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Marzo 2016
Número 56
Boletín de
Actualización Fiscal
Resolución de 22 de febrero de 2016, de la Dirección General de la Agencia
Estatal de Administración Tributaria, por la que se aprueban las directrices
generales del Plan Anual de Control Tributario y Aduanero de 2016.
Resolución de 9 de febrero de 2016 del ICAC, por la que se desarrollan las
normas de registro, valoración y elaboración de las cuentas anuales para la
contabilización del Impuesto sobre Beneficios.
Informe de la Agencia Tributaria emitido el 7 de marzo de 2016, relativo a la
deducibilidad en el Impuesto sobre Sociedades de los intereses de demora
derivados de liquidaciones dictadas por la Administración Tributaria.
Consulta V0290-16, de 26 de enero. El descuento del 20% para monetizar la
deducción de I+D+i aplica solo sobre el importe de la deducción generada y no
sobre el límite (máximo) de 3 millones.
Consulta V0096-16, de 15 de enero. La obligación de realizar pagos a cuenta
tiene carácter autónomo respecto de la obligación tributaria, por ello, el hecho
de que la consultante opte por aplicar la libertad de amortización para el
cálculo de los pagos fraccionados, no conlleva la obligación de que dichas
cantidades deban tenerse en cuenta para la autoliquidación del IS de dicho
ejercicio.
La OCDE lanza un plan para establecer el marco completo de implementación
del Plan de Acción BEPS.
I. Legislación
Orden HAP/214/2016, de 18 de febrero, por
la que se aprueba la relación de valores
negociables en mercados organizados, con su
valor de negociación medio correspondiente
al cuarto trimestre de 2015, a efectos de la
declaración del Impuesto sobre el Patrimonio
del año 2015 y de la declaración anual acerca
de valores, seguros y rentas
De cara a la presentación de la declaración del Impuesto
sobre Patrimonio (Modelo 714) y la declaración anual
acerca de valores, seguros y rentas (Modelo 189)
correspondientes al año 2015, la presente Orden viene
a aprobar:
►
La relación de valores negociados en mercados
organizados, con su cotización media
correspondiente al cuarto trimestre de 2015.
►
Los valores negociados en el mercado de deuda
Pública, así como su cotización del último trimestre
del año 2015.
►
Relación y valores medios de cotización de los
valores de renta fija privada negociados en el
mercado de la Asociación de Intermediarios de
Activos Financieros del último trimestre de 2015.
►
Si bien muchas de las medidas y actuaciones incluidas
en el citado Plan son continuistas con respecto a las del
ejercicio 2015, se han producido tanto inclusiones
como exclusiones de las actuaciones de control a
desarrollar por la AEAT en el ejercicio 2016.
En este sentido, podemos destacar dentro del Plan
General de actuación los siguientes aspectos en cada
una de las diferentes áreas:
Áreas de atención preferente en el ámbito de
la comprobación e investigación del fraude
tributario y aduanero
►
►
►
Comprobación e investigación del fraude tributario
y aduanero.
Control del fraude en fase recaudatoria.
Boletín de Actualización Fiscal | Marzo 2016| Número 56
Economía sumergida
Podemos destacar las siguientes acciones que, como
novedad, llevará a cabo la AEAT en el presente
ejercicio:
Resolución de 22 de febrero de 2016, de la
Dirección General de la Agencia Estatal de
Administración Tributaria, por la que se
aprueban las directrices generales del Plan
Anual de Control Tributario y Aduanero de
2016
De conformidad con lo establecido en el artículo 116 de
la LGT, la Dirección General de la Agencia Estatal de
Administración Tributaria (AEAT) ha publicado
mediante esta Resolución las directrices generales del
Plan Anual de Control Tributario y Aduanero para el año
2016, el cual se articula en torno a tres grandes ejes:
Colaboración entre la Agencia tributaria y las
Administraciones tributarias de las Comunidades
Autónomas.
►
►
Explotación de las informaciones singulares
obtenidas por los servicios de control
tributario de cara a detectar potenciales
usuarios de software de ocultación de ventas
para, a través de un análisis sistemático de las
informaciones o de otros medios de captación
de información adicional, determinar los
obligados que se hallen en disposición de usar
dichos programas.
►
Control de los productos sujetos a los
Impuestos Especiales con objeto de detectar la
venta no declarada de los mismos y la
consiguiente defraudación tanto de los propios
Impuestos Especiales como del IVA y los
impuestos directos correspondientes a los
beneficios obtenidos.
Investigación de Patrimonios en el Exterior
En relación con el Modelo 720 “Declaración informativa
sobre bienes y derechos situados en el extranjero”, se
pueden resaltar las siguientes actuaciones a realizar por
la AEAT en el ejercicio 2016:
►
Investigación de contribuyentes respecto de
los que, no habiendo presentado el Modelo
720 “Declaración informativa sobre bienes y
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derechos situados en el extranjero”, existan
indicios de que están ocultando bienes a la
Administración Tributaria.
►
Investigación de contribuyentes presentadores
del Modelo 720 “Declaración informativa
sobre bienes y derechos situados en el
extranjero”, sobre los que existan indicios que
pongan de manifiesto la falta de consistencia
de los bienes y derechos incluidos en dicha
declaración con el resto de información
disponible relativa a su situación tributaria o
patrimonial, así como que hayan incumplido
las normas relativas a la correcta presentación
del Modelo.
►
►
►
►
Explotación de información recibida de forma
espontánea de otros Estados Miembros en
relación con contribuyentes residentes en
España, para la ejecución de comprobaciones
de la renta mundial de los obligados tributarios
dirigidas a evitar situaciones de desimposición
o, en su caso, de doble imposición.
Utilización de la información disponible sobre
bienes patrimoniales con origen en rentas no
declaradas en ejercicio prescritos para
verificar las rentas objeto de declaración en
ejercicios no prescritos.
Explotación de la información de la que
dispone la Agencia Tributaria sobre datos y
flujos financieros con o del exterior, que
permita completar la selección y la
investigación de contribuyentes que utilicen
mecanismos de deslocalización de rentas
mediante estructuras opacas.
Control de los beneficios obtenidos mediante
la publicidad de bienes y servicios en la red
para la correcta tributación en España de las
rentas que, en su caso, se generen.
►
Potenciación de las herramientas a disposición
de la Inspección Tributaria mediante la
ampliación de la información disponible sobre
los obligados tributarios con indicadores
propios de las redes sociales.
Fraude organizado en tramas de IVA
Como objeto de especial seguimiento, cabe destacar las
siguientes actuaciones que llevará a cabo la AEAT en el
presente ejercicio:
Por otro lado, cabe destacar la adición de las siguientes
acciones:
►
►
►
►
Impulso de medidas de control preventivo del
Registro de Operadores Intracomunitarios
para intensificar el control de acceso al mismo
de potenciales sociedades que pudieran
participar en tramas de fraude de IVA.
►
Intensificación de los expedientes de
investigación dirigidos a la formulación de las
“denuncias tempranas” en orden a poner de
manifiesto la existencia de suficientes indicios
delictivos para la apertura de diligencias de
investigación y adopción de las medidas que
resulten precisas para la instrucción penal.
Control sobre operaciones, regímenes jurídicotributarios, obligados tributarios y sectores de
actividad específica
Como novedades para 2016, destacamos las siguientes
acciones:
►
Explotación sistemática de la información de
terceros que ponga de manifiesto una
actividad económica con el objeto de detectar
incumplimientos de la obligación de
presentación de autoliquidaciones mensuales
o trimestrales.
►
Control de rentas declaradas exentas que
suponen gasto fiscalmente deducible en los
pagadores de las mismas.
Economía digital
Con respecto a los protocolos de actuación sobre
empresas que realicen comercio electrónico, se añaden
las siguientes actuaciones para este ejercicio 2016 de
cara a comprobar la tributación de negocios que se
manifiesten a través de la red:
►
Análisis de riesgo de operadores de comercio
electrónico.
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Control del fraude en fase recaudatoria
Entre las actuaciones dirigidas al control del fraude que
se llevaran a cabo en 2016, resaltamos las siguientes:
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►
►
Gestión de la deuda pendiente sobre un mayor
número de deudores mediante un conjunto de
actuaciones tendentes al aseguramiento del cobro
efectivo de las mismas y la detección de supuestos
de responsabilidad.
Impulso de las derivaciones de responsabilidad en
todos los supuestos previstos en la Ley General
Tributaria haciendo uso de todas las herramientas
de investigación al alcance con objeto de impedir el
impago de las deudas por las que deban responder
los terceros que incurran en el supuesto legal de
que se trate. En los supuestos de mayor gravedad,
se intensificará el impulso de las acciones judiciales
civiles o penales para reprender este tipo de
conductas defraudadoras y que, en muchas
ocasiones, concurren con grandes operaciones de
vaciamiento patrimonial.
►
Intensificación de las actuaciones de investigación
frente a los fraudes más complejos, para conseguir
la detección de un mayor número de vaciamientos
patrimoniales fraudulentos, incrementando la
interposición de acciones penales por la presunta
comisión de delitos de insolvencia punible. Con este
tipo de actuaciones, en las que la denuncia del
ilícito implica la posible entrada en prisión del
obligado tributario, se persigue acabar con la
posible sensación de impunidad que, en ocasiones,
pudieran tener determinados deudores y alcanzar
también así los efectos inducidos antes aludidos.
►
Agilización de la gestión recaudatoria en los casos
de existencia de indicios de delito contra la
Hacienda Pública o contrabando tras la
modificación operada en la Ley General Tributaria.
Resolución de 16 de febrero de 2016, de la
Dirección General del Catastro, por la que se
determinan municipios y período de
aplicación del procedimiento de
regularización catastral
La disposición adicional tercera del texto refundido de la
Ley del Catastro Inmobiliario, aprobado por Real
Decreto Legislativo 1/2004, de 5 de marzo regula la
incorporación al Catastro Inmobiliario de los bienes
inmuebles urbanos y de los bienes inmuebles rústicos
con construcción, así como de las alteraciones de sus
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características mediante el procedimiento de
regularización catastral.
Como establece la citada norma, el procedimiento de
regularización se aplicará en aquellos municipios y
durante el período que se determine mediante
resolución de la Dirección General del Catastro, que
deberá publicarse en el BOE con anterioridad al 31 de
diciembre de 2016.
De esta manera, se publica la presente Resolución que
recoge los municipios afectados y detalla que la citada
regularización se hará en el periodo comprendido entre
el día siguiente a la publicación de la Resolución en el
BOE (22 de febrero de 2016), y hasta el 30 de julio de
2017.
Proyecto de Orden por la que se aprueban los
Modelos de declaración del Impuesto sobre
Sociedades y del Impuesto sobre la Renta de
No Residentes correspondiente a
establecimientos permanentes y a entidades
en régimen de atribución de rentas
constituidas en el extranjero con presencia
en territorio español, para los períodos
impositivos iniciados entre el 1 de enero y el
31 de diciembre de 2015, se dictan
instrucciones relativas al procedimiento de
declaración e ingreso y se establecen las
condiciones generales y el procedimiento
para su presentación electrónica
La AEAT ha hecho público el Proyecto de Orden por el
que se aprobarán los Modelos de declaración del
Impuesto sobre Sociedades y del Impuesto sobre la
Renta de No Residentes correspondiente a
establecimientos permanentes y a entidades en régimen
de atribución de rentas constituidas en el extranjero con
presencia en territorio español, destacando las
siguientes novedades:
►
Se desarrolla el cuadro de deducibilidad de los
gastos financieros de los Modelos 200 y 220 a
consecuencia de la limitación adicional relativa los
gastos financieros asociados a la adquisición de
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participaciones en entidades que posteriormente se
incorporan al grupo fiscal.
►
►
►
Se introduce un cuadro en el que consignar los
créditos exigibles frente a la Administración por los
activos por impuesto diferido derivados de las
dotaciones por deterioro de créditos u otros
activos derivados de las posibles insolvencias de
deudores no vinculados y otras del artículo 11.2 de
la LIS.
Se introduce un nuevo cuadro informativo de
cumplimentación obligatoria para las entidades de
reducida dimensión en el ámbito de las operaciones
vinculadas, derivado de las novedades en relación
con la documentación específica a elaborar por las
entidades afectadas.
Se incorporan cuadros informativos de obligada
cumplimentación en relación a la reserva de
capitalización y a la reserva de nivelación de bases
imponibles negativas, esta última en el ámbito de
pequeñas y medianas empresas.
Cabe destacar que el Proyecto prevé los siguientes
plazos de presentación de las declaraciones del IRPF y
del IP:
►
El comprendido entre los días 6 de abril y 30 de
junio de 2016, ambos inclusive, si la presentación
se efectúa por vía electrónica a través de Internet.
►
Para el IRPF, el comprendido entre los días 10 de
mayo y 30 de junio de 2016, ambos inclusive, si la
presentación de la declaración se efectúa por
cualquier otro medio.
►
La domiciliación bancaria podrá realizarse desde el
día 6 de abril hasta el 25 de junio de 2016, ambos
inclusive.
Nuevamente, indicar que al encontrarnos ante un
Proyecto de Orden, el mismo está sujeto a cambios
hasta que se apruebe la Orden definitiva, momento en
el que comentaremos cualquier cambio adicional que
pudiera surgir durante su tramitación.
II. Jurisprudencia
Al tratarse de un Proyecto de Orden, el mismo está
sujeto a cambios hasta que se apruebe la Orden
definitiva, momento en el que comentaremos cualquier
cambio adicional que pudiera surgir durante su
tramitación.
Comentamos a continuación las sentencias más
relevantes desde la perspectiva de la fiscalidad de las
empresas.
Proyecto de Orden por la que se aprueban los
Modelos de declaración del Impuesto sobre la
Renta de las Personas Físicas y del Impuesto
sobre el Patrimonio, ejercicio 2015, se
determinan el lugar, forma y plazos de
presentación de los mismos, se establecen
los procedimientos de obtención o puesta a
disposición, modificación y confirmación del
borrador de declaración del Impuesto sobre
la Renta de las Personas Físicas, y se
determinan las condiciones generales y el
procedimiento para la presentación de ambos
por medios telemáticos o telefónicos
Sentencias del Tribunal General de 4 de
febrero de 2016 (asuntos T-287/11,
Heitkamp y T-620/11, GFKL): el Tribunal
considera que la cláusula que permite el
trasvase de pérdidas para sanear empresas
en crisis es una ayuda de estado
La AEAT ha hecho público el Proyecto de Orden por el
que se aprobarán los Modelos de declaración del
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) e
Impuesto sobre el Patrimonio (IP).
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Unión Europea
En ambos asuntos el contribuyente solicita la anulación
de la decisión de la Comisión de 26 de enero de 2011.
La Comisión determinó que la norma alemana que
permitía a empresas en crisis reducir sus cargas fiscales
mediante el traslado de pérdidas se consideraba una
ayuda de estado ilegal.
El sistema alemán, con carácter general, contempla la
compensación de pérdidas generadas en un ejercicio
fiscal con rentas sujetas a tributación en los años
siguientes. De este modo, con el fin de reducir cuotas
tributarías, se podrían adquirir sociedades sin actividad
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comercial pero que todavía dispongan de pérdidas
compensables.
Con el fin de evitar estas “adquisiciones instrumentales”
la norma únicamente permitía la posibilidad de trasladar
las pérdidas a empresas jurídica y económicamente
idénticas a la empresa que había obtenido las pérdidas.
No obstante, se contemplaba una excepción para
aquellas adquisiciones cuyo objeto fuera permitir el
saneamiento de empresas en crisis.
La Comisión Europea determinó que la excepción a la
citada normativa era una ayuda de Estado incompatible
con el mercado interior, ya que podía otorgar una
ventaja selectiva a las empresas que cumplieran las
condiciones necesarias para acogerse a la misma.
En su fallo el Tribunal General confirma la decisión de la
Comisión y la normativa alemana como una ayuda
estatal ilegal.
El Tribunal rechaza la argumentación del demandante
sobre la generalidad en la aplicación de la norma
alemana. La medida controvertida es selectiva, puesto
que únicamente beneficia a las empresas que cumplen
los requisitos de la cláusula y que se encuentran en una
situación concreta: empresas en crisis.
El demandante alega asimismo que la medida
controvertida encuentra justificación en la naturaleza y
estructura del sistema fiscal alemán (principios de
compensación de pérdidas y capacidad económica). No
obstante, entiende el Tribunal que la medida
controvertida tenía por fin otorgar una ventaja fiscal a
empresas en dificultades, ventaja no disponible para
otras empresas que no se encontrasen en tal situación.
Tribunales Nacionales
Tribunal Supremo. Sentencias de 24 de
febrero de 2016, recursos número
4044/2014, 4134/2014, 948/2014,
3819/2013, 3908/2013, 3976/2014,
3555/2015, 349/2014, 1017/2014,
567/2015, 1307/2015, 1252/2015: el TS
confirma la sentencia de la AN en cuanto a la
existencia de simulación relativa
El TS confirma que Dorna Sports, S.L., y dos de sus
directivos, simularon (simulación relativa) transmisiones
de participaciones financiadas mediante un préstamo, a
sociedades con capital suscrito por los mismos socios
vendedores, de manera consciente y de común acuerdo,
con la finalidad de procurar un considerable ahorro
fiscal, cometiendo por ello una infracción tributaria
grave.
El TS confirma el fallo de la AN que apreció la existencia
de simulación en la operación al considerar acreditado
que los socios, de manera consciente, de común
acuerdo, y con la finalidad de procurar un considerable
ahorro fiscal, han creado la apariencia de un negocio
jurídico, compra venta de participaciones, que es
distinto de aquel que realmente se ha llevado a cabo, y
que no es otro que el de obtención de una retribución
por la participación en los fondos propios. Esta ilícita
minoración de la carga tributaria se obtuvo al permitir,
de un lado, que los rendimientos de capital tributaran
como ganancias patrimoniales de los socios; y por otro,
mediante la disminución de la carga tributaria de las
sociedades operativas a través de la deducción fiscal de
los gastos financieros devengados por los préstamos
obtenidos. Igualmente, con la simulación se persiguió
eludir las normas societarias sobre reparto de
beneficios y sobre disolución de sociedades.
La decisión merece, en lo referente a la materia del IS,
los siguientes comentarios.
En relación con el IS de Dorna correspondiente a los
ejercicios 2003, 2004, 2005 y 2006, la Inspección
dictó un acuerdo de liquidación en el que consideró: i)
simuladas las sucesivas transmisiones de las
participaciones, ii) no deducibles los gastos financieros
derivados de los préstamos obtenidos para financiar la
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adquisición de participaciones sociales que han sido
consideradas simuladas, e (ii) improcedente la
deducción del fondo de comercio aflorado en las
fusiones llevadas a cabo en los ejercicios 1999 y 2003,
por no concurrir el requisito de motivo económico
válido requerido para poder aplicar el régimen especial
de neutralidad fiscal por cuando que la finalidad
perseguida por las operaciones de fusión a que se ha
hecho referencia era meramente fiscal, a saber, la
afloración de un fondo de comercio financiero.
En consecuencia, de acuerdo con lo dispuesto en los
artículos 13 y 16 de la LGT, la Inspección de los
Tributos considera que el hecho imponible
efectivamente realizado ha sido una distribución de
rentas a los socios por su participación en los fondos
propios de la sociedad. Y que por tanto, no resultan
deducibles los gastos financieros derivados de los
préstamos obtenidos para la adquisición de
participaciones sociales, dado que se han destinado a
proporcionar una retribución de los fondos propios
(artículo 14.1 letras a) y e) del TRLIS), sin ser
necesarios para la entidad que los ha soportado ni tener
correlación alguna con sus ingresos, puesto que se han
asumido en interés directo y exclusivo de los socios.
Adicionalmente, se notificó al obligado tributario un
acuerdo de imposición de sanción por la comisión de
una infracción tributaria calificada de muy grave
consistente en dejar de ingresar la deuda tributaria.
El TEAC confirmó los acuerdos de liquidación y de
imposición de sanciones emitidos por la Inspección.
La AN estimó parcialmente el recurso planteado por
Dorna Sports únicamente en lo referente a la
amortización del fondo de comercio derivado de las
operaciones de fusión por absorción concluidas en
1999 y 2003. Por otro lado, la Audiencia confirma la
existencia de simulación en la compraventa de acciones,
pero rebaja la calificación de la infracción por dejar de
ingresar, de muy grave a leve, al entender que en dicha
operación ni existió ocultación ni se emplearon medios
fraudulentos.
El TS confirma la sentencia de la AN, pero estima
parcialmente los recursos de casación del Abogado del
Estado en lo referente a la sanción, ya que considera
que la infracción cometida por dejar de ingresar es
grave al existir ocultación pero no empleo de medios
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fraudulentos, considerando como norma aplicable al
caso la LGT de 2003.
Desde el punto de vista estrictamente procedimental, el
TS rechaza que la previa comprobación por la
Inspección del ejercicio 1 de enero a 30 de junio de
2003 en el que tuvo lugar la compra de las
participaciones de Dorna Sports y la suscripción del
préstamo que financió dicha adquisición, constituya un
acto propio de la Administración tributaria. A juicio del
TS la regulación que la Administración efectúa del
periodo1 de enero a 30 de junio de 2003 –en el que solo
cuestionó fiscalmente el fondo de comercio aflorado- no
puede entenderse que constituya un acto propio que la
vincule cuando realiza la regularización de los otros
periodos (1 de julio a 31 de diciembre de 2003 y 1 de
enero a 31 de diciembre de 2004) porque en aquella no
podía contemplar las operaciones y efectos que
corresponderían a fechas posteriores y que resultarían
decisivos para la adecuada calificación del conjunto
negocial, que tal y como hemos expuesto, fue calificado
como simulado.
El Alto Tribunal aplicando su propia doctrina sobre el
axioma “venire contra factum proprium non valet”
considera que en el caso presente no pueda hablarse de
un verdadero "acto propio" de la Administración
tributaria obstativo de la consideración de los negocios
desarrollados como simulados de forma relativa. En
efecto, liquidando el IS del periodo impositivo 1 de
enero a 30 de junio de 2003, la Administración
tributaria, a juicio del Tribunal, no estaba en
condiciones de efectuar una adecuada calificación de la
operación de compraventa de participaciones y del
préstamo suscrito para su financiación, aunque se
produjera el 26 de junio de 2003 porque las
actuaciones que revelan su auténtica naturaleza y
evidencian la ocultación de su verdadera causa se
producen con posterioridad, después de haber
concluido ese periodo impositivo. Por consiguiente,
añade el TS, “la regularización anterior, en la que solo
se cuestiona la amortización del fondo de comercio
financiero, no puede considerarse como un acto por el
que la Administración dé su consentimiento o
conformidad con las citadas operaciones, ni siquiera
tácito, porque no estaba en condiciones de prestarla, al
no poder utilizar los datos necesarios a tal fin que se
producirían con posterioridad”.
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Asimismo, estas decisiones del Alto Tribunal vuelven a
evidenciar las discrepancias internas en la Sala de lo
Contencioso-Administrativo en cuanto a la
diferenciación conceptual entre las figuras de la
simulación absoluta, la simulación relativa, el fraude de
Ley y el conflicto en la aplicación de la norma tributaria,
existiendo dos votos particulares disidentes del criterio
de la mayoría que consideran que el recurso debió ser
estimado en cuanto a la inexistencia de simulación.
Existe asimismo un tercer voto particular suscrito por
dos magistrados que, -amén de que consideran que en
cualquier caso no procedía calificar la conducta
enjuiciada conforme a las previsiones de la LGT de
2003, en cuanto no resultaba aplicable en relación con
el periodo 1/07/2003-30/06/2004, por haber entrado
en vigor el 1 de julio de 2004 - considera que el recurso
de casación del Abogado del Estado debió ser
desestimado confirmando, por el contrario, la sentencia
de instancia, en cuanto consideró indebida la aplicación
de circunstancias agravantes en las sanciones
impuestas, al no haberse motivado suficientemente la
existencia de ocultación en la conducta del obligado
tributario.
Tribunal Supremo, Sentencia de 18 de enero
de 2016, recurso número 2319/2015. La
gratuidad del cargo de administrador no pone
en peligro las reducciones en el ISD por la
adquisición de la empresa familiar
Uno de los requisitos legalmente establecidos para
poder beneficiarse de la exención del artículo 4.Ocho
del Impuesto sobre el Patrimonio (IP), y por ende, de las
reducciones del Impuesto sobre Sucesiones y
Donaciones (ISD), relativas a la adquisición empresa
familiar, es “que el sujeto pasivo ejerza efectivamente
funciones de dirección en la entidad, percibiendo por
ello una remuneración que represente más del 50 por
100 de la totalidad de los rendimientos empresariales,
profesionales y de trabajo persona”.
En relación con este requisito, el TS establece que, el
hecho de que los estatutos de una sociedad prevean la
gratuidad de los cargos de administración, no será un
inconveniente para poder beneficiarse de la mencionada
exención del IP y reducción del ISD, siempre y cuando
quede demostrada la existencia de una relación laboral
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entre el sujeto que ejerce efectivamente funciones
directivas y la sociedad.
Lo anterior es base en que este Tribunal considera que
lo realmente decisivo es que las funciones que realice
impliquen la administración, gestión, dirección,
coordinación y funcionamiento de la sociedad.
III. Consultas de la DGT
Destacamos las siguientes consultas evacuadas por la
DGT en materia de tributación de empresas:
Consulta V0290-16, de 26 de enero. El
descuento del 20% para monetizar la
deducción de I+D+i aplica solo sobre el
importe de la deducción generada y no sobre
el límite (máximo) de 3 millones
La entidad consultante X desarrolla actividades de I+D
por las cuales se beneficia de la deducción del artículo
35 LIS, cuyo importe se sitúa en torno a los 4 millones
de euros.
Dispone el artículo 39.2 de la LIS en relación con las
deducciones de I+D+i la posibilidad de que queden
excluidas del límite del apartado 1 del citado artículo
(aplicación con el límite del 25%/50% de la cuota íntegra
minorada en las deducciones para evitar la doble
imposición internacional y las bonificaciones) y puedan
ser aplicadas con un descuento del 20% de su importe, y
en caso de insuficiencia de cuota solicitar el abono del
exceso. El importe de la deducción aplicada o abonada
(sin limitación) no podrá superar el límite (máximo) de 3
millones de euros anuales o, en determinadas
circunstancias, dicho límite incrementado en 2 millones
de euros adicionales.
A este respecto, se cuestiona la consultante si el
importe susceptible de ser abonado (o aplicado sin
limitación) con arreglo al artículo 39.2 LIS es (i) de 3
millones de euros al año, o bien (ii) de 2,4 millones de
euros (siendo éste el resultado de aplicar el descuento
del 20% al límite de 3 millones).
La DGT viene a confirmar que el descuento del 20% se
debe aplicar sólo sobre el importe de la deducción
generada, y no sobre el límite (máximo) de los 3
millones de euros.
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Consulta V0353-16, de 28 de enero. Para el
cálculo del beneficio operativo a efectos de la
limitación a la deducibilidad de los gastos
financieros netos se tendrá en cuenta el
resultado de explotación de la UTE en la
medida en que está integrado en la
contabilidad de sus partícipes, y el beneficio
operativo no se verá ajustado por otros
conceptos distintos a los citados en el
artículo 16 de la LIS
La entidad consultante es la entidad dominante de un
grupo de consolidación fiscal en el que también se
integran B y C. B y C, a su vez, forman una UTE que no
es parte del grupo fiscal.
La UTE no tiene gastos financieros respecto de los que
proceda aplicar la limitación a la deducibilidad del gasto
financiero neto.
La consultante se plantea si para calcular su gasto
financiero neto, el beneficio operativo debe ajustarse
por la parte correspondiente a ingresos exentos
procedentes de la realización de actividades en el
extranjero a través de establecimientos permanentes,
dividendos exentos o gastos no deducibles.
Conforme señala la DGT, los ingresos y gastos
obtenidos por la UTE estarán incluidos en el beneficio
operativo de los partícipes en la proporción que les
corresponda de acuerdo con la NRV 20a.
Dado que el límite a la deducibilidad de los gastos
financieros se determina al nivel del grupo fiscal, para
realizar este cálculo se tiene en cuenta el beneficio
operativo (“BO”) de las entidades que forman parte del
mismo, entre ellas B y C, que, como partícipes de la
UTE, ya integran, en la proporción correspondiente a su
participación, los gastos e ingresos de la misma.
Sobre este importe únicamente se realizarán las
correcciones establecidas en el artículo 16 LIS y, por
tanto, el BO no se ajustará por ninguno de los conceptos
planteados por la consultante.
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Consultas V0018-16, de 5 de enero y V011616, de 18 de enero. Requisitos para la
deducibilidad de las retribuciones satisfechas
a los administradores
Ambas Consultas versan sobre la deducibilidad de la
retribución satisfecha a los administradores de la
Compañía consultante.
En la Consulta V0018-16, el administrador recibe
retribuciones por dirigir y administrar la empresa y por
el trabajo desarrollado, y en la Consulta V0116-16 se
especifica que el cargo de administrador único, que
realiza las funciones de dirección y gestión de la
sociedad, es retribuido según Estatutos.
La DGT, tras transcribir los artículos 10.3 (inscripción
contable), 18 (operaciones vinculadas), 11 (imputación
temporal) y 15.e) de la LIS (artículo que establece que
las retribuciones de los administradores no son
donativos ni liberalidades), concluye, de manera
genérica, que “todo gasto contable será gasto
fiscalmente deducible a efectos del IS siempre que
cumpla las condiciones legalmente establecidas, en
términos de inscripción contable, imputación con
arreglo a devengo siempre que no tenga la
consideración de gasto fiscalmente no deducible por
aplicación de algún precepto específico establecido en
la LIS”.
Consulta V0246-16, de 25 de enero de 2016.
Aplicación del artículo 30.6 del TRLIS, en
relación a los dividendos procedentes de la
entidad beneficiaria de una operación de
fusión
La entidad consultante (X) es la sociedad dominante de
un grupo que consolida fiscalmente desde el período
impositivo 2008, dentro del cual se encuentran, entre
otras, las sociedades A y B.
La entidad A estaba participada por cinco personas
físicas, que en diciembre de 2007 transmitieron el 75%
de sus participaciones a la entidad X con precio
aplazado. Como consecuencia de esta transmisión los
vendedores percibieron una plusvalía fiscal, que han ido
integrando en sus declaraciones del IRPF desde el año
2008, y que seguirán integrando hasta el año 2017.
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En 2009, realizaron un canje de valores acogido al
régimen especial de neutralidad fiscal, en virtud del
cual, aportaron a X el 25% restante de las
participaciones de A.
En el mismo ejercicio 2013 se produjo una fusión entre
las entidades A y B, acogida al régimen especial de
neutralidad fiscal. La DGT asume que A ha sido la
entidad absorbida.
En el ejercicio 2014, la sociedad resultante de la fusión
ha distribuido dividendos, siendo los mismos
contabilizados como ingreso en X.
X no ha realizado en ningún momento deterioro
contable ni fiscal correspondiente a la participación del
75% de A, adquirida en 2007.
Por aplicación del principio de subrogación previsto en
el artículo 90 del TRLIS, y siempre que se cumplan los
requisitos para ello, la DGT considera que la entidad X
podrá aplicar el régimen establecido en el artículo 30.6
del TRLIS, en relación a los dividendos procedentes de
la entidad A+B en las mismas condiciones que si dichos
dividendos se hubieran distribuido por la entidad A.
En el caso concreto planteado, los dividendos
distribuidos en el ejercicio 2014 que, en su caso, tienen
derecho a la aplicación del régimen establecido en el
artículo 30.6 del TRLIS son aquellos que se
correspondan con el sobreprecio pagado por la entidad
X al haber adquirido el 75% de las participaciones de A a
las personas físicas transmitentes, una vez que dicho
sobreprecio se haya materializado en reservas expresas
en la entidad participada (A), sin que para ello deban
tenerse en cuenta los dividendos anteriores que X
percibió en 2011, 2012 y 2013 procedentes de las
entidades A y B, que fueron objeto de eliminación en
consolidación y que no generaron deducción alguna.
La DGT considera que, dado que la prueba de
tributación prevista en el artículo 30.4.e) tiene carácter
parcial, el régimen del artículo 30.6 del TRLIS resultaría
aplicable al dividendo procedente de la participación
adquirida en 2007 mediante compraventa (75%), pero
no respecto al 25% restante.
Por tanto, la entidad X deberá probar que un importe
equivalente al dividendo percibido correspondiente al
75% de participación en el capital se ha integrado en la
base imponible del IRPF de los vendedores, en concepto
Boletín de Actualización Fiscal | Marzo 2016| Número 56
de renta obtenida con ocasión de la transmisión del 75%
de las acciones de A.
La deducción no podrá exceder del importe resultante
de aplicar al dividendo el tipo de gravamen que
corresponde en el IRPF a las ganancias patrimoniales
integradas en la base imponible del ahorro. En la
medida en que las personas físicas han integrado las
plusvalías por la transmisión del 75% de las acciones en
diversos ejercicios (2008 a 2014), debe calcularse el
tipo medio de gravamen que se ha aplicado a dichos
plusvalías.
De acuerdo con el artículo 30.6 del TRLIS, no se
integrará en la base imponible individual de X el
dividendo que se corresponda con el sobreprecio
pagado en la adquisición de la participación respecto del
que se pruebe la tributación efectiva en los
transmitentes (por lo que no será objeto de
eliminación), y la deducción por doble imposición a la
que tenga derecho podrá aplicarse a nivel grupo.
La DGT considera que los mismos efectos tienen lugar si
la distribución del dividendo se realizara en 2015
(disposición transitoria 23 de la LIS), hasta que se agote
el importe por el que tributaron los transmitentes hasta
el 31 de diciembre de 2014, puesto que la entidad X no
podrá aplicar la deducción en relación con las rentas
integradas por los vendedores en sus declaraciones del
IRPF con posterioridad a 1 de enero de 2015.
Consulta V0096-16, de 15 de enero. La
obligación de realizar pagos a cuenta tiene
carácter autónomo respecto de la obligación
tributaria, por ello, el hecho de que la
consultante opte por aplicar la libertad de
amortización para el cálculo de los pagos
fraccionados, no conlleva la obligación de que
dichas cantidades deban tenerse en cuenta
para la autoliquidación del IS de dicho
ejercicio
La consultante plantea diversas cuestiones en relación
con la libertad de amortización con mantenimiento de
empleo.
Una de esas cuestiones versa sobre si la aplicación de
este incentivo fiscal de la libertad de amortización en
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alguno de los pagos fraccionados correspondientes al
ejercicio 2015 determina la aplicación del mismo en la
autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades.
La DGT manifiesta que, en la medida en la que la
obligación de realizar pagos a cuenta tiene carácter
autónomo respecto de la obligación tributaria, de
acuerdo con lo dispuesto en el artículo 23.1 de la LGT,
el hecho de que la consultante opte por aplicar las
cantidades pendientes por libertad de amortización para
el cálculo de los pagos fraccionados correspondientes al
período 2015 no conlleva la obligación de que dichas
cantidades deban tenerse en cuenta para la
autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades de
2015.
Consulta V0327-16, de 27 de enero. La DGT
establece como criterio razonable para el
reparto de BINS en una escisión total el
realizado tomando en consideración el valor
de mercado de los patrimonios escindidos en
relación con el valor de mercado total
La entidad consultante A es cabecera de un grupo cuya
actividad principal es la prestación de servicios
sanitarios y asistenciales. Durante los ejercicios 2014 y
2015 el grupo ha tomado participación en otras
entidades que prestan servicios similares, así como en
entidades que se dedican a prestar servicios de
prevención de riesgos laborales.
Dada esta situación, el consultante planea realizar las
siguientes operaciones:
►
Reestructuración financiera de la deuda del grupo.
►
Reorganización societaria y corporativa, a través
de la realización simultánea de (a) una fusión por
medio de la cual C absorbería a H3 y a otras
entidades directa o indirectamente participadas al
100% por H3 y (b) una posterior escisión total
proporcional de C.
►
Entrada de un nuevo inversor en la estructura.
La DGT analiza si los motivos económicos expuestos por
la consultante para la realización de la operación de
fusión y escisión resultan válidos y, por tanto, es de
aplicación el régimen fiscal especial de las operaciones
de fusión, escisión, aportación de activos, canje de
valores y cambio de domicilio social de una Sociedad
Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un
Estado miembro a otro de la Unión Europea establecido
en el capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27
de noviembre del Impuesto sobre Sociedades,
concluyendo que efectivamente resultan válidos.
En este sentido, la transmisión de participaciones en
una de las entidades resultantes de las operaciones de
reestructuración, en la medida en que se trate de la
transmisión de una participación minoritaria que, en
ningún caso, sea igual o superior al 50% del capital de la
misma, no desvirtúa la aplicación del régimen fiscal
especial a las operaciones de reestructuración
planteadas ni la existencia de motivos económicos
válidos en aquellas.
En relación con las bases imponibles negativas (BINs) de
ejercicios anteriores, la DGT expone que las “BINs
existentes en las entidades absorbidas se transmitirán a
la entidad absorbente con los límites y condiciones
establecidas en el artículo 84.2 y en el apartado 6 de la
disposición transitoria decimosexta de la LIS.
A participa al 100% en la entidad B, que a su vez
participa en 4 sociedades H1, H2, H3 y H4. H3 participa
en varias entidades, entre ellas, en la entidad C.
Boletín de Actualización Fiscal | Marzo 2016| Número 56
Por otra parte, la operación de escisión total de la
entidad absorbente determinará que las bases
imponibles negativas que posee dicha entidad así como
las derivadas de la operación de fusión deban ser objeto
de asignación a cada una de las entidades beneficiarias
de la escisión total. Tal y como señala el propio artículo
84.2 de la LIS, dicha asignación deberá realizarse en
función de la actividad o actividades que las han
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generado, incluyendo, en su caso, las bases imponibles
negativas que procedan de la financiación asociada a
cada actividad. En el caso de que dicha asignación no
pueda realizarse, total o parcialmente, se considera
como criterio razonable de distribución aquel que se
realiza tomando en consideración el valor de mercado
de los patrimonios escindidos en relación con el valor de
mercado total.”
Consulta V4125-15, de 22 de diciembre. Los
deterioros de valor de las participaciones de
entidades del grupo objeto de eliminación en
el pasado no se incorporan si se produce el
aprovechamiento de las BINs que dieron
lugar a dicho deterioro
X. A 31 de diciembre de 2014, la entidad consultante se
encontraba íntegramente participada por la entidad no
residente (Y).
El 25 de marzo de 2015, la entidad NR3 adquirió a Y el
100% de las participaciones de la entidad consultante.
NR3 se encuentra íntegramente participada, de forma
indirecta a través de la entidad NR2, por la sociedad
NR1.
Con motivo de un proceso de reorganización el grupo
estudia las siguientes alternativas:
►
M es titular del 100% de las participaciones sociales de
la entidades C y O. Desde el 1 de enero de 2005, la
entidad M y sus filiales han tributado bajo el régimen de
consolidación fiscal, siendo M la dominante del grupo.
Como consecuencia de un proceso de reorganización se
va a llevar a cabo la fusión de las tres sociedades que
actualmente integran el grupo fiscal. Está previsto que
la absorbente sea la entidad C.
Las tres sociedades cuentan con bases imponibles
negativas generadas dentro del grupo fiscal. En el caso
de M, existe también una base imponible negativa
previa a la formación del grupo fiscal.
La DGT establece que en el caso de deterioros de valor
de las participaciones de entidades del grupo fiscal, que
hubieran sido dotados por la entidad dominante y que
fueron objeto de eliminación, los mismos no deberán ser
objeto de integración en la base imponible individual de
la entidad M, manteniéndose, no obstante, la
compensación de bases imponibles negativas con
ocasión de la subrogación de derechos y obligaciones
que tiene lugar por la fusión.
Consulta V0108-16, de 15 de enero. La
transmisión de entidades del grupo a nuevas
entidades adquiridas no implica la exclusión
de éstas del grupo de consolidación fiscal
La consultante (X) es la dominante de un grupo de
consolidación fiscal en España (grupo fiscal X), formado
por las entidades X1, A y B, todas ellas dependientes de
Boletín de Actualización Fiscal | Marzo 2016| Número 56
►
Alternativa 1
►
Paso 1: Constitución por parte de X de una
sociedad con residencia fiscal y legal en
Luxemburgo (LuxCo1).
►
Paso 2: Constitución por parte de LuxCo1 de
una sociedad con residencia fiscal y legal en
Luxemburgo (LuxCo2).
►
Paso 3: Transmisión por parte de X del 100%
de las participaciones sociales de X1 a favor
de LuxCo2. Este paso podría tener lugar en
2015 o en 2016.
Alternativa 2
►
Paso 1: Constitución por parte de NR2 de una
sociedad con residencia fiscal y legal en
Luxemburgo (LuxCo1).
►
Paso 2: Constitución por parte de LuxCo1 de
una sociedad con residencia fiscal y legal en
Luxemburgo (LuxCo2).
►
Paso 3: Transmisión por parte de X del 100%
de las participaciones sociales de X1 a favor
de LuxCo2. Este paso tendría lugar en 2016.
Como alternativas a los pasos 1 y 2 anteriores, se
plantea la posibilidad de que LuxCo1 y LuxCo2 sean
adquiridas a un tercero, en lugar de ser constituidas por
el grupo.
La DGT concluye que la venta de las participaciones de
la entidad X1, por parte de X, a la sociedad LuxCo2 no
impedirá la calificación como entidades dependientes
del grupo fiscal X de las sociedades X1, A y B, siempre
que cumplan los requisitos establecidos en el artículo
58.3 de la LIS y no incurran en ninguna de las causas de
exclusión del artículo 58.4. Lo anterior con
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independencia de que LuxCo1 sea constituida o
adquirida por X o por NR2, siempre que en este último
caso la venta de las participaciones de X1 se efectúe a
partir del 1 de enero de 2016.
Consulta V0041-16, de 8 de enero. La DGT
estipula que en el caso de adquisición de
acciones, por parte de una sociedad a su
socio, para su posterior amortización, la
norma especial de valoración de la renta
obtenida por el socio, será la que
correspondería a una reducción de capital
con devolución de aportaciones y no la que
correspondería a una enajenación de
acciones
En el presente caso, una sociedad no cotizada va a
adquirir a uno de sus socios persona física 1.400
acciones propias. Estas acciones serán posteriormente
amortizadas por la sociedad, mediante la
correspondiente reducción de capital.
En principio, la adquisición de estas acciones supondría
para el socio persona física una ganancia o pérdida
patrimonial en su IRPF.
Sin embargo, la DGT considera que dicha adquisición de
acciones propias no puede entenderse de forma
independiente, dado que es un instrumento para una
operación de reducción de capital con finalidad de
devolución de aportaciones a los socios.
En consecuencia, la adquisición por la sociedad de sus
propias acciones será considerada para el socio persona
física como una reducción de capital con devolución de
aportaciones, resultándole de aplicación el artículo
33.3.a) de la LIRPF.
Consulta V0041-16, de 8 de enero. La venta
de participaciones de una sociedad limitada
no cotizada a la misma sociedad que las
emitió para su amortización no da lugar a una
ganancia patrimonial ya que recibe el
tratamiento de una reducción de capital con
devolución de aportaciones
El consultante, persona física con residencia fiscal en
España, tiene participaciones de una sociedad de
responsabilidad limitada no cotizada. Dicha sociedad
compra las participaciones de este socio para su
amortización.
El consultante plantea cómo calcular la ganancia
patrimonial puesta de manifiesto en la transmisión.
La DGT establece que, conforme a la jurisprudencia del
Tribunal Supremo, la adquisición de acciones propias
para su posterior amortización debe considerarse como
una operación previa a dicha amortización, por lo que
resulta de aplicación la regla específica establecida en el
art. 33.3.a.) de la LIRPF para para la reducción de
capital con devolución de aportaciones a los socios, y no
la regla general de transmisiones onerosas de
participaciones del artículo 37.1.b.) de la LIRPF.
Así, la transmisión de los valores no determina una
ganancia o pérdida patrimonial, sino que se minorará el
valor de adquisición de los valores o participaciones
afectadas, tributando el exceso como rendimiento de
capital mobiliario.
Este criterio sería de aplicación no solo a personas
físicas, sino también a los no residentes que operan sin
establecimiento permanente, cuya norma se remite con
carácter general a la Ley del IRPF para la determinación
de la base imponible en el caso de ganancias de capital.
Consulta V0109-16, de 15 de enero. Se
plantean una serie de particularidades sobre
la tributación de no residentes sin
establecimiento permanente y su declaración
mediante el modelo 210
Un matrimonio residente en Italia posee una vivienda
turística en España que alquila a particulares a través de
la plataforma web de una empresa que publicita el
Boletín de Actualización Fiscal | Marzo 2016| Número 56
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alquiler y a través de la cual los clientes pagan las
reservas. La plataforma actúa como un intermediario
abonando a los propietarios de las viviendas el importe
de los alquileres descontando sus honorarios.
Se plantean, entre otras, las siguientes cuestiones
prácticas relativas a la mecánica de la declaración del
IRNR y su presentación mediante el modelo 210:
►
►
Si es posible presentar una única declaración que
agrupe las rentas obtenidas considerando a la
plataforma web como única pagadora en lugar de
hacer un modelo por cada huésped. La DGT afirma
que es posible presentar una única declaración
agrupando las rentas de los arrendamientos ya
que, entre otros requisitos que se establecen en la
Orden que aprueba el modelo 2010 para la
agrupación de rentas, se cumple que el pagador de
la renta (la plataforma mediadora) es el mismo en
todos los casos, con independencia de que en
última instancia la renta proceda de clientes/
pagadores distintos.
Cómo calcular los gastos deducibles en los
rendimientos por alquiler. Considerando que los
sujetos pasivos por IRNR son residentes en
territorio UE es posible la deducción de gastos, de
conformidad con lo previsto en el artículo 24.6 del
TRLIRNR. La base imponible se determinará
conforme a las reglas generales del IRPF y el
exceso de gastos no deducidos por exceder del
rendimiento íntegro en un ejercicio podrá ser
compensado en los cuatro ejercicios siguientes.
Consulta V0189-16, de 20 de enero.
Consideración de un derecho de concesión de
dominio público para la ocupación,
construcción, y explotación de unas
instalaciones portuarias como bien inmueble
a efectos del IRNR
Una entidad residente en la República de Corea, socio
único de una sociedad española, transmite la totalidad
de acciones dicha entidad. La sociedad española resultó
adjudicataria de una concesión de dominio público para
la ocupación, construcción, y explotación de unas
instalaciones portuarias en España.
Boletín de Actualización Fiscal | Marzo 2016| Número 56
De acuerdo con lo establecido en el Convenio entre
España y Corea, las ganancias derivadas de la
enajenación de acciones de una sociedad, cuyo activo
consista, directa o indirectamente, principalmente de
bienes inmuebles situados en territorio español pueden
someterse a tributación en España.
A efectos de definir ‘bien inmueble’ el Convenio se
remite a la normativa interna española, resultando así
de aplicación el Código Civil (artículo 334).
De acuerdo con las disposiciones del Código Civil,
“tendrán la consideración de bienes inmuebles, las
concesiones administrativas de obras públicas y las
servidumbre y demás derecho reales sobre bienes
inmuebles”.
Al recaer el derecho de concesión de dominio público
sobre un terreno (el dominio público portuario),
calificado como bien inmueble bajo el Código Civil, dicho
derecho tendrá la consideración de bien inmueble.
Por tanto, dado que el activo de la entidad española
está compuesto principalmente por dicha concesión, en
aplicación del Convenio, la ganancia de capital derivada
de la enajenación de las acciones en la sociedad
española podrá quedar sujeta a tributación en España.
Consulta V0196-16 de 20 de enero. Sujeción
al IRNR de los servicios prestados por
entidades no residentes a una entidad
española en relación con la transmisión de
las acciones de su filial mexicana – Criterio de
utilización
Una sociedad española transmite las acciones de su filial
mexicana representativas de un 7,5% de su capital. Las
acciones cotizan en la Bolsa mexicana de valores y la
oferta se instrumentó mediante una colocación
internacional privada acelerada fuera de México,
destinada únicamente a inversores institucionales
internacionales en Estados Unidos y a otros inversores
fuera de México y EE.UU.
Para la ejecución de dicha venta la entidad española
contrató a firmas independientes ubicadas en EE.UU y
en México, sin presencia física en España, para que le
prestasen servicios de asesoramiento, así como la
realización de los distintos trámites necesarios para la
colocación de las acciones entre inversores extranjeros.
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Se analiza la sujeción en España al IRNR de los
rendimientos pagados por la sociedad española
derivados de la prestación de dichos servicios. Puesto
que las entidades no residentes no aportaron
certificados de residencia a efectos del Convenio, el
análisis se realiza desde la perspectiva de la LIRNR.
Tratándose de rentas derivadas de prestaciones de
servicios, se gravarán en España, aunque no estén
realizadas en territorio español, cuando sean utilizadas
en el citado territorio. La DGT analiza, por tanto,
cuándo una prestación se entiende utilizada en España.
Para ello, según el criterio de la DGT, se debe concretar
si el servicio prestado sirve a una parte concreta de la
actividad de la entidad española a la que está
especialmente dirigido y dónde se realiza dicha
actividad.
En el presente caso, del análisis funcional y factual de la
operativa resulta que las prestaciones de servicios de
las firmas asesoras se realizan para la entidad española
en su área de realización de inversiones en el
extranjero, y por tanto, se consideran no utilizadas en
España, y la renta satisfecha no quedaría sujeta al IRNR.
Consulta V0256-16 de 25 de enero. Artículo
21. Guatemala: Impuesto extranjero de
naturaleza idéntica o análoga al IS. Tipo
nominal de, al menos, 10%
Entidad española interesada en adquirir una
participación superior al 5% en una entidad residente en
Guatemala.
Dado que en la actualidad no existe un Convenio para
evitar la doble imposición entre España y Guatemala, de
cara a la aplicación del artículo 21 de la LIS, será
necesario analizar si la entidad ha estado sujeta a un
impuesto extranjero de naturaleza idéntica o análoga al
IS con un tipo nominal de, al menos, el 10%.
De acuerdo con la información proporcionada en la
consulta, la sociedad guatemalteca estará sujeta a un
impuesto que grava las rentas de las actividades
lucrativas a través de (i) un régimen en el que se
determina la renta imponible deduciendo de la renta
bruta las rentas exentas y los costos y gastos
deducibles, con un tipo nominal sobre beneficios del
25%, o (ii) de modo optativo, a través de un régimen en
Boletín de Actualización Fiscal | Marzo 2016| Número 56
el que se determina la renta imponible deduciendo de su
renta bruta únicamente las rentas exentas, aplicándose
un tipo del 5 o 7% sobre los ingresos de la entidad. Es
previsible que la sociedad opte por el segundo régimen.
Según la DGT, la norma exige que la renta sea gravada
en el extranjero, aunque lo sea a través de figuras
impositivas que no utilicen directamente como
referencia la medición de la renta, permitiéndose que el
objeto del tributo sean, entre otros, los ingresos de la
entidad participada.
La DGT concluye que en el caso concreto, teniendo en
cuenta los regímenes descritos, se puede considerar
que la entidad guatemalteca está sujeta a un impuesto
de naturaleza idéntica o análoga al IS.
No obstante, la entidad deberá quedar sujeta a un tipo
nominal de, al menos 10%. En este sentido, entiende la
DGT que dado que el tipo nominal sobre beneficios es
superior al 10% (en concreto 25%), en caso de que se
opte por tributar por el segundo régimen (en el que se
aplica un tipo del 5/7% sobre ingresos) será necesario
que el tipo efectivo al que esté sometida la entidad
guatemalteca sea superior al 10%. Este tipo efectivo se
calculará dividiendo el importe satisfecho por este
impuesto entre el resultado contable de la entidad antes
de impuestos.
Consulta V0320-16 de 27 de enero.
Consideración de las retribuciones percibidas
derivadas de la concesión de un préstamo
participativo como dividendo exento
Entidad española que en 2014 constituyó una filial en
Abu Dabi. La constitución se llevó a cabo mediante una
aportación inicial de fondos, parte en forma de capital
social y el resto a través de la concesión de un préstamo
participativo.
Se plantea la posibilidad de aplicar el artículo 21 a la
renta percibida por la entidad española como
consecuencia de la concesión del préstamo
participativo. Es decir, si se puede considerar dicha
renta como un dividendo o participación en beneficios.
La DGT afirma que en el supuesto en el que el préstamo
participativo hubiera sido otorgado con anterioridad al
20 de junio de 2014, las retribuciones correspondientes
al mismo no tendrán en ningún caso la consideración de
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dividendos o participaciones en beneficios exentos
teniendo así la condición de ingreso financiero.
En la medida en que el préstamo participativo se haya
otorgado con posterioridad al 20 de junio de 2014
siempre que (i) sea otorgado por entidades que formen
parte de un mismo grupo, y (ii) el gasto generado por el
préstamo en la entidad pagadora (la filial) no tenga la
consideración de gasto fiscalmente deducible, las
retribuciones percibidas por la entidad consultante
tendrán la consideración de dividendos o
participaciones en beneficios exentos.
Dado que en el presente caso se cumplen los
mencionados requisitos, las retribuciones percibidas por
la entidad española derivadas del préstamo participativo
tendrán la consideración de dividendo exento.
Consultas V0323-16 y V0325-16 de 27 de
enero. Exención del artículo 21 en el reparto
de dividendos. Cumplimiento de los
requisitos en una entidad participada
indirectamente cuando se posee
adicionalmente una participación directa
sobre dicha entidad
La entidad X participa en la entidad española Y en un
23,8%. El valor de adquisición supera los 20 millones de
euros y la antigüedad es superior al año. Dicha entidad
percibe dividendos, participaciones en beneficios o
rentas derivadas de la transmisión de participaciones en
más del 70% de sus ingresos.
Por su parte, la entidad Y a su vez participa en la
entidad española Z en un 7,75%. El valor de adquisición
supera los 20 millones de euros y la antigüedad es
superior al año. X también participa directamente en Z.
Dicha participación es inferior al 5% pero su coste de
adquisición supera los 20 millones de euros.
Boletín de Actualización Fiscal | Marzo 2016| Número 56
En la presente consulta, la DGT analiza la posible
aplicación de la exención del artículo 21 a la distribución
de dividendos de Y a X procedentes a su vez de la
entidad Z.
En la medida en que Y percibe más del 70% de sus
ingresos de dividendos, participaciones en beneficios o
rentas derivadas de la transmisión de participaciones,
en aplicación de lo previsto en el artículo 21, será
necesario analizar si la entidad X cumple los requisitos
de participación sobre la entidad Z (entidad participada
indirectamente a través de Y).
De forma indirecta X posee una participación en Z
inferior al 5%. Sin embargo, en la medida en que X
posee una participación directa en Z que sí cumple los
requisitos del artículo 21 (puesto que el valor de
adquisición excede los 20 millones de euros y se ha
mantenido o mantendrá durante más de un año
ininterrumpidamente), la DGT concluye que se podrá
aplicar la exención del artículo 21 tanto al reparto de
dividendos que realice Z directamente a X como al
reparto de dividendos de que realice Y a X procedentes
a su vez de la entidad Z.
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Otros temas de interés
Resolución de 9 de febrero de 2016 del ICAC,
por la que se desarrollan las normas de
registro, valoración y elaboración de las
cuentas anuales para la contabilización del
Impuesto sobre Beneficios
Con fecha 16 de febrero se ha publicado la Resolución
de 9 de febrero de 2016, del ICAC, por la que se
desarrollan las normas de registro, valoración y
elaboración de las cuentas anuales para la
contabilización del Impuesto sobre Beneficios.
►
Los activos y pasivos por impuesto diferido siguen
sin poder ser descontados.
►
Se establece la presunción de recuperación de
aquellos activos por impuesto diferido cuando la
legislación fiscal establezca la posibilidad de
convertir los mismos en créditos exigibles frente a
la Administración tributaria (monetización de los
activos por impuesto diferido).
►
A efectos del registro de activos por impuesto
diferido, se introducen los siguientes aspectos:
►
La Resolución entró en vigor el 17 de febrero de 2016 y
será de aplicación a las cuentas anuales de los ejercicios
iniciados a partir del 1 de enero de 2015.
Esta Resolución tiene por objeto desarrollar los criterios
de contabilización del gasto por impuesto sobre
beneficios regulado por el Plan General de Contabilidad
(PGC), Plan General de Contabilidad de Pequeñas y
Medianas Empresas (PGC Pymes) y Normas para la
Formulación de las Cuentas Anuales Consolidadas
(NFCAC) y, en consecuencia, es de aplicación
obligatoria para todas las empresas, cualquiera que sea
su forma jurídica, que deban aplicar dichas normas,
tanto en la formulación de las cuentas anuales
individuales como, en su caso, en la elaboración de las
cuentas consolidadas.
En línea con lo anterior, en el caso de las bases
imponibles negativas, para reconocer un
activo debe ser probable que la empresa vaya
a obtener beneficios fiscales que permitan
compensar las mismas en un plazo no superior
al previsto en la legislación fiscal, con el límite
máximo de diez años contados desde la fecha
de cierre del ejercicio, salvo prueba de que
será probable su recuperación en un plazo
mayor.
►
Así, el contenido de la Resolución desarrolla la Norma
de Registro y Valoración (NRV) 13 del PGC y recoge
criterios incluidos en las consultas sobre esta materia
publicadas en el “Boletín del Instituto de Contabilidad y
Auditoría de Cuentas” en lo referente a la
contabilización del Impuesto sobre Beneficios bajo la
sistemática del enfoque de balance, vigente desde la
entrada en vigor del citado PGC.
La Resolución se divide en veintidós artículos, una
disposición derogatoria y una disposición final.
Las principales novedades tratadas por la Resolución en
su articulado son las siguientes:
►
Se prevé el descuento de los activos y pasivos por
impuesto corriente con vencimiento superior a un
año, salvo retenciones y pagos a cuenta.
Boletín de Actualización Fiscal | Marzo 2016| Número 56
La presunción de que no se considera probable
que la empresa disponga de ganancias fiscales
futuras cuando se prevea que su recuperación
se va a producir en un plazo superior a los diez
años -admite prueba en contrario a través de
“evidencia clara”- o cuando la empresa
muestre un historial de pérdidas continuas.
Al evaluar si la entidad tendrá suficientes
ganancias fiscales en ejercicios futuros, será
probable que se disponga de las mismas
siempre que existan diferencias temporarias
imponibles suficientes, relacionadas con la
misma autoridad fiscal, teniendo a su vez en
cuenta las particularidades que establece la
propia Resolución.
Adicionalmente, consideramos relevantes los siguientes
aspectos que se señalan en la exposición de motivos de
la Resolución:
►
En relación con las provisiones y contingencias
derivadas del Impuesto sobre Beneficios, se señala
que no resultará aceptable justificar la ausencia de
registro de una obligación por la eventualidad de
que se produzca o no una comprobación
administrativa, ni tampoco se permite calificar la
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obligación como remota cuando surja una
discrepancia como consecuencia de la citada
comprobación o a raíz de criterios mantenidos por
las Administraciones Públicas o por Tribunales
sobre hechos de similar naturaleza a los que se
refiere la obligación.
►
años, se deberá informar con detalle de las
circunstancias en que se soporta ese juicio.
►
Cuando afloren en el ejercicio activos por impuesto
diferido por diferencias temporarias, pérdidas
fiscales a compensar o deducciones u otras
ventajas no utilizadas que procedan de un ejercicio
anterior y no hubiesen sido objeto de registro, se
informará sobre las circunstancias que motivan la
citada afloración respecto de las existentes en el
momento en que no se registraron los citados
activos en el balance. De igual forma, cuando se
hubiesen registrado créditos por deducciones y
otros beneficios fiscales como consecuencia de una
operación y su efectiva aplicación estuviese
condicionada a la realización de una determinada
actividad, deberá incluirse en la memoria esta
información.
►
En relación con la información relativa a incentivos
fiscales, se exige adicionalmente que dicha
información deberá contener los criterios
empleados en la periodificación, tanto en el
ejercicio en que se produzca la diferencia
permanente o se apliquen las deducciones y otras
ventajas fiscales, como en los ejercicios posteriores
hasta que se termine la periodificación. Asimismo,
se informará en la memoria sobre cualquier
circunstancia de carácter sustantivo en relación
con la periodificación.
►
Se informará de todas las estimaciones y cálculos
utilizados para la determinación del tipo de
gravamen medio esperado, justificando los cambios
y variaciones existentes entre los valores actuales
y los valores futuros estimados. Igualmente,
cuando de conformidad con el principio de
importancia relativa, se opte por la utilización del
último tipo medio de gravamen disponible, se
deberá justificar las razones que han llevado a
elegir dicha opción, informando, no obstante, sobre
todos aquellos acontecimientos futuros que se
considere pueden afectar en la valoración de los
activos y pasivos por impuesto diferido.
►
Las entidades que apliquen alguno de los
regímenes especiales establecidos por la normativa
tributaria deberán aportar información sobre el
régimen correspondiente, indicando cuando se han
Tratamiento aplicable de varias novedades
introducidas por la Ley 27/2014, de 27 de
noviembre del Impuesto sobre Sociedades (LIS) a
los efectos de cuantificación del efecto impositivo:
►
La reserva de capitalización debería ser
tratada como una diferencia permanente,
minorando el impuesto corriente.
►
La reserva de nivelación debería serlo como
una diferencia temporaria imponible
generadora de un pasivo por impuesto
diferido.
►
La deducción por reversión de medidas
temporales previstas en la DT 37 de la LIS (DT
que regula la deducción adicional del 2%
(2015) Y 5% (desde 2016) en relación con la
limitación de la deducibilidad fiscal de las
amortizaciones de los ejercicios iniciados en
2013 y 2014) debería ser tratada como un
componente para valorar el activo por
impuesto diferido, computando una
recuperación efectiva del mismo al 30%. Esto
es, los activos por impuesto diferidos
originados por dichos ajustes extracontables
no deberían haber sido rebajados.
Por último, en el artículo 22 de la Resolución, se
introducen las siguientes exigencias adicionales de
información en cuanto a la elaboración de la nota fiscal
de la memoria de las Cuentas Anuales:
►
Cuando no se reconozcan los pasivos por impuesto
diferido resultante de diferencias temporarias
imponibles, se deberá informar sobre la existencia
de éstas y de la cuantía de los mencionados pasivos
no reconocidos.
►
En aquellos casos en que la empresa considere que
existe evidencia que permita refutar la presunción
de que no es posible recuperar los activos por
impuesto diferido en un plazo superior a los diez
Boletín de Actualización Fiscal | Marzo 2016| Número 56
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cumplido las condiciones para aplicarlo y en su
caso, cuando estas se dejan de cumplir, incluyendo
los efectos que dicha situación tiene sobre los
estados financieros. En concreto, cuando se traten
de entidades en alguno de los regímenes especiales
basados en la imputación de rentas se deberá
incluir información sobre la imputación a los socios
de bases imponibles, deducciones y bonificaciones
en la cuota, retenciones, pagos fraccionados,
ingresos a cuenta, cuota satisfecha, así como las
posibles cuotas que hubiesen sido imputadas a
dichas entidad.
►
►
Para el caso de las entidades que tributen en
régimen de consolidación fiscal, cada sociedad del
grupo fiscal deberá incluir en la memoria, cualquier
circunstancia relevante sobre este régimen
especial de tributación, indicando en particular:
►
Diferencias permanentes y temporarias
surgidas como consecuencia de este régimen
especial, señalando para las temporarias el
ejercicio en que se originen las mismas así
como la reversión producida en cada ejercicio.
►
Compensaciones de bases imponibles
negativas derivadas de la aplicación del
régimen de los grupos de sociedades.
►
Desglose de los créditos y débitos más
significativos entre empresas del grupo
consecuencia del efecto impositivo generado
por el régimen de los grupos de sociedades.
Las sociedades sometidas a tributación en el
extranjero deberán informar acerca de los tributos
extranjeros que gravan el beneficio de la sociedad,
indicando conforme al régimen fiscal aplicable
cuantas circunstancias afecten a las cuentas
anuales de la sociedad, utilizando para ello el
mismo esquema de información previsto para el
impuesto sobre sociedades español.
Boletín de Actualización Fiscal | Marzo 2016| Número 56
Informe de la Agencia Tributaria emitido el 7
de marzo de 2016, relativo a la deducibilidad
en el Impuesto sobre Sociedades de los
intereses de demora derivados de
liquidaciones dictadas por la Administración
Tributaria
El presente informe tiene como objetivo establecer el
criterio a aplicar por la Agencia Tributaria en relación
con la deducibilidad de los intereses de demora
contenidos en liquidaciones derivadas de
procedimientos de comprobación, teniendo en cuenta
que la DGT y el TEAC han manifestado criterios
contrarios.
La DGT ha considerado en diversas Consultas, en las
que resultaba de aplicación la Ley 43/1995 o el TRLIS,
que los intereses de demora derivados de liquidaciones
de la Administración son deducibles, por no estar
expresamente incluidos en las categorías de gastos no
deducibles. Igualmente, en la Consulta Vinculante
V4080/2015, en la que resulta de aplicación la Ley
27/2014, la DGT considera que los intereses de demora
derivados de actas de inspección son deducibles, y los
califica como gastos financieros, manifestado
expresamente que no se corresponden con gastos
derivados de actuaciones contrarias al ordenamiento
jurídico (artículo 15 de LIS).
Por el contrario, el TEAC ha considerado en sus
Resoluciones de 23 de noviembre de 2010 y de 7 de
mayo de 2015 que los intereses de demora no son
deducibles en el IS.
La Agencia Tributaria concluye en este informe que la
doctrina administrativa del TEAC es vinculante para la
Administración tributaria, de manera que el criterio a
seguir por la Agencia Tributaria será el siguiente:
►
Los intereses de demora contenidos en las
liquidaciones administrativas derivadas de
procedimientos de comprobación, de naturaleza
indemnizatoria, no son partidas deducibles a la
hora de determinar la base imponible del IS.
►
Los intereses suspensivos generados cuando una
Resolución o Sentencia confirme la liquidación
inicialmente practicada, debido a su naturaleza
financiera, sí son deducibles a la hora de
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determinar la base imponible del IS, equiparándose
así a los aplazamientos.
►
En los casos que sea necesario dictar una nueva
liquidación y hubiera mediado suspensión, los
intereses de demora liquidados sobre la nueva
cuota no serán deducibles desde que se produjo el
incumplimiento por parte del obligado tributario
hasta que se produce la primera liquidación
administrativa en la que se corrige dicho
incumplimiento. Los intereses devengados a partir
de ese momento sí serían deducibles.
IV. BEPS
La OCDE lanza un plan para establecer el
marco completo de implementación del Plan
de Acción BEPS
El 23 de febrero de 2016 la OCDE acordó implementar
un nuevo marco que permita unificar esfuerzos con
miras a la actualización de las normas fiscales
internacionales del siglo XXI. La propuesta para ampliar
la participación en el Plan BEPS fue presentada a los
Ministros de Economía del G20 en la reunión celebrada
los días 26 y 27 de febrero en Shanghai, China.
El nuevo marco establece la participación como
“Asociados al Plan BEPS” de todos aquellos países y
jurisdicciones interesadas. Estos países participarán en
la definición de los estándares restantes del Plan BEPS,
así como en el examen y la supervisión de la correcta
implementación del Plan. La revisión de la
implementación se centrará en los 4 estándares
mínimos de BEPS: prácticas fiscales agresivas, abuso de
los convenios internacionales de doble imposición,
requerimientos de intercambio automático de
información “país por país” para precios de
transferencia y la mejora en los procedimientos de
resolución de controversias fiscales transfronterizas. El
marco también prevé la recogida de datos acerca de los
retos fiscales en la economía digital, con el fin de medir
el impacto de BEPS.
Por otro lado, los “Asociados al Plan BEPS” apoyarán la
implementación de las medidas en los países en vías de
desarrollo, a través del desarrollo y aprovisionamiento
de herramientas prácticas dirigidas a la consecución de
los resultados prioritarios.
Boletín de Actualización Fiscal | Marzo 2016| Número 56
La OECD emite un borrador de discusión
sobre la residencia de los fondos de
pensiones
Este borrador de discusión incluye una propuesta de
cambios a los artículos 3 y 4 del Modelo de Convenio de
la OCDE así como a los comentarios a estos artículos
que aseguren que los fondos de pensiones sean
considerados residentes de un determinado estado en el
cual se considere constituido a los efectos del convenio
para evitar la doble imposición.
Los comentarios deberán ser enviados antes del
próximo 1 de abril de 2016 y estos serán remitidos a la
División de tratados, precios de transferencias y
operaciones financieras (OEDC/CTPA). Tanto el
borrador de discusión como los comentarios recibidos
se discutirán en la reunión del grupo de trabajo 1 que se
celebrará el próximo mes de mayo.
Las propuestas incluidas en este borrador de discusión
no representan en esta etapa una opinión consensuada
del Comité de Asuntos Fiscales o sus órganos
subsidiarios pero están destinados a proporcionar a los
interesados propuestas sustantivas para su análisis y
comentarios.
Nueva hoja de ruta UE-BEPS propuesta por el
Consejo de la UE
El 23 de febrero de 2016 la Presidencia holandesa del
Consejo de la UE ha presentado la hoja de ruta EU-BEPS
proyectando un plan de trabajo en el campo de BEPS.
Durante su vigencia, la Presidencia va a dar prioridad a
las propuestas relacionadas con la Directiva para evitar
la evasión fiscal y la Directiva sobre cooperación
administrativa, que introducirán un mínimo estándar en
relación a las obligaciones de los informes país por país
dentro de la legislación de la UE con el fin de alcanzar
un acuerdo antes de que termine la Presidencia en junio
de 2016.
La hoja de ruta también se ocupa de otros elementos
como las propuestas de inclusión de cláusulas antiabuso en la Directiva sobre intereses y cánones, una
reforma del Código de Conducta del Grupo, orientación
sobre los desajustes en establecimientos permanentes
híbridos en situaciones que implican a terceros países, y
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cambios en los regímenes patent box de la UE ya
existentes.
India anuncia la implementación de las reglas
del informe país por país
El 29 de febrero de 2016 el Ministro de Finanzas indio
anunció la implementación de las obligaciones relativas
a la preparación del informe país por país así como el
requisito de preparación del “master file”
(documentación a nivel de grupo) introduciendo
sanciones para los casos de incumplimiento. Además, se
ha propuesto también un régimen fiscal especial
estableciendo un tipo del 10% para los ingresos de
explotación mundiales de las patentes desarrolladas y
registradas en la India y una retención del 6% en los
pagos de fuente india procedentes de la publicidad
online a entidades no residentes sin establecimiento
permanente en la India cuando el pago esté por encima
de un límite establecido.
Reino Unido aprueba el reglamento sobre las
reglas aplicables al informe país por país.
El 17 de febrero de 2016 el departamento del Tesoro
inglés ha publicado el Reglamento relativo a las reglas
del informe país por país para el ejercicio 2016 y que
entrará en vigor a partir del próximo 18 de marzo de
2016.
El Reglamento establece los requisitos para que las
entidades residentes en Reino Unido, socios últimos de
grupos multinacionales con ingresos consolidados
superiores o iguales a 750 millones de euros deban
presentar el informe país por país para los ejercicios
iniciados a partir del 1 de enero de 2016.
El Reglamento permite sustituir a la matriz última no
residente del grupo en la presentación del informe, si
durante el ejercicio contable (i) la matriz no tiene la
obligación de presentar informe de país por país en la
jurisdicción donde es residente fiscal; o (ii) no hay un
instrumento de intercambio de información entre el
Reino Unido y la jurisdicción de la entidad matriz o (iii) a
pesar de existir, no esté operando.
entidad del grupo que realiza la presentación del
informe en otra jurisdicción con la que existe un
acuerdo efectivo de intercambio de información con el
Reino Unido.
Portugal presenta un borrador de ley de
presupuestos generales del estado donde se
implementan las reglas del informe país por
país
El pasado 5 de febrero se publicó un borrador de los
presupuestos generales del estado portugueses. El
documento está aún sujeto a discusión y aprobación por
el parlamento. Si es aprobado, estos presupuestos
introducirán la nueva ley portuguesa sobre las
obligaciones de informe país por país, así como cambios
en el régimen existente sobre propiedad intelectual.
En lo que se refiere a las obligaciones relativas al
informe país por país, estarán obligadas aquellas
entidades residentes en Portugal que (i) tengan
obligación de preparar estados financieros
consolidados, (ii) participen o tengan control (directo o
indirecto) sobre una o más entidades extranjeras o
establecimientos permanentes, (iii) tengan un resultado
consolidad igual o superior a 750 millones de euros en
el ejercicio precedente y (iv) no se haya cumplido la
obligación de preparación del informe país por país por
otra entidad portuguesa o bien por una no residente con
la que existe un acuerdo efectivo de intercambio de
información con Portugal.
Adicionalmente, se introduce un mecanismo secundario
donde las entidades portuguesas que no sean matriz
última de un grupo pueden ser requeridas para preparar
el informe si su matriz última no tiene la obligación de
prepararlo según las disposiciones de su país de
residencia o no puedan demostrar que otra entidad del
grupo residente fiscal en Portugal o residente en una
jurisdicción con la que existe un acuerdo efectivo de
intercambio de información con Portugal ha sido
designada para presentar el informe país por país.
La presentación de este informe será obligatoria para
los ejercicios fiscales que comiencen en 2016.
Las entidades inglesas que no sean matriz última de un
grupo de sociedades pueden ser requeridas para
presentar el informe país por país a menos que puedan
probar ante las autoridades fiscales que existe otra
Boletín de Actualización Fiscal | Marzo 2016| Número 56
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Estados Unidos publica una nueva versión
revisada de su Modelo de Convenio
El 17 de febrero de 2016 el Departamento del Tesoro
de Estados Unidos dio a conocer una versión revisada
del Modelo de Convenio (Modelo de Convenio de 2016)
que no había sido actualizado desde 2006.
Este nuevo modelo no viene acompañado de una
explicación técnica, aunque en su preámbulo se indica
que se incluirá esta explicación para la primavera de
2016.
Uno de los cambios más importantes que se incluye en
el preámbulo es la incorporación de las
recomendaciones de la acción 6 del proyecto BEPS de la
OCDE. En concreto, este cambio supone la
incorporación de un lenguaje explícito para aclarar que,
en la celebración de un tratado, las partes deben tener
la intención de eliminar la doble imposición sin crear
oportunidades para la no imposición o una imposición
menor, a través de la evasión o elusión fiscal.
El Modelo de Convenio 2016 refleja esta política
mediante la introducción de nuevas disposiciones, así
como mediante el endurecimiento de muchas de las
reglas preexistentes, en un esfuerzo por prevenir el
abuso de los tratados. Se incluyen disposiciones como,
entre otras: (i) denegar los beneficios del tratado a
ciertas partidas de ingresos que se benefician de un
"régimen fiscal especial" en el país de residencia del
perceptor; (ii) denegar los beneficios del tratado para
los intereses, si el beneficiario efectivo de los mismos es
una persona vinculada que se beneficia de notional
interest deduction for equity; y (iii) modificar el artículo
de limitación de los beneficios.
El Modelo de Convenio 2016 también modifica el
procedimiento de Acuerdo Amistoso del artículo 25
para exigir obligatoriamente acudir al arbitraje para la
resolución determinados conflictos entre ciertas
autoridades tributarias.
Puede consultar las últimas alertas fiscales y legales en
nuestro Centro de Estudios EY.
Boletín de Actualización Fiscal | Marzo 2016| Número 56
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ABREVIATURAS
AEAT
Agencia Estatal de Administración Tributaria
AN
Audiencia Nacional
BEPS
Base Erosion and Profit Shifting
BIN
Base imponible negativa
BOICAC
Boletín Oficial del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas
CBCR
Country-by-Country Reporting
CDI o Convenio
Convenio para evitar la Doble Imposición
CE
Constitución Europea
DGT
Dirección General de Tributos
DGRN
Dirección General de los Registros y del Notariado
EEE
Espacio Económico Europeo
EP
Establecimiento Permanente
ICAC
Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas
IRPF
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
IS
Impuesto sobre Sociedades
ISyD
Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones
LGT
Ley General Tributaria
LIS
Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades
LISyD
Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones
LIVA
Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido
MC
Modelo de Convenio
OCDE
Organización para la Cooperación y Desarrollo Económicos
RIS
Reglamento del Impuesto sobre Sociedades
SOCIMI
Sociedades Anónimas Cotizadas de Inversión en el Mercado Inmobiliario
TEAC
Tribunal Económico-Administrativo Central
TGUE
Tribunal General de la Unión Europea
TFF
Tasa sobre las Transacciones Financieras
TFUE
Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea
TJUE
Tribunal de Justicia de la Unión Europea
TRLIS
Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades
TS
Tribunal Supremo
UE
Unión Europea
Boletín de Actualización Fiscal | Marzo 2016| Número 56
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Responsables del equipo de Tributación
de Empresas
EY Abogados, Madrid
Eduardo Sanfrutos
+34 91 572 7680
eduardo.sanfrutosgambin@es.ey.com
Juan Cobo de Guzmán
+34 91 572 7216
juanangel.cobodeguzmanpison@es.ey.com
H
Maximino Linares
+34 91 572 7213
maximino.linaresgil@es.ey.com
Javier Seijo
+34 91 572 7414
javier.seijoperez@es.ey.com
EY Abogados, Barcelona
Jose Luis Prada
+34 93 366 3780
joseluis.pradalarrea@es.ey.com
EY Abogados, Bilbao
Pedro José Martínez
+34 94 435 6474
pedrojose.martinezmartinez@es.ey.com
H
EY Abogados, Canarias
Julio Méndez
+34 92 838 0984
julio.mendezcalderin@es.ey.com
EY Abogados, Valencia
Responsables del equipo de Tributación Internacional
EY Abogados, Madrid
Laura Ezquerra
+34 91 572 7570
laura.ezquerramartin@es.ey.com
Ramón Palacín
+34 91 572 7485
ramon.palacinsotillos@es.ey.com
José Luis Gonzalo
+34 91 572 7334
joseluis.gonzalo@es.ey.com
Alfonso Puyol
+34 91 572 5010
alfonso.puyolmartinez-ferrando@es.ey.com
EY Abogados, Barcelona
Juan José Terraza
+34 93 366 3741
juanjose.terrazatorra@es.ey.com
Responsables del equipo de Fusiones y Adquisiciones
EY Abogados, Madrid
Rocío Reyero
+34 91 572 7383
rocio.reyerofolgado@es.ey.com
Araceli Sáenz de Navarrete
+34 91 572 7728
araceli.saenzdenavarretecrespo@es.ey.com
Miguel Vicente Guillém
+34 96 353 3655
miguel.guillemvilella@es.ey.com
Coordinador del Boletín de Actualización Fiscal
EY Abogados, Andalucía
EY Abogados, Madrid
Víctor Gómez de la Cruz
+34 91 572 7680
victor.gomezdelacruz@es.ey.com
Teresa González
+34 91 572 7810
mariateresa.gonzalezmartinez@es.ey.com
H
EY Abogados, Pamplona
Maite Yoldi
+34 94 826 0903
maite.yoldielcid@es.ey.com
EY Abogados, Vigo
Iván González
+34 986 44 3029
ivan.gonzaleziglesias@es.ey.com
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EY | Assurance | Tax | Transactions | Advisory
Acerca de EY
EY es líder mundial en servicios de auditoría, fiscalidad,
asesoramiento en transacciones y consultoría. Los
análisis y los servicios de calidad que ofrecemos ayudan
a crear confianza en los mercados de capitales y las
economías de todo el mundo. Desarrollamos líderes
destacados que trabajan en equipo para cumplir los
compromisos adquiridos con nuestros grupos de
interés. Con ello, desempeñamos un papel esencial en
la creación de un mundo laboral mejor para nuestros
empleados, nuestros clientes y la sociedad.
EY hace referencia a la organización internacional y
podría referirse a una o varias de las empresas de
Ernst & Young Global Limited y cada una de ellas es una
persona jurídica independiente. Ernst & Young Global
Limited es una sociedad británica de responsabilidad
limitada por garantía (company limited by guarantee) y
no presta servicios a clientes. Para ampliar la
información sobre nuestra organización, entre en
ey.com.
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cualquier asunto específico, se debe contactar con el
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