hacia un sistema tributario permanente para argentina

Centro de Implementación de Políticas Públicas para la Equidad y el Crecimiento
HACIA UN SISTEMA TRIBUTARIO
PERMANENTE PARA ARGENTINA
INFORME FINAL
Área de Política Fiscal
4 DE OCTUBRE DE 2002
Av. Callao 25, 1°B • C1022AAA Buenos Aires, Argentina
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Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
INTRODUCCIÓN ..................................................................................................................4
CAPÍTULO 1 - Características deseables de un sistema tributario.................................6
Consideraciones de eficiencia........................................................................................6
Consideraciones de equidad..........................................................................................8
Eficacia en la recaudación ............................................................................................10
Estabilidad del sistema impositivo..............................................................................10
Referencias.....................................................................................................................11
CAPÍTULO 2 - Recaudación tributaria: caída y cambios en la estructura ...................12
Estructura impositiva actual: características generales..............................................15
Las reformas recientes..................................................................................................15
En síntesis ......................................................................................................................16
CAPÍTULO 3 – Impacto de la crisis sobre la recaudación tributaria............................17
CAPÍTULO 4 - Comparación internacional....................................................................21
Carga tributaria.............................................................................................................21
Estructura tributaria .....................................................................................................23
Tasas impositivas..........................................................................................................24
Evasión ..........................................................................................................................26
En síntesis ......................................................................................................................27
Referencias.....................................................................................................................27
CAPÍTULO 5 - Impuesto al Valor Agregado - Impuesto a las Ventas Finales ............28
Propuesta.......................................................................................................................29
Justificación...................................................................................................................30
Impuesto a las Ventas Finales......................................................................................37
En síntesis ......................................................................................................................38
Referencias.....................................................................................................................38
CAPÍTULO 6 - Impuesto a las ganancias........................................................................39
Principales características.............................................................................................39
Contexto histórico .........................................................................................................40
Problemas del actual sistema de impuesto a las ganancias.......................................44
Propuesta concreta........................................................................................................47
En síntesis ......................................................................................................................53
Referencias.....................................................................................................................54
1
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
CAPÍTULO 7 - Impuesto a los combustibles..................................................................55
El ITC: su evolución, importancia actual y distribución de los fondos ....................55
Propuesta.......................................................................................................................57
Fundamentos para provincializar el ITC ....................................................................58
En síntesis ......................................................................................................................59
Referencias.....................................................................................................................59
CAPÍTULO 8 - Impuesto sobre los Créditos y Débitos en Cuentas Bancarias (ICDB) 60
Definición e importancia..............................................................................................60
Experiencia en América Latina ....................................................................................61
Propuesta.......................................................................................................................62
Justificación...................................................................................................................62
Síntesis...........................................................................................................................67
Referencias.....................................................................................................................68
CAPÍTULO 9 - Retenciones..............................................................................................69
Contexto histórico .........................................................................................................69
Las retenciones en la actualidad..................................................................................71
Evidencia internacional................................................................................................72
Propuesta concreta........................................................................................................74
Justificación de la propuesta........................................................................................74
En síntesis ......................................................................................................................75
Referencias.....................................................................................................................76
CAPÍTULO 10 – Impuesto a los ingresos brutos............................................................77
Su importancia en la recaudación................................................................................77
Sus principales problemas............................................................................................77
Propuesta.......................................................................................................................78
En Síntesis......................................................................................................................78
Referencias.....................................................................................................................78
CAPÍTULO 11 - Impuesto de Sellos................................................................................79
Definición, importancia y principales distorsiones....................................................79
Propuesta.......................................................................................................................79
En síntesis ......................................................................................................................79
Referencias.....................................................................................................................79
CAPÍTULO 12 - Impuesto a las transferencias en vida e impuesto a la herencia........80
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Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
CONCLUSIONES.................................................................................................................81
Eliminar los impuestos más distorsivos......................................................................81
Modificar aquéllos impuestos que serán centrales en el sistema tributario.............81
Crear impuestos para reforzar la recaudación, especialmente a nivel provincial...82
Otras reformas necesarias para que esta propuesta maximice su efecto..................82
En síntesis ......................................................................................................................83
ANEXO A: supuestas desventajas del IVF en relación con el IVA...............................84
ANEXO B - Modificaciones a los tramos y alícuotas del impuesto a las ganancias a lo
largo de los 90 .............................................................................................................................89
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Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
INTRODUCCIÓN
Tres de las observaciones más habituales respecto al sistema impositivo argentino son
su complejidad, su inestabilidad y su alto grado de evasión. Evidentemente, estos tres rasgos
se alimentan mutuamente. La inestabilidad y la complejidad tributarias no estimulan el
cumplimiento. Se ha intentado combatir la alta evasión con sucesivos remiendos que, aunque
individualmente puedan parecer justificados, acaban por conformar un sistema
extremadamente complicado, agravando así el problema que pretenden solucionar. La crisis
fiscal en el contexto de la depresión que ha vivido la Argentina últimamente, especialmente a
partir de 2001, ha acelerado esta dinámica perversa. Además, ha forzado a las autoridades
económicas a revertir lo que parecía una marcha natural hacia un sistema basado en dos
impuestos de base amplia, uno al consumo (IVA) y otro a los ingresos (Ganancias). Cada vez
es mayor la dependencia respecto a dos tributos en extremo ineficientes desde el punto de
vista económico, el Impuesto sobre los Créditos y Débitos en Cuentas Bancarias y las
Retenciones a las exportaciones.
Una reforma tributaria ideal consistiría en eliminar esas cuatro características
perniciosas de nuestro sistema impositivo: complejidad, alta evasión, ineficiencia económica e
inestabilidad. El logro de una mejor distribución del ingreso es también un objetivo deseable
de la política impositiva. Sin embargo, en el actual contexto argentino la desigualdad
depende mucho más de la existencia de tasas altas de desempleo, de la vigencia de un tipo de
cambio real excesivamente alto (y por lo tanto salarios innecesariamente bajos), de la pobre
productividad del gasto público y de la evasión impositiva.
El objetivo de este trabajo es justamente diseñar una reforma “definitiva” para la
Argentina. Su implementación lograría reducir la inestabilidad tributaria, la complejidad del
sistema tributario, su alto grado de evasión y mejorar aspectos relacionados con la equidad.
Esta propuesta de reforma es la culminación de un proceso de investigación que
comenzó con un diagnóstico exhaustivo del sistema tributario argentino y en donde se
resumían las principales propuestas de reforma tributaria discutidas en los últimos años por
los referentes más importantes en la Argentina sobre esta materia. En segundo lugar se
realizó una comparación internacional de la estructura tributaria argentina y se estudiaron
reformas tributarias realizadas en otros países cuyas experiencias pueden ser aplicadas en la
Argentina. Este tercer informe es complementario con los dos informes que lo preceden y está
en línea con otro estudio realizado previamente que avanza en la construcción de una
"Propuesta para un federalismo fiscalmente responsable".
El presente estudio comienza describiendo cuáles deben ser las características deseables
de un sistema tributario (Capítulo 1). Contrastando con esas características deseables, aparece
el diagnóstico del sistema tributario argentino entre 1997 y 2002 (Capítulo 2), seguido de una
actualización que analiza los efectos sobre el sistema tributario de la devaluación, recesión y
cambio en las reglas de juego producidas entre fines de 2001 y comienzos de 2002 (Capítulo
3). Las falencias del sistema tributario argentino pueden ser vistas desde una perspectiva
muy enriquecedora al realizarse una detallada comparación internacional (Capítulo 4).
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Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
Los Capítulos 5 a 12 analizan cada uno de los impuestos más importantes en la
estructura tributaria argentina. Allí se detalla su importancia en la recaudación, sus
antecedentes históricos y, en algunos casos, se los contrasta con las prácticas internacionales.
Se determinan sus mayores falencias para poder realizar una propuesta concreta que mejore
el sistema tributario, guiándose por los objetivos deseables de una estructura tributaria.
Finalmente en las conclusiones se resume la propuesta de reforma para permitir
encauzar los esfuerzos "Hacia un sistema tributario permanente para Argentina".
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Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
CAPÍTULO 1 - C ARACTERÍSTICAS DESEABLES DE UN SISTEMA TRIBUTARIO
El gasto público se financia primordialmente mediante los impuestos. Los impuestos
afectan múltiples aspectos de la actividad económica, y por lo tanto, debe considerarse
detenidamente su diseño. Tres características son de especial relevancia:
v En tanto que los impuestos afectan los incentivos, pueden alterar el
comportamiento de los consumidores, productores o trabajadores, de tal forma
que se reduce la eficiencia económica. Un sistema tributario ideal debería
minimizar en la medida de lo posible los efectos negativos sobre la eficiencia
económica.
v El impacto diferencial de los impuestos en los distintos sectores de la población
se relaciona con la problemática de la equidad o justicia. Dentro de la equidad
existe un triple desafío. Primero, la búsqueda de la equidad horizontal, es decir,
igual tratamiento a sujetos u objetos imponibles parecidos. Segundo, el
cumplimiento de objetivos de equidad vertical, que implica que aquéllos que
tienen una
mayor capacidad contributiva efectivamente paguen
proporcionalmente más. Y finalmente, la interacción entre la búsqueda de
mayor equidad y sus consecuencias sobre la eficiencia económica.
v Un sistema tributario ideal debería tener una gran eficacia recaudatoria, que
incluye la capacidad para hacer cumplir las reglas fiscales y bajos costos de
hacerlas cumplir. Esta es una consideración importante en la medida que es
afectada por y tiene influencia en la eficiencia y la equidad del sistema
impositivo.
Consideraciones de eficiencia
Al analizar el impacto de los impuestos sobre la eficiencia económica se pueden
distinguir aquellos aspectos relacionados con las distorsiones en una economía que se
mantiene en estado estacionario y los que afectan a la tasa de crecimiento de la misma. En el
primer caso, los impuestos pueden causar una pérdida de bienestar (también llamada costo
de eficiencia) porque se reduce el nivel de bienestar de la comunidad con relación al que
hubiera existido en su ausencia. En otras palabras, la economía reduce sus posibilidades de
consumo por la presencia de los tributos. En el segundo, los impuestos reducen la tasa de
crecimiento de la economía, teniendo un efecto negativo en la dinámica de la economía,
también con un costo sobre el bienestar de los individuos.
Si la única preocupación fuera la eficiencia, el sistema impositivo tendría que diseñarse
de tal modo de no modificar la actividad económica. Los impuestos tendrían que ser de suma
fija, o relacionarse a bases impositivas que no puedan ser afectadas por los contribuyentes,
como ser recursos naturales y tierras no explotadas. Mientras que un sistema impositivo de
este tipo evita distorsiones en el comportamiento económico, es muy difícil que genere los
recursos suficiente para el gasto social sin provocar serios problemas de equidad. Una guía
más útil es que el sistema impositivo debe ser lo más neutral posible, esto es, minimizar la
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Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
discriminación a favor o en contra de opciones económicas particulares. Como norma
general, las mejoras en la eficiencia se pueden alcanzar :
-
ampliando la base impositiva mediante la eliminación de exenciones y
regímenes especiales
-
achatando la estructura de las tasas
-
integrando distintas estructuras impositivas para evitar oportunidades de
arbitraje
Sin embargo la neutralidad no tiene por qué ser una consideración determinante. Otros
factores que pueden ser tomados en cuenta para minimizar las distorsiones son:
-
Los gobiernos pueden encontrar espacio para elevar los ingresos de los sistemas
impositivos gravando algunos bienes más que otros. Puede ser más eficiente
gravar más aquéllos bienes que poseen menor elasticidad precio.
-
Puede ser deseable utilizar el sistema impositivo para mejorar el bienestar
corrigiendo fallas de mercado. Esto puede incluir imposiciones sobre “males”
como el alcohol, tabaco o sustancias contaminantes. Mientras que la demanda
por esos bienes sea inelástica, puede haber aumentos en los ingresos
impositivos que permitan bajar otros impuestos distorsivos.
-
Permitir que las tasas difieran entre regiones posibilita que la provisión de
bienes y servicios públicos locales esté relacionada con las preferencias y
necesidades particulares de los distritos.
-
El costo de cumplir con el código impositivo debe mantenerse bajo y se debe
requerir a las reglas fiscales ser claras y evitar complejidad innecesaria.
Cuando se analiza los distintos tipos de impuestos, existen consideraciones
relacionadas a la eficiencia para cada uno de ellos. A continuación destacaremos las más
relevantes:
Impuestos al consumo
Los impuestos generalizados al consumo (como el IVA) conllevan un costo de eficiencia
porque imponen un costo mayor al consumo de los bienes que las personas compran en el
mercado, sesgando a favor del ocio y cualquier otra actividad que no sea adquirida en el
mercado.
Otro factor a tener en cuenta es que ceteris paribus, un impuesto que recae sobre los
factores productivos es menos eficiente que aquellos que gravan al producto final. Esto se
explica porque el impuesto al factor, además de introducir las distorsiones en el mercado del
producto, también alienta a las empresas a modificar su forma de producir de modo tal de
reducir al mínimo el uso del factor penalizado por el impuesto. Es por esto que impuestos
como el IVA contemplan la devolución de los impuestos que gravan los insumos.
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Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
Impuestos al ingreso y al trabajo
Los impuestos al ingreso son los que alcanzan las ganancias de las sociedades y de las
personas. El primero impone un tributo sobre los ingresos del factor capital mientras que el
segundo impone no sólo a los de capital sino también a los del trabajo.
Ambos impuestos influyen sobre las decisiones de ahorro e inversión. Esto ocurre
porque al gravar las ganancias de inversión, se reduce lo que finalmente percibe quien aporta
el capital, por lo que disminuye la rentabilidad de los proyectos. Consecuentemente, muchos
proyectos que tendrían una rentabilidad aceptable no se efectúan debido a la incidencia del
impuesto.
Existen otros impuestos al ingreso que son aquéllos que afectan al trabajo. Estos, al
reducir el retorno del trabajo, generan incentivos a buscar mecanismos alternativos de
generar ingresos no gravados o incluso estimulan el ocio (aunque este comentario
probablemente sea irrelevante en la actual situación de la Argentina, con altas tasas de
desempleo, lo cual aumenta la rentabilidad del trabajo).
Consideraciones de equidad
El concepto de equidad es subjetivo, pero las percepciones acerca de ella son
importantes. Puede ser considerada a dos niveles.
Equidad horizontal: requiere que la gente en igual posición económica pague el mismo
porcentaje de impuesto.
Equidad vertical: requiere que la gente con mayor ingreso pague una proporción mayor
de su ingreso para conseguir objetivos redistributivos.
Idealmente, los sistemas tributarios intentan respetar tanto el criterio de equidad
horizontal como el de equidad vertical. Para analizar el impacto de los impuestos sobre la
equidad –tanto vertical como horizontal- es necesario estimar, primero, sobre quién recaen
(incidencia). No siempre los responsables legales de pagar los tributos son quienes los
soportan. Esto ocurre porque debido a determinadas características de los distintos mercados,
algunos agentes pueden "trasladar" los impuestos que deben abonar parcial o totalmente a
otros agentes económicos.
Equidad horizontal
La equidad horizontal tiene muchas interpretaciones, ya que el concepto de “posiciones
económicas similares”, puede ser ambiguo. Por ejemplo, algunos sistemas impositivos
consideran el número de hijos y el estado civil como relevante para diferenciar las tasas
impositivas, siendo éste uno de tantos criterios de selección posible. De cualquier modo,
algunos aspectos del sistema impositivo se pueden identificar claramente como no
equitativos: favorecer a ciertas ocupaciones o establecer más presión sobre distintas
actividades termina convirtiéndose en cargas impositivas ampliamente diferentes en
personas con ingresos y características similares.
Una mayor neutralidad en los sistemas impositivos es generalmente consistente con la
equidad horizontal. Por lo tanto, en la mayoría de los casos no habría conflicto entre
eficiencia y justicia horizontal. Por ejemplo, el imponer la misma tasa a todos los tipos de
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Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
ahorro o ingreso limita las distorsiones económicas y es consistente con la equidad
horizontal. Del mismo modo, el moverse hacia una mayor uniformidad en el tratamiento
impositivo de distintas formas de financiamiento empresarial y distintos tipos de proyectos
de inversión aparecería como equitativo horizontalmente. Sin embargo existen casos en que
los objetivos de equidad horizontal y eficiencia económica se pueden presentar como
incompatibles. La gran cantidad de deducciones impositivas disponibles en la mayoría de los
países, por ejemplo el estado civil o la cantidad de hijos para el pago de impuesto a las
ganancias, en tanto que disminuyen la neutralidad en el trato a los individuos, pueden ser
vistas como promotoras de la equidad horizontal, al tomar en cuenta las particularidades
financieras de cada hogar. Pero también pueden influir las decisiones de los individuos,
afectando la eficiencia. Peor aún, las deducciones pueden ser percibidas como una fuente de
inequidad horizontal ya que producen diferencias en el pago de impuestos de los hogares
debido a decisiones deliberadas para minimizar el pago de impuestos.
Equidad vertical
Para evaluar el grado de equidad vertical se deben tener en cuenta diversos problemas
de definición: cuál es la definición correcta de ingreso que debe ser considerada, o si el sujeto
imponible es el individuo o la familia. Muchas veces, debido a las exenciones y deducciones
las estructuras impositivas que parecen ser progresivas, en la práctica no lo son. Además, el
grado de equidad vertical buscado es una decisión absolutamente subjetiva, determinada por
la interactuación de las preferencias e influencias de distintos sectores de la sociedad. No
existe una recomendación única y terminante acerca de cuál es el grado deseable de equidad
vertical en el sistema tributario.
Los gobiernos se enfrentan muchas veces a disyuntivas entre equidad vertical y
eficiencia económica en las decisiones de política fiscal. Existen muchos ejemplos de conflicto
entre equidad vertical y eficiencia inherentes a las imposiciones sobre las actividades
generadoras de ganancias. Por ejemplo, la elección de estructuras tributarias progresivas
reduce la desigualdad vertical pero incrementa la ineficiencia en la medida que reduce los
incentivos a utilizar recursos de trabajo y capital a la vez que puede conducir al aumento de
la evasión. De cualquier forma, esto no significa que en sistemas tributarios mal diseñados no
exista espacio para mejorar tanto la eficiencia como la equidad.
Nuevamente, si analizamos el sistema tributario argentino, observamos que los distintos
tipos de tributos afectan en forma particular a la equidad del sistema.
Impuestos sobre el ingreso del capital
La Argentina es una economía pequeña y abierta al movimiento de capitales. En estos
casos, al existir la posibilidad de arbitraje entre los rendimientos netos de impuestos que
realizan los inversores, la remuneración neta que percibe el nuevo capital no puede ser
inferior a la que obtiene en el resto del mundo. Si los impuestos son más altos que los que
existen en otros países, hay dos resultados posibles: o el excedente del impuesto es trasladado
a otros factores o al precio del producto; o la inversión ocurrirá en otro país. Esta
circunstancia impone límites en el uso de los impuestos a los ingresos del capital para
mejorar la equidad del sistema.
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Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
Impuestos al trabajo
En una economía abierta es altamente improbable que los consumidores acepten
precios por productos nacionales más altos que por productos equivalentes del extranjero. Si
a esto sumamos que la evidencia existente muestra que la demanda de trabajo es más elástica
que la oferta, el impuesto al trabajo tiende a recaer sobre los trabajadores. Nuevamente se ven
los límites a la posibilidad de establecer medidas tendientes a la equidad del sistema en
economías pequeñas y abiertas.
Impuesto al valor agregado
En la medida en que grave al consumo y sea generalizado a tasa uniforme, lo más
probable es que se traslade a los consumidores. En el caso argentino, el IVA es levemente
progresivo debido a que existen exenciones a consumos básicos. No obstante, si los sectores
más pobres tienen una mayor propensión al consumo que los sectores más ricos, el IVA
pesará más que proporcionalmente sobre los pobres, siendo entonces un impuesto regresivo.
Eficacia en la recaudación
Tanto la equidad como la neutralidad se relacionan con la eficacia en la recaudación.
Un impuesto que es percibido como injusto o arbitrario puede generar reparos entre los
contribuyentes para seguir aportando. La neutralidad también es importante, no sólo por sus
efectos de eficiencia y equidad horizontal, sino porque usualmente ayuda a que las reglas
fiscales sean claras y simples, favoreciendo su comprensión. De esta forma se logran reducir
los costos tributarios relativos a la administración y al cumplimiento. La neutralidad también
reduce los incentivos y posibilidades de los contribuyentes para reordenar sus asuntos
financieros en busca de pagar menos impuestos y limita el lobby y los juicios que acompañan
a las “decisiones que no se deducen directamente del texto de la norma” acerca de cómo se
clasifican determinados tipos de ingreso o bienes a los fines de la administración tributaria.
A su vez, la eficacia en la recaudación afecta la equidad y eficiencia del sistema. Dado
que la evasión no es uniforme para todos los agentes económicos y para todos los sectores, las
tasas efectivas son distintas entre sectores. Esta situación genera costos de bienestar similares
a los que surgen por la tributación diferencial y puede ocasionar costos de inequidad vertical
si los sectores con ingresos más altos tienen más facilidad para evadir los impuestos.
A estas tres características mencionadas se suma una cuarta, que si bien no es tan
relevante como las anteriores en el momento mismo del diseño de una reforma tributaria, sí
lo es para su correcto funcionamiento. Nos referimos a la estabilidad del sistema impositivo,
que impide costos de eficiencia por modificaciones en los cálculos de costo-beneficio
ocasionados por variaciones en los impuestos.
Estabilidad del sistema impositivo
La evolución de la economía depende del comportamiento de una serie de actores
económicos a lo largo del tiempo. En gran medida, como resultado de sus decisiones acerca
de cuánto, cómo y dónde invertir. Dado que los incentivos a realizar inversiones a largo plazo
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Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
dependen de las expectativas sobre el futuro, serán en gran parte determinados por una serie
de factores relacionados con la evolución política y económica del país, entre los que juega un
rol preponderante la futura evolución de los distintos impuestos.
El sistema impositivo, al igual que el resto de las instituciones, es parte importante de
las reglas que determinan la estructura de las interacciones entre los actores económicos, por
lo que tienen un efecto crucial sobre la posibilidad de evaluar correctamente los rendimientos
que produce una determinada inversión. Si bien todas las instituciones deben evolucionar de
acuerdo a los cambios tecnológicos, políticos y económicos, es deseable mantener cierta
estabilidad en el sistema tributario para disminuir una fuente de incertidumbre.
Si los agentes anticipan la posible expropiación de parte de las ganancias de una
inversión, se verán afectadas sus decisiones en cuanto a la cantidad, composición, duración e
incluso realización de la misma. Consideramos que se debe optar por un diseño institucional
que evite la inestabilidad en la legislación tributaria la cual perjudica la inversión y provoca
una aplicación no uniforme de las leyes.
En los últimos cinco años se verificaron numerosas modificaciones en la normativa
tributaria argentina. A modo de ejemplo resulta ilustrativo señalar que la AFIP emitió más de
110 resoluciones concernientes al impuesto al valor agregado, aproximadamente 40
relacionadas a impuestos sobre combustibles y 50 relativas al impuesto a las ganancias. A su
vez se promulgaron cerca de 20 decretos y leyes concernientes al impuesto al valor agregado,
7 con respecto al impuesto a las ganancias y 5 modificatorios del impuesto a los combustibles.
Finalmente, la volatilidad del nivel de actividad económica y del tipo de cambio real
son en parte responsables de la falta de estabilidad en el sistema tributario. Ejemplos
recientes de esta causalidad son la creación del impuesto sobre los créditos y débitos en
cuentas bancarias que se introdujo en respuesta a la reducción de la recaudación del IVA en
2001, y las retenciones a las exportaciones introducidas luego de la devaluación en 2002. Los
constantes cambios en materia impositiva incrementan la incertidumbre en la toma de
decisiones de producción e inversión, y por ende el costo de financiamiento. En este sentido,
el diseño de un sistema que incorpore la volatilidad de la economía a fin de evitar sorpresivos
cambios impositivos de coyuntura puede aportar a la previsibilidad de la actividad privada y
a la reducción de los costos de financiamiento.
Referencias
Ø Artana, D. (1998), “El diseño del sistema tributario, aspectos conceptuales y
empíricos, y su relevancia para el caso argentino” en La reforma tributaria en la
Argentina, Ed. FIEL.
Ø OECD (2001), “Tax and The Economy. A Comparative Assessment of OECD
Countries” Tax Policy Studies N°6.
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Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
CAPÍTULO 2 - R ECAUDACIÓN
TRIBUTARIA : CAÍDA Y CAMBIOS EN LA
ESTRUCTURA
La recaudación tributaria argentina evidencia un descenso desde mediados de 1998,
coincidentemente con el comienzo de la recesión económica que vive el país, hasta abril de
2002. El aumento de la recaudación a partir de este mes se explica por la aplicación de
retenciones a las exportaciones y por el incremento en la inflación, la cual afecta
fundamentalmente la recaudación del IVA. Entre el año 1997 y el 2001 la recaudación cayó un
6,4%. La proporción de esta disminución no parece ser de gran magnitud, pero debe tenerse
en cuenta que existieron dos reformas de gran relevancia destinadas a incrementar la
recaudación y que se tradujeron en incrementos en la presión tributaria, una de ellas durante
la administración de Roque Fernández en 1998 y la segunda de ellas a comienzos del
gobierno de Fernando De La Rua en 1999.
Gráfico 2.1
Evolución de la recaudación total 1997 – 2002
(en millones de pesos)
5500
5000
4500
4000
3500
3000
Jul 02
Abr 02
Oct 01
Ene 02
Jul 01
Abr 01
Ene 01
Oct 00
Jul 00
Abr 00
Ene 00
Oct 99
Jul 99
Abr 99
Ene 99
Jul 98
Oct 98
Abr 98
Oct 97
Ene 98
Jul 97
Abr 97
Ene 97
2500
Fuente: Elaboración propia en base a AFIP
Los impuestos fundamentales para el sistema tributario argentino -el Impuesto al Valor
Agregado (IVA) e Impuesto a las Ganancias- observaron una tendencia declinante explicada
por dos factores. En primer lugar, estos impuestos reflejan en gran medida la evolución de la
actividad económica del país (en el caso del IVA por el lado del consumo y en el caso de
Ganancias por el lado de los ingresos). Y en segundo lugar, el ya elevado grado de evasión
impositiva se acentuó por la crisis que comenzó a vivir la Argentina desde mediados de 1998,
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Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
agravándose desde mediados del 2001 y particularmente a partir de principios del 2002
debido a la devaluación, la pesificación, la incertidumbre y el descontento social.
Así puede observarse que en el período comprendido entre el mes de mayo de 1998
(mes en el cual la recaudación tributaria muestra un cambio de tendencia, pasando a una
rápida declinación) y mayo de 2002, el IVA muestra una caída del 13%, mientras que
Ganancias muestra en el mismo período un descenso del 35,7%. Cabe destacar que la caída
del IVA parece ser menor debido a ciertas características peculiares del mes de mayo de 2002.
En primer lugar, el efecto del incremento en los precios a partir de la devaluación de enero de
2002 se manifiesta en su total magnitud en el mes de mayo. En segundo lugar, existieron
liquidaciones de impuestos correspondientes al final del mes de abril (en cuya última semana
existió un feriado bancario) que elevaron considerablemente la recaudación tributaria. En el
siguiente gráfico podemos ver las variaciones en la recaudación del IVA comparando cada
mes con el mismo mes del año anterior. Puede verse, entonces, la tendencia claramente
declinante que se acentúa durante el 2001 y principio de 2002.
Gráfico 2.2
Variación Interanual IVA 1998 – 2002
30%
20%
10%
0%
-10%
-20%
-30%
-40%
Jul 02
Abr 02
Ene 02
Oct 01
Jul 01
Abr 01
Ene 01
Oct 00
Jul 00
Abr 00
Ene 00
Oct 99
Jul 99
Abr 99
Ene 99
Oct 98
Jul 98
Abr 98
Ene 98
-50%
FUENTE: Elaboración propia en base a AFIP
Otro punto que salta a la vista en el gráfico anterior es la gran volatilidad de la
recaudación del IVA a partir de mayo de 2002. Esto se explica básicamente por la gran
volatilidad de la actividad en estos momentos de crisis, la prociclicalidad de la recaudación
del IVA y la variabilidad de los reintegros de este impuesto.
Al producirse una tendencia declinante en la recaudación de IVA, Ganancias y de todos
aquellos impuestos asociados con el nivel de actividad económica, se decidió implementar
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Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
tributos de fácil recaudación en un contexto de crisis. El caso más destacable fue el del
Impuesto sobre los Créditos y Débitos en cuentas Bancarias, el cual incrementó su
recaudación un 77% entre el mes en que fue creado, abril de 2001, y abril de 2002. Asimismo
este impuesto incrementó notablemente su participación en la recaudación total, pasando de
ser un 5,2% de la recaudación total en abril de 2001 a 11,3% en abril de 2002. En promedio, en
el año 2001 este tributo representó un 6% de la recaudación total.
Asimismo, debido a la caída en la recaudación de la mayoría de los impuestos, el
Gobierno Nacional ha comenzado un proceso de financiamiento a través de Derechos a las
exportaciones (Retenciones), cuyo efecto distorsivo sobre la actividad exportadora es
importante. El argumento utilizado para la aplicación de estos tributos ha sido que debido a
la rápida depreciación del peso frente a las monedas extranjeras, aquellos sectores cuya
producción se destina a la exportación se vieron beneficiados extraordinariamente ya que sus
ingresos quedan denominados en moneda extranjera con el consiguiente incremento en el
poder adquisitivo.
Otros cambios que han tenido incidencia negativa en la recaudación pueden verse en el
año 2001, fundamentalmente en las diversas modificaciones introducidas a la legislación
tributaria y en la reducción de los ingresos por los planes de facilidades de pago. Casos
típicos de las modificaciones mencionadas han sido las reducciones de las alícuotas del IVA
para los bienes de capital, del impuesto sobre los Intereses Pagados, del impuesto Adicional
sobre los Cigarrillos y el Interno sobre los Seguros, la instrumentación de los fallidos planes
de competitividad y la no percepción del impuesto sobre las Altas Rentas.
Esto muestra con claridad el cambio de estructura al que se encuentra sometido el
diseño del sistema tributario argentino, cuya creciente complejidad lleva a una menor
eficiencia en la recaudación y aumenta la posibilidad de evasión en el cobro de los impuestos.
Pero fundamentalmente, provoca mayor incertidumbre económica, menor inversión y por lo
tanto menores tasas de crecimiento actuales y potenciales de la economía.
Gráficos 2.3 y 2.4: Comparación de las estructuras tributarias en 1997 y 2002
Recaudación Tributaria 2002
Recaudación Tributaria 1997
Seguridad
Social
22%
Otros
1%
Seguridad
Social
14%
IVA
31%
IVA
42%
Combustibles
8%
Internos
Coparticipados
3%
Comercio
Exterior
6% ICDB
0%
Otros
5%
Combustibles
9%
Internos
Coparticipados
4%
Comercio
Exterior
9%
Bienes
Personales
1%
Ganancias
17%
ICDB
10%
Bienes
Personales
1%
Ganancias
17%
FUENTE: Elaboración propia en base a AFIP
Nota: El gráfico para el año 2002 se calculó en base a la recaudación de los primeros 6 meses.
14
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
En los gráficos anteriores se aprecia el cambio en la estructura tributaria argentina. Se
nota el incremento en la importancia del Impuesto sobre los Créditos y Débitos en cuentas
bancarias así como el de las retenciones a las exportaciones (aunque la mayor importancia del
rol de éstas probablemente se verá con mayor claridad en el resto del año 2002).
Estructura impositiva actual: características generales
La estructura tributaria argentina se basa fundamentalmente en el Impuesto al Valor
Agregado (IVA), el Impuesto a las Ganancias y las Contribuciones a la Seguridad Social. La
suma de estos impuestos representó el 81% de la recaudación nacional en 1997 y el 74% en
2001.
Los impuestos más importantes pueden clasificarse en dos grandes grupos:
v Impuestos indirectos: son aquéllos que gravan bienes y servicios e incluyen al
IVA y los impuestos internos sobre combustibles, cigarrillos, bebidas, etc..
v Impuestos directos: gravan el ingreso de las personas. Entre estos últimos
estrictamente clasifica el Impuesto a las Ganancias, pero se pueden incluir
también el Impuesto a la Ganancia Mínima Presunta y el Impuesto a los Bienes
Personales, pues gravan ingresos presuntos.
Las Contribuciones a la Seguridad Social también podrían incluirse en esta última
categoría, pero como tienen asignaciones específicas es conveniente analizarlos por separado.
Entre 1997 y 2001 la participación de los impuestos indirectos en la recaudación
nacional se redujo del 53% al 44% mientras que los impuestos directos incrementaron su
representación del 18% al 26%. Al mismo tiempo, la participación de los impuestos sobre el
salario se redujo del 22 al 18%. Las causas de estos cambios se encuentran en las reformas
tributarias de diciembre de 1998 y diciembre de 1999 y la caída del nivel de actividad
económica.
Las reformas recientes
En la reforma de diciembre de 1998, se introdujo el Impuesto a los Intereses, el
impuesto a la Ganancia Mínima Presunta, se elevó la alícuota del Impuesto a las Ganancias
de 33 al 35%, se dispuso un programa de reducción en los aportes patronales, y se eliminaron
algunas exenciones al IVA, al tiempo que se redujo la alícuota para algunos alimentos. En la
reforma de diciembre de 1999, se extendió la base imponible de los impuestos internos, se
estableció un tope para el impuesto a los intereses, se redujeron el mínimo no imponible y las
deducciones en el Impuesto a las Ganancias de personas físicas, se estableció un Impuesto de
Emergencia sobre las Altas Rentas por única vez y se elevó la alícuota del Impuesto a los
Bienes Personales y el Impuesto a la Transferencia de los Combustibles.
Estas reformas explican parte del incremento del Impuesto a las Ganancias, que pasó de
$ 8.334 a $10.091 millones entre 1997 y 2001 (con una recaudación máxima de $10.455
millones en el año 2000, cifra que se redujo posteriormente debido al impacto de la crisis
económica), mientras que el IVA cae de $20.474 a $15.351 millones en el mismo lapso.
15
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
En síntesis
Los impuestos más importantes en términos de recaudación a nivel nacional son el IVA,
seguido por Ganancias y Seguridad Social. Sin embargo, esta importancia relativa no se ha
mantenido constante debido a dos factores. Por un lado, la inestabilidad macroeconómica
afecta seriamente la recaudación de estos impuestos ya que son muy sensibles al nivel de
actividad. Y por otro lado, existe un alto grado de inestabilidad tributaria, producto de las
continuas reformas y remiendos a un sistema tributario complejo e incapaz de mantener un
nivel de recaudación constante o satisfactorio para financiar el gasto fiscal.
16
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
CAPÍTULO 3 – IMPACTO
DE LA CRISIS SOBRE LA RECAUDACIÓN
TRIBUTARIA
En el último año se sucedieron en Argentina una gran cantidad de acontecimientos
negativos en los campos social, económico y político que explican y reflejan la recesión más
aguda y prolongada de la historia del país. Entre los acontecimiento económicos más
relevantes se encuentran la derogación de la ley de convertibilidad, la consecuente
devaluación, el corralito, la pesificación asimétrica y la reaparición de la inflación. Además,
con el objeto de reducir el déficit fiscal existente se crearon algunos impuestos y se
aumentaron las tasas de otros.
Si comparamos la recaudación tributaria nacional en julio de 2001 con la obtenida en
julio de 2002 vemos que ésta aumentó un 29% en términos nominales, a pesar de la gran
caída registrada en la actividad económica. Las causas de este aumento se encuentran
principalmente en la implementación de los Derechos de exportación, comúnmente
conocidos como retenciones a la exportación, en el aumento de la tasa del impuesto a los
créditos y débitos en cuentas bancarias y en la inflación. El aumento generalizado de los
precios permite aumentar la recaudación de los impuestos al consumo (siendo el IVA el más
importante) aún cuando el volumen de ventas se contrae1.
La recaudación del impuesto a las ganancias pasó de 747,4 millones de pesos en julio de
2001 a 763,8 millones en julio de 2002, lo que equivale a un aumento del 2%. En el caso del
IVA, la recaudación neta – deducidos los reintegros – aumentó un 9%, pasando de 1.218,4
millones de pesos a 1.325,3 millones en julio de 2002. Este aumento se debe principalmente a
la inflación registrada durante el periodo. Por otra parte, la recaudación de los impuestos
internos coparticipados – cigarrillos y bebidas alcohólicas, entre otros – presenta un aumento
del 54% en la comparación interanual.
Otros cambios importantes que se produjeron entre julio de 2001 y julio de 2002 son la
disminución de la recaudación del impuesto a los intereses pagados en un 86%, el aumento
de la recaudación de bienes personales de 20,2 a 31,9 millones de pesos, lo que representa un
58% y los aumentos en la recaudación del impuesto a los combustibles y la correspondiente al
impuesto a los créditos y débitos en cuentas bancarias en un 35% y 62% respectivamente.
En lo que respecta a la seguridad social, vemos en la tabla 1 que los aportes personales
disminuyeron un 38% pasando de 657,1 millones de pesos a 406 millones de la misma
moneda, mientras que las contribuciones patronales experimentaron un incremento del 12%.
En el caso de los impuestos al comercio exterior se presenta el cambio más importante en la
recaudación en todo el sistema tributario, debido al aumento en la recaudación de derechos
de exportación que pasó de 8,8 millones a 732,8 millones de pesos.
En principio, existe un amplio conjunto de variables que afectan la recaudación
tributaria de un país, siendo el nivel de actividad económica la variable explicativa más
importante. Aún sin cambios en las alícuotas o en los impuestos existentes, una mayor tasa de
De acuerdo al INDEC, las ventas minoristas se han reducido más del 20%. El aumento del 9% de la
recaudación del IVA entre julio de 2001 y 2002 se explica por el efecto precio de la inflación, que superó el 30%
en este período.
1
17
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
crecimiento (o su disminución) permite incrementar la recaudación. La sensibilidad de la
recaudación a cambios en la tasa de crecimiento de la economía dependerá del diseño del
sistema tributario. Suponiendo que el consumo fluctúa significativamente en el ciclo
económico y el sistema impositivo se apoya en impuestos sobre el consumo, como el IVA o
combustibles, la recaudación también será procíclica.
A continuación se analizan brevemente los factores adicionales al nivel de actividad
económica que afectan el nivel de recaudación de un sistema tributario: creación de
impuestos, cambios de alícuotas y destrucción (eliminación) de impuestos. A pesar del corto
período considerado en esta sección -un año- se nota un patrón que se mantiene a lo largo de
la historia impositiva reciente de la Argentina: se crean más impuestos de los que se
destruyen y, especialmente, se modifican varias alícuotas.
Creación de impuestos: luego de la devaluación del peso a principios de 2002, el
gobierno nacional impuso derechos de exportación a gran parte de las exportaciones argentinas.
Esta medida de política económica no es novedosa en la Argentina, fijándose en esta
oportunidad las siguientes alícuotas2:
- Los productos primarios y los aceites y subproductos derivados de la soja y el girasol
están gravados con un derecho del 20%.
- Los demás productos, excepto el petróleo tienen un derecho del 5%
- El petróleo crudo está gravado con un derecho del 20% (desde el 1ero de marzo de
2002).
Estos derechos son adicionales a los vigentes para las semillas oleaginosas (3,5%) y para
algunos cueros (5%).
Por otra parte, en el caso del impuesto a los combustibles se creó una tasa hídrica sobre
el Gas oil y el GNC con el objetivo de financiar obras hídricas en la provincia de Buenos
Aires.
2
Vigentes al 9 de Abril de 2002.
18
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
Tabla 3.1
Recaudación tributaria
millones de pesos
Jul-01
2.809,8
Jul-02
3.206,9
747,4
763,8
2%
1.218,4
1.325,3
9%
88,8
3,1
3,5
41,2
36,5
4,7
3,7
20,2
291,8
136,4
5,3
3,3
53,1
5,0
4,7
2,8
31,9
472,4
54%
-86%
278,9
377,2
35%
10,6
25,9
7,8
21,1
-27%
35,1
-3,1
-109%
SISTEMA DE SEG. SOCIAL
838,7
915,0
9%
Aportes personales
Contribuciones patronales
Otros ingresos
Capitalización (-)
Otros (-)
657,1
635,4
40,7
461,6
32,9
406,0
709,2
25,9
215,2
10,9
-38%
COMERCIO EXTERIOR
216,5
864,9
299%
Derechos de importación
Derechos de exportación
Tasa de estadística
Otros
131,3
8,8
3,0
73,4
127,5
732,8
4,5
0,2
-3%
3.858,2
4.986,8
DGI (Excl. Sist. Seg. Social)
Ganancias
IVA
Internos coparticipados
Premios de juegos
Transferencias de inmuebles
Ganancia Mínima Presunta
Intereses Pagados
Otros coparticipados
Sellos
Bienes personales
Impuesto sobre los Créditos y Débitos en ctas. Bcias.
Combustibles
Internos seguros
Monotributo
Otros impuestos
TOTAL REC. TRIBUTARIOS
Variación
14%
70%
-8%
29%
0%
-24%
58%
62%
-19%
12%
-36%
-53%
-67%
8194%
51%
-100%
29%
Fuente: Subsecretaría de ingresos públicos, Ministerio de Economía de la Nación.
Cambios de alícuotas: en el año comprendido entre julio de 2001 y julio de 2002 se
realizaron algunos cambios de alícuotas entre las que se encuentran el aumento de la tasa del
impuesto a los créditos y débitos en cuentas bancarias del 0,25% al 0,6%, la disminución de la
alícuota que grava las bebidas alcohólicas y el aumento de la tasa del impuesto a los bienes
19
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
personales. En este último caso, la tasa a pagar cuando el excedente sobre el mínimo no
imponible –102.300 pesos- del valor total de los bienes personales supera los 200.000 pesos
aumentó de 0,5% a 0,75%.
Destrucción de impuestos: el 1° de julio de 2002 el impuesto sobre los intereses pagados
y el costo financiero del endeudamiento empresario fue derogado como estaba estipulado en la ley
25.402.
20
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
CAPÍTULO 4 - C OMPARACIÓN INTERNACIONAL
Para elaborar un proyecto de reforma del sistema tributario es necesario no sólo
analizar en profundidad el sistema vigente en el país, sino también compararlo con los
sistemas vigentes en otras partes del mundo. Este tipo de comparación nos permite tener más
elementos para realizar un diagnóstico adecuado del sistema tributario argentino y para
saber hacia dónde orientar la reforma impositiva.
Analizando la recaudación tributaria y las tasas de los impuestos más importantes, la
principal conclusión que se obtiene es que Argentina tiene una carga tributaria relativamente
baja, pero con alícuotas más altas que otros países, especialmente en relación a aquellos que
poseen igual grado de desarrollo. Como consecuencia de esta combinación, se deduce un alto
nivel de evasión y elusión, junto a una baja eficacia de la administración tributaria.
Se debe resaltar que la comparación internacional de sistemas impositivos es compleja
por las diferencias en las bases imponibles, cantidad y tipo de impuestos, diversidad de
exenciones y, si se desea medir la eficiencia, por la diferente capacidad de la administración
tributaria y del poder judicial para controlar y penalizar la elusión y evasión. En esta sección,
para contextualizar la situación del sistema impositivo argentino se detallan, para un amplio
conjunto de países, la carga tributaria, las proporciones que cada impuesto representa sobre
el total de la recaudación y algunas alícuotas.
Carga tributaria
La carga o presión tributaria total, que mide los ingresos tributarios como porcentaje
del PBI, representa una medida muy útil para aproximarse a una comparación de los
sistemas tributarios de diversos países. La carga tributaria promedio de los cuarenta y tres
países considerados es del 29% mientras que el máximo se encuentra en Suecia con el 51,5% y
el mínimo en Paraguay con el 9,3%. En Argentina, por su parte, la presión tributaria es del
18,5%, bastante menor que el promedio de los países considerados.
Si consideramos por un lado los países industrializados y por otro aquellos en vías de
desarrollo, vemos que la carga tributaria promedio presenta una diferencia importante entre
ambos grupos de países. Esto nos indica que existen diferencias importantes entre las
estructuras tributarias de los países industrializados y en desarrollo. Por ejemplo, la carga
tributaria promedio de los países en vías de desarrollo es del 18,2%, mientras que la
correspondiente a los países industrializados es del 37,6%. En consecuencia, en cuanto a la
carga tributaria se comprueba que Argentina se encuadra perfectamente dentro del grupo de
los países en vías de desarrollo.
Entonces, Argentina no tiene una carga tributaria excesivamente alta. Más bien, parece
que la carga es relativamente baja o en todo caso, acorde a su estadio de desarrollo
económico.
21
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
Gráfico 4.1: Recaudación como % del PBI: Países en desarrollo y países desarrollados
Paraguay (93)
9,3
Colombia (97)
10,8
Venezuela (98)
11,6
Perú (99)
12,8
Ecuador (94)
13,9
India (97)
14,2
Tailandia (98)
14,3
Singapur (98)
14,5
Indonesia (99)
15,8
México (97)
16,5
Bolivia (99)
17,6
Prom. Países en Des.
18,2
Malasia (97)
18,3
Argentina (01)
18,5
Chile (99)
20,1
Turquía (98)
20,4
Sudáfrica (99)
27,0
Promedio
29,0
Brasil (97)
29,3
Uruguay (98)
30,0
Rusia (99)
30,3
0,0
10,0
Japón (93)
20,0
30,0
40,0
50,0
60,0
16,9
Estados Unidos (98)
28,1
Australia (98)
29,2
Irlanda (97)
31,4
Islandia (98)
33,8
Portugal (98)
33,9
España (97)
34,1
Nueva Zelanda (98)
34,2
Suiza (98)
34,8
Hungría (98)
35,2
Israel (99)
36,1
Reino Unido (98)
36,8
Alemania (98)
37,3
Prom. Países Indust.
37,6
Canadá (97)
37,7
Republica Checa (99)
37,7
Finlandia (98)
38,2
Noruega (98)
43,0
Italia (98)
43,0
Francia (97)
43,6
Austria (98)
44,0
44,8
Países Bajos (97)
45,3
Bélgica (98)
Dinamarca (99)
51,2
51,5
Suecia (99)
0,0
10,0
20,0
30,0
40,0
50,0
60,0
Fuente: Elaboración propia, en base a: “Government Finance Statistics Yearbook” IMF2000, “Estadísticas Financieras Internacionales” IMF- 2000, AFIP y Dirección Nacional
de Coordinación Fiscal con las Provincias.
22
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
Estructura tributaria
Tomando la recaudación de los distintos impuestos como porcentaje de la recaudación
total, vemos que la estructura tributaria en Argentina es muy parecida a la de los países en
vías de desarrollo, caracterizados por una mayor importancia relativa de los impuestos a los
bienes y servicios que de los impuestos a las ganancias.
Por otra parte, si comparamos nuestra estructura tributaria con aquélla de los países
industrializados, vemos que la recaudación en Argentina se explica por una proporción
mucho menor de los impuestos a las ganancias y mayor de los impuestos al consumo de
bienes y servicios. En los países industrializados, en promedio, el 37,9% de la recaudación
total es generada por los impuestos a las ganancias, mientras que el 29,2% de la misma es
generada por los impuestos al consumo de bienes y servicios. En Argentina, estas
proporciones son del 29% y 41,3% respectivamente, concordando con los países en vías de
desarrollo donde los porcentajes son del 32,1% y 44,3%.
Normalmente se considera que los impuestos al consumo son regresivos ya que afectan
proporcionalmente más a las clases de menores ingresos porque éstas destinan al consumo
una mayor parte de su ingreso que las clases de mayores ingresos, es decir tienen una mayor
propensión marginal a consumir. En cambio, el impuesto al ingreso, a través de la aplicación
de distintas alícuotas para distintos tramos de ingresos, ha sido utilizado como herramienta
de política redistributiva.
La tendencia mundial en las ultimas décadas, particularmente en los países
desarrollados, fue reemplazar impuestos a los ingresos por impuestos al consumo, y en
menor medida por impuestos a las ganancias de las empresas.. Para el promedio de los países
de la OCDE, el impuesto al ingreso pasó del 31,2% del total de los impuestos en 1980 al
27,1% de los mismos en 1998.
Como contrapartida, la importancia de los impuestos al consumo tendió a aumentar.
En el promedio de los países de la OCDE la recaudación de impuestos al consumo pasó de
14,1 a 17,9% del total de la recaudación.
Si bien la tendencia en los países desarrollados ha sido a aumentar la importancia de los
impuestos al consumo y a disminuir la de los impuestos a los ingresos de las personas, en la
estructura tributaria argentina la importancia de los impuestos al consumo es todavía
relativamente elevada comparada con aquellos países.
23
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
Tabla 4.1: Recaudación de cada Impuesto como Porcentaje de la Recaudación Total
País
Alemania (98)
Argentina (01)
Australia (98)
Austria (98)
Bélgica (98)
Bolivia (99)
Brasil (97)
Canadá (97)
Chile (99)
Colombia (97)
Dinamarca (99)
Ecuador (94)
España (97)
Estados Unidos (98)
Finlandia (98)
Francia (97)
Hungría (98)
India (97)
Indonesia (99)
Irlanda (97)
Islandia (98)
Israel (99)
Italia (98)
Japón (93)
Malasia (97)
México (97)
Nueva Zelanda (98)
Noruega (98)
Países Bajos (97)
Paraguay (93)
Perú (99)
Portugal (98)
Reino Unido (98)
Republica Checa (99)
Rusia (99)
Singapur (98)
Suiza (98)
Sudáfrica (99)
Suecia (99)
Tailandia (98)
Turquía (98)
Uruguay (98)
Venezuela (98)
Promedio
Promedio Países Indust.
Promedio Países en Desarrollo
Ganancias
29.2
29.7
56.4
31.2
37.4
10.3
13.6
48.5
19.0
40.6
59.4
56.5
30.8
49.8
24.5
20.2
24.4
17.8
67.4
43.2
38.6
41.9
31.7
43.1
43.3
27.5
62.3
37.7
25.5
16.0
24.4
30.3
39.7
23.9
25.1
47.3
37.3
55.1
41.8
29.7
47.2
13.6
26.4
35.3
37.9
32.1
Seguridad Social
40.1
14.4
0.0
34.6
31.9
11.1
31.8
13.5
7.6
0.0
2.8
0.0
34.7
23.7
8.7
39.6
29.9
0.0
2.5
13.3
8.2
16.4
29.6
31.5
1.5
11.0
0.0
22.1
42.3
0.0
9.0
26.4
17.8
39.8
23.4
0.0
36.0
2.0
25.8
1.2
0.0
30.9
6.2
16.8
23.7
8.0
Salarios
0
0
1.9
3.6
0
7.5
4.1
0
0
0
0.6
0
0
0
0
1.4
0.3
0
0
1.2
0
2.8
0
0
0
0
1.0
0
0
1.8
0.1
0
0
0
0
0
0
0
7.7
0
0
0.6
0
0.8
0.9
0.7
Propiedad
2.4
11.4
9.2
0.1
3.3
1.8
3.5
10.7
4.0
0.0
3.7
1.5
6.0
10.7
1.8
5.8
2.2
0.5
0.7
3.7
6.8
1.0
1.8
4.8
2.6
1.5
5.9
2.4
4.5
7.0
0.0
1.7
10.8
1.6
4.7
7.6
8.4
6.0
3.5
1.8
3.6
5.4
3.5
4.2
4.7
3.5
Bienes y Servicios
27.1
41.3
25.7
28.5
27.4
52.0
43.9
23.3
56.9
49.8
31.3
29.2
27.7
15.4
36.9
28.3
38.5
54.8
26.5
38.6
43.1
36.5
24.7
17.2
32.0
53.4
27.9
37.2
23.7
54.9
58.4
39.3
31.7
32.9
36.2
28.5
17.8
33.4
21.0
57.4
43.0
42.6
46.6
35.9
29.2
44.3
Fuente: Elaboración propia, en base a: “Government Finance Statistics Yearbook” IMF- 2000, “Estadísticas
Financieras Internacionales” IMF- 2000, AFIP y Dirección Nacional de Coordinación Fiscal con las Provincias.
Tasas impositivas
En este punto también se encuentran diferencias entre los países desarrollados y los
países en vías de desarrollo. Las alícuotas impositivas argentinas son iguales o en algunos
casos menores a las de los países desarrollados. Pero si las contrastamos con las de países con
un nivel de desarrollo comparable, las alícuotas argentinas resultan relativamente altas.
24
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
Actualmente la tasa del IVA que se ubica en el 21% es una de las más altas a nivel
internacional, sólo superada por doce países e igualada por otros cinco. En lo que respecta a
las tasas máximas del impuesto a las ganancias en Argentina, tanto la que se aplica a las
personas físicas como la que se aplica a las personas jurídicas son del 35%. Estos valores son
superiores al promedio en ambos casos, que son para las personas físicas del 30,4% y, para las
personas jurídicas del 29,7%.
Analizando las alícuotas y la carga tributaria tanto de Argentina como de los restantes
países salta a la vista que en nuestro país no se recauda tanto como se debería con las
alícuotas existentes. Especialmente las alícuotas resultan altas en comparación con Chile y
Brasil, cuya recaudación sobre PBI es muy similar a la argentina, o con respecto a Nueva
Zelanda, que logra mayor recaudación con alícuotas menores.
Gráfico 4.2: Recaudación versus alícuota en el IVA
IVA / Impuesto a las ventas
28
Hung.
Suecia
24
R. Checa
Bélg.
Argentina
Irl.
Italia
Alícuota
20
Esp
16
México
Noruega
Fnl.
Fr.
Austria
Gre.
R.U
Dnmca.
Islandia
P.Bs
Chile
Port.
Alem
Turq.
Canadá
N. Zlda
12
Corea
8
EEUU
Suiza
Japón
4
2
3
4
5
6
7
8
9
10
11
Recaudación como % del PIB
Fuente: Elaboración propia en base a OCDE, AFIP, FMI.
25
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
Tabla 4.2: Comparación internacional de alícuotas en el impuesto a las ganancias
Tasa Impuesto a las Ganancias
País
Personas Jurídicas Personas Físicas
Argentina
35
9 - 35
Bolivia
25
12,5 y 13
Brasil
15 - 25
15 y 25
Canadá
13 - 38
17 - 29
Chile
15
5 - 45
Colombia
35
0,12 - 22,17
Costa Rica
30
10 - 20
Ecuador
25
5 - 25
El Salvador
25
10 - 30
España
35
18 - 48
Estados Unidos
15 - 35
15 - 39,6
Francia
19 y 33,33
9 - 54
Guatemala
31
15 - 31
Haití
10 - 30
10 - 35
Honduras
15 - 25
10 - 25
Italia
37
18,5 - 45,5
Jamaica
33.33
25
México
35
3 - 40
Nicaragua
25
10 - 25
Países Bajos
30 - 35
33,9 - 60
Panamá
30
4 - 30
Paraguay
30
Perú
20
15 y 20
Portugal
34
14 - 40
República Dominicana
25
15 - 25
Uruguay
30
Venezuela
15 - 34
6 - 34
1
Promedio
29,7
30,4
1
Para los países con tasas progresivas en el impuesto a las ganancias se usó la tasa máxima.
Fuente: Centro Interamericano de Administraciones Tributarias (CIAT).
Evasión
En los párrafos precedentes se mencionó que Argentina presenta un nivel relativamente
bajo de recaudación con altas tasas impositivas, lo que permite inferir una baja eficacia del
sistema tributario argentino. Esto se explica básicamente por un elevado nivel de
incumplimiento en el pago de los impuestos. Los cálculos sobre este fenómeno, obviamente,
no son abundantes por su propia dificultad de medición. Por ejemplo, la AFIP estimo una
evasión al IVA neto de 26,7% para el año 1997. Según estimaciones más actuales, dicha tasa
alcanzó para el año 2000 el 41,6%, mientras que en Chile en 1999 alcanzó el 18,3%3.
3
Según estimaciones de IERAL y de SII.
26
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
En síntesis
En una comparación internacional amplia, Argentina recauda menos impuestos que el
promedio como porcentaje de su PBI. No obstante, su nivel de recaudación es similar al de
otros países con grado de desarrollo económico semejante. Su estructura impositiva depende
en gran medida en impuestos al consumo de bienes y servicios, mientras que los impuestos a
los ingresos recaudan una proporción menor. Esta estructura es similar a la de otros países en
desarrollo, pero inversa a la de países desarrollados. No obstante, estos últimos están
tendiendo a reformar sus estructuras impositivas aumentando el peso de los impuestos al
consumo y disminuyendo el de ganancias. Lo que más resalta al comparar los impuestos en
Argentina con los prevalecientes en el resto del mundo es que se recauda relativamente poco
con altas alícuotas. Esto habla de una baja eficacia en la administración tributaria y se deduce
un alto nivel de evasión y elusión. Implica además que la carga tributaria es excesiva sobre
aquéllos que no cuentan con los instrumentos para evadirlos, originando múltiples
distorsiones y fomentando sentimientos de injusticia y descontento generalizado. Ante esta
comparación, se evidencia la necesidad de reformar el sistema tributario para hacerlo más
eficaz, más eficiente y más justo.
Referencias
Ø CIAT (2000). Aspectos Básicos del Sistema Fiscal Español.
Ø Bodin, J. P., Ebril, L., Keen, M. y Summers, V. (2002). The allure of the Value–Added
Tax, Finance and Development, International Monetary Fund, Vol. 39, N° 2.
Ø Jorratt, M. y Barra, P. (1998). Un Análisis del Sistema Tributario Chileno,
Subdirección de Estudios, servicio de Impuestos Internos, Santiago de Chile.
Ø Joumard, I. y Varoudakis, A. (2000). Options for Reforming Spanish Tax System,
Economics Department Workings Paper, N° 249, OECD, Paris.
Ø Marcel, M. (1997). Políticas Publicas en Democracia: el Caso de la Reforma
Tributaria de 1990 en Chile, Colección de Estudios CIEPLAN N° 45, Santiago de
Chile.
Ø Ministerio de Hacienda, Brasil (1997). ¿Reforma Tributaria o Reforma Fiscal?.
Ø Ministerio de Hacienda, Brasil (1998). Reforma tributaria, justificación de la
propuesta preparada por el Ministerio de Hacienda.
Ø Ministerio de Hacienda, España (2001). Actuación económica y financiera de las
administraciones Publicas, Investigación General de la Administración del Estado,
Madrid.
Ø Schenone, O. H. (1991). Three Cases of Tax Reform in Latin America: Ecuador, Chile
and Honduras, Serie Documentos de Trabajo N° 79, Centro de Estudios
Macroeconómicos de Argentina, Buenos Aires.
Ø Serra, P. (2000). Fundamentos para una Reforma Tributaria en Chile, Cuadernos de
economía, N° 111, Santiago de Chile.
Ø Shome, P. (1999). Taxation in Latin America: Structural Trends and Impact of
Administration, Fiscal Affairs Department, International Monetary Fund.
Ø Werneck, R. L. F. (2000). Tax Reform in Brazil: Small Achievements and Great
Challenges, Prepared for the Latin America Conference on Fiscal and Financial
Reforms, Center for Research on Economic Development and Policy Reform,
Standford University.
27
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
CAPÍTULO 5 - IMPUESTO
VENTAS FINALES
AL
VALOR AGREGADO - IMPUESTO
A LAS
La rápida difusión del Impuesto al Valor Agregado –IVA- en el mundo fue uno de los
más importantes desarrollos en materia tributaria en la última parte del siglo veinte.
Actualmente, el IVA es un componente clave en los sistemas impositivos de 120 países,
generando aproximadamente un cuarto de la recaudación mundial de impuestos.
A pesar de que la primera propuesta de implementación del mismo surgió en Francia
en la década de 1920, no fue sino hasta 1948, en Francia, cuando se lo aplicó por primera vez.
En Latinoamérica el primer país en aplicarlo fue Brasil en 1967. En ese mismo año Dinamarca
comenzó a aplicarlo, lo que marcó el inicio de la adopción generalizada del IVA en Europa.
Este impuesto se propagó rápidamente en los países industriales y en Sudamérica hasta fines
de los 70 y más tarde fue adoptado por las economías en transición. Por último, el número de
países africanos que cuentan con el IVA en su sistema impositivo aumentó de 2 a 30 en la
década de los 90.
Argentina fue uno de los primeros países en Latinoamérica en aplicar el IVA, luego de
Brasil y Uruguay. La alícuota general de este impuesto tuvo cierta variabilidad desde su
aplicación. Por ejemplo, desde 1983 a la fecha dicha alícuota sufrió ocho modificaciones tanto
en sentido ascendente como descendente. Actualmente la tasa del IVA que se ubica en el 21%
es una de las más altas a nivel internacional, sólo superada por doce países e igualada por
otros cinco.
Gráfico 5.1: Alícuotas del IVA
Panamá
Canadá
Paraguay
Haití
Rep
Honduras
Guatemala
Ecuador
El Salvador
Costa Rica
Bolivia
Venezuela
Nicaragua
México
Luxemburg
Jamaica
Perú
España
Colombia
Alemania
Portugal
Reino Unido
Grecia
Chile
Brasil
Holanda
Francia
Italia
Irlanda
Austria
Bélgica
Argentina
Finlandia
Uruguay
Suecia
Dinamarca
5%
0%
5%
7%
10%
10%
10%
12%
12%
12%
12%
13%
13%
13%
15%
15%
15%
15%
15%
16%
16%
16%
16%
17%
18%
18%
18%
18%
19%
20%
20%
20%
20%
21%
21%
22%
23%
15%
20%
25%
25%
25%
30%
Fuente: Elaboración propia en base a CIAT.
28
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
La importancia del IVA en la recaudación obtenida por el gobierno nacional viene
disminuyendo en los últimos años. Tanto en 1997 como en 1998 el IVA representaba el 42%
de la recaudación total. En el año 2001 pasó a representar el 34%, mientras que en los
primeros ocho meses de 2002 sólo alcanza al 31% de la recaudación total. Esta reducción se
explica principalmente por la caída del consumo que acompaña a la profunda recesión que
viene sufriendo Argentina.
Gráfico 5.2: Recaudación del IVA como % del PBI
50%
40%
30%
20%
10%
0%
1997
1998
1999
2000
2001
2002*
Nota: * Primeros ocho meses del año.
Fuente: Elaboración propia en base a datos de Subsecretaría de ingresos públicos.
El diseño del IVA en la Argentina apunta en términos generales a estructurar un
impuesto cuya base son los bienes y servicios destinados al mercado interno (grava las
importaciones y aplica tasa cero a las exportaciones) y con plena deducción de la inversión.
En consecuencia, en principio funciona como un impuesto al consumo, pues grava todo el
valor agregado interno más las importaciones y no grava las exportaciones ni la inversión
(Consumo = PBI +Importaciones-Exportaciones-Inversión).
Propuesta
Dado que el espíritu del IVA es la tributación sobre el consumo, se propone la
disminución y generalización de su tasa al 11%. A su vez, se propone la creación de un
impuesto provincial a las ventas finales de bienes y servicios con una tasa del 10%.
29
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
En lo que respecta a las exenciones en el IVA, se considera deseable eliminar la mayor
cantidad posible para disminuir las presiones sectoriales y las distorsiones entre diversas
actividades. No obstante, es conveniente mantener una cantidad mínima de exenciones
destinadas a reforzar las responsabilidades del Estado en sus funciones básicas y algunas
muy específicas debido a la naturaleza particular del bien o servicio. Es por ello que se
propone la continuidad de aquellas exenciones referidas a los servicios educativos, la salud
pública y los servicios médicos, todas aquéllas que afectan a las compras y locaciones del
estado y las correspondientes a locación de inmuebles destinados a vivienda. A su vez se
propone la redefinición de aquellas exenciones referidas a los alimentos de modo que queden
eximidos exclusivamente aquéllos considerados básicos e indispensables para la correcta
nutrición de las personas. También se propone la continuidad de las exenciones de ciertos
bienes culturales, pero la definición de los mismos debe ser más estricta. En la misma
dirección se propicia acotar la laxitud con la que se otorga la categoría de organización sin
fines de lucro y la exención de IVA que ella trae aparejada. Por la naturaleza particular de los
servicios financieros y el transporte internacional, deberían permanecer exentos.
Aquellos bienes eximidos del pago del IVA también estarán sujetos a exención del pago
del impuesto provincial a ventas finales (IVF). Por último, aquellos bienes que actualmente
están gravados con una alícuota diferencial del IVA estarán exentos del pago del IVF.
Justificación
El IVA surgió para evitar la distorsión de los impuestos a las ventas en cascada
(turnover tax) que encarecían los costos de producción. Aunque no parece haber dudas de
que el IVA es menos distorsivo que los impuestos en cascada, esto no implica que no genere
ningún tipo de distorsión, o que aquéllas que genera sean insignificantes. Por el contrario, el
IVA impone un costo financiero sobre los productores que se traslada hacia delante –en
cascada- cuando las condiciones del mercado lo permiten.
El IVA es considerado por muchos economistas y tributaristas como el impuesto ideal.
Esto se debe a que, en teoría, a través de la mecánica debito-crédito se garantiza que ninguna
compra intermedia o de bienes de capital quede gravada. Para que esto suceda así todas las
transacciones deben ser simultáneas, lo que no ocurre en la práctica. Por lo que el efecto del
tiempo sobre las decisiones de los productores no es tenido en cuenta en el análisis teórico.
Por otra parte, en la práctica las importaciones se encuentran sobre-representadas en la
base del IVA y a su vez las inversiones, que no deberían estar gravadas, sí lo están. Esto
genera una volatilidad en la recaudación del IVA mayor a la de su base teórica.
El costo financiero del IVA
Al efectuar una compra de un insumo intermedio, las empresas realizan un anticipo al
estado, el cual les genera un costo financiero cuyo monto, por empresa, viene definido por la
siguiente fórmula:
CF = ∑ [t C ((1+i) S – 1)]
30
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
Donde t es la alícuota del IVA, C el monto de cada compra del insumo o bien de
capital, i la tasa de interés y S el tiempo entre la compra (C) y el cobro de la venta del
producto final.
Este costo se va trasladando para adelante a lo largo del proceso productivo y, por lo
tanto, el CF directo para una empresa no capta los arrastres de dicho costo en los insumos
que compra la empresa. Es decir que para estimar el CF a nivel macroeconómico es necesario
utilizar la matriz insumo-producto.
Al observar la formula del CF salta a la vista que el mismo depende positivamente de
la tasa de interés. Por lo que en países como Argentina donde la tasa de interés es alta la
magnitud del costo financiero que genera el IVA es importante. Por otra parte, cuanto mayor
es el tiempo transcurrido entre la compra de los insumos y la venta del producto final, mayor
es el CF. Por último, como era de esperar, la magnitud del CF depende de la alícuota del IVA,
siendo la misma en Argentina del 21%, sólo superada por doce países.
Desde el punto de vista del gobierno, la existencia del costo financiero representa un
incremento en la recaudación en forma de un préstamo que los contribuyentes le otorgan y
que en algunas ocasiones nunca es devuelto. A su vez, cuando la economía crece, también lo
hace el monto del préstamo de los contribuyentes al gobierno.
En Argentina, esto es más notorio cuando se trata de las exportaciones totales y de las
importaciones de bienes de capital, las cuales están exentas. En ambos casos el monto total de
las devoluciones es muy importante por lo que el gobierno tiene incentivos a posponer el
momento de hacerlas efectivas ya que de esta forma aumenta los fondos que tiene a su
disposición.
Distorsiones ocasionadas por el Costo Financiero del IVA
En la práctica, a través del CF el IVA genera distorsiones sobre la normal asignación de
recursos en la economía. Siguiendo a Llach y Llach (2000) estas distorsiones pueden ser
clasificadas en evitables e inevitables.
Evitables
Dentro de la distorsiones evitables generadas por el IVA se encuentran aquéllas
llamadas anti-inversiones por un lado y anti-exportaciones por el otro.
−
Distorsión anti-inversiones. La inversión es una de las actividades económicas más
afectadas por la distorsión financiera del IVA. Cuanto más próxima a lo instantáneo
sea la devolución del IVA inversión, menor será la distorsión anti-inversión
generada por este impuesto.
− Distorsión anti-exportaciones. Al estar desgravadas las exportaciones pero no así
sus compras, el problema del retardo en las devoluciones también afecta
negativamente la rentabilidad de las actividades exportadoras.
La solución a estos problemas consistiría en la instantánea devolución del IVA
inversión y del IVA correspondiente a las compras de los exportadores, lo que es posible pero
muy difícil en la práctica, principalmente debido a que las autoridades fiscales usan las
31
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
devoluciones como una variable de ajuste de las necesidades de la tesorería, generalmente
para cumplir metas trimestrales de programas con el Fondo Monetario. Con la reducción de
la alícuota del IVA al 11% y la creación de un impuesto a las ventas finales, el costo financiero
del IVA se vería reducido significativamente.
Inevitables
Existen ciertas distorsiones que son inherentes a la naturaleza del IVA y por lo tanto
son inevitables, mientras el IVA forme parte del sistema tributario. Sin embargo, cuanto
menor sea la alícuota de este impuesto menores serán las distorsiones.
−
Distorsión en contra de los procesos largos. Cuanto más largos son los procesos
productivos, mayor será la distorsión, dado que mayor será el costo financiero.
− Distorsión en contra de la utilización de los insumos complementarios de la tierra.
Puesto que la tierra no paga IVA y sí los insumos complementarios, la distorsión del
IVA alienta los procesos agropecuarios más intensivos en tierra.
− Distorsión en contra de las pequeñas y medianas empresas y en contra de las
empresas nacionales. Tanto las empresas nacionales, respecto de las transnacionales,
como las empresas pequeñas y medianas, respecto de las grandes, enfrentan
normalmente tasas de interés más altas. Dado que el costo financiero generado por
el IVA depende de la tasa de interés, entonces éstas resultan mucho más afectadas
por la distorsión financiera del IVA.
Medición del costo financiero y las distorsiones evitables
En base a los saldos técnicos y de libre disponibilidad adeudados por la AFIP más una
estimación de los créditos fiscales intra mensuales, Llach y Llach (2000) estimaron el costo
financiero directo en 2.028 millones de pesos por año, suponiendo una tasa de interés del
18%.
Por otra parte, también estimaron la magnitud del préstamo de los contribuyentes al
estado para el año 2000 en 8.540 millones de pesos considerando solamente los saldos
técnicos y de libre disponibilidad. Si se consideran además los saldos intra mensuales, la
magnitud del préstamo asciende a 11.268 millones de pesos.
Siguiendo en la misma dirección, Llach y Llach estimaron el efecto del IVA sobre la
rentabilidad de proyectos netamente exportadores y sobre proyectos de inversión, analizando
las variaciones en la tasa interna de retorno (TIR) y en el valor presente neto (VPN).
En el caso de las exportaciones estimaron que con un IVA de devolución instantánea,
un proyecto netamente exportador mejora su TIR en 3,2 puntos porcentuales y su VPN en
31,2%, mientras que un proyecto totalmente orientado al mercado interno mejora su TIR en
1,4 puntos y el VPN aumenta 13,3%. Todo esto considerando una tasa de interés del 25%.
En el caso de proyectos de inversión, la devolución instantánea del IVA produce una
mejora en la TIR de 1,6 puntos y del VPN de 15,6%, mientras que un proyecto con baja
inversión mejora su TIR solamente en 0,5 puntos y su VPN en 4,7%. También considerando
un tasa de interés del 25%. En ambos casos cuanto menor es la tasa de interés, menor es la
mejora en el VPN.
32
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
Volatilidad del IVA
En la Argentina, el IVA está diseñado como un impuesto cuya base son los bienes y
servicios destinados al mercado interno (grava las importaciones y aplica tasa cero a las
exportaciones), con plena deducción de la inversión. En consecuencia, en principio funciona
como un impuesto al consumo.
Tabla 5.1: Volatilidad de la recaudación de IVA, demanda global y PBI
IVA DGI
IVA aduana
IVA bruto
Consumo
Importaciones
Exportaciones
Inversión
PBI
Desvío
Estándar
Media
D. E./
Media
Part en
IVA total
1.080
1.208
2.086
10.209
4.714
2.587
7.857
15.632
14.106
6.467
20.573
196.171
33.164
29.928
50.121
283.397
7,7%
18,7%
10,1%
5,2%
14,2%
8,6%
15,7%
5,5%
69%
31%
Part. En
oferta
global
62%
10%
9%
16%
90%
Nota: media y desvío estándar en millones de pesos.
Datos trimestrales entre 1996-2001.
Fuente: elaboración propia.
En el periodo 1996 – 2001, la recaudación del IVA fluctuó más que proporcionalmente
al PBI y al consumo. La volatilidad del IVA, medida como el cociente entre el desvío estándar
y la media fue del 10,1%, mientras que la del PBI y el consumo fueron del 5,5% y 5,2%
respectivamente. Este exceso de volatilidad del IVA sobre su base teórica se debe
principalmente a dos razones:
−
−
Las importaciones se encuentran sobre-representadas en la base del IVA.
En la práctica, la base impositiva del IVA no es el consumo, sino que éste grava
también a la inversión.
Existen varios problemas en la aplicación del IVA que resultan en que la base del
impuesto difiera del consumo. Primero, resulta mucho más fácil recaudar IVA en la aduana
que internamente, debido a los altos niveles de informalidad y evasión prevalecientes en el
mercado doméstico. Por consiguiente, las importaciones están sobre-representadas en la
recaudación del IVA. Entre 1996 y 2001 las importaciones representaron aproximadamente el
10% de la oferta global (PBI + M = C + I + G + X)4, mientras que la recaudación de IVA en
aduana (IVA ADUANA) representó el 31% del total de IVA bruto5. Dado que las
Una medida más precisa sería importaciones sobre demanda interna gravada por el IVA bruto, que es
parte de la inversión, el consumo y parte de las exportaciones. Esta medida es aproximadamente el 13%.
5 Se analiza la recaudación en base al IVA bruto, es decir, antes de devoluciones a la exportación y
reintegros, pues no es posible determinar qué porción de las devoluciones corresponde a IVA recaudado en
aduana y cuánto a IVA recaudado internamente.
4
33
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
importaciones fluctuaron más que el doble que el PBI entre 1996 y 2001, ello implica que la
recaudación sea muy sensible al nivel de actividad.
La máxima recaudación alcanzada en el periodo corresponde a 1998, cuando el IVA
bruto recaudó 22.598 millones de pesos (7,6% del PBI), mientras que en 2001 la recaudación
bajó a 17.124 millones (6,4% del PBI). Es decir, en tres años la recaudación de IVA se redujo
un 24%. De esta reducción, más de la mitad corresponde a IVA sobre importaciones.
A partir de la devaluación este problema se agrava, pues en los próximos años el nivel
del tipo de cambio real será superior al de la década de los 90, y por consiguiente las
importaciones pasarán a representar un porcentaje menor de la oferta global. Como los
niveles de cumplimiento impositivo son muy inferiores en la oferta interna de bienes, es de
esperar que la recaudación de IVA permanezca en un nivel inferior al de la década pasada.
Además de la sobre-representación de las importaciones en la base del IVA, en la
práctica la inversión no está excluida de la base de este impuesto. Este problema se relaciona
con la misma mecánica crédito-débito del IVA, pues siempre que haya un plazo de tiempo
entre el momento de la compra de insumos o inversión y la venta final, las empresas están
pagando parte del impuesto por adelantado.
Esta situación, además de imponer altos costos a las empresas que invierten y a
aquéllas con procesos productivos más largos, agrava el problema de la volatilidad en la
recaudación del IVA. Esto se debe a que la inversión fluctúa casi tres veces más que el PBI6, y
por consiguiente en los años de alto crecimiento la recaudación aumenta más que
proporcionalmente al producto, las empresas acumulan créditos fiscales por la inversión
gravada, y luego, en las recesiones, estas empresas no pagan IVA, pues descargan sus ventas
contra los créditos fiscales acumulados, de forma tal que la recaudación cae aún más que lo
directamente causado por la caída del nivel de actividad.
Tabla 5.2: Volatilidad de las importaciones
Part. en las
importaciones
Importaciones totales
Bienes intermedios
Combustibles
Bienes de consumo
Bienes de capital y accesorios
Vehículos automotores de pasajeros
100%
33%
3%
17%
42%
4%
Desvío
Estándar /
Media
21,4%
21,5%
31,4%
17,6%
25,2%
36,9%
Nota: en base a datos trimestrales entre 1993 y 2001.
Fuente: elaboración propia.
La inversión juega un papel fundamental en la recaudación del IVA importaciones.
Entre 1993 y 2001, los bienes de capital y sus accesorios representaron un 42% de las
importaciones, y resultan un componente más volátil que las importaciones de bienes de
6
Entre 1996 y 2001 la volatilidad de la inversión fue del 15,7% mientras que la del PBI fue del 5,5%.
34
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
consumo. Por consiguiente gran parte de la volatilidad del IVA ADUANA está causada por
las importaciones relacionadas con la inversión.
En conclusión, el IVA está lejos de ser un impuesto no distorsivo sobre el consumo
pues sobre-impone a la inversión a través de la sobre-representación en su base de las
importaciones, las cuales están compuestas en gran medida por bienes de capital.
Adicionalmente, penaliza las actividades que conllevan plazos más largos de producción y
mayores niveles de inversión. Esta característica del IVA lo torna muy volátil, lo cual sumado
a que es la principal fuente de ingresos del estado argentino, genera mucha inestabilidad en las
finanzas públicas.
Es notable que gran parte de la variabilidad en la recaudación de este impuesto sea
causada por bienes relacionados con la inversión, que en teoría debería estar exenta. Este
problema se vería reducido en gran medida con la reducción de la tasa del IVA al 11% y la
creación de un impuesto provincial a las ventas finales con una tasa del 10%. Asimismo, en
lo que respecta al costo financiero generado por el IVA sobre las empresas, la disminución de
la tasa del IVA al 11% implicaría una reducción muy importante del mismo y por
consiguiente de las distorsiones que ocasiona sobre las exportaciones, la producción en
general y los incentivos económicos.
Desequilibrio fiscal vertical
A contramano de la descentralización del gasto público ocurrida durante la década de
1990, con el traslado a las provincias de la mayoría de los servicios sociales que seguían en
manos del Estado Nacional (nos referimos fundamentalmente a las escuelas secundarias y los
sistemas de salud) no ha habido un desplazamiento correspondiente en la capacidad de
recaudación de las provincias argentinas. Ello ha determinado que la proporción de gasto
público provincial cubierta con transferencias desde el Estado Nacional sea alta en
comparación con otras naciones federales. Varios autores7 sostienen que un esquema en el
que los gobiernos subnacionales deben recaudar una baja proporción –en el caso argentino
muy baja– de sus gastos es proclive a generar indisciplina fiscal; la experiencia internacional
confirma este enunciado.
La corrección del desequilibrio fiscal vertical en la Argentina pasa necesariamente por
dotar a los estados provinciales de mayores potestades tributarias. Esa mayor capacidad
puede provenir de la provincialización de ciertos impuestos o de la creación de otros nuevos.
Si efectivamente se busca maximizar la autonomía financiera de las provincias, un
rasgo deseable de una reforma debe ser la separación de fuentes impositivas. Separación de
fuentes significa, en este contexto, que los impuestos provinciales sean distintos, y claramente
diferenciados, de los impuestos nacionales. Habrá así tributos cuya administración, alcance y
alícuotas estarán exclusivamente en manos de las provincias, y otros de manera exclusiva en
poder de la Nación.
Respecto al Impuesto al Valor Agregado, el debate en torno a su provincialización ha
sido intenso tanto en Argentina como en otros países federales o federaciones (como la Unión
Europea). Es difícil replicar en pocas líneas una discusión que es extensa y extremadamente
7
Ávila (2000), Saiegh y Tommasi (1998), Rodden (2001).
35
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
compleja, y que además ha sido analizada recientemente en nuestro país (Piffano, 2001). En
esencia, el problema central a resolver bajo un IVA subnacional es el tratamiento de las
ventas interjurisdiccionales. ¿Quién cobrará el IVA cuando el comprador y el vendedor de un
bien intermedio o final residen en distintas jurisdicciones? ¿Quién define la tasa en ese tipo
de transacciones? En el caso del IVA compartido, en el que la Nación y cada provincia reciben
un porcentaje de cada pago impositivo en concepto de IVA, se añade al problema la
complejidad nacional. Piffano realiza un análisis completo de doce variantes diferentes de
IVAs subnacionales y compartidos, cada uno de los cuales resuelve a su modo los dilemas
que se presentan en términos de autonomía provincial para la fijación de alícuotas,
simplicidad para la administración tributaria y eficiencia económica. Como mínimo puede
decirse que un funcionamiento adecuado de un IVA subnacional requiere una altísima
capacidad administrativa y de coordinación. Además, en algunas de sus variantes ese tipo de
impuesto puede ser incompatible con la autonomía para la determinación de alícuotas.
En definitiva, la reducción de la alícuota del IVA al 11%, manteniéndolo como
impuesto nacional, y la creación de un Impuesto provincial a las ventas finales con una
alícuota del 10% consiste en la mejor opción tanto para minimizar los problemas y
distorsiones generadas por el IVA así como para reducir el desequilibrio fiscal vertical
existente en Argentina en la actualidad.
Alícuotas diferenciales y exenciones
La eliminación de las alícuotas diferenciales se justifica en el hecho de que para
mantener la neutralidad de un impuesto al consumo, el componente impositivo, expresado
como porcentaje del precio de venta final, debe ser uniforme para todos los bienes y servicios.
De no ser así, se estaría afectando, a través del impuesto, las elecciones óptimas por parte de
los consumidores, e indirectamente, también el patrón de producción.
Las exenciones otorgadas a la salud pública y servicios médicos, a los servicios
educativos, a las actividades culturales y a las actividades y servicios brindados por
asociaciones sin fines de lucro se justifican en que los mismos son considerados como bienes
“meritorios”, es decir bienes cuyo consumo el Estado promociona. En el caso de los alimentos
básicos para un correcta nutrición de la población, el objetivo de su exención del pago de
impuestos al consumo reside en los elevados índices de pobreza e indigencia reinantes en
Argentina en la actualidad. Los servicios financieros quedan excluidos del pago del IVA dada
la dificultad para establecer la base gravable –valor agregado.
Si toda la propiedad se alquilara se podría aplicar IVA a los servicios que genera la
vivienda gravando el alquiler. Sin embargo, una fracción significativa del stock es de
viviendas ocupadas por los propietarios y, dadas las dificultades administrativas que
generaría imputar alquileres en este caso, se opta por no gravar con IVA e IVF esos servicios.
Consecuentemente, y por razones de equidad, también se dejan fuera del impuesto los
alquileres de las viviendas destinadas a casa habitación.
36
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
Impuesto a las Ventas Finales
IVF: su estructura básica
La idea del Impuesto a las Ventas Finales (IVF) es gravar el consumo final de las
personas. El contribuyente del impuesto es el vendedor final, pero la carga real cae sobre el
consumidor, ya que el precio final incluirá justamente la tasa del Impuesto a las Ventas. El
caso más conocido de un impuesto de estas características es el sales tax que se aplica a nivel
estadual en los Estados Unidos.
El IVF debe enfrentar los dos grandes desafíos que presenta cualquier impuesto:
eficiencia en los incentivos y eficiencia recaudatoria. Para el IVF, eficiencia en los incentivos
implica que sea efectivamente un impuesto monofásico, es decir, que no involucre la
imposición en cascada (que existe por ejemplo en el Impuesto a los Ingresos Brutos). Además,
idealmente debería minimizar la distorsión que todo impuesto genera al introducir una
brecha entre el costo de producción de un bien y su valor de consumo.
El primer requisito implica que la venta de todos aquellos bienes y/o servicios
utilizados para fines de inversión o como insumos para la producción no debe estar gravada.
Una buena manera de lograr esa exención es incluir como contribuyentes de este impuesto
sólo a aquellas etapas que realicen alguna venta a consumidores finales. Quedaría así excluida
automáticamente una gran cantidad de empresas cuya producción se utiliza únicamente
como insumo o como bien de inversión. Respecto a quienes sí realicen alguna venta a
consumidores finales, deberían tributar por el total de su facturación, incluyendo también las
compras efectuadas por empresas. Éstas, a su vez, tendrían la posibilidad de computar el
impuesto a las ventas pagado como crédito fiscal por otros impuestos provinciales o
sencillamente obtener una devolución por parte del estado provincial. De esta manera, se
lograría una discriminación efectiva entre compras para consumo y compras de insumos o de
bienes de capital.
¿Es preferible una tasa uniforme de impuesto a las ventas finales o tasas diferenciales?
En teoría, la tasa impositiva debería depender de las elasticidades de oferta y de demanda de
cada bien: a mayor elasticidad de demanda y de oferta, mayor es el cambio en las cantidades
producidas y vendidas inducido por una determinada tasa impositiva, y mayor la pérdida de
valor económico. Además, motivos de equidad podrían aconsejar tasas menores a bienes de
consumo básicos (por ejemplo, la leche). Por último, la presencia de externalidades (es decir,
el impacto favorable o desfavorable que la producción y/o el consumo de ciertos bienes y
servicios puede tener en terceros, como ocurre respectivamente con la educación y los
cigarrillos) también podría aconsejar la existencia de tasas disímiles entre diferentes bienes.
Hasta aquí los argumentos económicos. Desde un punto de vista de economía política, sin
embargo, es sin duda preferible una tasa uniforme, ya que el otorgamiento discrecional de
tasas preferenciales para tal o cual bien o servicio generaría muchas presiones para rebajas en
otros rubros, desviando los esfuerzos de la capacidad productiva en actividades de lobby y se
resentiría la capacidad recaudatoria.
En el debate de política económica se ha argumentado que el IVA posee una mayor
capacidad recaudatoria. Los motivos más frecuentemente invocados por quienes prefieren el
Impuesto al Valor Agregado a un Impuesto a las Ventas Finales se relacionan con los
incentivos a evadir, los mismos son analizados en el anexo A.
37
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
En síntesis
Se propone la reducción y generalización de la alícuota del IVA al 11% y la creación de
un impuesto provincial a las ventas finales de bienes y servicios con una tasa del 10%. Esto
permitirá reducir en gran medida el costo financiero generado por el IVA a las empresas y
por consiguiente las distorsiones producidas por él. De la misma manera, esta reforma va a
permitir reducir la volatilidad de la recaudación impositiva dado que las inversiones no
estarán gravadas por el IVF y se verá disminuida la sobre-representación de las
importaciones en la misma. Por otra parte, la creación del Impuesto provincial a las ventas
finales ayudará a reducir el desequilibrio fiscal vertical en la Argentina.
En lo que respecta a exenciones se propone eximir del pago del IVA y del IVF a los
servicios educativos, la salud pública y los servicios médicos, los servicios financieros, el
transporte internacional, las compras y locaciones del estado y la locación de inmuebles
destinados a vivienda. Y a su vez se propone la redefinición de aquellas exenciones referidas
a los alimentos de modo que queden eximidos aquellos considerados básicos para la correcta
alimentación de las personas. También se propone la continuidad de las exenciones de los
bienes culturales, pero bajo una definición más estricta. En la misma dirección se propicia
acotar la laxitud con la que se otorga la categoría de organización sin fines de lucro y la
exención de IVA que ella trae aparejada. Por último, aquellos bienes que actualmente están
gravados con una alícuota diferencial del IVA estarán exentos del pago del IVF.
Referencias
Ø Artana, D. y Libonatti, O., Es una mala idea reemplazar el IVA, Ámbito Financiero, 3 de
noviembre de 2000.
Ø Auerbach, A. J., J. R. Hines Jr. (2001). Taxation and Economic Efficiency. Working paper
n° 8181 NBER.
Ø Ávila J. (2000). Propuesta de Federalismo Fiscal. Consejo Empresario Argentino.
Ø CIPPEC (2002). “COPARTICIPACIÓN CON RESPONSABILIDAD”. Consejo Federal
de Inversiones.
Ø Ebril, L., M. Keen, J. P. Bodin, V. Summers. (2001). The Modern VAT. FMI.
Ø FIEL (1998). La reforma tributaria en la Argentina.
Ø Llach, J.J. y L. Llach (2000). ¿Qué hacer con el IVA? Una reforma para creer y crecer,
Buenos Aires, Sociedad Rural Argentina y ACTA.
Ø Llach, J.J., C. V. De Flood, M. Harriague, L. Llach y H. Piffano (2001). Más allá del IVA:
una reforma impositiva para mejorar la competitividad, la responsabilidad fiscal, el
federalismo y la democracia representativa.
Ø Mikesell, J., Changing the Federal Tax Philosophy: A National Value-Added Tax or
Retail Sales Tax, Public Budgeting and Finance, Summer 1998.
Ø Rodden (2001). The dilemma of fiscal federalism: grants and fiscal performance around
the world. Trabajo presentado en el Sexto Seminario Internacional sobre Federalismo
Fiscal. Pilar, 26 de noviembre de 2001.
Ø Saiegh, S. y M. Tommasi (1998). Argentina’s federal fiscal institutions: a case study in
the transaction-cost theory of politics. Documento de Trabajo N° 11 CEDI, Fundación
Gobierno y Sociedad.
Ø Zodorow, G., The Sales Tax, the Vat, and Taxes in Between, National Tax Journal, 52 (3).
38
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
CAPÍTULO 6 - IMPUESTO A LAS GANANCIAS
Principales características
La recaudación del impuesto a las ganancias fue en el año 2001 de $10.091,3 millones
(4,1 %del PBI).
Personas físicas y sucesiones indivisas
Este impuesto grava los ingresos de los residentes, obtenidos en el país o en el exterior,
y los ingresos de no residentes que procedan de fuente argentina. Sin embargo los ingresos
provenientes de determinadas fuentes están exentos del impuesto a personas físicas. Estos
son: dividendos, la mayoría de los intereses, ganancias de capital derivadas de acciones y
títulos financieros, regalos y herencias, royalties y otros ingresos de derechos de autor hasta
$10.000 anuales.
A fin de determinar el ingreso imponible, las personas físicas residentes tienen el
derecho de realizar una serie de deducciones: $4.800 anuales en concepto de ingreso no
imponible; $2.400 por cónyuge; $1.200 por cada hijo menor de 24 años y una deducción
especial de $6.000 en el caso de trabajadores autónomos y de $18.000 en el de personas en
relación de dependencia.
Este impuesto posee actualmente siete alícuotas (9, 14, 19, 23, 27, 31 y 35% ). La alícuota
máxima se alcanza con un ingreso imponible de $120.000 anuales, equivalente a un ingreso
de $142.020 antes de deducciones en el caso de los trabajadores en relación de dependencia
(equivalente a 21 veces el PBI per capita) y $130.020 para autónomos (19,5 veces el PBI per
capita).
Sociedades
El impuesto a las ganancias, en principio, cubre todos los ingresos de las sociedades,
independientemente de la actividad que los origine. Sin embargo, la ley distingue en base a la
naturaleza de la actividad que genera la ganancia, estableciendo cuatro categorías de ingreso:
ingreso de la tierra, ingresos de activos de capital personales, ingresos de las empresas y
ciertos agentes comerciales, y por último, ingresos del trabajo personal.
Los contribuyentes residentes en el país deben tributar el impuesto sobre los ingresos
de fuente argentina y de fuente extranjera, y los no residentes sobre sus ganancias de fuente
argentina. Sin embargo no todas las sociedades pagan ganancias, existen exenciones tanto
para determinadas personas jurídicas como para ciertos tipos de ingreso.
Entre las primeras, se encuentran exentas las utilidades de sociedades cooperativas de
cualquier naturaleza, y las que bajo cualquier denominación distribuyen las cooperativas de
consumo entre sus socios; las ganancias de asociaciones, fundaciones y entidades civiles de
asistencia social, siempre que no se distribuyan a los socios; ganancias de entidades
mutualistas, instituciones internacionales sin fines de lucro y de asociaciones deportivas sin
fines de lucro.
Entre los tipos de ingreso, se encuentran exentos, sea cual fuere el receptor, los
dividendos de acciones registradas, distribuciones en acciones provenientes de revalúos o
39
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
ajustes contables y utilidades que distribuyan a sus socios las SRL y sociedades en comandita;
y los intereses originados por créditos obtenidos en el exterior para financiar la importación
de bienes inmuebles amortizables (no automóviles).
Los gastos deducibles son los efectuados para obtener, mantener y conservar las
ganancias gravadas y deben restarse de las ganancias producidas por la fuente que las
origina. En consecuencia, los pagos de intereses de las empresas se deducen de su ingreso
para determinar la ganancia imponible. En el caso de personas físicas la relación de
causalidad implica que los intereses sólo serán deducibles cuando se demuestre que las
deudas que los originan se relacionan con la adquisición de bienes y servicios que afecten la
obtención de las ganancias privadas.
Actualmente, las tasas para las sociedades, asociaciones y otras entidades constituidas
en el país son, al igual que para establecimientos pertenecientes a sociedades constituidas en
el extranjero, del 35%.
Contexto histórico
Durante los últimos 10 años la ley de impuesto a las ganancias fue modificada en
diversas oportunidades lo cual nos da cuenta de la inestabilidad de nuestro sistema
tributario. Estos cambios estuvieron enmarcados en distintas reformas al sistema tributario,
en 1992, en 1996, en 1998 y por último en 1999.
Reforma 1992
Ganancias: Se estableció que el impuesto a las ganancias pudiera ser acreditado como pago a
cuenta del impuesto sobre los activos (redujo la incidencia de este impuesto en la
recaudación). Se elevó la tasa del impuesto del 20% al 30%. Se redujo del 36% al 30% el
impuesto que pagan los beneficiarios del exterior. Se modificó la base incluyendo como
ganancias gravadas a las provenientes de fuente extranjeras ya fuesen obtenidas por personas
de existencia visible o ideal. Se gravaron los dividendos en acciones liberadas que se hallaban
exentos.
Reforma 1996
Ganancias: se incrementó la alícuota para sociedades de capital y beneficiarios del exterior del
30% al 33%. Se modificó la escala de Ganancia imponible para las personas físicas y
sucesiones indivisas incrementándose la cantidad de tramos.
Reforma 1998
Impuesto sobre los intereses pagados: se creó, por tiempo limitado, un nuevo impuesto sobre los
intereses de los préstamos de las entidades financieras, de las obligaciones negociables, y de
las personas físicas o sucesiones indivisas. En los dos primeros casos con una alícuota del 15%
y en el último caso, del 35%.
Ganancias: la alícuota para sociedades fue llevada del 33% al 35%, lo mismo para personas
físicas que superaran una ganancia mínima imponible de $200.000. La renta de particulares y
empresas argentinas en el exterior quedó sujeta al pago de Ganancias a partir del criterio de
renta mundial. Se dispuso una reglamentación del sistema de control de precios de
transferencia.
40
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
Ganancia mínima presunta: este impuesto es complementario de Ganancias. Se restituyó el
impuesto a los activos para las sociedades, por el 1% del valor de los activos durante diez
ejercicios anuales, y a cuenta del pago del impuesto a las ganancias.
Reforma 1999
Ganancias: fue uno de los ejes de la reforma. Se redujo el mínimo no imponible para personas
físicas y sucesiones indivisas, como así también los montos de las deducciones. También fue
cambiada la escala impositiva para la cuarta categoría (renta del trabajo personal), quedando
una tasa mínima del 9% y una máxima del 35% aumentándose las alícuotas para todos los
tramos. Se autorizó a las personas físicas la deducción de honorarios pagados
correspondientes a servicios de asistencia médica hasta un 40% del total facturado, con un
tope de 5% del ingreso neto anual. Se redujeron las deducciones de gastos de representación.
Se reglamentaron aspectos referidos al concepto de renta mundial y precios de transferencia.
Impuesto de emergencia sobre las altas rentas: por única vez se gravó con el 20% a las ganancias
de las personas de existencia visible y sucesiones indivisas que en 1998 o 1999 hubieran
tenido ganancias netas superiores a $120000.
Los tramos y alícuotas en los últimos años
En los gráficos a continuación se puede observar cuál fue la implicancia de las reformas.
Mientras que los tramos más bajos vieron reducidos sus aportes a partir de las reformas de
mediados de los 90, los montos que tributan los de altos ingresos aumentaron o se
mantuvieron sin modificación. Por el contrario, la última reforma implicó un aumento en los
impuestos a lo largo de todos los tramos, en parte explicado por la baja del mínimo no
imponible.
En el Anexo B se presentan las tablas detalladas que ilustran la evolución de la cantidad
de tramos y las alícuotas desde 1994 a la fecha.
41
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
Gráfico 6.1 Monto a pagar por un empleado en relación de dependencia soltero sin hijos con sueldo
de:
$25.000 POR AÑO
$40.000 POR AÑO
$300
$2,500
$250
$2,000
$200
$1,500
$150
$1,000
$100
$500
$50
$0
1994 Y 1995
1996 Y 1997
1998 Y 1999
$0
2000, 2001 Y
2002
1994 Y 1995
$80.000 POR AÑO
1996 Y 1997
1998 Y 1999
2000, 2001 Y
2002
$170.000 POR AÑO
$12,000
$45,000
$40,000
$10,000
$35,000
$8,000
$30,000
$25,000
$6,000
$20,000
$4,000
$15,000
$10,000
$2,000
$5,000
$0
1994 Y 1995
1996 Y 1997
1998 Y 1999
2000, 2001 Y
2002
$0
1994 Y 1995
1996 Y 1997
1998 Y 1999
2000, 2001 Y
2002
Fuente: Elaboración propia en base a datos de AFIP
42
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
Gráfico 6.2 Evolución de la recaudación del impuesto a las ganancias como porcentaje de la
recaudación total (1970-1998)
100%
90%
80%
70%
60%
50%
40%
30%
20%
10%
1970
1971
1972
1973
1974
1975
1976
1977
1978
1979
1980
1981
1982
1983
1984
1985
1986
1987
1988
1989
1990
1991
1992
1993
1994
1995
1996
1997
1998
1999
2000
2001
0%
A LOS REDITOS Y GANANCIAS
INTERNOS
A LAS VENTAS Y VALOR AGREGADO
RESTO
Fuente: Elaboración propia en base a datos de AFIP
Los gráficos 6.2, 6.3, 6.4, nos permiten tener una idea de la relevancia del impuesto a las
ganancias dentro del sistema tributario argentino. En el gráfico 6.2 observamos que en los
últimos 30 años la recaudación de ganancias fluctuó entre valores cercanos al 10 y 20% de la
recaudación total. Su caída como porcentaje del total se inicia durante la dictadura militar,
volviéndose a recuperar sostenidamente con la convertibilidad y las reformas tributarias de
los 90. Estas reformas no sólo implicaron un aumento de la recaudación de ganancias en
términos nominales sino también la reducción de la importancia relativa de otros impuestos
como ser los relacionados al comercio exterior.
El gráfico 6.3 nos muestra que la recaudación del impuesto a las ganancias aumentó en
términos nominales entre 1997 y 2000 principalmente como causa de las reformas tributarias
analizadas previamente. La caída registrada en 2001 se debe a la fuerte recesión sufrida
durante ese año. Por su parte en el gráfico 6.4 podemos ver que a pesar de haberse reducido
el monto recaudado, cuando es medido como porcentaje de la recaudación total, el impuesto
a las ganancias aumentó sostenidamente incluso en el 2001. Esto se explica primordialmente
por la caída de la recaudación del IVA que presenta un comportamiento más procíclico que
ganancias.
43
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
Recaudación del impuesto a las ganancias en los últimos 5 años.
Gráfico 6.3: en términos nominales
Gráfico 6.4: como porcentaje de la recaudación
% de recaudación por ganancias sobre total de
recaudación
Recaudación del impuesto a las ganancias en miles de
millones de $
$12,000.0
25.00%
$10,000.0
20.00%
$8,000.0
15.00%
$6,000.0
10.00%
$4,000.0
5.00%
$2,000.0
$0.0
1997
1998
1999
2000
2001
0.00%
Fuente: Elaboración propia en base a datos de AFIP
1997
1998
1999
2000
2001
Problemas del actual sistema de impuesto a las ganancias
Alta complejidad: excesivos tramos y exenciones
La actual ley de impuesto a las ganancias presenta ciertas características que lo tornan
excesivamente complejo. Esta complejidad tiene consecuencias negativas sobre la eficacia en
la recaudación. Particularmente resaltan dos factores: la cantidad de tramos y las exenciones.
La mayoría de los países contempla el uso de exenciones, para favorecer a
determinadas actividades o regiones, orientadas a solucionar fallas de mercado o que
permitan alcanzar determinados objetivos relacionados a la equidad y a la política social. Sin
embargo lo que ocurre generalmente es que la posibilidad de lograr estos objetivos se ve
coartada por posibilidades de arbitraje que erosionan la base del impuesto y llevan a
distorsiones en la asignación de los recursos. Por lo tanto las exenciones deben ser limitadas
para casos realmente especiales en los que se tenga la certeza que efectivamente se favorece al
sector deseado.
Con respecto a los tramos, la gran diversidad de alícuotas que presenta la ley argentina,
complejiza en extremo el sistema, dificultando el correcto desempeño de la administración
tributaria, reduciendo la eficacia en la recaudación.
Pocos sujetos imponibles
Como resultado de las deducciones que contempla la legislación, entre las que se
cuenta un mínimo no imponible, los ingresos de un empleado en relación de dependencia
deben superar los $22.020 anuales ($1.694 netos mensuales), o el equivalente a 3,2 veces el PBI
per capita) para tener renta imponible en el impuesto a las ganancias, sin considerar las
deducciones por cónyuge e hijos. En consecuencia, la gran mayoría de los asalariados no se
encuentran alcanzados por este impuesto. Este nivel de mínimo no imponible y deducciones
resulta elevado cuando se considera que el salario promedio se encuentra entre los 500 y 600
44
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
pesos mensuales. En el caso de trabajadores autónomos, los ingresos deben superar los
$10020 anuales para comenzar a pagar el impuesto, quedando exentos más del 50% de esta
categoría de contribuyentes. Cuando comparamos el nivel del mínimo no imponible con lo
registrado en otros países (ver cuadro 6.1) observamos que en el caso argentino se sitúa en un
nivel muy alto. No sólo exime del pago a aquéllos que tienen salarios inferiores al promedio
como ocurre en otros países, sino que deja sin gravar incluso a individuos que poseen
ingresos claramente superiores a la media.
Tabla 6.1: Alícuotas efectivas internacionales en el pago de impuesto a las ganancias personales
Impuesto al ingreso por tipo de familia y nivel de ingreso como % del salario bruto (1998)
Soltero, sin hijos
Casado, 2 hijos
67 % del 100 % del 167 % del
salario
salario
salario
promedio promedio promedio
67 % del
salario
promedio
100 % del 167 % del
salario
salario
promedio promedio
ARGENTINA (2001)
0
0
0
0
0
0
Alemania
15.4
21.1
28.3
-2.5
1.3
13.2
Australia
18.6
23.9
32.5
13.8
21.6
21.2
Canadá
17.3
21.8
29
-2.3
12.6
18.9
Corea
0.3
1.6
4
0
0.7
0.7
España
8.6
13.8
18
0.7
6.4
10.2
Estados Unidos
16
18.1
24.1
-2.8
10.2
15.5
Francia
9.7
14.1
18.9
7.6
7.6
9.9
Grecia
1.1
2.4
7.4
0
2.8
2.2
Hungría
10.1
14.4
25.2
10.1
17.4
14.5
Irlanda
14.7
19.7
30.2
7.3
12.9
16.6
Italia
15.8
19.9
24.6
10.5
15.7
17.3
Japón
4.8
6.8
11.8
0.9
0.7
4.3
Méjico
-6.2
0
7.8
-6.2
0
-2.5
Nueva Zelanda
19
20
24.8
-2.1
14.8
19.6
Polonia
14.2
15.8
17.1
14.2
13.5
15.1
Portugal
3.2
7.1
13.5
0
3
4.6
Reino Unido
13.6
16.7
19.2
11.2
15.1
14.5
República Checa
8.4
10.3
13.4
3.1
4.7
7.2
Suecia
25.6
27.5
16.6
25.6
27.5
26.7
Turquía
20.5
23.8
28.5
20.5
23.8
22.5
Fuente: OECD y AFIP
45
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
Sesgo pro endeudamiento
La ley de impuesto a las ganancias otorga un tratamiento diferente a los ingresos por
intereses y por beneficios. Cuando una empresa se financia con capital propio, las ganancias
derivadas de la utilización de dicho capital están gravadas a una tasa del 33% mientras que
una empresa que se financia mediante capital de terceros (deuda) no paga impuesto por la
proporción correspondiente a los intereses generados por dicho deuda, ya que estos son
deducibles de la base del impuesto como parte del costo incurrido en la obtención de la
ganancia. Esta situación no presentaría dificultad alguna si los intereses se incluyeran en el
ingreso imponible de los receptores. Como norma general, los intereses ganados se
encuentran gravados. Sin embargo, debido a las múltiples exenciones mencionadas más
arriba, una porción importante de los pagos de intereses tributan a tasas menores que el 33%
y otros escapan por completo a la tributación.
Ante igualdad de otras condiciones, la asimetría en el tratamiento tributario de
dividendos e intereses distorsiona la decisión de financiamiento de las empresas,
incentivando el endeudamiento. Es así que conviene a los agentes económicos financiar
empresas a través de bonos que paguen interés y no a través de acciones, cuya renta toma la
forma de dividendos distribuidos. Adicionalmente, esta situación genera incentivos a que las
empresas disfracen los pagos de rendimiento a sus dueños como intereses.
Este sesgo a favor del endeudamiento provoca una serie de problemas:
- Discrimina en contra de las pequeñas y medianas empresas porque éstas tienen menor
acceso al financiamiento de terceros, que es la alternativa menos gravada. En la Argentina
este problema es agravado porque tiene una tasa única para las ganancias de las sociedades.
- Discrimina en contra de los emprendimientos que poseen principalmente activos no
líquidos que no tienen usos alternativos, ya que éstos tienen más dificultades para ser
utilizados como colateral de los préstamos.
Además de la posibilidad de eludir el pago de parte de sus ganancias, el incentivo al
financiamiento vía deuda puede tener efectos importantes en la economía real. Cuanto mayor
es la relación deuda / acciones de las empresas, se vuelven más vulnerables ante las crisis.
Esto es lo que ha ocurrido con la gran cantidad de empresas endeudadas que tienen
dificultades para atravesar la actual recesión al haberse cortado las líneas de financiamiento.
Progresivo en algunos tramos y regresivo en otros
En el impuesto a las ganancias de las personas en relación de dependencia se observa
que la tasa de contribución global –medida como la carga impositiva sobre el salario de
bolsillo- se mantiene en 10% hasta sueldos de un máximo de $4.885 mensuales y crece
levemente hasta el 20% en sueldos de $9.000 mensuales, hasta alcanzar el 25% en sueldos de
$12.577. Cuando a estas cargas se agregan las previsionales se llega a un resultado llamativo.
De acuerdo al trabajo de Artana y Susmel (1998) la tasa marginal crece en los primeros tramos
de forma escalonada de acuerdo a los aumentos de las tasas marginales de ganancias. Sin
embargo, para los sueldos más altos, como la tasa marginal de los aportes a la seguridad
social es cero ya que hay un tope para los aportes, la tasa marginal total cae. Esto implica que
además de ser altos, los impuestos al trabajo imponen una carga similar en todos los niveles
46
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
de ingreso, resultando levemente progresivos en el primer tramo de ingresos mencionado y
regresivos en el segundo.
Propuesta concreta
La propuesta apunta a solucionar aquellos problemas que consideramos son los
principales del impuesto a las ganancias: su sesgo pro endeudamiento que conduce a
problemas de eficiencia; el establecimiento de un mínimo no imponible demasiado alto, que
genera una carencia en cuanto a la equidad del tributo; y por último su excesiva complejidad.
Además, en el actual contexto de inestabilidad en la Argentina, se puede prever que la
inflación generará efectos distorsivos en el impuesto, generando presiones para su alteración
periódica. Es por eso que es necesario crear un mecanismo para garantizar la estabilidad
tributaria previendo los efectos de la inflación.
Para alcanzar estos objetivos proponemos una serie de modificaciones:
-
Debe bajarse el mínimo no imponible, reducirse los tramos y modificar las alícuotas
-
Creación de una unidad salario promedio
-
Eliminación de determinadas exenciones
-
Otras modificaciones menores que mejorarán la eficiencia del tributo.
Existe otro punto fundamental en la propuesta y es el traspaso de las potestades
recaudatorias a las provincias en consonancia con la propuesta de reforma al sistema de
coparticipación federal. Es por ello que además se propone que:
-
El cobro de ganancias a las personas debe pasar a los estados provinciales.
Se proponen las siguientes modificaciones en la ley:
v El cobro de ganancias a las personas estará a cargo de los estados provinciales.
Tal como dijimos anteriormente, existen ciertas características deseables en los sistemas
tributarios. Si bien esta modificación no opera sobre la equidad ni la eficiencia del
tributo, sí lo hace sobre su eficacia de recaudación.
Al proponer la descentralización de la recaudación del Impuesto a las Ganancias de las
Personas, se toma como premisa la mayor capacidad que tienen los Estados Provinciales,
en relación a la Nación, para poder realizar un mejor seguimiento y control de la
recaudación.
Se espera que al descentralizar su cobro el tributo sea más eficaz, y por ende permita una
recaudación mayor, por dos razones:
-
Incentivos sobre los gobiernos: De esta forma se atenúan los incentivos a gastar
demás provenientes de la problemática del pozo común o common pool. También se
proporciona a los gobiernos provinciales incentivos a incrementar la recaudación.
-
La “cercanía” de los organismos encargados del cobro con respecto a los
contribuyentes facilitaría el control del cobro, dificultando la evasión así como las
maniobras tendientes a pagar menores tasas impositivas. En el caso de este tributo
las Provincias tienen la ventaja por sobre la Nación de poder elaborar con mayor
47
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
facilidad (al tener mayor cantidad y calidad de información) indicadores de
capacidad contributiva. Tomando como base la Estructura Tributaria
correspondiente al año 2000, la provincialización de este tributo representaría un
total de $ 3.564 millones. Puede ponerse en práctica un mecanismo mediante el cual
se puedan justificar las deducciones por sobre el mínimo imponible con
comprobantes de compra, lo cual tendría un efecto de interacción con el Impuesto a
las Ventas Finales, tendiendo así a disminuir la evasión sobre este tributo.
Se recomienda que los distintos distritos adopten la misma tasa para evitar guerras
fiscales y para evitar problemas de equidad horizontal y de equidad vertical. Las tasas y
tramos recomendados son los que se explicitan en el apartado siguiente. Una vez hecha esta
recomendación, si las provincias prefirieran mayor autonomía sobre la administración del
impuesto, manteniéndose responsables por los cambios causados en la recaudación, se
recomienda que la legislación tienda a poner una cota razonable a estas potestades. Por
ejemplo, que las alícuotas no se puedan variar en más de 5 puntos porcentuales (hacia arriba
o hacia abajo) en cada tramo gravado.
v Bajar el mínimo no imponible, reducir la cantidad de tramos y modificar las alícuotas
La modificación más sustancial de esta propuesta es una reducción de la cantidad de
tramos acompañada por un cambio en las alícuotas del impuesto. Mediante estas
modificaciones perseguimos tanto una simplificación del esquema del tributo para mejorar la
eficacia de la recaudación, así como lograr una mayor progresividad en las cargas tributarias
en busca de una mejora en la equidad del sistema.
Tabla 6.2 - Tasas y tramos propuestos
Pago a efectuar
Tramos de Ingresos Netos de
Deducciones
Monto Fijo
0 – 35 USP ($1 - $20.000)
-
+ Tasa a aplicar
8% sobre el Ingreso neto
36 – 70 USP ($20.001 - $40.000)
3 USP
21% sobre el excedente de 35
USP
71 – 158 USP ($40.001 - $90.000)
5 USP
30% sobre el excedente de 52
USP
Más de 158 USP (más de $90.000) 17 USP para empleados en 37% sobre el excedente de 96
relación de dependencia y 15 USP
USP para autónomos.
Unidad salario promedio (USP) = actualmente en $570 de acuerdo a datos del INDEC
Si bien se podría pensar que estas medidas, particularmente la baja del mínimo no
imponible, generan incentivos a favor del ocio en contra del trabajo, con un índice de
desempleo superior al 10% sus consecuencias sobre los incentivos al trabajo parecen ser
irrelevantes.
48
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
A su vez, los efectos sobre la recaudación son claramente positivos, tanto desde el
punto de vista del monto recaudado como desde la simplicidad del esquema que favorecería
el control de la evasión. La baja del mínimo no imponible provoca un aumento en la
población sobre la que recae el impuesto; sumado al aumento de las alícuotas en los niveles
de ingreso más alto, ello generará un aumento de la recaudación. La reducción de los tramos
posiblemente aumentaría la recaudación, principalmente como consecuencia de la facilitación
del cobro.
Sin embargo el principal objetivo de estas modificaciones es mejorar la equidad del
sistema. A pesar de que la reducción del número de tramos, disminuye la equidad vertical, la
propuesta en su conjunto, teniendo en cuenta el cambio en las alícuotas y la reducción del
mínimo no imponible, aumenta la progresividad del tributo. Al aumentar el universo sobre el
cual recae el tributo, lo cual está apoyado por la evidencia internacional, se favorece la
equidad vertical. Si tenemos en cuenta que el mínimo no imponible es relativamente alto (3
veces el salario promedio anual de la economía argentina y 1,3 veces este salario para el
trabajador autónomo) , resulta evidente que la mayor parte de los trabajadores en relación de
dependencia no está alcanzado por el impuesto a las ganancias. “Según los datos que
elaboran los organismos oficiales, el 95% de los sueldos declarados a los fines del cálculo de
los impuestos previsionales se ubica por debajo del mínimo no imponible para un trabajador
casado con dos hijos”8 . Si bien con la reforma de 1999 que bajó el mínimo no imponible el
porcentaje de personas alcanzadas por el impuesto aumentó, no lo hizo significativamente.
Por lo tanto, ampliar la base recaudatoria favorece la progresividad del tributo.
En los gráficos 6.5 y 6.6 que presentamos a continuación se puede observar que la
recaudación con las nuevas alícuotas (curvas finales) es mayor que con las tasas vigentes
actualmente.
Gráficos 6.5 y 6.6: Tasas efectivas de impuesto a las ganancias antes y después de la reforma
Impuesto a las Ganancias Trabajador en Dependencia - tasa
efectiva
Impuesto a las Ganancias Autónomos - tasa efectiva
autónomos
15%
10%
curva autonomos
modificada
10%
219,000
207,500
184,500
196,000
173,000
161,500
150,000
127,000
138,500
115,500
92,500
104,000
81,000
58,000
69,500
46,500
0%
35,000
0%
23,500
5%
500
12,000
5%
relación de
dependencia
curva dependencia
final
219,000
15%
138,500
150,000
161,500
173,000
184,500
196,000
207,500
20%
115,500
127,000
20%
81,000
92,500
104,000
25%
58,000
69,500
25%
35,000
46,500
30%
500
12,000
23,500
30%
Fuente: elaboración propia en base a datos de AFIP
8
FIEL “La reforma tributaria en la Argentina” p.95
49
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
v Creación de unidad salario promedio para evaluación de mínimo no imponible
Esta modificación, aunque parece estar relacionada simplemente con la administración
tributaria tiene consecuencias no sólo sobre la eficiencia de la recaudación, sino también sobre
la equidad del tributo.
Su influencia en la recaudación es inmediata. Si bien la actual ley contempla la
actualización, este mecanismo proporciona una medida mucho más comprensible para el
contribuyente, ya que está relacionada con un criterio y no con un monto fijo que aparece
como arbitrario. De esta forma se mantienen actualizadas las alícuotas en relación a los
ingresos reales.
A su vez esta medida favorece la equidad vertical ya que permite un recálculo
permanente de las exenciones y del mínimo no imponible en relación a la evolución real de la
economía y de las variaciones en la distribución del ingreso que se verifican en la población.
Para lograr una cabal comprensión de cómo operaría este cambio presentamos un
fragmento modificado un cuadro donde se especifican las deducciones del artículo 23:
Tabla 6.3: Cómo quedarían las deducciones
Autónomos
En relación de dependencia
Mínimo no imponible
0,54 * USP
1,2 * USP
Cónyuge
0,4 * USP
0,4 * USP
Hijo
0,2 * USP
0,2 * USP
USP = Unidad salario promedio
v Eliminación de determinadas exenciones
La eliminación de las exenciones obedece a diversos motivos, tanto referidos a la
eficiencia del sistema como de su equidad y eficacia en la recaudación. Cuantas menos
exenciones existan en la ley de ganancias, se incrementará la neutralidad del tributo. Al no
existir ciertas actividades que no paguen el impuesto, se elimina el sesgo a su favor. De esta
forma no se ve afectada la asignación eficiente de los recursos del lado de la oferta productor.
Otra consecuencia positiva de la eliminación de exenciones es su efecto sobre el sistema
de incentivos de los legisladores. Si tenemos en cuenta que las exenciones fomentan el lobby
y prácticas contrarias a la competencia, podemos concluir que su reducción favorecerá el
correcto funcionamiento de los procesos legislativos.
Por lo tanto, es recomendable eliminar todas aquellas que no tienen justificación
económica, ya que no produce un resultado socialmente deseable. Por justificación económica
entendemos la necesidad de fomentar ciertas formas de producción, como las que son sin
fines de lucro o cooperativas cuyo existencia se desea alentar
50
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
Estas modificaciones en la ley permitirán al fisco incrementar sus ingresos. No sólo
porque actividades que hasta ahora están exentas comienzan a tributar, sino por las
consecuencias que tiene sobre la eficacia en la recaudación. Esta simplificación del sistema
elimina alternativas que existen para escapar a la tributación de ganancias por parte de
actividades que sin estar exentas son presentadas como tales en las declaraciones.
Las consecuencias sobre la equidad deben ser analizadas detenidamente. En el caso de
la equidad horizontal, el resultado no ofrece ninguna duda. La equidad pensada de esta
forma se incrementa. A misma cantidad de ganancias se tiende a pagar la misma cantidad de
impuestos, ya que antes lo que ocurría es que algunas actividades quedaban exentas. Pero en
cuanto equidad vertical es dudoso, se podría saber el resultado estudiando el caso de cada
exención en particular.
Las exenciones que se propone eliminar son las siguientes:
•
Las ganancias de entidades exentas de impuestos por leyes nacionales se
limitarán a aquéllas que fueron promulgadas hasta la fecha. Esta exención
tendrá efecto siempre que las ganancias deriven directamente de la explotación
o actividad principal que motivó la exención a dichas entidades. Los cambios en
la realidad socioeconómica nacional e internacional no permiten descartar que
se torne deseable un cambio en las políticas de promoción. Sin embargo no
recomendamos que las mismas se realicen mediante la exención del pago de
impuestos sino mediante subsidios que provengan de partidas presupuestarias
explícitas.
•
Exenciones a los derechos de autor.
•
Las ganancias derivadas de títulos, acciones, cédulas letras, obligaciones y
demás valores emitidos o que se emitan en el futuro por entidades oficiales.
•
Las sumas percibidas por los exportadores de bienes o servicios
correspondientes a reintegros o reembolsos acordados por el PE en concepto de
impuestos abonados en el mercado interno, que incidan directa o
indirectamente sobre determinados productos y o sus materias primas y o
servicios
•
Los resultados provenientes de operaciones de compra venta, cambio, permuta
o disposición de acciones, títulos, bonos y demás títulos valores, obtenidos por
personas físicas y sucesiones indivisas.
•
Los intereses originados por los siguientes depósitos efectuados en instituciones
sujetas al régimen legal de entidades financieras: Caja de ahorro; Cuentas
especiales de ahorro; a plazo fijo; depósitos de terceros u otras formas de
captación de fondos del público
Esta última merece un análisis especial, no sólo por su relevancia en la actividad
económica, sino porque las razones para eliminarla no se limitan a las expuestas.
Tal cual expusimos en el apartado dedicado a los problemas del impuesto, existe un sesgo a
favor de los proyectos que se financian con deuda, y en el caso de las personas, de aquellos
proyectos que proporcionan su retorno por medio de cambios en su valor.
51
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
El incentivo impositivo al endeudamiento perjudica principalmente a las empresas que
tienen dificultades para conseguir crédito. Las empresas que no posean activos factibles de
ser aceptados como garantía contra préstamos se ven obligadas a financiarse principalmente
mediante capital propio. En el otro extremo se encuentran las empresas que tienen fácil
acceso al crédito que se benefician de un menor costo del capital a causa de la menor
imposición de los intereses relativa a la de las utilidades. Esta situación reduce la igualdad en
las condiciones de competencia.
Mejorar la neutralidad del impuesto con respecto al financiamiento de las empresas
reduciendo las ventajas impositivas de recostarse en el financiamiento con deuda sería útil
para promover estructuras financieras más sólidas en el sector de negocios. Asimismo, el
reducir las discriminación impositiva en contra de financiarse a través de nuevas acciones
beneficiará a los nuevos negocios, y a compañías innovadoras y de rápido crecimiento que
usualmente tienen problemas en obtener préstamos de los bancos.
Para alcanzar un tratamiento equivalente en materia impositiva para utilidades e
intereses, se debe apelar a un mecanismo que permita gravar los intereses que actualmente se
encuentran exentos del impuesto a las ganancias. Para alcanzar este objetivo existen diversos
mecanismos que permiten igualar el tratamiento de la deuda al de las acciones o capital
propio.
La primera consiste en no permitir la deducción de intereses de la base del impuesto a
las ganancias. Sin embargo nos inclinaremos por otra alternativa: gravar los intereses exentos
al nivel del receptor.
Bajo la mayoría de los sistemas tributarios, para lograr un tratamiento equiparable de
los intereses y los dividendos se apela a la imposición de los intereses cuando son recibidos
por sus beneficiarios, incluidas las personas físicas. Es así como se logra reducir el incentivo
impositivo al endeudamiento; a la vez que mejora la equidad horizontal del Impuesto a las
Ganancias (hoy dos contribuyentes pueden pagar sumas distintas de impuestos aunque
ganen lo mismo, dependiendo de las fuentes de ingresos) y la equidad vertical, puesto que
quienes reciben intereses son los contribuyentes de mayor nivel de ingresos.
Esta alternativa tiene un inconveniente. Es de muy difícil administración y control,
puesto que la DGI tendría que procesar un gran número de declaraciones juradas de
individuos. Para solucionar este problema proponemos lo siguiente:
Una parte del monto a cobrar de ganancias por intereses es retenida por los bancos.
Esta alícuota es igual para todos los contribuyentes. Por otra parte cada contribuyente en su
declaración jurada debe incluir sus ganancias por intereses y los pagos adelantados. En el
momento en que paga su impuesto se pagaría la diferencia correspondiente según los niveles
de ingresos totales. Aún suponiendo que solamente se pague la cantidad que se cobra a
través del sistema financiero, o sea a una tasa única, el impuesto no implica un retroceso en
cuanto a equidad con respecto a la situación registrada actualmente. Debemos recordar que
con la exención que gozan hoy los intereses, la tasa que pagan también es la misma para
todos los niveles de ingreso: 0%.
Reconocemos que en la actualidad, dada la crisis del sistema financiero argentino,
puede no ser el mejor momento para eliminar esta exención. Sin embargo sugerimos que a la
vez que se elimina la exención a los intereses generados por depósitos (caja de ahorro,
cuentas especiales de ahorro, a plazo fijo, depósitos de terceros) se elimine progresivamente
52
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
el ITF, que es un impuesto más distorsivo y regresivo de lo que podría resultar el impuesto
sobre los intereses.
v Otras modificaciones
Existen otras modificaciones que si bien no son de fondo, contribuyen a la simplicidad
y justicia del sistema. Entre ellas se encuentran la disposición que obligue a todos los
funcionarios a pagar impuestos, y la eliminación del artículo 23 bis que reduce las
deducciones mediante un cálculo que simplemente complejiza el impuesto a las ganancias.
La eliminación de este artículo no busca realizar ninguna modificación en las alícuotas ni en
la base impositiva, sino que simplemente apunta a la simplificación de la ley. Se sugiere que
sus efectos sean incorporados directamente en los montos de las exenciones y/o de las
alícuotas.
El incluir como ganancias (de la cuarta categoría) a aquéllas provenientes del
desempeño de cargos públicos en cualquiera de los poderes del Estado, incrementará tanto la
equidad horizontal como la vertical. En el primer caso ya que torna iguales ante la ley
distintas actividades profesionales con igual retribución. Con respecto a la equidad vertical,
es menester recordar que actualmente los sueldos del Estado exentos de ganancias, como ser
los de los jueces, se encuentran muy por encima del salario promedio de la población.
Esta modificación en la legislación puede traer consecuencias positivas para la
recaudación, no tanto por lo que se recaude de esta fuente sino que en tanto que el sistema
impositivo sea considerado más justo asegurando igual trato ante la ley, los incentivos a
evadir se ven atenuados.
Por último, consideramos conveniente que el Estado se vea obligado a actualizar los
valores fiscales cada 5 años. Esta medida no sólo permitirá aumentar la recaudación
tributaria, sino que tiene efectos positivos sobre la equidad del sistema. Sobre la equidad
horizontal porque grava de la misma forma a distintos de tipos de riqueza. Sobre la equidad
vertical porque generalmente a mayor valor de la propiedad es mayor su diferencia con el
valor fiscal.
En síntesis
El actual gravamen a las ganancias presenta una serie de dificultades. El dejar una gran
proporción de población sin gravar tiene consecuencias negativas sobre la equidad. La gran
cantidad de exenciones y el sesgo pro endeudamiento generan distorsiones en la economía
que atentan contra la eficiencia a la vez que también son problemáticas desde el punto de
vista de la equidad. Para atacar estas carencias, hemos propuesto una serie de reformas. La
reducción del mínimo no imponible, modificación de tramos y alícuotas; eliminación de
exenciones entre las cuales se encuentra la de ganancias por cobro de intereses para combatir
el sesgo pro endeudamiento y reformas menores para simplificar el tributo y mejorar la
eficacia de su recaudación.
Por último, en consonancia con la propuesta de reforma de la ley de coparticipación,
proponemos el traspaso del cobro de ganancias de las personas a las provincias. Para esto la
ley de ganancias será dividida. Por una parte habrá una ley de ganancias a las personas que
53
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
será promulgada por cada provincia particular. La ley de ganancias para sociedades
permanecerá a nivel Nación para evitar guerras comerciales.
Referencias
Ø
Artana D., Susmel N. (1998), “Los impuestos al ingreso del trabajo” en La reforma
tributaria en la Argentina, Ed. FIEL.
Ø
Artana D. (1998), “Los impuestos al capital. El caso argentino y la experiencia” en La
reforma tributaria en la Argentina, Ed. FIEL.
Ø
Gómez Sabaini J.C. (1998), “La tributación sobre el ahorro y la inversión” en La reforma
tributaria en la Argentina, Ed. FIEL.
Ø
IERAL y Fundación Mediterránea (2001) "Una reforma tributaria integral para el
crecimiento de la Argentina".
Ø
Joumard I. (2001), “TAX SYSTEMS IN EUROPEAN UNION COUNTRIES”, Economics
Department Working papers N°301
Ø
OECD(1999), Taxing Wages 1998-1999
54
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
CAPÍTULO 7 - IMPUESTO A LOS COMBUSTIBLES
El ITC: su evolución, importancia actual y distribución de los fondos
Tanto en los países desarrollados, como en los que están en vías de desarrollo, los
impuestos a los combustibles son elevados9. Argentina no es la excepción ya que los
impuestos sobre los combustibles explican más del 50% del precio de venta al público. El
impuesto más importante que recae sobre los combustibles es el Impuesto a la Transferencia
de los Combustibles (ITC) que se estableció en 1991 mediante la Ley 23.966. El ITC es un
impuesto de suma fija que se cobra por cada litro vendido. La tabla 7.1 presenta la evolución
de la tasa del ITC que se aplica a los combustibles líquidos y al gas natural comprimido.
Además del ITC, los combustibles tributan el impuesto al valor agregado -con tasa de 21%- e
ingresos brutos -con tasa variable según corresponda a cada provincia-. Recientemente se han
agregado nuevas tasas a los combustibles que son porcentuales, en el caso del gasoil, o de
suma fija -naftas y GNC-.
Tabla 7.1: Impuesto a la Transferencia de los Combustibles (ITC) y Tasa Hídrica. Pesos por litro
Enero
1994
Abril
1996
Octubre
1996
Enero
2000
19 Junio 30 Junio
2001
2001
Enero
2002
Abril Agosto
2002 2002
Nafta
súper
0.3496
0.3865
0.4865
0.4865
0.3865
0.4865
0.48
0.48
0.54
Nafta
común
0.2509
0.2878
0.3878
0.4865
0.3865
0.4865
0.48
0.48
0.54
Gas oil
0
0
0.12
0.12
0.20
0.20
0.20
0.24* 0.24*
GNC
0
0
0.03
0.03
0.03
0.08
0.08
0.08
0.10
* Se supone una tasa hídrica de 9 centavos.
Fuente: Secretaría de Energía, Ministerio de Economía
Se aprecia en la tabla 7.1 que la tasa del ITC se ha incrementado en forma sostenida (a
excepción de un muy breve período en junio de 2001) impactando directamente en el precio
de los combustibles. El gobierno justificó el último aumento, que se produjo en agosto de
2002, en el aumento del índice general de precios. Resulta conveniente destacar que, además
de las retenciones a las exportaciones, este es el único impuesto cuya tasa ha sido modificada
luego de la salida de la Convertibilidad.
La importancia de este impuesto en la recaudación total es significativa y ha crecido
desde su implementación. Así lo demuestra la tabla 7.2 donde se observa la presión tributaria
del ITC expresada como porcentaje del PBI y de la recaudación total. En este segundo caso, el
Para una comparación internacional de las tasas impositivas sobre los combustibles ver Robert Bacon,
Petroleum Taxes, Viewpoint, World Bank, September 2001.
9
55
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
ITC aumentó su participación en más del 40% pasando del 4,9% de la recaudación en 1993 a
7,5% en 2001. En los primeros ocho meses de 2002 la recaudación de ITC, agregando todos los
combustibles que lo pagan, alcanzó 2.800 millones de pesos (el 8.7% de la recaudación
tributaria total).
Tabla 7.2: Presión tributaria del ITC
Presión tributaria
del ITC
% PBI
% Recaudac.
Total
1993
0.82%
4.9%
1994
0.80%
4.5%
1995
0.69%
4.2%
1996
0.86%
5.3%
1997
1.34%
7.8%
1998
1.24%
7.2%
1999
1.27%
7.3%
2000
1.22%
7.1%
2001
1.36%
7.5%
Fuente: elaboración propia con datos de AFIP
Desde el punto de vista del fisco nacional, el principal atractivo del ITC se encuentra en
la facilidad de su recaudación. La misma se realiza en las plantas de despacho y las empresas
realizan el pago del impuesto dos veces por mes. Argentina cuenta con un escaso número de
plantas y la mayoría de ellas son propiedad de las petroleras más grandes del país (Repsol
YPF, Shell, ESSO y EG3). La pequeña cantidad de contribuyentes facilita el control y por ende
la recaudación. Probablemente, la simplicidad en la administración tributaria de este
impuesto sea la crítica más fundada para impedir la provincialización del ITC. Como se
explicará a continuación, otorgar la potestad recaudatoria del ITC a cada provincia implicará
cambiar la fuente de recaudación de este impuesto pasando de un escaso número de agentes
a más de cinco mil puestos de venta de combustibles.
La decisión de provincializar el ITC no puede ignorar el impacto sobre la distribución
actual de este impuesto. En el gráfico 7.1 se explica la distribución del ITC de acuerdo al tipo
de combustible y programas específicos. La recaudación correspondiente al gasoil, diesel,
kerosén y GNC se asigna al Sistema de Previsión Social. Lo recaudado por la venta de naftas,
solventes y aguarrás se reparte de acuerdo a un complejo sistema que asigna el 21% del total
al Sistema de Previsión Social y el 79% restante se divide entre la nación -29%- y programas
específicos -Energía y Vialidad 29% y el FONAVI 42%- que en última instancia se reparte
mediante distintos criterios entre las provincias.
56
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
Gráfico 7.1: Distribución de los impuestos a los combustibles
De acuerdo a lo recaudado por el ITC en el 2001, 3420 millones de pesos, a cada
jurisdicción u organismo se le distribuyeron los siguientes montos:
Previsión Social: 1981 millones de pesos
Tesoro Nacional: 417 millones de pesos
Energía y Vialidad: 417 millones de pesos (60% a Organismos de Vialidad, 30% Obras
de Infraestructura eléctrica y 10% FEDEI)
FONAVI: 605 millones de pesos
Dado que los fondos del FONAVI y de Energía y Vialidad se distribuyen, mediante
distintos criterios entre las provincias, el principal problema de asignación de recursos al
provincializar el ITC lo tendrían la Nación y el Sistema de Previsión Social que dejaría de
percibir alrededor de 2000 millones de pesos anuales.
Propuesta
La provincialización del impuesto a la transferencia de los combustibles tiene varios
atractivos, que toman mayor relevancia cuando se los considera en el marco de una reforma
integral del sistema impositivo que, en el caso argentino, debe incluir cambios en los
impuestos y en el régimen de coparticipación. A continuación se describen los principales
beneficios de provincializar la recaudación del ITC.
57
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
Fundamentos para provincializar el ITC
Mayor correspondencia fiscal: el impuesto a los combustibles constituirá un recurso fiscal
de gran importancia para muchas provincias. Por ello, las administraciones provinciales
realizarán significativos esfuerzos para controlar su pago y minimizar la evasión.
Libertad para fijar tasas impositivas: al tener las provincias total libertad para fijar las tasas,
establecerán aquéllas que crean convenientes de acuerdo a su estructura de producción y
consumo y a las preferencias de sus habitantes. Sin embargo, la posibilidad de establecer las
tasas puede tener consecuencias negativas, que se originan en los incentivos a la evasión. Los
vendedores de combustible intentarán tributar el ITC en las provincias con menores tasas
para venderlo en aquéllas que tengan mayores tasas. La mejor forma de evitar este tipo de
fraude fiscal es el control permanente que implica grandes esfuerzos por parte de la
administración tributaria. De todos modos, el problema de la evasión por distintas tasas no es
nuevo en Argentina. De hecho, la evasión es significativa y tiene su origen en la exención
impositiva que goza la Patagonia. Si en lugar de cobrar el impuesto a las plantas de despacho
se lo cobrara en cada estación de servicio o vendedor mayorista (para ventas a empresas de
transporte, agro, etc) los incentivos a la evasión que deriva de la compra en la Patagonia y
venta en otras jurisdicciones se eliminarían.
Eliminación del "subsidio" a las naftas en la Patagonia: complementando lo expuesto en el
párrafo precedente, la provincialización del ITC permitiría transparentar un subsidio
implícito que se otorga a las provincias patagónicas por la exención de este impuesto. Así, si
las provincias que hoy gozan de la exención del ITC decidieran mantenerlo a tasa cero
deberían obtener recursos fiscales de otros tributos.
Transparencia impositiva: recientemente se han agregado tasas adicionales al ITC que, en
principio, deberían ser destinadas a actividades específicas como obras para prevenir
inundaciones. Sin embargo, la recaudación de estas tasas suele desviarse hacia otras
necesidades. Un ejemplo de ello ha sido el subsidio al gas oil para el transporte automotor
proveniente, en parte, de la tasa vial. Al provincializar este impuesto, se eliminaría la
capacidad del Estado nacional para establecer este tipo de tasas.
Efecto demostración y aprendizaje: la gran mayoría de las propuestas de modificación del
régimen de coparticipación sugieren provincializar el ITC (Ávila (2000), Llach (2001), CIPPEC
(2002)). Al proponer reformas integrales no reconocen los potenciales beneficios de comenzar
con un impuesto que permita a las administraciones provinciales adquirir mayor experiencia
y adaptarse así a las mayores exigencias que enfrentarán al cambiar la responsabilidad en
materia de recaudación impositiva. El ITC cumple con varias características que lo convierten
en un candidato para ser provincializado antes que impuestos más importantes como el IVA
o Ganancias de las personas. Algunas de estas características son: necesita del control
periódico de varios puntos de venta (estaciones de servicio y transacciones mayoristas),
permite realizar un control cruzado con ingresos brutos en la etapa minorista, se cuenta con
datos históricos del nivel de venta en los principales partidos que permiten cruzar datos y
funciona como un "proxy" de un impuesto a las ventas minoristas. Además, si el traspaso de
la potestad recaudatoria del ITC a las provincias resulta exitoso, tendrá un fuerte efecto
demostración que facilitará significativamente la implementación de otros cambios en
materia de recaudación impositiva.
Una crítica que se suele presentar para oponerse a la provincialización del ITC es el
efecto inmediato sobre la recaudación. De acuerdo a este argumento, al aumentar los puntos
58
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
(o agentes económicos) de recaudación de menos de diez a más de cinco mil, el nivel de
recaudación se reducirá. Si bien parte del argumento es cierto, porque aumentarán los puntos
donde se debe controlar y recaudar, no lo es en su totalidad. El mercado de estaciones de
servicio opera bajo distintas modalidades de propiedad. Aproximadamente el 12% de las
estaciones son propiedad de las petroleras y otro porcentaje importante (que supera el 20%
de las estaciones) opera bajo la modalidad de consignado10. Ello implica que las petroleras
continuarían siendo los mayores contribuyentes del ITC, aportando al menos el 35% de la
recaudación total, minimizando de este modo el impacto de la provincialización sobre la
recaudación de este impuesto.
En síntesis
En el marco de un proceso de reforma tributaria y del régimen de coparticipación, el
ITC es un candidato ideal para ser provincializado antes que otros impuestos como IVA (o
creación de un impuesto a las ventas minoristas) o Ganancias de las personas. Las principales
razones para tomar el ITC como caso testigo son: menos puntos de venta para controlar la
evasión comparado con un impuesto generalizado a las ventas minoristas, disponibilidad de
datos históricos, alta concentración de las ventas en las petroleras y altas posibilidades de
generar un efecto demostración que facilitaría la implementación de reformas más
importantes.
Referencias
Ø
Ávila J. (2000). Propuesta de Federalismo Fiscal. Consejo Empresario Argentino.
Ø
CIPPEC (2002). “COPARTICIPACIÓN CON RESPONSABILIDAD”. Consejo Federal
de Inversiones.
Ø
Llach J.J. (2001). “Un nuevo contrato fiscal federal.” Trabajo presentado en la XXVI
Reunión Anual de la Asociación Argentina de Economía Política. Buenos Aires, 14 al
16 de noviembre de 2001.
Ø
Serebrisky Tomás, "Análisis del Mercado de los Combustibles Líquidos en Argentina",
Secretaría de Defensa de la Competencia y del Consumidor, 2001.
Para una descripción detallada de las modalidades contractuales de operación de las estaciones de
servicio en Argentina ver Serebrisky Tomás, "Análisis del Mercado de los Combustibles Líquidos en Argentina",
Secretaría de Defensa de la Competencia y del Consumidor, 2001.
10
59
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
CAPÍTULO 8 - IMPUESTO
BANCARIAS (ICDB)
SOBRE LOS
CRÉDITOS
Y
D ÉBITOS
EN
CUENTAS
Definición e importancia
El Impuesto sobre los Créditos y Débitos en Cuentas Bancarias (ICDB) se encuentra
dentro de la categoría más general de los llamados impuestos a las transacciones financieras.
Este impuesto fue introducido en Argentina por primera vez en 198311, reintroducido
temporariamente en 1988 y finalmente se volvió a aplicar en 2001 permaneciendo vigente
hasta la actualidad. Tanto en Argentina como en los demás países, excepto Brasil, el ICDB
siempre se aplicó en momentos de crisis fiscales, dado que tiene la característica de generar
una alta recaudación sin requerir un gran esfuerzo por parte de la administración tributaria.
Este tipo de impuestos tiene una gran desventaja en lo que respecta a la eficiencia, dado
que genera importantes distorsiones en la asignación de recursos. Por esta razón, los
gobiernos justifican su aplicación por la necesidad de obtener recursos fiscales en momentos
de crisis económica y resaltan su carácter transitorio, fijando períodos de tiempo que, en la
gran mayoría de los casos, no respetan.
El objetivo principal de este tipo de impuestos es obtener una nueva e importante
fuente de recursos para así poder cerrar la brecha entre gastos e ingresos del gobierno y en
consecuencia superar la crisis fiscal del momento. Así como el aspecto recaudatorio del
impuesto es considerado su gran ventaja también es la causa de que el mismo pierda su
carácter original de "transitorio". Los gobiernos no tienen incentivos para eliminar un recurso
tributario importante y de fácil fiscalización y recaudación.
En el gráfico 1 se observa que el ICDB adquirió gran importancia en la recaudación
tributaria argentina, especialmente en los últimos meses del año 2001 y los primeros del año
2002. La recaudación de este tributo alcanzó $500 millones en el mes de mayo de 2002, un
monto récord. En los primeros cinco meses de este año su recaudación representó el 10,5% de
la recaudación total de impuestos. Este porcentaje es considerablemente superior al del año
2001 cuando la recaudación del ICDB representó el 6% de la recaudación total.
11
En esta ocasión el impuesto solo gravaba los débitos en cuenta corriente.
60
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
Gráfico 8.1
Recaudación ICDB como % de la recaudación total
12,0
11,0
10,0
9,0
8,0
7,0
6,0
5,0
Jul-02
Jun-02
May-02
Abr-02
Mar-02
Feb 02
Ene-02
Dic-01
Nov-01
Oct-01
Sep-01
Ago-01
Jul-01
Jun-01
May-01
Abr-01
Fuente: Elaboración propia
Experiencia en América Latina
En la actualidad el ICDB es aplicado en Argentina, Ecuador, Brasil y Colombia12. Por
otra parte, Méjico y Venezuela están considerando su aplicación, mientras que Perú lo aplicó
entre 1989 y 1992.
Tanto en Argentina como en los demás países, excepto Brasil, el ICDB siempre se
implementó en momentos de crisis económicas y siempre tuvo carácter transitorio, aunque
en muchos casos su aplicación fue extendida, permaneciendo por largos períodos de tiempo.
En 1988 cuando este impuesto fue introducido en Argentina, el país tenía una elevada tasa de
inflación que erosionaba la recaudación y la actividad económica presentaba una caída muy
importante. El impuesto fue reintroducido en 2001 durante la recesión más aguda y
prolongada de la historia económica argentina. En 1989 cuando el Impuesto a los Débitos
Bancarios y Financieros fue introducido en Perú los ingresos del gobierno central ascendían
al 6,5% del PBI mientras que 4 años antes representaban el 14,9%. Por su parte en Colombia,
en 1998, cuando fue introducido el Impuesto a las Transacciones Financieras el sector
financiero estaba bastante deteriorado y el gobierno había declarado la emergencia
económica. De la misma manera, Ecuador sufría una importante crisis económica cuando
decidió introducir este impuesto.
Las tasas impositivas aplicadas van desde el 0,2 hasta el 2%. En algunos países se
aplican menores tasas a cierto tipo de operaciones como las que se realizan con el banco
central. A su vez, existe una gran diversidad en el diseño de este impuesto entre los distintos
países y a través del tiempo. La base del impuesto generalmente está constituida por los
débitos (y créditos en algunos países) de cuentas de ahorro, de cheques, plazos fijos en bancos
y otras instituciones financieras y retiros de préstamos (este es el caso de Brasil y Colombia).
12
En Brasil y Colombia los créditos en cuentas bancarias no están gravados, solamente los débitos
61
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
En Colombia también están gravados la acreditación de los intereses bancarios en las cuentas
y los repos13. Por su parte, en Ecuador la base del impuesto difiere un poco ya que éste grava
no sólo el cobro de los cheques sino también los créditos en las cuentas de ahorro, de cheques,
de préstamos y plazos fijos en instituciones financieras, así como las transferencias al exterior
y los pagos al exterior por parte de exportadores e importadores. En consecuencia los
depósitos y las extracciones de la misma cuenta están gravados al igual que en Argentina a
partir de 2001. Únicamente Ecuador permite tomar los pagos de este impuesto a cuenta del
impuesto a los ingresos y del IVA.
Propuesta
Se propone la total eliminación del Impuesto sobre los créditos y débitos en cuentas
bancarias.
Justificación
Un sistema impositivo tiene como objetivo la obtención de fondos para solventar los
gastos del gobierno. Sin embargo, este objetivo debe ser alcanzado minimizando los efectos
sobre la asignación de los recursos, teniendo en cuenta aspectos de equidad y la capacidad de
la administración tributaria.
Eficiencia
Par analizar como afecta el Impuesto sobre los Créditos y Débitos en Cuentas Bancarias
sobre la eficiencia en la asignación de los recursos es conveniente estudiar la estructura de
este impuesto. Esta clase de impuestos puede ser vista como un impuesto proporcional sobre
el ingreso más un impuesto sobre todas las transacciones de la economía (suponiendo que
todas las transacciones pasan por el sistema bancario).
En lo que respecta al impuesto al ingreso, la teoría sobre impuestos óptimos establece
que el mismo no debe ser a tasa lineal. Esto es consecuencia de que el ingreso ganado por una
persona contiene gran información sobre la capacidad de pago de la misma, la que en
definitiva debería ser gravada. El IDCB funciona como un impuesto de tasa uniforme que
grava el ingreso de las personas, sin distinguir sus ingresos totales ni su capacidad de pago14.
Por otra parte, el impuesto a las transacciones tiene el gran problema de que el monto
pagado depende de la cantidad de etapas en la producción y comercialización de cada bien o
servicio, lo que induce a la integración vertical aun cuando la misma no sea eficiente desde
un punto de vista económico. Por este motivo, la teoría económica recomienda que se
eliminen los impuestos a las ventas intermedias (como Ingresos Brutos en Argentina) siendo
reemplazados por el IVA (o impuesto a las ventas minoristas o finales) que es un impuesto
menos distorsivo. Además, gravando el medio de transacción de una economía, el impuesto
recae principalmente en bienes intermedios antes que en bienes finales, comprometiendo más
Repurchase agreement, es decir cuerdos de recompra.
En Argentina, las cuentas "sueldos" están exentas del impuesto. De este modo, solamente aquellos que
no trabajan en relación de dependencia pagan la parte del IDCB que funciona como un impuesto al ingreso.
13
14
62
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
aun la eficiencia en la producción. En consecuencia, los efectos del IDCB sobre la eficiencia en
la asignación de los recursos son muy importantes.
Toda transacción, por más pequeña que sea, tiene costos y beneficios. Si los últimos son
mayores que los primeros, es decir si aporta a la ganancia de la empresa, la transacción se va
a realizar. El IDCB implica un costo al momento de realizar una transacción, por lo que al
crear este impuesto muchas transacciones van a dejar de ser llevadas a cabo, por lo menos a
través del sistema bancario. Hasta qué punto una persona o empresa va a tomar acciones
para evadir o eludir el pago del impuesto va a depender del aporte de la transacción en
cuestión a la ganancia de la empresa relativo al costo incurrido por realizar la transacción en
una forma alternativa.
Toda clase de negocio que sea intensivo en transacciones, como por ejemplo la venta
minorista de alimentos, o el intercambio de instrumentos financieros, son los más afectados
por este tipo de impuesto. Los ciudadanos, al igual que las empresas, van a sufrir más este
impuesto cuanto más transacciones realicen, con la diferencia que las empresas tienen
mayores posibilidades de acceder, a menor costo, a mecanismos para evitar el impuesto (por
ejemplo, moviendo las actividades financieras al extranjero).
El efecto del impuesto sobre el comportamiento de los individuos y las empresas
relativo a las transacciones financieras no es inmediato, lleva su tiempo. Sin embargo, una
vez que se ha producido el movimiento de actividades financieras al extranjero es muy difícil
que este proceso se revierta en el corto o mediano plazo.
Además, algo muy importante a tener en cuenta es que dicho cambio en el
comportamiento relativo a las transacciones es mucho más importante y más factible que
suceda en países con tradición de banca offshore, como es el caso de Argentina, donde una
importante proporción de los ciudadanos tienen cuentas en el extranjero. También hay que
resaltar que el cambio a transacciones realizadas en efectivo o en el extranjero erosiona la
base del impuesto a las ganancias y del IVA al incentivar la informalidad de la economía.
Si los pagos del Impuesto sobre los Créditos y Débitos en Cuentas Bancarias se pueden
tomar como pago a cuenta de otros impuestos los efectos sobre la eficiencia en la asignación
de los recursos cambia totalmente. En el caso extremo de que el 100% de los pagos generen
un crédito sobre otros impuestos, el ICDB no es un nuevo impuesto ya que no genera mayor
recaudación neta siendo meramente un mecanismo recaudador de otros impuestos, y en
consecuencia no genera ninguna distorsión en la eficiencia. Si por el contrario los pagos del
ICDB solo generan un crédito parcial, entonces, en el margen, el ICDB genera distorsiones.
Como resaltan Coelho, Ebril y Summers (2001), si el ICDB genera un crédito a favor del
impuesto a las ganancias de las empresas y dichos créditos son mayores que las obligaciones
correspondientes a este último impuesto, entonces se va a producir un cambio en el
comportamiento de las empresas. Por ejemplo, puede que las empresas reduzcan su deuda ya
que las deducciones por intereses dejan de ser necesarias.
Es muy difícil encontrar evidencia empírica sobre los efectos de este impuesto en la
asignación de recursos. Primero, dado que en casi todos los casos el impuesto fue aplicado en
momentos de crisis no se puede distinguir el efecto del impuesto sobre el sector financiero de
aquél ocasionado por otras cuestiones macroeconómicas. Segundo, el impuesto crea
incentivos a trasladar las transacciones a la economía informal y al extranjero lo que dificulta
aún más el análisis, dado que ambos son difíciles de observar.
63
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
Sin embargo, existe cierta evidencia que sugiere que la principal distorsión del
Impuesto sobre los Créditos y Débitos en Cuentas Bancarias es que produce
desintermediación en el sector financiero. Luego de la introducción del impuesto, las
personas y las empresas realizan transacciones en efectivo en lugar de hacerlas a través de los
bancos. Por ejemplo, en Brasil, Colombia y Ecuador entre 1998 y 2000, estando el impuesto en
vigencia, el cociente entre moneda fuera del sistema financiero y narrow money15 aumentó
entre un 15 y un 20%.
Donde se pueden observar con mayor claridad las distorsiones generadas por el ICDB
es en los mercados de activos financieros. En Brasil el impuesto impulsó la creación de
nuevos instrumentos financieros que minimizan el pago del impuesto o incluso están fuera
del alcance del mismo. Pero quizás el efecto más importante fue la reducción en el volumen
de acciones comerciadas en la bolsa de San Pablo (BOVESPA).
Incidencia
En lo que respecta a la incidencia del impuesto, pensar que el Impuesto sobre los
Créditos y Débitos en Cuentas Bancarias no recae sobre nadie en particular es una falacia ya
que todo impuesto incide de una u otra forma sobre algún sector de la economía. En el corto
plazo la diferencia entre la tasa de interés activa y la pasiva va a aumentar para acomodar el
impuesto. Sin embargo, sobre qué sector en particular recae o cómo se divide la incidencia
sobre los distintos sectores va a depender de las elasticidades de demanda y oferta de
depósitos bancarios. Por ejemplo, si los bancos tienen en sus carteras de inversión una gran
proporción de bonos del gobierno y a su vez la principal fuente de financiamiento de este
último son los bancos, entonces el gobierno podría terminar pagando la mayor parte del
impuesto en forma de altas tasas de interés.
En el largo plazo la incidencia de este impuesto puede cambiar a expensas de los
bancos domésticos. Los dueños del capital de los bancos existentes van a sufrir una pérdida
de capital a medida que la rentabilidad de los mismos se vea afectada negativamente. En
consecuencia las inversiones en el sistema financiero se van a ver reducidas. Esto junto con la
creciente desintermediación va a ocasionar un incremento en el costo de hacer negocios.
Equidad
El ICDB afecta la distribución del ingreso por dos caminos, uno directo y otro indirecto.
El primero de éstos se refiere exclusivamente al uso de las cuentas bancarias. Las más
afectadas son las personas de ingresos medios, ya que ellos hacen un gran uso del sistema
bancario, mientras que las personas de menores ingresos casi no lo utilizan. Por otra parte, las
personas de mayores ingresos son quienes tienen un mayor acceso y a menor costo a medios
para evitar el impuesto, como las cuentas en el extranjero que están fuera del alcance del
impuesto. El efecto indirecto sobre la distribución del ingreso se da a través del aumento de
precios de aquellos bienes que son vendidos en negocios intensivos en transacciones como es
En la literatura se utiliza esta expresión para referirse al M1, el cual está constituido por el circulante
más los depósitos a la vista.
15
64
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
el caso de los alimentos. Claramente, este impuesto aumenta la desigualdad en la distribución
del ingreso.
Eficacia en la recaudación
El costo de recaudación de este impuesto es más bajo que el de otros impuestos dado
que los bancos son los agentes recaudatorios y por ende es más fácil fiscalizar a un número
pequeño de entidades que a toda la sociedad. Pero es totalmente errado pensar que no va
existir evasión o que la misma va a ser pequeña por el solo hecho de que el número de bancos
no es muy grande o por prohibir más de un endoso en los cheques. Si la administración
tributaria es débil o poco eficiente, la fiscalización va a ser deficiente y los bancos y sus
grandes clientes van a encontrar la forma de evitar el pago del impuesto, como se descubrió
recientemente en Brasil16.
Con el paso de los años, los gobiernos han adquirido experiencia en el diseño de este
impuesto y por ende han generado medidas para reducir la evasión y elusión. Entre estas
medidas se encuentran las restricciones al uso de dinero en efectivo para ciertas
transacciones, prohibición de múltiples endosos a los cheques y aplicación del impuesto a
todos los endosos excepto el primero.
Sin embargo, quienes tienen que pagar el impuesto siempre encuentran un espacio en
el diseño del mismo para escapar de su obligación de pago. Esta posibilidad se ve
amplificada por el hecho que las administraciones tributarias en Latinoamérica presentan
serias debilidades. Por ejemplo, en Brasil se detectó en el último tiempo una maniobra de
evasión – elusión que asciende a 2.000 millones de dólares que involucra a los principales
bancos y a grandes empresas de ese país17.
Cada vez que este tipo de impuesto es introducido se genera un debate sobre sus
ventajas y desventajas. Los más acérrimos defensores del mismo, los gobiernos de turno,
esgrimen como su principal ventaja la facilidad y capacidad de recaudación del impuesto,
dado que necesitan recursos para superar la crisis fiscal del momento. Un camino para
determinar si esta aseveración es correcta consiste en analizar la recaudación como porcentaje
del PBI y la productividad del mismo. Esta última se mide a través del cociente entre la
recaudación como porcentaje del PBI y la tasa del impuesto.
Al analizar los datos para América latina se observa que en Perú y en el pasado en
Argentina la recaudación como porcentaje del PBI fue baja, entre el 0,29 y el 0,91% y además
fue generada por altas tasas impositivas, entre 0,3 y 1,41%. Por otra parte, en países como
Brasil y Colombia la productividad del impuesto es bastante importante, generando una
recaudación como porcentaje del PBI entre el 0,6 y el 1,45% con tasas que van del 0,2 al 0,36%.
A su vez en Ecuador y actualmente en Argentina el impuesto resulta ser muy productivo. Sin
embargo, hay que resaltar que en estos casos la base es más amplia ya que grava tanto los
débitos como los créditos. Esto parecería confirmar que el impuesto a los débitos y créditos
bancarios, por lo menos en el corto plazo, cumple su principal objetivo: recaudar.
16
17
Herrera, J. Cómo se evade el Impuesto al Cheque. Diario Ámbito Financiero, 31/07/2002.
Ibíd.
65
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
Si analizamos el caso de Brasil vemos que la productividad del impuesto fue y es la más
alta de América latina y es además bastante estable. La principal explicación a este buen
desempeño se la puede encontrar en el hecho de que a diferencia del resto de los países
donde este impuesto fue implementado, Brasil no sufría una crisis extrema. Esto sugiere que
el impuesto a los débitos y créditos bancarios funciona mejor en épocas de bonanza
económica, ya que los sistemas financieros no están bajo tanto estrés como en épocas de crisis.
Por otro lado, Brasil alcanzó un alto grado de sofisticación financiera y a su vez, no tiene
tradición en el uso de servicios financieros en el extranjero como sí sucede en otros países
latinoamericanos. En el caso de Argentina, resulta muy notorio cómo mejoró la
productividad del impuesto. Esto quizás se debe a una mejora en el diseño del mismo gracias
a la experiencia pasada y a aquélla de otros países, pero fundamentalmente al mayor
desarrollo del sistema financiero y al crecimiento del uso del dinero electrónico.
Consideraciones Dinámicas
Las implicancias adversas de los impuestos que recaen sobre la intermediación
financiera pueden ser más serias que las que corresponden a impuestos sobre otro tipo de
transacciones y van más allá del punto de vista estático planteado con anterioridad. Esto se
debe a que la intermediación financiera genera externalidades positivas, como el desarrollo
del mercado de capitales, el cual facilita la movilización del ahorro y la asignación más
eficiente de inversiones, lo que en definitiva provee las bases para un mayor crecimiento. De
acuerdo a lo manifestado por el Presidente del Banco Central de Brasil, “el CPMF (impuesto
sobre los débitos bancarios) es el gran enemigo de la formación de capital y del ahorro”
(Coelho, Ebril y Summers 2001).
Otro aspecto muy importante, reside en el diseño de la base del impuesto ya que si las
transacciones entre bancos, los préstamos, las operaciones de comercio exterior o las
operaciones con bonos del gobierno, entre otras, están gravadas, la creación de este impuesto
produciría un aumento de la tasa de interés debido a que necesariamente se incrementa el
spread entre la tasa activa y la pasiva.
66
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
Tabla 8.1:
Productividad del ICDB
País
Año
Tasa
Recaudación % PBI
1989
0.70
0,66
1990
0.30
0.30
2
1.05
1991
0,91
2
4
1992
0.60
0.29
3,5
4
2001
0.25 - 0.60
1.46
0.605
2.124,6
2002
1994
0,25
1,06
1997
0.20
0.80
1998
0.20
0.90
2
0.22
1999
0,83
0.342
2000
1,33
2
0.36
1.456
2001
1999
0.20
0,73
2000
0.20
0.60
2001
0.30
3.505
1999
1.00
5
2000
0.80
2.33
2
1990
1.41
0,59
2
0.81
0,46
1991
1994
0,75
1.30
1999 - 2000
0.50
1,12
Argentina
Brasil
Colombia
Ecuador
Perú
Venezuela
1
Productividad
0,94
0,99
0,86
0,97
3,37
3,54
4,24
4.00
4.50
3,79
3,96
3,97
3,66
3.00
3.50
2,91
0,42
0,57
2.604
2,24
Fuente: Elaboración propia en base a Coelho, Ebril, y Summers (2001).
Notas: 1Recaudación como porcentaje del PBI dividida por la tasa del impuesto.
2Tasa
promedio, ajustada por el periodo que el impuesto estuvo en efecto.
3Entre
abril y julio de 2001 la tasa fue del 0,25%, en agosto aumento al 0,60%.
4Ajustada
5En
por el tiempo que el impuesto estuvo en efecto.
cada lado de la transacción, débitos y créditos.
6Estimado,
basado en 10 meses de recaudación y PBI proyectado.
Síntesis
El Primer Ministro de Australia John Howard, refiriéndose a una propuesta de sustituir
todos los impuestos en Australia por el ICDB dijo “sería poner, en muy poco tiempo, un
sistema financiero viable en estado de coma. Y en un mundo global en el cual vivimos ahora,
estaríamos básicamente diciendo que estamos optando por volver a la jungla. Pienso, con
gran respeto por quien está abogando por este cambio... esto es una idea loca” (Albuquerque
2002).
El Impuesto sobre los Créditos y Débitos en Cuentas Bancarias no es en absoluto una
fuente eficiente para obtener recursos fiscales. Este impuesto genera una gran cantidad de
distorsiones siendo la más importante la desintermediación financiera. Esto lleva
67
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
fundamentalmente a una disminución en el ahorro y por ende en la acumulación de capital
en la economía, lo que en definitiva menoscaba las bases para un mayor crecimiento.
La desintermediación financiera doméstica puede ser muy difícil de revertir por lo
menos en el mediano plazo, aún cuando el impuesto sea eliminado. Por otra parte, el
verdadero costo del impuesto puede ser subestimado, si no se tienen en cuenta el impacto
negativo sobre los otros impuestos, los mayores pagos en intereses debido al aumento en la
tasa de interés (spread) y el crecimiento de la informalidad en la economía.
En síntesis, la utilización del ICDB por un periodo corto de tiempo como medio sencillo
y efectivo para generar recursos mientras se mejora la implementación de los impuestos
tradicionales (IVA y ganancias) puede ser justificada. No así su permanencia a largo plazo.
En un contexto de crisis aguda del sistema financiero como la que está atravesando la
Argentina, este impuesto constituye una traba significativa para reconstruir exitosamente este
sector al aumentar los costos que el consumidor tiene que afrontar por cada transacción que
realiza en los bancos. De ningún modo se puede encontrar un argumento que sustente la
incorporación del ICDB en un sistema tributario eficiente y estable en Argentina.
En consecuencia se propone la total eliminación del Impuesto sobre los créditos y
débitos en cuentas bancarias.
Referencias
Ø Albuquerque, P. H. (2002). How Bad is BAD Taxation? Disintermediation and
Illiquidity in a Bank Account Debits Tax Model. Department of Economics and
Finance, Texas A&M International University.
Ø Coelho, I., Ebril, L. y Summers, V. (2001). Bank Debit Taxes in Latin America: An
Analysis of Recent Trends. IMF Working Paper.
Ø Herrera, J. Cómo se evade el Impuesto al Cheque. Diario Ámbito Financiero,
31/07/2002.
Ø Honohan, P. (1999). Designing the Taxation of Financial Intermediation. World
Bank.
68
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
CAPÍTULO 9 - R ETENCIONES
Contexto histórico
Ya en el año 1918 y repetidas veces en el siglo XX, se han aplicado retenciones y otros
impuestos a las exportaciones. Las crisis cíclicas de balanza de pagos padecidas por la
Argentina que solían desembocar en una devaluación, con altas ganancias para los
exportadores, pero recesión económica, inflación y fuerte caída en la recaudación fiscal,
invitaban al uso de las retenciones. Con el objetivo de aumentar la recaudación y frenar la
inflación fue que las retenciones se convirtieron en un instrumento de política económica que
se utilizó cada vez que se recurrió a la devaluación. Esto siempre generó situaciones
paradójicas, ya que las crisis de balanza de pagos eran causadas en parte por el escaso
dinamismo de las exportaciones. Devaluar y a su vez imponer impuestos sobre las
exportaciones es algo asó como borrar con el codo lo que se escribe con la mano.
El uso de las retenciones se ha intensificado en la medida en que el sector
agroexportador perdía poder frente a otros grupos de presión, tales como productores
industrialistas y asalariados urbanos, tendencia secular agravada tras los episodios de
devaluación. La utilización coyuntural de las retenciones se destinaba a transferir parte de las
ganancias de la devaluación a los consumidores, al sector industrial y al fisco.
El gráfico 9.1 presenta la evolución del tipo de cambio real, las retenciones y las
exportaciones desde 1980. Las series de retenciones y tipo de cambio real tienen un
comportamiento similar. Es decir, cuando sube el tipo de cambio real las autoridades
aumentan las retenciones y cuando el tipo de cambio real se aprecia como ocurrió durante la
convertibilidad, se aplican reducciones graduales a las retenciones. La serie de exportaciones,
contrariamente a lo que uno debería esperar, no tiene un comportamiento similar a la serie de
tipo de cambio real. En principio, al incrementarse el tipo de cambio real, las exportaciones
deberían aumentar porque los productos argentinos son relativamente más baratos. Sin
embargo, durante la década del ochenta, a pesar de un fuerte incremento del tipo de cambio
real, las exportaciones apenas aumentaron. Por el contrario, durante la convertibilidad,
cuando el tipo de cambio real se apreció, las exportaciones se duplicaron.
69
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
Gráfico 9.1 Evolución del tipo de cambio real, retenciones y exportaciones. 1980-2002 (Índice
1980=100)
Nota: Las variables consideradas en la comparación del gráfico son las exportaciones medidas en
millones de dólares, las retenciones expresadas en millones de pesos a valores constantes y el tipo
de cambio real multilateral en el cual se elabora la serie teniendo en cuenta las evoluciones de tipo
de cambio nominal y precios de los principales socios comerciales de Argentina (en la elaboración
de esta serie se ha tomado en cuenta más del 75% del comercio argentino). Para efectos de su
comparación, se han tomado índices de cada una de ellas con base 100 en el año 1980.
Imponer retenciones a la exportación supone que el sector exportador recibe beneficios
extraordinarios luego de una devaluación. Este supuesto es correcto si las exportaciones se
incrementan rápidamente y de modo permanente luego de una devaluación. La evidencia
argentina reciente no responde al supuesto que une al crecimiento de las exportaciones con
devaluación de la moneda.
Una hipótesis alternativa es que las retenciones se implementan en períodos de crisis
para obtener recursos fiscales y para impedir que los precios internos de los bienes transables
se incrementen a la misma tasa de la depreciación de la moneda doméstica. En este caso, las
retenciones se utilizan como un instrumento que suaviza los cambios de precios cuando se
cambia el régimen cambiario o cuando dentro del mismo régimen se produce una fuerte
devaluación. Esta última hipótesis parece verificarse en la historia económica argentina.
La imposición de retenciones tiene un efecto negativo sobre las exportaciones,
disminuyendo el precio percibido por los exportadores y la rentabilidad del sector. Hoy por
hoy, esto es particularmente preocupante cuando el contexto macroeconómico indica que las
exportaciones son una de las pocas fuentes potenciales de crecimiento en el corto y mediano
plazo para la economía argentina18. Y si bien las retenciones se presentan como una medida
Las otras fuentes de demanda, el consumo, el gasto público y la inversión tienen pocas posibilidades de
recuperarse en el corto plazo. El consumo continuará deprimido en tanto perduren las altas tasas de desempleo,
combinadas con inflación que deprecia los salarios reales. El gasto público ya no tiene vías de financiamiento y la
18
70
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
temporaria en un contexto de megadevaluación y emergencia fiscal, la historia argentina nos
enseña que una vez impuestas, se hace muy difícil y lento eliminarlas.
Las retenciones en la actualidad
Luego de la devaluación del peso a principios de 2002, la acentuación de la recesión y la
consecuente fuerte caída en los ingresos públicos, el gobierno nacional decidió imponer
derechos de exportación a gran parte de las exportaciones argentinas. En esta oportunidad, se
fijaron las siguientes alícuotas19:
- Los productos primarios y los aceites y subproductos derivados de la soja y el girasol
están gravados con un derecho del 20%
- Los demás productos, excepto el petróleo tienen un derecho del 5%
2002)
- El petróleo crudo está gravado con un derecho del 20% (desde el 1ero de marzo de
Estos derechos son adicionales a los vigentes para las semillas oleaginosas (3,5%) y para
algunos cueros (5%).
El impacto de los derechos a la exportación sobre la recaudación del gobierno nacional
ha sido significativa. En marzo de 2002 alcanzó los 98 millones de pesos (3% de la
recaudación total), mientras que en julio se recaudaron 733 millones de pesos, alcanzando el
14,7% del total de los recursos tributarios. Para el mes de agosto, la recaudación llegó a los
684 millones de pesos, lo cual representó el 14.4% de la recaudación. Realizando el mismo
análisis para los primeros ocho meses del 2002, la recaudación por retenciones alcanzó los
2.780 millones de pesos (8.8% de la recaudación total). Sin embargo, es importante señalar
que en esta estimación se encuentran los tres primeros meses del año en los cuales el
mecanismo actual de retenciones no se encontraba en completo funcionamiento. Si
analizamos el período marzo-agosto 2002 dicho porcentaje es superior al 11% del total. Todo
indica que, debido a la recesión y fuerte devaluación por las que está atravesando la
economía argentina, el rol de las retenciones en el total de la recaudación será importante.
La más reciente imposición de retenciones de comienzos de 2002 parece tener en cuenta
primordialmente las necesidades del fisco, ya que si bien se aplicaron alícuotas diferenciales,
es la primera vez que se aplican a todas las exportaciones y ya no exclusivamente al sector
agrícola. Lo más grave de esta medida es que las retenciones afectan primeramente a las
exportaciones incipientes, las que recién comienzan a disfrutar de una ventaja comparativa.
Esto va en contra de la tan recomendada diversificación de exportaciones, necesaria para
disminuir la vulnerabilidad del crecimiento.
inversión se encuentra acotada por las restricciones de crédito. En el corto plazo, la demanda externa de
exportaciones puede representar una posible vía para salir de la actual recesión. Y en el largo plazo, el aumento y
diversificación del comercio exterior puede disminuir la vulnerabilidad del crecimiento de Argentina.
19 Vigentes al 31 de Agosto de 2002.
71
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
Evidencia internacional
Cabe destacar aquí que históricamente los impuestos al comercio en general y a las
exportaciones en particular eran una fuente importante de recursos tributarios para muchos
países. Pero a medida que fue transcurriendo el siglo XX, los países más desarrollados fueron
desmantelando estos impuestos que cerraban sus economías, para construir una estructura
tributaria basada en impuestos menos distorsivos, basados primordialmente en el consumo y
en los ingresos (por ejemplo, IVA y ganancias).
Para comparar los niveles de retenciones, se analizaron series de tiempo entre 1970 y
2000 para 120 países en cuanto a recaudación de retenciones y gasto fiscal. Se computó el
cociente de cuánto del gasto fiscal es financiado por retenciones, de manera de tener una
unidad comparable para todos los países. Las series utilizadas excluyen otros impuestos a las
exportaciones tales como tipos de cambio diferenciales o impuestos específicos a bienes
exportables.
Estas series de datos son muy reveladoras. Surge claramente que los países que más
han abusado de este impuesto son países pequeños, muy poco desarrollados. Estados
Unidos, Canadá, Japón y países de Europa prácticamente no utilizan retenciones. Ni siquiera
los países más desarrollados de Asia o África. En cambio, los países más pequeños de África,
América Central y Asia sí han impuesto retenciones. Argentina se encuentra muy cerca de
estos países cuando de retenciones se trata, en un club poco halagador.
Haciendo el ranking de los 120 países, Argentina es la número 13 cuando se busca el
máximo valor alcanzado en el cociente retenciones/gasto fiscal. Argentina llegó a financiar
casi 20% del gasto fiscal en 1989 con retenciones. Por encima de Argentina se encuentran
Uganda, El Salvador, Guyana, Ruanda, Guinea Bissau, Ghana, Bangladesh y Sri Lanka entre
otros, todos caracterizados por un alto grado de atraso económico.
Si en vez de computar el máximo buscamos el promedio de los últimos 30 años,
Argentina llega al lugar 24º de los 120 países analizados. Hay que tener en cuenta que la serie
analizada es desde 1970 hasta 2000, lo que incluye la década del 90 en la cual se redujeron y
eliminaron prácticamente todas las retenciones en Argentina. Su lugar en el ránking también
ascendería si se computara la recaudación en concepto de retenciones en 2002.
72
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
Tablas 9.1 y 9.2: Los 25 países con mayores retenciones en el mundo
Ránking de los que tienen retenciones más altas
Monto recaudado / Gasto fiscal
País
Máximo
Año
1 Uganda
56,1%
1978
2 El Salvador
46,1%
1977
3 Guyana
41,0%
1975
4 Ruanda
32,8%
1977
5 Guinea
31,3%
1978
6 Ghana
29,1%
1979
7 Bangladesh
27,8%
1986
8 Sri Lanka
26,5%
1978
9 Guatemala
25,6%
1977
10 Rep. Dem. Congo (ex Zaire)
25,4%
1973
11 Rep. Dominicana
24,3%
1975
12 Burundi
23,7%
1977
13 Argentina
19,8%
1989
14 Malasia
18,8%
1979
15 Bolivia
18,3%
1973
16 Mexico
18,2%
1980
17 Costa Rica
18,1%
1982
18 Ecuador
18,1%
1974
19 Etiopia
17,3%
1977
20 Colombia
17,3%
1979
21 Honduras
17,1%
1980
22 Perú
15,5%
1979
23 Mauritius
15,5%
1975
24 Costa del Marfil
14,8%
1996
25 Nicaragua
13,5%
1973
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
11
12
13
14
15
16
17
18
19
20
21
22
23
24
25
Promedio 1970-2000
Monto recaudado / Gasto fiscal
País
Promedio
Uganda
21,6%
Ghana
15,2%
Ruanda
14,6%
Guinea
12,8%
El Salvador
12,4%
Rep. Dem. Congo (ex Zaire)
10,5%
Costa del Marfil
10,2%
Honduras
9,7%
Malasia
8,6%
Burundi
8,4%
Mauritius
6,7%
Etiopia
6,3%
Sri Lanka
6,3%
Costa Rica
5,9%
Guatemala
5,6%
Guyana
5,6%
Granada
5,1%
Camerún
4,4%
Mali
4,3%
Rep. Dominicana
4,1%
Rusia
3,9%
Ecuador
3,9%
Bolivia
3,7%
Argentina
3,6%
Colombia
3,6%
Fuente: en base a datos del FMI.
Gráfico 9.2 - Argentina, outlier en la relación Retenciones vs PBI per capita
73
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
En el gráfico anterior puede observarse que aquellos países con un PBI per cápita
menor son aquéllos que recurren a la utilización de altas tasas de retenciones a las
exportaciones. Claramente Argentina se ubica fuera de estos patrones, ya que ha utilizado y
utiliza altas tasas de retenciones teniendo un PBI per cápita relativamente más alto que el de
aquellos países con tasas similares.
Propuesta concreta
Las retenciones no deben formar parte de un sistema tributario eficiente y diseñado
para que mantenga su estructura en el mediano y largo plazo. Se recomienda su eliminación,
aunque debido a la fuerte dependencia por parte de los ingresos tributarios de esta fuente de
impuestos, se considera apropiada su disminución gradual, en base a un cronograma
preestablecido que aumente la certidumbre acerca de este impuesto.
Justificación de la propuesta
En contra de la permanencia en el tiempo y de la integración de las retenciones en un
sistema impositivo estable se pueden ofrecer los siguientes argumentos:
Eficiencia
Desde el punto de vista de la eficiencia en la asignación de los recursos, las retenciones
distorsionan los precios relativos entre bienes transables y no transables. Además, afectan las
decisiones de producción en el margen, perjudicando a algunas zonas con baja tasa de
ganancia o productos nuevos, que recién consiguen su ingreso en los mercados externos,
impidiendo la diversificación de exportaciones.
Incidencia
Las retenciones no necesariamente las paga el exportador. Un ejemplo típico es el caso
de las exportaciones de origen agropecuario como la soja y el trigo en el cual existen pocas
empresas exportadoras que trasladan los impuestos "aguas arriba" en la cadena de
distribución recayendo todo el impuesto en el productor agropecuario. Entonces, para
algunas exportaciones las retenciones inciden en productores con escasa capacidad de pago.
Incentivos
En contra de la permanencia de las retenciones en el tiempo se presentan argumentos
de economía política. La discrecionalidad en cuanto a la imposición de retenciones implica
que los sectores perjudicados invertirán recursos para que el estado modifique su política. En
otras palabras, incentivan las acciones de lobby con negociaciones poco transparentes.
Además, cuando la tendencia en el tipo de cambio real se revierte (la moneda se aprecia) los
grupos de interés del sector productor de bienes exportables buscarán que las alícuotas se
reduzcan e incluso pedirán la implementación de reintegros a la exportación (tal cual fue el
caso de la Argentina durante gran parte de los noventa).
74
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
Además, las retenciones crean fuertes incentivos a la subfacturación de exportaciones,
hoy potenciados por los controles de capital. Esto mantiene los capitales afuera y achica la
base de imposición del impuesto a las ganancias.
Equidad
Generalmente los exportadores traspasan todo el peso de las retenciones a los
productores. Estos ven disminuido el precio que se les paga por sus productos y ven
perjudicados sus ingresos.
Consideraciones dinámicas
Uno de los argumentos más fuertes en contra de las retenciones sostiene que la
economía argentina debería ser más competitiva, insertándose en el mundo mediante
incrementos tanto en la base de bienes exportables así como en el volumen que se exporta de
bienes considerados tradicionales de exportación. De acuerdo a este argumento, el sector
exportador argentino puede liderar un proceso de crecimiento sostenido de la economía,
creando empleo, estabilizando la economía y brindando divisas "fuertes" para hacer frente a
pagos de deuda. La implementación de retenciones a la exportación contradice radicalmente
este postulado al reducir el potencial de crecimiento de las exportaciones.
Excepción
El principal argumento a favor de la inclusión de los derechos de exportación en un
sistema tributario permanente corresponde a países que cuentan con sectores productivos
con significativas ventajas competitivas. En este caso, el derecho de exportación específico
puede complementar al impuesto a las ganancias, constituyendo de modo práctico una
sobretasa del impuesto a las ganancias, que tiene una tasa de aplicación uniforme entre todos
los sectores de la economía y no puede recoger las ganancias diferenciales de este sector
particular. Claramente, Argentina no cuenta con una industria con significativas ventajas
competitivas a lo largo del tiempo que explique gran parte de las exportaciones20. La única
ventaja competitiva que Argentina posee es su tipo de cambio depreciado.
En síntesis
Debido a las características negativas de las retenciones sobre la eficiencia en la
asignación de los recursos, su dependencia de una variable (tipo de cambio) que ha sufrido
oscilaciones muy pronunciadas en la historia económica argentina, las acciones de lobby que
incentiva y su potencial impacto negativo sobre la tasa de crecimiento y las posibilidades de
inserción de la economía argentina en el mundo, se recomienda no incluir a las retenciones en
un sistema impositivo que procura ser eficiente y estable.
Venezuela y Arabia Saudita son ejemplos de economías cuyas exportaciones se explican por un único
producto, petróleo crudo, que tiene fuertes ventajas competitivas.
20
75
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
Referencias
Ø
Dadone, Aldo "Sesgo antiexportador: requerimiento de la coyuntura" Revista
Novedades Económicas, Año 11, Número 104, Agosto de 1989. IERAL de Fundación
Mediterránea, Argentina.
Ø
Llach, Juan José y Jorge Fernández Pol, "Sustitución de las retenciones a las
exportaciones agropecuarias por un impuesto a la tierra libre de mejoras y subsidios al
consumo de alimentos" de la Revista Estudios, Año VII, Nº 34, Abril/junio 1985, IERAL
de Fundación Mediterránea, Argentina.
Ø
Lozano, Claudio. "Notas sobre las Retenciones a las exportaciones", CTA, 2002.
Ø
Naciones Unidas, Comisión Económica para América Latina, 1958. "El Desarrollo
Económico de la Argentina". México.
Ø
Sturzenegger, Adolfo C, Capítulo 2, "Argentina", en el libro "The Political Economy of
Agricultural Pricing Policy", Volumen 1 sobre América Latina, editado por Anne O.
Krueger, Maurice Schiff y Alberto Valdés.
76
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
CAPÍTULO 10 – IMPUESTO A LOS INGRESOS BRUTOS
Su importancia en la recaudación
Existe un amplio consenso, tanto en la literatura como en la agenda política, acerca de la
necesidad de eliminar el impuesto a los ingresos brutos debido a sus características
distorsivas. La recomendación general es la de sustituir este impuesto por otro más eficiente.
Sin embargo, este objetivo no es fácil de lograr, ya que el Impuesto a los Ingresos Brutos
representó, en promedio entre los años 1993 y 2001 un 56,9% de la recaudación provincial
total.
Tabla 10.1: Recaudación de los principales impuestos provinciales
Tabla 10.2: Importancia relativa de los impuestos provinciales
Sus principales problemas
Eficiencia
El Impuesto a los Ingresos Brutos tiene el inconveniente de gravar en cascada y de
manera acumulativa las ventas de todas las etapas del proceso productivo. Este tipo de
77
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
impuesto permite alterar los precios finales de los bienes y servicios para reducir
considerablemente la presión fiscal sobre el sector de producción, trasladando la carga al
consumo.
Adicionalmente, en el caso argentino y con posterioridad al cumplimiento del “Pacto
Fiscal II”, algunas provincias que eximieron del gravamen a la industria manufacturera,
mantuvieron el mismo para el caso de bienes que no siendo fabricados dentro del territorio
provincial, son vendidos dentro de su territorio. De esta manera, el impuesto opera como una
aduana interior, generando distorsiones de precios según el origen del bien.
Simplicidad y equidad
Otro de los problemas de mayor envergadura de este tributo es la gran cantidad de
exenciones y la enorme disparidad de criterios utilizados entre las provincias para otorgarlas.
Esto ha llevado a una innecesaria complejidad en este impuesto.
Propuesta
Un impuesto tan distorsivo y complicado no debe formar parte de un sistema
impositivo estable. Se recomienda su eliminación gradual para evitar la generación de
desequilibrios fiscales en el mediano plazo.
En Síntesis
Se recomienda la eliminación progresiva de este impuesto, de acuerdo con lo firmado
por las provincias en los diversos Pactos Fiscales. Si bien el impuesto es extremadamente
distorsivo, debe eliminárselo paulatinamente debido a la importancia que ha adquirido su
recaudación dentro del sistema tributario provincial.
Referencias
Ø Dirección Nacional de Coordinación Fiscal con las Provincias
Ø Pacto Federal para el Empleo, la Producción y el Crecimiento.
78
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
CAPÍTULO 11 - IMPUESTO DE SELLOS
Definición, importancia y principales distorsiones
El Impuesto de Sellos grava aquellas operaciones de carácter oneroso instrumentadas a
través de escrituras, papel o cualquier título jurídico por medio del cual pueda exigirse el
cumplimiento de las obligaciones involucradas.
Este gravamen impone una carga adicional en el precio de dichas operaciones, lo cual
desalienta la realización de éstas provocando distorsiones en dichas actividades o en su
forma de declaración.
Otro problema del impuesto de sellos es la extrema heterogeneidad que existe entre las
provincias, ya que cada una ha dado exenciones de este tributo a determinadas operaciones,
con lo cual se ha complejizado el sistema tributario, estimulando la búsqueda de vericuetos
legales por quienes las realizan.
Asimismo, la legislación referente a los Impuestos de Sellos provinciales es ya obsoleta,
no habiendo sido actualizada, por lo que no refleja cabalmente las necesidades de
financiamiento de las jurisdicciones.
Sin embargo, pese a no ser tan importante como el impuesto a los Ingresos Brutos, este
impuesto representó en el período 1993-2001 en promedio un 9.1% de la recaudación total de
las provincias. (Ver más detalles en el apartado anterior sobre Ingresos Brutos.)
Propuesta
Se recomienda la eliminación de este impuesto debido a su carácter distorsivo. Un
antecedente de esta propuesta figura en el compromiso de las jurisdicciones para eliminarlo
paulatinamente (primero en determinadas operaciones y finalmente en todas).
En síntesis
Al igual que en el caso del impuesto a los Ingresos Brutos, la necesidad de eliminar este
impuesto es evidente e incluso las Provincias ya han acordado su disminución gradual. Si
bien su eliminación no se puede hacer repentina para impedir el surgimiento de
desequilibrios fiscales en un situación en que las cuentas públicas ya están en problemas, la
existencia de este impuesto no es recomendada en un sistema tributario eficiente, equitativo,
simple y estable.
Referencias
Ø Pacto Fiscal para el Empleo, la Producción y el Crecimiento
79
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
CAPÍTULO 12 - IMPUESTO A LAS TRANSFERENCIAS EN VIDA E IMPUESTO A
LA HERENCIA
Si bien se pretende simplificar el sistema tributario y evitar agregar nuevos impuestos,
también se tiene en cuenta que las actuales circunstancias que atraviesa la Argentina exigen
ser excesivamente prudentes con las cuentas fiscales. La última crisis demuestra que no se
puede arriesgar el desequilibrio fiscal ya que eso tiene enormes costos económicos y sociales
debido a que imposibilita un sendero equilibrado de crecimiento. El alto nivel de deuda de la
Argentina además implica que por muchos años la Argentina deberá generar un ahorro
importante hasta poder volver a encauzar sus cuentas fiscales y alcanzar por lo menos un
nivel sostenible de deuda.
En la búsqueda de fuentes complementarias de recaudación fiscal, pensando en
impuestos que cumplan con los objetivos de eficiencia económica, equidad y eficacia en la
recaudación es que se propone crear los impuestos a las transferencias en vida e impuesto a la
herencia.
La mayoría de los sistemas tributarios en el mundo poseen este impuesto. Incluso la
Argentina tiene antecedentes de este impuesto en su historia. Detrás de este impuesto yace
también el objetivo de distribuir marginalmente la concentración de riqueza y corregir los
desfasajes que se pudieran presentar en los pagos del impuesto a las ganancias a lo largo de
la vida.
Para maximizar su eficiencia y simplicidad, la alícuota más alta no debiere ser mayor
que la alícuota marginal en el impuesto a las ganancias. Además, para no frenar el traspaso
generacional de pequeñas empresas, el mínimo no imponible debiera ser suficientemente alto
y los planes de pago razonables. Finalmente, para no crear de esto toda una industria
destinada a la minimización del pago, el impuesto debería ser simple, con la menor cantidad
de exenciones y deducciones posibles.
Para un correcto diseño de la ley que implemente estos dos impuestos, se aconseja
realizar previamente un estudio de la distribución de la riqueza en Argentina de manera de
determinar si este impuesto contribuiría significativamente a cumplir con los objetivos
mencionados de aumento de recaudación y mayor equidad.
80
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
CONCLUSIONES
A partir del diagnóstico del sistema tributario argentino y de su comparación
internacional surgen claramente los principales problemas de la estructura tributaria
argentina: su inestabilidad, complejidad, alta ineficiencia económica, altas tasas de impuestos
y relativamente bajo nivel de recaudación, de lo que se deduce un alto grado de evasión. La
inestabilidad rige tanto para quienes pagan impuestos debido a los sucesivos cambios en la
estructura tributaria, como para quienes recaudan impuestos, a quienes se les hace imposible
predecir la recaudación debido a conjunción de la prociclicalidad de los gravámenes y la
inestabilidad macroeconómica.
Dadas las características específicas de cada impuesto en cuanto a eficiencia económica,
equidad horizontal y vertical y eficacia en la recaudación, se propone:
Eliminar los impuestos más distorsivos
•
Las Retenciones a las Exportaciones: deben ser eliminadas debido al efecto
nocivo sobre las exportaciones, que podrían convertirse en el medio para
aumentar el crecimiento y hacerlo menos vulnerable a los amplios ciclos
económicos que caracterizan a nuestro país.
•
El ICDB (o Impuesto sobre los Créditos y Débitos en Cuentas Bancarias): debe
ser eliminado debido a que debilita la intermediación financiera y los procesos
largos de producción, a la vez que estimula la informalidad de la economía.
•
Ingresos Brutos y Sellos: en cuanto a estos impuestos provinciales se
recomienda su eliminación gradual, reemplazándose los ingresos de estos
impuestos y los de coparticipación federal por otros impuestos recaudados
por las provincias, tales como el Impuesto a los Combustibles y el Impuesto a
las Ventas Minoristas.
Modificar aquéllos impuestos que serán centrales en el sistema tributario
•
IVA: reducir la alícuota al 11% y eliminar muchas de sus exenciones.
•
Ganancias de las Personas: reducir la cantidad de tramos, disminuir el
mínimo no imponible para hacerlo más progresivo y aumentar la
recaudación, limitar las exenciones para asegurar igual trato a distintos tipos
de ingreso y a distintos individuos con niveles de ingreso parecido,
simplificar las deducciones, desnominalizarlo mediante la creación de la
Unidad de Salario Promedio para evitar los efectos corrosivos de la inflación,
eliminar el sesgo proendeudamiento mediante la imposición a los intereses
ganados y provincializar su recaudación. El Impuesto a las Ganancias de las
Sociedades continuaría siendo recaudado por el Gobierno Nacional.
•
Impuesto a los Combustibles: este debería ser el primer caso testigo de
provincialización.
81
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
Crear impuestos para reforzar la recaudación, especialmente a nivel
provincial
•
Impuesto a las Ventas Finales: en reemplazo del Impuesto a los Ingresos
Brutos, a los Sellos y la parte correspondiente al IVA, se recomienda la
creación del Impuesto a las Ventas Finales o Minoristas, de índole provincial,
con una alícuota del 10%.
•
Impuestos a la Herencia y a las Transferencias en Vida: debido a la urgencia
de recomponer las cuentas fiscales y prevenir desequilibrios en una época en
que la Argentina deberá ahorrar para poder encauzar su deuda pública a un
nivel sostenible y razonable, es importante asegurar la recaudación. Mediante
impuestos lo menos distorsivos posible y que en todo caso corrijan los errores
que pudieran haber en otros impuestos, se puede mejorar la estructura
tributaria.
Otras reformas necesarias para que esta propuesta maximice su efecto
•
Estabilidad tributaria: con el objetivo de que esta reforma impacte
positivamente en el crecimiento de la economía, es fundamental que la misma
sea percibida como una reforma permanente. La incertidumbre acerca de los
impuestos futuros incide negativamente sobre la tasa de inversión. Cuanto
más creíble sea la permanencia y estabilidad del sistema tributario, mayores
serán los beneficios de la reforma.
•
Administración tributaria: las altas alícuotas en contraste con un nivel de
recaudación relativamente bajo destacan la escasa capacidad de la
administración tributaria y los altos niveles de evasión y elusión. La evasión y
elusión se nutren a sí mismas en la medida en que su uso generalizado se auto
justifica y la capacidad de control y castigo se debilitan. Esta reforma, al
replantear muchos de los impuestos vigentes, simplificarlos o redefinirlos,
bien puede impulsar mejoras en la administración tributaria. Al disminuir la
evasión, puede aumentar la percepción de justicia del sistema tributario,
alimentando un círculo virtuoso.
•
Estabilidad macroeconómica: entre la estabilidad macroeconómica y la
estabilidad tributaria también se pueden dar círculos viciosos y virtuosos. Las
políticas macroeconómicas que apunten a la estabilidad de la economía
también redundarán en aumentar la probabilidad de que la reforma tributaria
pueda ser exitosamente implementada y sostenida en el tiempo.
•
Otros impuestos y cargas a revisar: en este informe se hizo hincapié en varios
impuestos nacionales, si bien se analizaron (aunque en menor profundidad)
los impuestos provinciales de Ingresos Brutos y Sellos. Quedaron varios
impuestos sin analizar que probablemente también debieran ser revisados en
una segunda etapa de la reforma, ya con el objetivo de hacer la sintonía fina
de la misma. Aquí será importante resguardar la estabilidad tributaria. En
particular sería importante revisar los aportes patronales, contribuciones
82
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
personales, cargas sociales, Monotributo y otros impuestos nacionales. Cabe
también una revisión de los impuestos Provinciales no cubiertos en este
estudio y las tasas municipales.
•
Otras reformas macroeconómicas: para maximizar los efectos benéficos de
esta reforma tributaria hay por los menos dos aspectos adicionales que sería
conveniente incorporar. Por un lado, aumentar la eficiencia del gasto público.
Muchos ciudadanos justifican la evasión en que sus impuestos se pierden en
el aparato político y no vuelven a la ciudadanía. Es por ello que resulta
indispensable eficientizar el gasto público de manera de hacer más visibles los
beneficios que el mismo trae. Por otro lado, para no delegar exclusivamente
en el sistema tributario las consideraciones de equidad, se deben mejorar las
políticas de distribución del ingreso que maneja el gobierno.
En síntesis
Dadas las características sumamente distorsivas de las retenciones a las exportaciones,
el impuesto sobre los créditos y débitos en cuentas bancarias y los impuestos a los ingresos
brutos y sellos, se propone su eliminación. Con el objetivo de simplificar el sistema tributario
y hacerlo compatible con un federalismo fiscalmente responsable es que se propone la
modificación del IVA, el impuesto a las ganancias personales y el impuesto a los combustible.
En esta misma línea y para mejorar la recaudación se propone la creación del impuesto
provincial a las ventas finales y un impuesto a la herencia y transferencias en vida.
El paquete de medidas aquí detallado debe proporcionar un sistema tributario estable,
más eficiente en términos económicos, más equitativo y más eficaz a la hora de la
recaudación. Los frutos de su implementación se verán potenciados si la reforma se ve
acompañada por otras reformas que mejoren la administración tributaria, el crecimiento y la
estabilidad macroeconómica y la equidad de ese crecimiento.
83
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
ANEXO A: SUPUESTAS DESVENTAJAS DEL IVF EN RELACIÓN CON EL IVA
En el debate de política económica se ha argumentado que el IVA posee una mayor
capacidad recaudatoria. Los motivos más frecuentemente invocados por quienes prefieren el
Impuesto al Valor Agregado a un Impuesto a las Ventas Finales se relacionan con los
incentivos a evadir. Los mismos, se argumenta, son menores bajo el IVA que bajo el IVF por
cinco razones:21
1. El IVA, a diferencia del impuesto a las ventas, genera incentivos para el control mutuo
entre las empresas ("self-policing" es la gráfica expresión norteamericana)22, ya que el
comprador de un insumo se beneficia comprando en blanco porque de ese modo obtiene
un crédito fiscal.
2. Al ser un impuesto sobre el valor que agrega cada etapa productiva, el IVA sólo grava
una proporción de las ventas totales, con lo cual el incentivo a evadir -es decir, la
ganancia que se obtiene por cada peso de venta no declarado- es menor con el IVA que
con un impuesto a las ventas finales.
3. Al ser un impuesto plurifásico, el riesgo de pérdida de recaudación asociado a la evasión
está distribuido entre un número mayor de unidades productivas, en lugar de estar
concentrado solamente en la etapa minorista.
4. La evasión en la etapa minorista es mayor que en las etapas intermedias, con lo cual la
evasión promedio del sistema, a igualdad de otros factores, es menor bajo el IVA que bajo
el IVF.
5. El IVA discrimina mejor entre ventas finales y ventas intermedias, es decir que evita más
eficazmente que compras finales sean tratadas como intermedias (además, esta mejor
discriminación reduce la distorsión implícita en el fenómeno inverso, es decir, en el
tratamiento como venta final a ventas que en realidad son intermedias).
Se analiza aquí cada uno de estos cinco argumentos, siempre teniendo en mente la
comparación entre el IVA y el IVF. Se agrega además un sexto argumento, en el que se
mencionan algunas características particulares de uno y otro impuesto en relación a la
evasión.
Incentivos a evadir: la falacia del control cruzado
Pensemos en una transacción intermedia cualquiera. ¿Cuánto más IVA deberá pagar un
proveedor por cada unidad adicional vendida? Hay aquí dos casos: si una vez vendida esa
unidad el monto total de ventas es menor al monto total de compras de insumos durante el
período impositivo en curso -o, lo que es lo mismo, si el valor agregado es negativo-, el pago
adicional de IVA por esa unidad sería cero, ya que en tanto los créditos fiscales superan a los
débitos fiscales, no se paga IVA. Si en cambio las ventas totales al momento de realizarse la
21 Estos argumentos se mencionan, por ejemplo, en Mikesel, (1998); en Zodorow, G., Artana, D. y
Libonatti, O., (2000).
22 Mikesell, op.cit.
84
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
venta en cuestión son mayores a las compras de insumos -o, lo que es lo mismo, si el valor
agregado es mayor a cero- durante el período en cuestión, el pago impositivo marginal es un
porcentaje del precio de venta igual a la tasa de IVA vigente. Concentrémonos en este caso,
ya que bajo un régimen de IVA las ventas fiscalmente más relevantes para determinar el pago
son las que se realizan por encima del monto total de compras. En otras palabras:
concentrémonos en los casos en los que el IVA efectivamente se paga, que es cuando hay
valor agregado. ¿Cuál es el incentivo a evadir, en este caso?
Desde el punto de vista del vendedor de la transacción intermedia, el beneficio de evadir
una unidad adicional es un ahorro igual a la tasa de IVA multiplicada por el monto vendido;
el costo está relacionado con la probabilidad de que la autoridad de control detecte la
evasión. Para el comprador, en tanto podrá usar la boleta de IVA como crédito fiscal, existe
exactamente ese beneficio por obtener la boleta (la tasa de IVA multiplicada por la cantidad
de ventas). Esa oposición de intereses se debilita si el vendedor puede cobrar un precio
distinto (menor) cuando no factura la venta. Por ejemplo: si vende a un precio "con factura" y
otro "sin factura", es posible que al comprador le convenga la compra sin factura. Está claro
que aún así sigue existiendo cierta saludable oposición de intereses entre el vendedor y el
comprador. Cuanto más cerca esté el precio sin factura con respecto al precio con factura,
mayor será el beneficio del vendedor de evadir y menor (o nulo, o negativo) para el
comprador. Y viceversa: cuanto menor sea el precio sin factura en relación al precio con
factura, mayor será el incentivo del comprador a evadir y menor será el incentivo para el
vendedor.
Pero hay un elemento que pocas veces se considera y abre una zona de colusión en la
que la evasión es claramente beneficiosa tanto para el comprador como para el vendedor. Se
trata del costo financiero asociado al pago del IVA. Si un comprador, por ejemplo, tiene la
opción de comprar con factura a un valor de $121 -que después descargará como débito
fiscal-, y sin factura a un valor de $100 (suponiendo un IVA de 21%), la segunda opción es
mejor, desde el punto de vista financiero, ya que $21 hoy valen más que $21 dentro de un mes
(especialmente en un país con alta tasa de interés, como la Argentina). Probablemente, por
ejemplo, al comprador le convendrá pagar sin factura a $102 que con factura a $121,
especialmente si tarda en recuperar su crédito fiscal (lo que ocurre, por ejemplo, con la
producción exportable, que tarda meses en recuperar su IVA).
Hasta aquí, supusimos que la emisión de una factura necesariamente implica
cumplimiento tributario. Sin embargo, no siempre es así, ya que es posible que el vendedor
tenga la posibilidad de esconder a la autoridad fiscal las ventas facturadas. Con esta práctica,
el margen para beneficiarse con la evasión se amplía enormemente. Vendiendo ahora con
factura, a cualquier precio intermedio entre los precios con factura y sin factura que regían
cuando no existía esta posibilidad, aumenta el beneficio asociado a la evasión tanto para el
vendedor como para el comprador. Para el vendedor aumenta el beneficio de evadir en una
magnitud igual a la diferencia entre el nuevo precio con factura y el antiguo precio sin
factura: no cambian sus pagos al fisco pero aumenta su precio de venta. Para el comprador, el
beneficio de evadir será ahora la tasa impositiva multiplicada por el precio que aparece en la
factura (descontado de manera apropiada por el efecto financiero), ya que ese monto se podrá
presentar como crédito fiscal (cuando en realidad no lo es porque no hubo ningún pago al
fisco asociado a esa compra).
85
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
Incentivos a evadir: el IVA como impuesto a las ventas
Aunque económicamente el IVA grava el valor agregado, operativamente no lo hace.
El IVA es un impuesto a las ventas, compensado por un subsidio a las compras. Las empresas
no calculan un valor agregado sobre el cual después se aplica una tasa impositiva: tributan
sobre las ventas, y al monto tributado se le descuenta el componente impositivo de sus
compras. Ex-post, se está gravando el valor agregado, que es la diferencia entre ventas y
compras. Pero al momento de tomar las decisiones de evasión relacionadas a las ventas, la
magnitud de las compras es un dato fijo, un costo hundido; del mismo modo, cuando se toma
la decisión de evadir o no las compras, el monto de ventas tampoco está siendo afectado. Es
decir, los beneficios marginales de evadir en compras y en ventas están dados por la tasa
impositiva asociada al monto bruto de la compra y de la venta, y no al valor agregado. Con
una salvedad poco interesante: cuando el valor agregado es negativo, el beneficio marginal
de evadir en las ventas y en las compras es cero, porque no se está pagando IVA. El
fenómeno es bien visible en la etapa minorista. Un comercio minorista que decide no facturar
una venta de $121 -o facturarla pero no declararla- no se está ahorrando una proporción de
esos $21, sino los $21 completos. Si bien la tasa media efectivamente pagada sobre las ventas,
es decir, el total que el comercio le abona a la autoridad impositiva dividido por el total de
ventas, es menor al 21%,23 lo relevante para las decisiones de evasión son las tasas marginales,
y esa tasa es exactamente la tasa del IVA. Es decir que el incentivo a evadir en la etapa
minorista es igual bajo un IVA que bajo un impuesto a las ventas finales. En las etapas
anteriores, como se explicó antes, tampoco influye el valor agregado. El beneficio para el
vendedor de evadir también está dado por la diferencia entre el precio de venta sin factura (o
con factura que se oculta a la autoridad impositiva) y el precio con factura neto de la tasa del
IVA.
Incentivos a evadir: la falacia de “divide y recaudarás”
Se argumenta que el IVA distribuye las obligaciones impositivas entre un número
mayor de empresas y por lo tanto el riesgo de pérdida de recaudación es menor. El
argumento es o bien falso o bien irrelevante. Si se quiere decir que, en promedio, la
recaudación será menor por esta razón bajo un impuesto a las ventas, es falso. Puede que sea
menor por otra razón (por ejemplo, si los comercios minoristas son más difíciles de controlar),
pero no por una cuestión de número. Suponiendo que la propensión a evadir es la misma en
todas las etapas productivas, si hay una relación entre el número de empresas sujetas al
impuesto y la eficiencia recaudatoria, sería más bien una relación inversa: a menor número,
mayores son los recursos de control que la autoridad impositiva puede dedicar a cada unidad
productiva. Quizás el argumento debería ser que dispersar la recaudación en un número
mayor de empresas es diversificar el riesgo de evasión. Es decir, que si un número dado de
empresas comienzan a evadir, el efecto proporcional es mayor cuanto menor sea el número
de empresas sujetas al impuesto. La idea parece irrelevante. Daría la impresión de que, dado
el enorme número de comercios minoristas, este riesgo está suficientemente diversificado y
que las ganancias en términos de riesgo asociadas a una diversificación mayor son mínimas.
23
La tasa efectiva sobre las ventas es t*valor agregado/ventas.
86
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
Incentivos a evadir: grandes y pequeños contribuyentes
Se argumenta también que los comercios minoristas son más pequeños y que su
mayor atomización los hace más propensos a la evasión. Es posible. Pero también es cierto
que los montos involucrados en casos de evasión de grandes contribuyentes son
suficientemente abundantes como para pensar que la pérdida proporcional en la recaudación
en esa franja es realmente significativa. En todo caso, parece cierto que si el tamaño pequeño
es un problema para la evasión en la etapa minorista, lo es cada vez menos. Si se suman los
supermercados, las empresas de servicios públicos y de transportes, las grandes cadenas
comerciales (del tipo Frávega, Easy Home Center, McDonald's, etc.), se advierte que la
presencia de empresas grandes en la etapa minorista es importante y va en aumento.
De hecho, estimaciones de la Dirección General Impositiva24 ubican la evasión de IVA
en el sector comercio -el que más recaudación contribuiría con un impuesto a las ventas
finales- en un 30%, que es aproximadamente la tasa de evasión del IVA en el resto de la
economía.
Incentivos a evadir: identificación de ventas finales e intermedias
Se argumenta que la cobertura del IVA es más perfecta que la del impuesto a las
ventas y, en particular, que se acomoda mejor a la necesaria discriminación entre compras
finales y compras intermedias. Aquí hay dos temas involucrados, uno empírico y uno
conceptual. Empíricamente, es cierto que en el ejemplo más notorio de impuesto a las ventas,
los Estados Unidos, hay un claro problema de cobertura del impuesto a las ventas. En
particular, los servicios están generalmente exentos de ese tributo. Esto, sin embargo, no es en
modo alguno esencial al IVF. En tanto son consumos, todas las compras finales de bienes y
servicios deberían estar gravadas por un IVF. El problema de identificación en la compra de
bienes o servicios que pueden ser usados tanto por empresas como por personas está muy
presente en el actual funcionamiento del IVA, y es un problema que también debería
enfrentar un Impuesto a las Ventas Finales. El IVA pagado por autos, computadoras o
muebles que van a dedicarse a consumo personal muchas veces se descarga como crédito
fiscal en empresas que son propiedad o que son empleadoras de quien realiza dichas
compras, e inevitablemente sucedería, hasta cierto punto, algo similar con el Impuesto a las
Ventas Finales.
Incentivos a evadir: características peculiares del IVF
Existen además algunos beneficios peculiares del Impuesto a las Ventas Finales
respecto al IVA. En primer lugar, se trata de un impuesto muy visible, que hace más clara la
existencia de un contrato fiscal entre la sociedad y el Estado. En segundo lugar, se trata de un
tributo ideal para convivir con los "medios modernos" de pago: cada pago con tarjeta de
crédito, débito o cheque a favor de la cuenta bancaria de un contribuyente inscripto en el
impuesto a las ventas minoristas reportaría al estado provincial una recaudación igual a la
tasa del IVF multiplicada por el monto de la venta.
24
Información provista por José Salim, de Investigación de la DGI.
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Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
Referencias
−
Artana, D. y Libonatti, O., Es una mala idea reemplazar el IVA, Ambito Financiero, 3
de noviembre de 2000.
− Mikesell, J., Changing the Federal Tax Philosophy: A National Value-Added Tax or
Retail Sales Tax, Public Budgeting and Finance, Summer 1998.
− Zodorow, G., The Sales Tax, the Vat, and Taxes in Between, National Tax Journal, 52
(3).
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Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
ANEXO B - MODIFICACIONES A LOS
TRAMOS Y ALÍCUOTAS DEL IMPUESTO
A LAS GANANCIAS A LO LARGO DE LOS 90
Tabla B.1 Tasas del impuesto a las ganancias a personas 1994 y 1995
PERSONAS FISICAS Y SUCESIONES INDIVISAS AÑOS FISCALES 1994 Y 1995
Ganancias netas imponibles
DE MAS DE $
a$
$0
$39.000
$60.000
$120.000
$39.000
$60.000
$120.000
en adelante
Tabla I
PAGARAN
más el %
SOBRE EL EXCEDENTE
DE $
$4.290
$8.490
$23.490
11%
20%
25%
30%
$0
$39.000
$60.000
$120.000
Tabla B.2 Tasas del impuesto a las ganancias a personas 1996 y 1997
PERSONAS FISICAS Y SUCESIONES INDIVISAS AÑOS FISCALES 1996 Y 1997
Ganancias netas imponibles
DE MAS DE $
a$
$0
$10.000
$20.000
$30.000
$60.000
$90.000
$120.000
$10.000
$20.000
$30.000
$60.000
$90.000
$120.000
en adelante
Tabla I
PAGARAN
más el %
$600
$1.600
$3.000
$8.400
$15.300
$23.700
6%
10%
14%
18%
23%
28%
33%
SOBRE EL
EXCEDENTE DE $
$10.000
$20.000
$30.000
$60.000
$90.000
$120.000
89
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
Tabla B.3 Tasas del impuesto a las ganancias a personas 1998 y 1999
PERSONAS FISICAS Y SUCESIONES INDIVISAS AÑOS FISCALES 1998 Y 1999
Ganancias netas imponibles
DE MAS DE
$
a$
0
$10,000
Tabla I
PAGARAN
más el %
SOBRE EL EXCEDENTE DE $
10,000
$20,000
$600
6%
10%
$10,000
$20,000
$30,000
$30,000
$60,000
$1,600
$3,000
14%
18%
$20,000
$30,000
$60,000
$90,000
$90,000
$120,000
$8,400
$15,300
23%
28%
$60,000
$90,000
$120,000
$200,000
$23,700
33%
$120,000
$200,000
En adelante
$50,100
35%
$200,000
Tabla B.4 Tasas del impuesto a las ganancias a personas 2000, 2001 y 2002
PERSONAS FISICAS Y SUCESIONES INDIVISAS AÑOS FISCALES 2000, 2001 Y 2002
Ganancias netas imponibles
DE MAS DE $
a$
$0
$10.000
$20.000
$30.000
$60.000
$90.000
$120.000
$10.000
$20.
$30.000
$60.000
$90.000
$120.000
en adelante
Tabla I
PAGARAN
más el %
900
2.300
4.200
11.100
19.200
28.500
9%
14%
19%
23%
27%
31%
35%
SOBRE EL
EXCEDENTE DE $
$10.000
$20.000
$30.000
$60.000
$90.000
$120.000
90
Hacia un sistema tributario permanente para Argentina
Tabla B.5 Tasas del impuesto a las sociedades
TASAS
PERIODO
Establecimientos
Sociedades, asociaciones y pertenecientes a sociedades
otras entidades constituidas en constituidas en el extranjero
el país
o a personas físicas
residentes en el exterior
NORMA
Ejercicios iniciados con
anterioridad al 1/1/90
33%
45%
L.21286
Ejercicios cerrados el 31/3/92 e
inciados el 1/1/90
20%
36%
L.23760
Ejercicios cerrados entre el
27/9/96 y el 1/4/92
30%
30%
L.24073
Ejercicios cerrados entre el
30/12/98 y el 28/9/96
33%
33%
L.24698
Ejercicios cerrados desde el
31/12/98
35%
35%
L. 25063
91