será del 10, 15 y 20%, respectivamente. Se establece un régimen transitorio de partidas pendientes que regula la compensación de (i) las pérdidas patrimoniales integradas en la base imponible del ahorro correspondientes a los períodos 2011 y 2012 pendientes de compensar a 1 de enero de 2013, así como las correspondientes a los períodos 2013 y 2014 pendientes de compensar a 1 de enero de 2015, (ii) las pérdidas patrimoniales integradas en la base imponible general correspondientes a los períodos 2011 y 2012 pendientes de compensar a 1 de enero de 2013, así como la parte del saldo negativo de la base imponible general derivado de pérdidas patrimoniales por transmisiones de elementos patrimoniales obtenidas en los períodos 2013 y 2014 pendientes de compensación a 1 de enero de 2015, y (iii) el saldo negativo de la base imponible del ahorro correspondiente a los períodos 2011 a 2014 pendiente de compensación a 1 de enero de 2015. Las cuotas y aportaciones a partidos políticos reducen la base imponible con el límite de 600 euros. Se suprime la reducción en base imponible por cuotas y aportaciones a partidos políticos y se crea una deducción del 20% de dichas cuotas o aportaciones con un límite en la base de la deducción de 600 euros. Las aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social reducen la base imponible con el límite de la menor de las siguientes cantidades: a) el 30% de los rendimientos netos del trabajo y de las actividades económicas (50% para mayores de 50 años) y, b) 10.000 euros anuales (12.500 euros para mayores de 50 años). Dicho importe es de 2.000 euros en el caso de las aportaciones a favor del cónyuge que no obtenga rendimientos netos del trabajo ni de actividades económicas superiores a 8.000 euros. Las aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social reducen la base imponible con el límite de la menor de las siguientes cantidades: a) el 30% de los rendimientos netos del trabajo y de las actividades económicas y, b) 8.000 euros anuales. Dicho importe es de 2.500 euros en el caso de las aportaciones a favor del cónyuge que no obtenga rendimientos netos del trabajo ni actividades de económicas superiores a 8.000 euros. Se eleva el importe del mínimo personal así como el correspondiente a los ascendientes y descendientes y a los supuestos de discapacidad. Para el mínimo por descendientes se asimila la dependencia a la convivencia, salvo que se satisfagan anualidades por alimentos que supongan la aplicación de la regla para reducir la progresividad. La escala de gravamen de la base liquidable general se aplica de forma separada a las anualidades por alimentos que se satisfagan por decisión judicial y al resto de la base, con determinadas especificidades. Los contribuyentes que satisfagan anualidades por alimentos por decisión judicial solo aplicarán de forma separada la escala de gravamen si no tienen derecho al mínimo por descendiente. Los contribuyentes que trabajen fuera del hogar y tengan ascendientes o descendientes con discapacidad a su cargo, o formen parte de una familia numerosa, podrán practicar una deducción en la cuota diferencial de 1.200 euros por cada una de dichas situaciones, siendo compatible con la actual deducción por maternidad. Cumpliendo determinados requisitos, las cantidades depositadas en una cuenta de entidad de crédito para la constitución de sociedad Nueva Empresa generaban una deducción. Se suprime la deducción por cuenta ahorro-empresa. Bajo determinados supuestos, los importes satisfechos como consecuencia del arrendamiento de la vivienda habitual generaban una deducción. Se suprime la deducción por arrendamiento de la vivienda habitual para contratos posteriores a 2015. Los contribuyentes que realicen actividades económicas podrán aplicar una deducción por inversión de beneficios con carácter general del 10%, sujeto al cumplimiento de determinados requisitos, pudiendo efectuarse la inversión entre el inicio del período en que se obtiene el rendimiento y los dos años posteriores. Los contribuyentes que realicen actividades económicas podrán aplicar una deducción por inversión de beneficios con carácter general del 5%, sujeto al cumplimiento de determinados requisitos, pudiendo efectuarse la inversión en el período en que se obtengan los rendimientos o en el siguiente. Los contribuyentes con base imponible inferior a 12.000 euros que obtengan rendimientos del trabajo o de actividades económicas, pueden aplicarse determinadas deducciones. Se suprime la deducción por obtención de rendimientos del trabajo o de actividades económicas para contribuyentes con base imponible inferior a 12.000 euros. 5 Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas Imputación rentas inmobiliarias Normativa aplicable hasta 31 de diciembre de 2014 El porcentaje de imputación será, con carácter general, del 2% y del 1,1% para inmuebles cuyo valor catastral haya sido revisado con posterioridad a 1 de enero de 1994. Normativa aplicable desde 1 de enero de 2015 El porcentaje de imputación será, con carácter general, del 2% y del 1,1% para inmuebles cuyo valor catastral haya sido revisado con efectos en el propio período impositivo o en los diez períodos anteriores. Trabajadores desplazados a territorio español Regímenes especiales Transparencia fiscal internacional Cuando se cumplan las condiciones para la aplicación del régimen de transparencia fiscal internacional se integrarán en la base imponible las siguientes rentas obtenidas por entidades participadas no Cuando se cumplan las condiciones para la aplicación del régimen de residentes: a) las rentas derivadas de inmuebles no afectos a una transparencia fiscal internacional se integrarán en la base imponible actividad empresarial, b) las rentas derivadas de la participación en fondos las siguientes rentas obtenidas por entidades participadas no residentes: propios de cualquier tipo de entidad y de la cesión a terceros de capitales a) las rentas derivadas de inmuebles no afectos a una actividad empresarial, propios, c) las operaciones de capitalización y seguro que tengan como b) las rentas derivadas de la participación en fondos propios de cualquier beneficiaria a entidades jurídicas, d) las rentas derivadas de la propiedad tipo de entidad y de la cesión a terceros de capitales propios, c) las rentas industrial e intelectual, asistencia técnica, bienes muebles, derechos de derivadas de la transmisión de los bienes y derechos anteriores, d) las rentas imagen y arrendamiento o subarrendamiento de negocios y minas, e) las derivadas de actividades crediticias, financieras, aseguradoras y de rentas derivadas de la transmisión de los bienes y derechos anteriores, f) las prestación de servicios. rentas derivadas de actividades crediticias, financieras, aseguradoras y de prestación de servicios, g) las rentas derivadas de instrumentos financieros derivados. El régimen no es de aplicación en relación con participaciones en entidades residentes en la Unión Europea. El régimen no es de aplicación en relación con participaciones en entidades residentes en la UE siempre y cuando se acredite que la constitución y operativa responden a motivos económicos válidos y que realizan actividades económicas. Tampoco será de aplicación a las instituciones de inversión colectiva constituidas y domiciliadas en la UE. Cuando la entidad no residente no disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales, los contribuyentes deberán integrar en su base imponible la totalidad de la renta positiva obtenida por dicha entidad no residente en territorio español, salvo que se acredite que las referidas operaciones se realizan con medios materiales y personales existentes en una entidad no residente del mismo grupo mercantil o que su constitución y operativa responden a motivos económicos válidos. No obstante, no se integrarán los dividendos, participaciones en beneficios o rentas derivadas de la transmisión de participaciones cuando la participación supere el 5% y el período de tenencia mínimo de 1 año y las participaciones se posean con la finalidad de dirigir y gestionar la participación, siempre que se disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales y que la participada no tenga como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario. En el supuesto de entidades que formen grupo según el art. 42 del C.co., con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas consolidadas, los requisitos del porcentaje de participación y la existencia de dirección y gestión se determinarán teniendo en cuenta todas las entidades del grupo. El régimen fiscal especial aplicable a trabajadores desplazados a territorio español es susceptible de aplicación independientemente de las retribuciones del mismo, suprimiéndose la limitación de 600.000 euros anuales. La deuda tributaria se determinará de acuerdo con las normas del IRNR, con algunas especialidades. En el caso de rentas del trabajo se aplica un tipo de gravamen del 24% hasta 600.000 euros y un 45% (47% en 2015) para los importes que excedan de dicha cifra. A los dividendos, intereses y ganancias patrimoniales se aplicará una No resulta de aplicación el régimen fiscal especial aplicable a trabajadores tarifa que oscila entre el 19% y el 23% (para rendimientos superiores a 50.000 euros). desplazados a territorio español, entre otros supuestos, cuando las El desplazamiento a territorio español puede producirse como consecuencia retribuciones derivadas del contrato de trabajo superan la cuantía de de un contrato de trabajo, con excepción de la relación laboral 600.000 euros anuales. especial de los deportistas, o como consecuencia de la adquisición de la La cuota íntegra se determina con arreglo a las normas del Impuesto condición de administrador de una entidad en cuyo capital no se sobre la Renta de No Residentes. participe o la participación sea inferior al 25%. Se suprimen los requisitos de que los trabajos se realicen efectivamente en España, para una empresa residente en España y que los rendimientos del trabajo derivados de esta relación no estén exentos de tributación por el IRNR. Se establece un régimen transitorio para contribuyentes desplazados a territorio español antes de 1 de enero de 2015, que podrán optar por aplicar el régimen especial de acurdo con la norma vigente a 31 de diciembre de 2014. 6 Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas Normativa aplicable hasta 31 de diciembre de 2014 Normativa aplicable desde 1 de enero de 2015 Para los rendimientos del trabajo derivados de relaciones laborales Para los rendimientos del trabajo derivados de relaciones laborales o estatutarias y de pensiones y haberes pasivos se establece una o estatutarias y de pensiones y haberes pasivos reglamentariamente escala de retenciones, de 6 tramos con tipo mínimo del 19% (20% para se establece el importe de las retenciones. 2015) y tipo máximo de 45% (47% en 2015). Las retribuciones a administradores estarán sujetas al tipo de retención del 35% (42% en 2012, 2013 y 2014). Pagos a cuenta El tipo de retención para 2014 se establecía en el 21%, para los siguientes rendimientos: - Rendimientos del trabajo derivados de impartir cursos, conferencias, coloquios, seminarios y similares - Rendimientos del trabajo derivados de la elaboración de obras literarias, artísticas o científicas, si se cede el derecho a su explotación. - Rendimientos de las actividades profesionales establecidos reglamentariamente a los que no aplique el porcentaje del 9% ni el 15% (a partir del 5 de julio de 2014). Las retribuciones a administradores estarán sujetas al tipo de retención del 35% (37% en 2015). Cuando dichas retribuciones procedan de entidades con importe neto de la cifra de negocios inferior a 100.000 euros, el porcentaje de retención será del 19% ( 20% en 2015). El tipo de retención será del 18% (19% para 2015) para los siguientes rendimientos: - Rendimientos del trabajo derivados de impartir cursos, conferencias, coloquios, seminarios y similares - Rendimientos del trabajo derivados de la elaboración de obras literarias, artísticas o científicas, si se cede el derecho a su explotación. - Rendimientos de las actividades profesionales establecidos reglamentariamente a los que no aplique el porcentaje del 9% ni el 15% (rendimientos íntegros del ejercicio anterior inferiores a 15.000 euros y representen más del 75% de la suma de los rendimientos íntegros del trabajo y actividades económicas en dicho ejercicio). El tipo de retención para 2014 se establecía en el 21% para los siguientes rendimientos: - Rendimientos del capital mobiliario. - Ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión o reembolso de acciones y participaciones en instituciones de inversión colectiva. - Ganancias patrimoniales derivadas de los aprovechamientos forestales de montes vecinales que se establezcan reglamentariamente. - Premios por participación en juegos, concursos, rifas o combinaciones aleatorias. - Rendimientos procedentes del arrendamiento o subarrendamiento de bienes inmuebles urbanos, con independencia de su calificación. - Rendimientos procedentes de la propiedad intelectual, industrial, de la prestación de asistencia técnica, del arrendamiento y subarrendamiento de bienes muebles, negocios o minas. - Cantidad a imputar por la cesión de derechos de imagen por contribuyentes que mantengan una relación laboral con una persona o entidad, si han cedido a ésta o a vinculada el derecho a la explotación o el consentimiento o autorización para la utilización de su imagen. El tipo de retención será del 19% (20% en 2015) para los siguientes rendimientos: - Rendimientos del capital mobiliario. - Ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión o reembolso de acciones y participaciones en instituciones de inversión colectiva. - Ganancias patrimoniales derivadas de los aprovechamientos forestales de montes vecinales que se establezcan reglamentariamente. - Ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de derechos de suscripción (a partir de 1 de enero de 2017). - Premios por participación en juegos, concursos, rifas o combinaciones aleatorias. - Rendimientos procedentes del arrendamiento o subarrendamiento de bienes inmuebles urbanos, con independencia de su calificación. - Rendimientos procedentes de la propiedad intelectual, industrial, de la prestación de asistencia técnica, del arrendamiento y subarrendamiento de bienes muebles, negocios o minas. - Cantidad a imputar por la cesión de derechos de imagen por contribuyentes que mantengan una relación laboral con una persona o entidad, si han cedido a ésta o a vinculada el derecho a la explotación o el consentimiento o autorización para la utilización de su imagen. El tipo de retención cuando se satisfacen rendimientos del trabajo a trabajadores desplazados a territorio español que tributan en régimen especial es del 24,75%. El tipo de retención sobre rendimientos del trabajo satisfechos a trabajadores desplazados a territorio español que tributen en régimen especial será del 24%. Cuando las retribuciones satisfechas por un mismo pagador de rendimientos del trabajo durante el año natural exceden de 600.000 euro, el porcentaje de retención aplicable al exceso será del 45% (47% en 2015). En las transmisiones de derechos de suscripción están obligados a retener la entidad depositaria y en su defecto el intermediario financiero o fedatario que haya intervenido en la transmisión, con efectos desde 1 de enero de 2017. 7 Impuesto sobre la Renta de No Residentes Tipos de gravamen Normativa aplicable hasta 31 de diciembre de 2014 Normativa aplicable desde 1 de enero de 2015 El tipo de gravamen general para las rentas obtenidas en España por no residentes sin establecimiento permanente es del 24,75%. El tipo de gravamen general para las rentas obtenidas en España por no residentes sin establecimiento permanente es del 24%. Para los residentes en otros Estados miembros de la Unión Europea o en otros Estados miembros del Espacio Económico Europeo con los que exista un efectivo intercambio de información tributaria, el tipo será del 20% en 2015 y del 19% a partir de 2016. El tipo de gravamen aplicable a intereses, dividendos y ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales obtenidos por no residentes sin establecimiento permanente es del 21%. El tipo de gravamen aplicable a intereses, dividendos y ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales obtenidos por no residentes sin establecimiento permanente es del 20% en 2015 y del 19% a partir de 2016. El tipo del gravamen complementario, exigible, con excepciones, cuando las rentas obtenidas a través de un establecimiento permanente en España de entidades no residentes se transfieran al extranjero es del 21%. El tipo del gravamen complementario, exigible, con excepciones, cuando las rentas obtenidas a través de un establecimiento permanente en España de entidades no residentes se transfieran al extranjero es del 20% en 2015 y del 19% a partir de 2016. El tipo de gravamen aplicable a las rentas obtenidas por no residentes a través de un establecimiento permanente en España es, con carácter general, del 30%. El tipo de gravamen aplicable a las rentas obtenidas por no residentes a través de un establecimiento permanente en España es, con carácter general, del 28% en 2015 y del 25% a partir de 2016. Los dividendos percibidos por no residentes sin establecimiento permanente están sujetos y no exentos en su totalidad. Para la determinación de su base imponible, los contribuyentes sin establecimiento permanente residentes en otros Estados miembros de la UE se podrán deducir los gastos previstos en la normativa del IRPF, sin que la norma distinga entre aquellos contribuyentes que son personas físicas y los que son personas jurídicas. Para la determinación de la base imponible se distingue, para los contribuyentes sin establecimiento permanente residentes en otros Estados miembros, entre personas físicas y jurídicas, estableciendo, para cada uno de estos supuestos, los gastos deducibles, por remisión a las normativas del IRPF y del IS respectivamente. Solo los contribuyentes que sean residentes en territorio español en el ejercicio en que se transmita su vivienda habitual pueden beneficiarse de la exención por reinversión en otra vivienda. Los contribuyentes residentes en otro Estado miembro de la UE o en un Estado miembro del Espacio Económico Europeo con el que exista un efectivo intercambio de información tributaria también podrán beneficiarse de la exención por reinversión en vivienda habitual por la transmisión de la que hubiera sido su vivienda habitual en España. Exenciones Los dividendos percibidos por personas físicas residentes en otro Estado miembro de la UE o en países con los que exista un efectivo intercambio de información tributaria sin mediación de establecimiento permanente están exentos del IRNR hasta 1.500 euros. Si se cumplen determinadas condiciones, los dividendos distribuidos por una filial a su matriz residente en otro Estado miembro de la UE o Si se cumplen determinadas condiciones, los dividendos distribuidos por establecimiento permanente de ésta situado en otro Estado miembro de la UE una filial a su matriz residente en otro Estado miembro de la UE o están exentos del IRNR. A estos efectos se considera sociedad matriz aquella establecimiento permanente de ésta situado en otro Estado miembro de la UE entidad que posea en el capital de otra sociedad una participación directa o están exentos del IRNR. A estos efectos se considera sociedad matriz aquella indirecta de, al menos, el 5 por ciento, o bien que el valor de adquisición de la entidad que posea en el capital de otra sociedad una participación directa o participación sea superior a 20 millones de euros. Además será necesario un indirecta de, al menos, el 5 por ciento, con un período de tenencia mínimo de período de tenencia mínimo de un año que podrá cumplirse a posteriori. Para un año que podrá cumplirse a posteriori. el cómputo de este plazo se tendrá en cuenta el tiempo que la participación haya sido poseída ininterrumpidamente por otras entidades del mismo grupo mercantil. Regímenes especiales Base imponible El tipo de gravamen aplicable a las entidades en régimen de atribución de El tipo de gravamen aplicable a las entidades en régimen de atribución rentas constituidas en el extranjero que realicen una actividad económica de rentas constituidas en el extranjero que realicen una actividad en España es del 30%. económica en España es del 25%. Las personas físicas residentes en otros Estados miembros de la UE podrán optar por tributar como contribuyentes del IRPF cuando durante el ejercicio hayan obtenido en España por rendimientos del trabajo y de las actividades económicas, como mínimo, el 75% de la totalidad de su renta, siempre que la misma haya tributado efectivamente durante el período por el IRNR. También podrán ejercitar esta opción cuando la renta obtenida durante el ejercicio en España haya sido inferior al 90% del mínimo personal y familiar que le hubiese correspondido de haber sido residente en España y siempre que la renta haya tributado efectivamente durante el período por el IRNR. Se amplía la opción por tributar como contribuyente del IRPF a los residentes en otros Estados del Espacio Económico Europeo con los que exista un efectivo intercambio de información tributaria. Las personas físicas residentes en otros Estados miembros de la UE podrán optar por tributar como contribuyentes del IRPF cuando durante el ejercicio hayan obtenido en España por rendimientos del trabajo y de las actividades económicas, como mínimo, el 75% de la totalidad de su renta, siempre que la misma haya tributado efectivamente durante el período por el IRNR. 8 Impuesto sobre la Renta de No Residentes Normativa aplicable hasta 31 de diciembre de 2014 Normativa aplicable desde 1 de enero de 2015 Normas antiabuso La exención aplicable a los cánones satisfechos a empresas asociadas residentes en otros Estados miembros se condiciona a que quien reciba tales pagos lo haga en su propio beneficio y no como intermediaria o Los cánones satisfechos por una sociedad residente en España a una agente autorizado, con reglas especiales para los establecimientos sociedad asociada residente en otro Estado miembro están exentos si permanentes. Si la mayoría de derechos de voto de la sociedad perceptora se se cumplen determinados requisitos. posee, directa o indirectamente, por personas físicas o jurídicas que no residan en la UE, la exención se condiciona a que la constitución y operativa responda a motivos económicos válidos y razones empresariales sustantivas distintas de la gestión de valores o activos. Las ganancias patrimoniales derivadas de bienes muebles obtenidas sin mediación de establecimiento permanente por residentes en otro Estado miembro de la UE o por establecimientos permanentes de dichos residentes situados en otro Estado miembro de la UE están exentos, salvo ganancias patrimoniales por transmisión de acciones en los siguientes casos: 1) el activo de la entidad consista principalmente, directa o indirectamente, en bienes inmuebles situados en territorio español, y 2) en caso de contribuyentes personas físicas que, en algún momento durante el período de 12 meses precedente a la transmisión, hubiera participado, directa o indirectamente en al menos el 25%. La exención relativa a las ganancias derivadas de la transmisión de acciones obtenidas por residentes en otros Estados miembros tampoco será de aplicación cuando la transmisión efectuada por la entidad no residente no cumpla los requisitos previstos en el artículo 21 de la LIS para la aplicación de la exención (en general, participación de al menos el 5% o valor de adquisición superior a 20 millones de euros y plazo de mantenimiento de un año). Se equipara el trato de las ganancias patrimoniales entre residentes en España y otros Estados de la UE. EP. Atribución de beneficios La exención relativa a la distribución de beneficios por sociedades filiales residentes a sus matrices residentes en otros Estados miembros no será de aplicación cuando la mayoría de derechos de voto de la sociedad Los dividendos satisfechos por una sociedad residente en España a su matriz se posea, directa o indirectamente, por personas físicas o matriz residente en otro Estado miembro están exentos si se cumplen jurídicas que no residan en la UE o en Estados integrantes del determinados requisitos. Espacio Económico Europeo con los que exista un efectivo intercambio de información, salvo que la constitución y operativa de aquella responda a motivos económicos válidos y razones empresariales sustantivas distintas de la gestión de valores o activos. Se regulan los gastos estimados y rendimientos imputados por operaciones internas de un establecimiento permanente en aquellos casos en los que sea de aplicación un Convenio para evitar la doble imposición que permita deducir los gastos estimados por operaciones internas realizadas con su casa central o con alguno de sus establecimientos permanentes situados fuera de territorio español. 9 Otras disposiciones Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones Ley de Medidas para la prevención del fraude fiscal Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones Normativa aplicable hasta 31 de diciembre de 2014 Normativa aplicable desde 1 de enero de 2015 El total de las aportaciones y contribuciones empresariales anuales El total de las aportaciones y contribuciones empresariales anuales máximas a los planes de pensiones regulados en la Ley no podrá exceder máximas a los planes de pensiones regulados en la Ley no podrá exceder de 10.000 euros. No obstante, en el caso de partícipes mayores de 50 años de 8.000 euros. la cuantía anterior será de 12.500 euros. Los partícipes sólo podrán hacer efectivos sus derechos consolidados en los supuestos de desempleo de larga duración o de enfermedad grave. Dejarán de tener la consideración de paraíso fiscal aquellos países o territorios que firmen con España un convenio para evitar la doble imposición internacional con cláusula de intercambio de información o un acuerdo de intercambio de información en materia tributaria en el que expresamente se establezca que dejan de tener dicha consideración, desde el momento en que estos convenios o acuerdos se apliquen. Los partícipes solo podrán hacer efectivos sus derechos consolidados en los supuestos de desempleo de larga duración o de enfermedad grave. Asimismo, los partícipes de los planes de pensiones del sistema individual y asociado podrán disponer anticipadamente del importe de sus derechos consolidados correspondientes a aportaciones realizadas con al menos diez años de antigüedad. A estos efectos, los derechos derivados de aportaciones efectuadas hasta el 31 de diciembre de 2015, con los rendimientos correspondientes a las mismas, serán disponibles a partir del 1 de enero de 2025. Las entidades dispondrán de un plazo hasta el 31 de diciembre de 2015 para adaptar sus procedimientos de movilización de derechos consolidados o económicos a efectos de la inclusión de la información relativa a la cuantía de aportaciones y fechas en que se hicieron efectivas. En relación con las aportaciones anteriores a 1 de enero de 2016 será suficiente informar de la cuantía de los derechos consolidados o económicos objeto de traspaso correspondientes a las mismas. Los criterios a considerar para que un determinado país o jurisdicción tenga la consideración de paraíso fiscal incluyen tanto la existencia de un intercambio de información efectivo como los resultados de las evaluaciones inter pares realizados por el Foro Global de Transparencia e Intercambio de Información. La lista de paraísos se regulará reglamentariamente y se prevé de manera expresa la posibilidad de su actualización. La liquidación del ISD en los siguientes supuestos se ajustará a las siguientes reglas: - En las sucesiones, si el causante hubiera sido residente en otro Estado miembro de la Unión Europea (UE) o del Espacio Económico Europeo (EEE), los contribuyentes tendrán derecho a aplicar la normativa de la Comunidad Autónoma (CA) donde se encuentre el mayor valor de los bienes y derechos del caudal relicto situados en España. Si no hubiera ningún bien situado en España, se aplicará a cada sujeto pasivo la normativa de la CA en que resida. La Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, de 3 de - En las sucesiones, si el causante hubiera sido residente en una CA, los septiembre de 2014, ha determinado que España ha incumplido el contribuyentes residentes en otro Estado miembro de la UE o del ordenamiento comunitario al permitir que se establezcan diferencias en el EEE, tendrán derecho a aplicar la normativa de dicha CA. trato fiscal de las donaciones y las sucesiones entre los causahabientes y los - En las donaciones de bienes inmuebles situados en España, los donatarios residentes y no residentes en España, entre los causantes contribuyentes residentes en otro Estado miembro de la UE o del residentes y no residentes en España y entre las donaciones y disposiciones EEE, tendrán derecho a aplicar la normativa de la CA donde radiquen los similares de bienes inmuebles situados en territorio español y fuera de éste. bienes inmuebles. - En las donaciones de bienes inmuebles situados en otro Estado miembro de la UE o del EEE, los contribuyentes residentes en España tendrán derecho a aplicar la normativa de la CA en que residan. - En las donaciones de bienes muebles situados en España, los contribuyentes residentes en otro Estado miembro de la UE o del EEE, tendrán derecho a aplicar la normativa de la CA donde hayan estado situados los bienes muebles un mayor número de días del período de los cinco años inmediatos anteriores, contados de fecha a fecha, que finalice el día anterior al de devengo del impuesto. Ley del Impuesto sobre el Patrimonio Los contribuyentes que deban cumplimentar sus obligaciones por este impuesto a la Administración del Estado, vendrán obligados a presentar una autoliquidación, determinando el importe de la deuda y acompañando el documento o declaración que contenga o en el que conste el hecho imponible. Al tiempo de presentar la autoliquidación se ingresará la deuda en el lugar, forma y plazos que se determinen reglamentariamente. Los contribuyentes no residentes, que sean residentes en otro Estado miembro de la UE o del EEE, tendrán derecho a aplicar la normativa de la CA donde radique el mayor valor de los bienes y derechos de que sean titulares y por los que se exija el impuesto, porque estén situados, puedan ejercitarse o hayan de cumplirse en territorio español. 10