Flat tax: ¿una opción tributaria para Colombia?

DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
Flat tax: ¿una opción
tributaria para Colombia?
Javier Ávila Mahecha
Yamile Angélica Medina W
Agosto de 2007
DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
Resumen
El permanente debate económico, social y político acerca de los propósitos que debe perseguir la tributación suscita diferentes respuestas
dependiendo del énfasis que se concede a la simplificación, la eficiencia y la equidad. En el transcurso del presente siglo este debate ha
venido cobrando mayor importancia en las agendas nacionales, dado que se ha hecho imprescindible diseñar instrumentos idóneos que
permitan a los países ser competitivos en un mundo globalizado y al mismo tiempo cumplir con las exigencias que demanda la justicia social.
En el marco de una tendencia mundial caracterizada por la disminución de las tarifas del impuesto de renta, la generalización de las bases
gravables y la simplificación del las relaciones entre las administraciones tributarias y los contribuyentes, el presente trabajo estudia una
alternativa para el diseño de sistemas tributarios más eficientes y equitativos. Esa alternativa se funda en la propuesta del impuesto plano (flat
tax) de Hall & Rabushka.
Por un lado, se describe la experiencia exitosa de algunos países que han adoptado los principios del impuesto plano y se estudian las
bondades de un esquema tan simplificado, que grava esencialmente el consumo como respuesta a la complejidad del impuesto a la renta; pero
de otro lado, se plantean las desventajas del impuesto plano que han llevado a la falta de concertación para una reforma tributaria estructural,
tal como ha ocurrido durante casi tres décadas en los Estados Unidos.
Finalmente, se presentan algunos elementos de esta discusión para el caso colombiano, considerando la pretendida simplificación del sistema
impositivo que el gobierno quiso lograr, mediante el proyecto de reforma tributaria del año 2006, basado en elementos del impuesto plano.
Nota editorial
“Los Cuadernos de trabajo son documentos preparados en la Oficina de Estudios Económicos
de la DIAN, en los que se analiza el sistema tributario colombiano, desde perspectivas teóricas y
prácticas, con el propósito general de aportar elementos para la evaluación y continua
construcción de una mejor administración tributaria y un régimen tributario impositivo más
eficiente y equitativo.
Los puntos de vista expresados en los Cuadernos de Trabajo son responsabilidad exclusiva de
sus autores y no comprometen la posición institucional de la Dirección de Impuestos y Aduanas
Nacionales”
1
DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
Índice General
Pág.
Introducción……………………………………………………………………………………………………………………………...……….. 4
1.
Competencia tributaria y simplificación de los sistemas impositivos…………………………………………………………. 5
2.
¿Qué es el impuesto plano?............................................................................................................................................. 11
3.
Principios impositivos y el debate del Impuesto Plano en los Estados Unidos……………………………………………… 17
3.1.
Principios de la Tributación…………………………………………………………………………………………………………17
3.2.
El impuesto plano como respuesta a la complejidad del impuesto sobre la renta…………………………………………...22
4.
Evidencia empírica del impuesto plano……………………………………………………………………………………………26
5.
La complejidad del impuesto de renta en Colombia……………………………………………………………………………. 30
6.
Reforma tributaria de 2006 en Colombia y sus vínculos con el impuesto plano……………………………………………...39
6.1
El impuesto implícito a la inversión………………………………………………………………………………………………..39
6.2
La propuesta para el impuesto de renta de las personas naturales………………………………………………………….. 42
6.3
Aproximación cuantitativa sobre los efectos recaudatorios del impuesto plano en el caso colombiano…………………..43
7.
Comentarios finales………………………………………………………………………………………………………………… 47
Referencias Bibliográficas…………….………………………………………………………………………………………………………… 48
Índice de cuadros
Pág.
Cuadro 1. Recortes de tarifas en estados Unidos e Inglaterra……………………………………………………………………………… .5
Cuadro 2. Evolución de las tarifas de renta en Irlanda…………………………………………………………………………………………6
Cuadro 3. Variación en la tasa del impuesto de renta de los países miembros de la OECD…………………………………………......9
Cuadro 4. Formato de declaración del impuesto a los negocios…………………………………………………………………………….13
Cuadro 5. Formato de declaración para los salarios y las pensiones……………………………………………………………………….13
Cuadro 6. Resumen de las características de un impuesto plano H&R ……………………………………………………………………15
Cuadro 7. Evolución del recaudo tributario y del PIB en Estonia…………………………………………………………………………….27
Cuadro 8. Países que han adoptado sistemas de impuestos planos………………………………………………………………………..28
Cuadro 9. Países con expectativas de adoptar el impuesto plano…………………………………………………………………………..29
Cuadro 10. Impuesto de Renta y complementarios expresado en UVT…………………………………………………………………….30
Cuadro 11. Impuesto de Renta y complementarios expresado en pesos, dólares y unidades de ingreso per cápita…………………30
Cuadro 12. Impuesto de renta por modalidades……………………………………………………………………………………………….31
Cuadro 13. Rentas Exentas de Personas Jurídicas…………………………………………………………………………………………...32
Cuadro 14. Rendimiento de reformas tributarias y mejoras en la Administración………………………………………………………….33
Cuadro 15. Resumen de Críticas al sistema tributario Colombiano………………………………………………………………………….33
Cuadro 16. Estructura del Estatuto Tributario…………………………………………………………………………………………………..34
Cuadro 17. Impuesto de renta implícito sobre la inversión causado por la forma de ajustar los gastos por depreciación…………….39
Cuadro 18. Depreciación fiscal del paquete de activos. Tasa promedio ponderada por sector económico…………………………….40
Cuadro 19. Tasas de depreciación para una muestra de activos……………………………………………………………………………40
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Cuadro 20. Determinación de la base gravable del impuesto plano para negocios. Homologación de las variables tributarias con las
categorías de las cuentas nacionales……………………………………………………………................…………..……...43
Cuadro 21. Servicios de no mercado……………………………………………………………………………………………………………44
Cuadro 22. Estimación de la base gravable del impuesto plano a los negocios y a los salarios………………………………………...44
Cuadro 23. Resumen de escenarios. Propuestas de un impuesto plano para Colombia………………………………………………..46
Índice de gráficas
Pág.
Gráfica 1. Inequidad horizontal en el impuesto plano…………………………………………………………………………………………12
Gráfica 2. Frontera de posibilidades de producción…………………………………………………………………………………………...18
Gráfica 3. Impuesto plano con una tarifa de 20%................................................................................................................................18
Gráfica 4. Impuesto progresivo con tarifas crecientes………………………………………………………………………………………..19
Gráfica 5. Impuesto plano progresivo…………………………………………………………………………………………………………..19
Gráfica 6. Impuesto progresivo con dos tarifas marginales: 0% y 20%...............................................................................................20
Gráfica 7. Impuesto progresivo con cuatro tarifas marginales: 0%, 20%,29% y 35%.........................................................................21
Gráfica 8. Impuesto progresivo con cuatro tarifas marginales incluyendo beneficios……………………………………………………. 22
Gráfica 9 Impuesto de Renta como proporción del PIB……………………………………………………………………………………….34
Gráfica 10. Estructura de los impuestos administrados por la DIAN………………………………………………………………………...35
Índice de anexos
Anexo 1: Propuestas del panel de asesores del presidente Bush para efectos de una reforma tributaria en Estados Unidos...........45
Anexo 2: Relación entre las principales debilidades señaladas a los regímenes del Impuesto de renta de Centroamérica y la
propuesta del impuesto plano……………………………………………………………………...…………………………………………....46
Anexo 3: Simulaciones de un impuesto plano para Colombia……………………………………………………………………………….47
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DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
Introducción
La búsqueda de sistemas impositivos que satisfagan de la mejor manera posible los principios de equidad, eficiencia, suficiencia y simplicidad
es una tarea dinámica, permanente e inacabada, a cargo de las autoridades públicas.
A comienzos de los años 80 se acuñó en tal sentido una atractiva propuesta teórica, que con adaptaciones para cada caso particular ha
trascendido recientemente al terreno empírico y normativo de un número aún pequeño pero creciente de naciones. Se trata de la propuesta de
Hall & Rabushka de un impuesto plano.
Conceptualmente el impuesto plano es un tributo directo que tiene como base gravable el consumo, en tanto que se permite la total deducción
de la inversión y se elimina cualquier tratamiento preferencial. El tributo sustituye los impuestos de renta corporativo y de las personas
naturales por una propuesta integral que contiene dos piezas: un impuesto a los negocios y un impuesto a los pagos laborales. Este último se
caracteriza por su alta progresividad al establecer un amplio mínimo exento y un esquema de tarifas marginales.
En la práctica ningún país ha adoptado a cabalidad la propuesta teórica, sin embargo ha servido como marco de referencia para simplificar los
sistemas tributarios a través de la eliminación de los tratamientos preferenciales y la considerable reducción de la tarifa de renta. Los países
que así lo han hecho han presentado en los períodos subsiguientes tasas de crecimiento más altas y por lo tanto mayores niveles de recaudo.
No obstante, algunas investigaciones realizadas en países como Rusia muestran que no se puede afirmar que todo obedezca al nuevo diseño
del sistema tributario sino a la concurrencia de varias reformas en el ámbito estatal.
El presente documento pretende identificar los principales elementos que integran la propuesta de Hall y Rabushka, sus ventajas e
inconvenientes y las posibilidades de adoptar algunos de sus elementos, en un proyecto orientado a reestructurar el sistema impositivo
colombiano.
Con tal propósito, la primera sección se dedica a describir el proceso de competencia tributaria que se ha venido presentando en el mundo
durante los últimos años y la importancia que en la práctica ha ganado la propuesta de un impuesto plano. En la segunda sección se define el
impuesto plano con base en sus principales características, prestando especial atención a la determinación de la base gravable.
La tercera sección recoge el debate que se ha desarrollado alrededor de esta propuesta en Los Estados Unidos y la cuarta reseña la
experiencia de algunos países que ya han implantado alguna variante del impuesto plano.
Las dos últimas secciones identifican algunas características relevantes del impuesto de renta en Colombia, las deficiencias asociadas a tal
estructura y la propuesta de reforma tributaria que el gobierno presentó en el año 2006, en la que se incorporaban algunos elementos del
impuesto plano.
En la sección sexta también se incluye un ejercicio basado en las Cuentas Nacionales, con estimaciones que aproximan los efectos
recaudatorios básicos derivados de incluir elementos del impuesto plano en la estructura tributaria colombiana.
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DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
1.
Competencia tributaria y simplificación de los sistemas impositivos
La práctica de los gobiernos y de los parlamentos ha hecho de la tributación uno de los instrumentos más versátiles de la política económica y,
a la vez, uno de los campos de mayor interés en el análisis de las finanzas públicas. Entre los profesionales dedicados a tal labor son bien
conocidos los efectos negativos que los impuestos causan en la asignación eficiente de los recursos, como también su carácter indispensable
para la financiación del Estado.
No pocas veces, en pro de alcanzar objetivos de redistribución o de promoción de algunas actividades específicas, la tributación se torna
compleja, poco transparente e ineficiente, sin que se tenga siempre la certeza de que los resultados económicos y sociales que ésta
promueve, compensen tales desventajas.
En el impuesto sobre la renta personal, por ejemplo, a fin de obtener mejoras en la distribución del ingreso, muchos países han establecido
tarifas marginales elevadas, situación que desalienta el trabajo y genera incentivos para el fraude fiscal.
Sin embargo, teóricamente existe una tarifa óptima con la que se logra alcanzar el máximo nivel de recaudación. Tarifas superiores a este nivel
producen efectos de recesión y de reducción del recaudo, pero por el contrario, una disminución de tarifas podría generar en tales escenarios
mayor actividad económica y mayores ingresos fiscales (Laffer, A. 2004).
Aunque la idea de alcanzar mayores niveles de tributación con tarifas más bajas es muy atractiva, existe la dificultad de determinar cuál es la
tarifa óptima para un sistema impositivo específico. Este factor de incertidumbre tiene mucha menor incidencia cuando las tarifas máximas del
impuesto sobre la renta superan un valor claramente elevado (por ejemplo un 70% como ha ocurrido en EE UU y en el Reino Unido).
En efecto, las tres reformas tributarias más significativas de los Estados Unidos durante el pasado siglo siguieron este curso. En los años 20 la
administración Coolidge redujo la tarifa más alta del impuesto de renta personal desde 73% al 25%. La administración Kennedy repitió la
misma experiencia en la década de los 60 llevando la tarifa máxima del impuesto personal desde el 91% al 70% y en los años 80, con la
asesoría personal de Laffer, el Presidente Reagan disminuyó significativamente estas tarifas desde el 70% al 28%.
En el Reino Unido, coincidiendo con el tiempo y el contenido de la política fiscal de la administración Reagan, la señora Thatcher disminuyó la
tarifa en más de la mitad del impuesto de renta personal, llevándola desde 83% en 1979 a 40% en 1986, (ver Cuadro 1).
Cuadro 1
Recortes de tarifas en Estados Unidos e Inglaterra
Administración
Coolidge- década años 20
Kennedy- década años 60
Reagan- década años 80
Thatcher 1979-1990
Recorte de tarifas
73%
91%
70%
83%
Promedio de Crecimiento
Real en la economía
Crecimiento Real del recaudo
de impuesto de renta
personal
6%
5%
4%
2%
61%
62%
99%
4%
a 25%
a 70%
a 28%
a 40%
Fuente: "Flat Tax - The British Case " Andrei Grecu
Como se observa en estas experiencias de reducción de tarifas muy elevadas, se registró paralelamente un importante crecimiento de la
economía y los recaudos no disminuyeron e incluso, en algunos casos, se elevaron por encima del aumento del producto interno bruto (Grecu,
A. 2004).
Un caso interesante es el de Irlanda. A mediados de los años 80, el gobierno de ese país también decidió seguir la ruta de la reducción de
tarifas muy elevadas, pero fue a comienzos de la década de los 90 que la política fiscal fue más allá, al promover una ostensible reducción de
las tarifas sobre el impuesto de renta corporativo. El siguiente cuadro ilustra la evolución de tasas impositivas.
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DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
Cuadro 2
Evolución de las tarifas de renta en Irlanda
Año
Renta personal
Ganancias de Capital
Impuesto Corporativo
1984
1991
2004
65%
52%
42%
60%
50%
20%
50%
42%
12,5%
Fuente: "La Economía de la Competencia de Impuestos" Daniel J. Mitchell
El sorprendente crecimiento económico de Irlanda durante este período (incrementos reales del 7,7% del PIB en la década de los 90) se
identifica en la literatura como “el milagro irlandés” y con frecuencia se menciona como ilustración de la reducción de tarifas impositivas y
prosperidad económica (Mitchell, D 2004).
La disminución de tarifas muy elevadas (a la manera Reagan y Thatcher) reduce los estímulos a la evasión y fomenta el ahorro personal, el
trabajo y la inversión, particularmente en un contexto de altas tarifas nominales. De hecho, la política irlandesa se diseñó con la intención de
atraer flujos de capital procedentes de países con elevadas cargas impositivas.
De esta manera, en el marco de la globalización económica se ha generado un amplísimo y dinámico espectro de posibilidades para la
movilidad de la inversión extranjera. La tributación se identifica entonces como una variable determinante en la competitividad de las
economías nacionales y el ejemplo irlandés prolifera en otras naciones que procuran atraer ahorros externos, a los que se extiende invitación
mediante la aplicación de bajas cargas fiscales en comparación con otras naciones que compiten por esos mismos recursos.
Dentro de este contexto América Latina ha venido observando claras tendencias que, por una parte, disminuyen la importancia de los
impuestos sobre las importaciones compensándolos con tributos domésticos y, de otro lado, han venido consolidando dentro de la imposición
doméstica los tributos basados en el consumo, particularmente el IVA (Parthasarathi S. 1999).
Sin embargo, es razonable pensar que la competencia tributaria tiene un límite en el propio ámbito fiscal, determinado por el nivel de gasto
público de largo plazo. Al margen de las discusiones sobre la equivalencia o no equivalencia ricardiana (Fergusson, L y Querubín, P 2002), los
impuestos deben constituirse en la principal fuente de financiación del gasto corriente de los gobiernos.
Los planteamientos básicos de la denominada ley de Wagner, según la cual existe una relación positiva y creciente entre gasto público y
producto interno bruto (Jaén, M. 2004), sugieren que la rebaja de impuestos tendería a autocorregirse, por cuanto el mayor crecimiento
económico asociado con la menor tributación implica posteriormente mayor nivel de actividad económica y consecuentemente mayores niveles
de gasto público y necesidades de financiación.
Aquellos países que pueden desatender estos límites, ante las moderadas demandas de un territorio exiguo y una baja población, en los que
adicionalmente no se requiere una significativa estructura productiva pues sustentan su economía básicamente sobre la prestación de servicios
tecnológicos, son los casos extremos de la competencia tributaria y generan, según la interpretación de la OCDE una Harmfull Tax
Competition 1 (Maldonado, A. 2002):
En todo caso, una de las principales preocupaciones fiscales durante los últimos años ha sido, hallar mecanismos que
permitan diseñar sistemas impositivos caracterizados por su simplicidad, estabilidad, neutralidad, competitividad y
suficiencia para financiar el gasto público.
Actualmente, la simplificación y la competencia tributaria son temas que ocupan un espacio preponderante en las agendas económicas de las
naciones. El debate se acentúa, mostrando de un lado a entes como La Organización para la Cooperación y el desarrollo económico (OCDE) y
La Organización de las Naciones Unidas (ONU) que abogan por acuerdos de armonización tributaria que frenen la competencia fiscal 2 y, de
otra parte, países que apuestan por la simplificación de sus sistemas impositivos, en unos casos de manera parcial o gradual y en otros
introduciendo profundas reformas en la estructura de su tributación.
Se traduce como una nociva competencia tributaria.
“La armonización impositiva existe cuando los contribuyentes afrontan tasas impositivas similares o idénticas, independientemente de donde trabajen, ahorren,
compren o inviertan; de esta manera los contribuyentes no tienen posibilidad de beneficiarse con una mejor política impositiva en otras naciones y los gobiernos
quedan a resguardo de la disciplina de mercado. La armonización explícita tiene lugar cuando las naciones acuerdan establecer tasas impositivas mínimas o
deciden aplicar la misma tasa. La armonización implícita se da cuando los gobiernos gravan los ingresos que sus ciudadanos obtienen en otras jurisdicciones.
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Los rasgos característicos de las reformas tributarias emprendidas por países miembros de la OCDE desde mediados de los años 80 fueron
resumidos en una conferencia que dictaron representantes de esta organización ante el panel de asesores del gobierno Bush, encargado a su
vez de analizar una reforma impositiva federal (OCDE 2005).
Se indicó en dicha conferencia que durante las dos últimas décadas, los gobiernos de estos países han venido buscando sistemas impositivos
más justos, enfrentando la dificultad de establecer cuándo los contribuyentes se encuentran en circunstancias similares.
Estas reformas están inscritas en un ambiente de competencia tributaria que estimula la toma de riesgos y la inversión, donde el capital y aún
el trabajo están más preparados para relocalizarse en respuesta a las diferencias impositivas.
Se ha propendido en los países de la OCDE por el diseño de sistemas tributarios más simples, siendo preguntas relevantes cómo lograrlo en
un ambiente económico complejo y cómo lograr que no se comprometa la justicia del sistema. También se han emprendido iniciativas
orientadas a tener un ambiente limpio, mediante las denominadas reformas verdes, que permiten una base tributaria más diversificada, aunque
estos tributos no se han caracterizado por generar significativos recaudos.
La búsqueda de equidad y simplicidad dentro de un contexto de globalización y competitividad tributaria se ha materializado en Europa, en la
reducción de las tarifas de los impuestos sobre la renta, tanto corporativos como personales, y al mismo tiempo, en la ampliación de la base de
renta mediante la eliminación de los diversos tratamientos preferenciales. “Un impuesto de renta con base amplia y tarifas bajas no solamente
es simple, es también más justo y produce menos distorsiones tributarias” (OCDE, 2005, Ibíd).
Otra característica de las reformas en Europa ha sido la tendencia a moverse hacia impuestos de renta personal más planos. Esto se ha
logrado reduciendo el número de rangos. Actualmente los países de la OCDE tienen cuatro o menos rangos dentro del impuesto de renta
personal.
Los países nórdicos han desarrollado un impuesto de renta dual, considerando que el capital es mucho más móvil que el trabajo. Consiste en
que los salarios se gravan con tarifas progresivas mientras los dividendos, los intereses y otras rentas no salariales se afectan con una tarifa
baja y general. De esta manera, se simplifica la tributación de la renta salarial y se motiva la incorporación de nuevos individuos al sistema, al
tiempo que se desincentiva la evasión de rentas de capital.
Estados Unidos y Francia son ejemplos de procesos de simplificación gradual. La administración Bush, por ejemplo, constituyó un panel de
asesores expertos en impuestos para reflexionar en los años 2004 y 2005 acerca de una reforma tributaria federal. Algunas de las
recomendaciones formuladas por este grupo asesor revelan la intención de optar por modificaciones que si bien contribuyen a la simplificación
del impuesto de renta en esa nación, no implican cambios profundos en el sistema tributario. 3
Entre las principales sugerencias de este panel figuran (Wall Street Journal 2005 A):
ƒ
ƒ
ƒ
ƒ
Reducir el número de renglones que integran la declaración tributaria pasando de 75 a 32 líneas.
Agrupar en un máximo de tres categorías los numerosos tratamientos preferenciales que incentivan el ahorro mediante provisiones
en materia laboral, de jubilación, educación y salud.
Eliminar la doble tributación sobre los dividendos y no permitir la deducción de los impuestos locales.
Reducir el número de rangos de las tarifas marginales que hoy son seis y van desde la tarifa del 10% hasta el 35%, para conformar
solamente cuatro rangos con tarifas de 15%, 20%, 25% y 33%.
El gobierno francés por su parte, en cabeza del Primer Ministro, Dominique de Villepin, anunció en septiembre de 2005 su intención de
simplificar el impuesto sobre la renta de personas naturales basado en cuatro orientaciones fundamentales:
ƒ
ƒ
ƒ
ƒ
Reducir el número de tramos de la tarifa a cuatro, atenuando así la progresividad del impuesto. Actualmente existen siete tramos.
Incorporar en las nuevas tarifas la reducción general de la base imponible de 20%, hoy en vigor.
Reducir el nivel máximo de imposición (en la actualidad, de 48%).
Establecer límites máximos a determinadas deducciones impositivas.
De otro lado, varias economías en transición de Europa Oriental, han adoptado un impuesto plano o uniforme (en inglés flat tax), caracterizado
por su gran simplicidad, gravando con un tipo único y uniforme a bases imponibles generales.
Registrando la simplificación tributaria que se lleva a cabo mediante cambios estructurales, bajo el sugestivo título “el mundo es plano”, el Wall
Street Journal reportó que Grecia se halla en proceso de adoptar un impuesto plano con tarifa del 25% a partir de 2006, sumándose a Bulgaria,
Croacia y Hungría que adelantan iniciativas similares (WSJ 2005 B). La misma publicación da cuenta de que entre los años 2004 y 2005 las
campañas políticas en España, Polonia y Alemania han incorporado la discusión del impuesto plano dentro de su agenda económica.
3 En
el Anexo 1 se presentan las propuestas del Panel Asesor para una reforma federal en Estados Unidos.
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DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
Otras expectativas que complementan esta tendencia (Rabushka, A. 2004) corresponden a las manifestaciones del Ministro de Hacienda de
Hungría, Tibor Draskovics, quien en junio de 2005 expresó encontrarse preparado para examinar la posibilidad de un impuesto de renta con
tarifa plana, a propósito de una propuesta que en tal sentido presentarán algunos integrantes del Partido Socialista, quienes sugirieron una
tarifa plana del 30% en lugar del impuesto de renta convencional con un 38% de tarifa máxima.
Por la misma fecha, el presidente saliente de la Asociación de Negocios Internacionales de Barbados, George Gleadall, recomendó sustituir el
impuesto sobre la renta personal de ese país, con una tarifa máxima del 33%, por una tarifa plana del 12,5%.
Miguel Sebastián, líder del programa económico del Partido Socialista Español, planteó en medio de la campaña política del año 2004, el
establecimiento del “tipo único” como medida revolucionaria que garantizaría la progresividad del impuesto sobre la renta personal,
simplificándolo y aumentando el nivel de cumplimiento. La tarifa propuesta por Sebastián fue 30% y afectaría también al impuesto sobre la
renta de sociedades. El tipo único en España tendría un mínimo exento de alrededor de 12.000 Euros anuales y el desmonte paulatino de la
mayor parte de las actuales deducciones. (Atarés, M.L. 2004).
En julio de 2004, un panel de académicos encabezados por el Profesor Wolfgang Wiegard de la Universidad de Regensburg, propuso una
tarifa plana del 30% para los impuestos de renta personal y renta corporativa de Alemania, sustituyendo las tarifas máximas que son del 45% y
38,3% respectivamente. (Rabushka, A. 2004, Ibíd).
En Asia el fenómeno del impuesto plano está siendo estudiado por el gobierno chino, que tradujo los textos básicos de esta propuesta (Grecu,
A. 2004, Ibíd), al tiempo que Centro América, dentro de un programa encaminado a preparar la subregión para su inserción en la economía
mundial del Siglo XXI, analiza el impuesto plano y recomienda su adopción, en reemplazo del actual impuesto sobre la renta sin sugerir aún
ninguna tarifa específica. (Wisecarver, D., Morera, L. y Rivera, E. 2005). Las ventajas del impuesto plano frente al impuesto sobre la renta en
Centroamérica se presentan en el Anexo 2.
Hace pocos años, una propuesta presentada a la presidencia de la República para reformar la economía argentina planteaba entre sus
principios contar con un “sistema impositivo simple con impuestos bajos” (Hanke, S. y Schuler, K. 2002). La propuesta recomendaba la
introducción de “un impuesto de 20% sobre el ingreso personal bruto no ajustado, para reemplazar el actual impuesto a las ganancias y el
impuesto a la seguridad social”. Ese impuesto debería comenzar con el primer dólar de ingreso y no tener excepciones ni deducciones, es
decir, un impuesto plano.
En Chile el tema ha sido objeto de estudio por parte de diversos analistas que, en términos generales, consideran al impuesto plano como una
alternativa a evaluar. Con base en las cifras del Cuadro 3, donde se muestra la tendencia mundial hacia la reducción de la tributación directa,
uno de estos comentaristas señala que las tarifas vigentes en ese país (hasta 40% para las personas naturales y 17% para las empresas,
ampliable hasta 35% si se trata de utilidades a remesar) han perdido competitividad en el contexto mundial (Larrain, L. 2005). Chile debe
considerar que “El fenómeno de la globalización es el nuevo invitado en el análisis de la política tributaria”.
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DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
Cuadro 3
Variación en la tasa del Impuesto de Renta en los países miembros de la
OECD
Período 2000-2004
País
Empresas
Australia
Austria
Bélgica
Canadá
Checoslovaquia
Dinamarca
Finlandia
Francia
Alemania
Grecia
Hungría
Islandia
Irlanda
Italia
Japón
Corea
Luxemburgo
México
Holanda
Nueva Zelanda
Noruega
Polonia
Portugal
Eslovaquia
España
Suiza
Chile
Personas*
-4,0
0,0
-6,2
-8,5
-3,0
-2,0
0,0
-2,3
-13,1
-5,0
-2,0
-12,0
-11,5
-4,0
0,0
-1,1
-7,1
-2,0
-0,5
0,0
0,0
-11,0
-7,7
-10,0
0,0
-0,8
2,0
1,5
-7,1
-7,5
1,7
0,0
0,6
-2,3
-10,3
-6,3
-11,4
16,0
-1,0
-2,0
-5,0
1,6
-7,4
-13,3
-13,4
-8,0
0,0
0,0
-0,2
0,0
-28,3
-3,0
-1,6
-5,0
*Tasa marginal
Fuente: OECD
Un diario de negocios de Chile consultó la opinión de varios economistas que manifestaron su apoyo a la simplificación del sistema tributario
en los siguientes términos (ESTRATEGIA 2004):
•
Bernardo Fontaine: “el Flat Tax es un sistema perfectamente aplicable a cualquier país, porque fomenta
fuertemente la creatividad y el trabajo en las personas, además del esfuerzo por el ahorro.”
•
Pablo Wagner: “el impuesto plano se debería tratar de implementar gradualmente en Chile, en pro del
crecimiento del país. Pero el requisito fundamental es igualar el impuesto marginal que pagan las personas con
el que cancelan las empresas. Con ello se incentiva más el pago de impuestos que con la actual estructura de
tasas.
•
Guillermo Espinosa: “un impuesto único puede ser más equitativo, pero habría que estudiarlo mejor para las
condiciones específicas de Chile. Es necesario poner los esfuerzos en estudiar y aplicar las formas de
simplificación tributaria en las distintas fuentes de recaudación. Todo lo que aporte para simplificar el sistema
tributario chileno es bueno, pero eso no necesariamente pasa por una igualación de tasas para todos los
sectores...”
También se arguye que aunque la tarifa máxima aplicable a personas naturales se redujo del 50% en 1990 al actual 40%, una reforma de este
tributo debe contemplar reducciones adicionales de la misma, al igual que del número de tramos. Estos cambios deben ser graduales pasando
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a cinco tramos en lugar de ocho y llevando la tarifa más elevada al 35% inicialmente para acercarse en definitiva a una tarifa del 20%. (Costa,
R 2005)
En 2007 el gobierno federal de México llevó al Congreso de la Unión, una iniciativa tendiente a crear la contribución empresarial a tasa única
(CETU). Tal contribución equivale a “gravar a nivel de la empresa, con una tasa uniforme, la retribución total a los factores de la producción. De
dicha retribución se permite deducir las erogaciones para la formación bruta de capital, la cual comprende maquinaria, equipo, terrenos y
construcciones, además de los inventarios” (Calderón, Felipe Junio de 2007).
Las retribuciones sometidas al impuesto son básicamente:
ƒ
Sueldos y salarios,
ƒ
Utilidades no distribuidas,
ƒ
Pagos netos de dividendos, intereses y regalías.
En la práctica el cálculo de la contribución no se efectúa para cada retribución individualizada sino que la base gravable en cada empresa se
determina como “la diferencia entre la enajenación de bienes, la prestación de servicios independientes y el uso o goce temporal de bienes, por
un lado, y la adquisición de insumos utilizados y otros materiales consumidos en el proceso productivo, por otra parte. Así mismo, la
adquisición de bienes duraderos de producción o bienes de capital físico también son deducidos de la base de la citada contribución
empresarial”.
Tal como lo plantea la propuesta del gobierno, la tarifa de la CETU es 19% y este gravamen se entenderá como un impuesto mínimo a título de
renta del cual podrá descontarse el impuesto calculado por la vía tradicional. Quienes deben asumir este tributo no estarán sometidos al
impuesto sobre el activo.
10
DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
2.. ¿Qué es el impuesto plano?
El impuesto plano es una propuesta formulada por especialistas de la Universidad de Standford, en la que se plantea la sustitución del
impuesto sobre la renta de los Estados Unidos, al que se considera complejo, costoso y muy ineficiente, a cambio de una alternativa cuyas dos
principales características son su simplicidad y su base sobre el consumo (Hall, R. y Rabushka A. 1981).
Conceptualmente el impuesto plano tiene una base gravable equivalente a la de un IVA tipo consumo donde todos los bienes y servicios se
encuentran gravados. En un IVA con estas características el responsable de recaudar el tributo aplica la tarifa sobre la totalidad de los bienes y
servicios que ofrece, y del impuesto liquidado en esas ventas resta el impuesto pagado en la adquisición de sus materias primas, en otros
gastos necesarios para la producción. Igual ocurre con los impuestos cancelados en la adquisición de bienes de capital incorporados en el
proceso productivo.
De esta manera la base imponible de un IVA tipo consumo resulta ser el valor agregado neto de impuestos indirectos y subsidios a la
producción, que en principio es la misma base imponible del impuesto plano.
Sin embargo, en la propuesta de Hall y Rabushka existen dos diferencias capitales respecto del IVA. En primer lugar se trata de un impuesto
directo a cargo de los propietarios de cada negocio y no como en el IVA donde el tributo es trasladado a los consumidores finales con el aval
de la legislación. En segundo lugar, los pagos laborales se excluyen del valor agregado gravable para asignarles un tratamiento tributario
particular, que se explica detalladamente más adelante. De momento se prescinde de esta especificidad para facilitar la presentación.
A fin de aproximar la idea básica del impuesto plano, considérese que el valor agregado en los negocios se calcula, primero, contabilizando el
total de ingresos anuales generados por ventas de bienes y servicios, incluso cuando se trata de la venta de bienes de capital (edificios,
terrenos, muebles y equipos). De tales ingresos, en segundo término, se deducen los gastos por compras a otros negocios (materias primas y
gastos en servicios), impuestos indirectos sobre la producción, así como los gastos en inversión (planta y equipo, edificios y terrenos). Así, el
valor agregado quedaría conformado por las utilidades de los propietarios y los pagos a los trabajadores.
Las utilidades que se distribuyen a los propietarios se gravan con la tarifa única fijada en el sistema. Los pagos laborales también serían
gravados con la misma tarifa única antes de ser distribuidos a los trabajadores. Es decir que en el esquema del impuesto plano, los giros
realizados por el negocio distintos de gastos en compras, impuestos indirectos a la producción y pagos por inversión, son afectados con el
impuesto en la fuente que los origina, mediante una retención que se convierte en la práctica en el impuesto efectivo.
Con esta proposición desaparecería la liquidación personal de impuestos directos y éstos se determinarían en la fuente que los genera. Por
supuesto, esta aseveración no equivale a decir que las personas no pagarían impuestos. Por el contrario, son los negocios los que no tendrían
este tributo, pues todos los gastos requeridos para su funcionamiento serían deducibles. Se está afirmando que no existirían declaraciones
individuales y aunque los individuos serían los verdaderos contribuyentes, su contribución se determinaría dentro de los negocios.
No obstante, Hall y Rabushka diseñaron su propuesta de manera que la misma sea progresiva. Para ello permiten que los pagos laborales
sean deducibles en la base gravable de los negocios, retomándolos posteriormente en una declaración tributaria personal, en la que dichos
pagos se afectan con un impuesto donde, por una parte, se mantiene la misma tarifa de los negocios y de otro lado, se introduce un amplio
mínimo exento, que deja fuera de la imposición a las familias de menores ingresos, otorgándole al tributo el perfil progresivo deseado. Este
tratamiento particular para los salarios no elimina la posibilidad de aplicar en su fuente alguna retención, con tarifas que probablemente deben
ser graduadas en razón a la existencia del mínimo exento.
Con esta modificación el impuesto plano de Hall y Rabushka se bifurca en dos tributos: uno sobre los negocios que sigue siendo plano y otro
sobre los pagos laborales que no lo es. La gráfica 1 ilustra el caso en el que el impuesto de renta tiene una tasa impositiva nominal de 20%. Se
determina que el mínimo exento equivale a $30.000 y por esta razón la tarifa efectiva de los pagos laborales va variando progresivamente
dependiendo del nivel de renta.
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DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
Gráfica 1
Inequidad Horizontal en el Impuesto Plano
20%
Tarifa
15%
10%
5%
290.000
270.000
250.000
230.000
210.000
190.000
170.000
150.000
130.000
110.000
90.000
70.000
50.000
30.000
10.000
0%
$ Renta
Tarifa Impuesto a los Negocios
Tarifa Impuesto a los salarios
Elaboró: Oficina de Estudios económicos. DIAN
Aunque los especialistas de la Universidad de Standford señalan que el impuesto por ellos diseñado es progresivo, es más exacto decir que su
impuesto sobre los salarios tiene esta virtud, pero no así su impuesto sobre los negocios. Esto implica que no se satisfacen plenamente los
principios tributarios de equidad horizontal y vertical.
En la versión totalmente plana del impuesto (apenas sí bosquejada por Hall y Rabushka), los pagos laborales se gravan como cualquier otra
renta a la tarifa única. En tal caso hay absoluta equidad horizontal pues a los perceptores de rentas iguales se les aplica exactamente el mismo
impuesto con independencia de la naturaleza de dicha renta, aunque claramente no existe equidad vertical, en la medida que rentas de
distintos tamaños se gravan exactamente con la misma tarifa.
De otra parte, el impuesto “semiplano” planteado en su propuesta formal logra la equidad vertical pero solamente en uno de sus componentes:
el impuesto sobre los salarios; mientras que en el impuesto sobre los negocios sigue prevaleciendo una inequidad vertical. Adicionalmente, el
tratamiento particular de los pagos laborales genera inequidades horizontales que discriminan en contra de las rentas derivadas del capital.
Estas inequidades son especialmente notables en las rentas más bajas y corresponde a la diferencia de tarifas entre las dos curvas
presentadas en la Gráfica 1. En efecto, todas las rentas laborales tendrán exenta de impuestos una proporción de la misma mientras que las
rentas derivadas del capital pagarán plenamente la tarifa establecida en el sistema.
En adelante se continuará haciendo alusión al impuesto plano, para referirse a la propuesta de Hall y Rabushka incluyendo su tratamiento
especial para los pagos laborales. En tales condiciones el impuesto plano se caracteriza por ser un tributo con una única y reducida tarifa sobre
toda la renta, que a su vez se puede clasificar en renta salarial y renta de negocios, ésta última entendida como toda la renta generada por el
desarrollo de actividades no asalariadas. Las personas que instalan un pequeño negocio deberán liquidar el tributo por la renta generada en el
negocio y otra liquidación independiente en el evento de que de tal actividad obtengan un ingreso a título de salario.
A continuación se describen de manera más precisa la determinación de las bases gravables y los impuestos sobre los negocios y sobre los
salarios, considerando como referencia los formularios propuestos por Hall y Rabushka para el caso de los Estados Unidos.
La base gravable de los negocios (Cuadro 4) se establece como la diferencia entre los ingresos brutos por ventas y el total de costos
deducibles, que a su vez está integrado por: Compras de bienes, servicios y materiales; pagos laborales e Inversiones en planta, equipo,
terrenos y edificios.
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DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
Cuadro 4
Formato de declaración del impuesto a los Negocios
NIT
1. Ingresos Brutos de ventas
2. Costos y Deducciones
( a ) Compras de bienes, servicios y materiales
( b ) Salarios y pensiones
( c ) Compras de planta y equipo
( d ) Deducción por pérdidas
3. Base gravable ( linea 1 menos linea 2)
( a ) Utilidad
( b ) Pérdida
4. Impuesto (20% de la linea 3)
5. Retención en la fuente
6. Saldo a favor de periodos anteriores
7. Saldo a pagar
8. Saldo a favor
Fuente: Hall y Rabushka "Fairness and eficiency in the Flat Tax". 1996
Traducción y adaptación para el caso colombiano: Oficina de Estudios Económicos.
A esta base se le aplica la tarifa del impuesto, del que únicamente serán descontables saldos a favor del contribuyente provenientes de
ejercicios fiscales anteriores, ajustados con la tasa de interés de mercado y sin que dichos saldos a favor tengan un término de vencimiento en
el tiempo. Esta situación se presenta cuando los negocios se encuentran en etapa de instalación o cuando realizan importantes inversiones.
En los períodos improductivos de los negocios, cuando se perciben bajos o nulos ingresos y se asumen costos elevados o se efectúan
cuantiosas inversiones, los negocios no pagan el impuesto plano. En estos eventos está previsto por Hall y Rabushka que las pérdidas de tales
períodos sean deducibles de las utilidades de vigencias posteriores. Posiblemente este evento implique incorporar en el formato por ellos
propuesto una línea adicional para registrar las pérdidas de períodos anteriores.
En el caso del impuesto sobre los pagos laborales (Cuadro 5) la base está constituida por los salarios, sueldos o pensiones percibidos por los
trabajadores. Se trata de las pensiones efectivamente pagadas a los trabajadores jubilados y no por los aportes que se realizan a los fondos de
pensión. Dichos aportes son deducibles para los negocios y en los casos donde los trabajadores realizan aportes obligatorios o voluntarios,
éstos son deducibles del ingreso laboral. Probablemente en este caso también sea preciso incluir un renglón para esta clase de deducciones.
Cuadro 5
Formato de declaración para el Impuesto a los Salarios y las Pensiones
NIT
1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
8.
Salarios y aportes obligatorios del empleador a pensión
- Cotizaciones a pensión obligatoria
- Mínimo exento
Base gravable (linea 1 menos linea 2 y 3, si es positiva, sino cero)
Impuesto (20% de la linea 4)
Retención en la fuente
Saldo a pagar
Saldo a favor
Fuente: Hall y Rabushka "Fairness and eficiency in the Flat Tax". 1996
Traducción y adaptación para el caso colombiano: Oficina de Estudios Económicos.
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DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
De los ingresos laborales gravables se deduce el valor del mínimo exento, que en el caso de los Estados Unidos se otorga a la familia,
contemplando su número de integrantes y la existencia de menores dependientes. Esta diferencia es la base gravable, sobre la cual se aplica
la tarifa del sistema para obtener el impuesto inicial. De este impuesto se descuenta el valor de la retención en la fuente sobre pagos laborales
practicada en el negocio, dando lugar a un impuesto definitivo o un saldo a favor del contribuyente.
Es importante anotar que las únicas personas naturales o físicas con la obligación de presentar una declaración tributaria personal son los
perceptores de ingresos laborales, en tanto que la renta proveniente de dividendos, ganancias de capital e intereses no es objeto del impuesto
porque estas formas de renta ya han sido gravadas a nivel del negocio.
Los autores de la propuesta enfatizan en el carácter integrado de la misma, dado que todos los tipos de renta se gravan y esta tributación
ocurre una y solamente una vez, a diferencia del actual impuesto de renta de los Estados Unidos donde algunos tipos de renta no tributan,
otras rentas lo hacen dos o más veces y otras más pueden tributar o no dependiendo de la habilidad de sus perceptores y sus asesores.
El impuesto plano elimina prácticamente todos los tratamientos preferenciales del impuesto sobre la renta. “Muchas características de los
impuestos actuales desaparecerían, incluyendo las deducciones por donaciones a organizaciones caritativas, deducciones sobre intereses de
créditos hipotecarios, impuestos a las ganancias de capital, impuestos a los dividendos e impuestos sobre los intereses.” (Hall, R. y Rabushka,
A 1996).
Conviene precisar que los intereses pagados por los negocios pueden dividirse en dos grupos, con arreglo al perceptor de los mismos. Si tales
intereses se pagan al sector financiero, éstos se consideran como un gasto corriente del negocio, por lo cual son deducibles en ese nivel y no
son gravados allí sino que se someten a la tributación como venta de servicios del sector financiero.
Cuando los negocios pagan intereses a sus propietarios éstos no son deducibles, forman parte de la base gravable del negocio y tributan allí,
de manera que cuando se entregan a sus perceptores ya han pagado el impuesto correspondiente. Es en ese sentido que se afirma que
desaparece el impuesto a los intereses, afirmación que se aclara plenamente si se añade que se trata de los intereses percibidos por los
individuos.
Refiriéndose a uno de los aspectos más relevantes de su propuesta, la deducción total de la inversión, sus autores comentan que el impuesto
sobre la renta “impide la formación de capital”, y que la solución del código tributario estadounidense para enfrentar este problema ha sido
agregar, uno sobre otro, incentivos especiales al ahorro y la inversión, “creando un laberinto complejo e inmanejable de formas de tributación y
regulación” 4 . Es por ello que se plantea la eliminación de todas estas compensaciones, dentro de las cuales la depreciación es una de ellas
igualmente compleja, para sustituirlas por una única y general deducción equivalente al monto total de la inversión.
Las ganancias de capital por la enajenación de activos estarían involucradas dentro del impuesto de negocios. Los propietarios de inmuebles
para alquiler deben diligenciar después de la venta del bien el formato establecido para los negocios. Bajo el impuesto plano no se gravan las
ganancias de capital obtenidas en la venta de inmuebles habitados por sus propietarios. La propuesta plantea que esta exclusión no marca
diferencia respecto de la tributación actual en EE. UU. Puesto que el impuesto de renta consagra exenciones para los inmuebles enajenados
por sus propietarios según la edad del inmueble y no se gravan tampoco estas utilidades a la muerte del propietario.
Otro aspecto importante de este tributo es que opera únicamente sobre la renta nacional y no sobre la territorial, es decir, que se afectan con el
impuesto plano las rentas generadas dentro del territorio de un país independientemente de que éstas hayan sido producidas por un negocio
nacional o extranjero. La contraparte es que se excluyen del gravamen las rentas obtenidas por los ciudadanos nacionales en el exterior,
cobijando también con tal exclusión a los pagos laborales.
Un tema que preocupó a Hall y Rabushka fue el manejo de la transición, específicamente con la eliminación de las deducciones por
depreciación y por intereses. Una vez adoptada la reforma del impuesto plano se debe tomar una decisión respecto de las inversiones previas
que están siendo objeto de depreciación o los créditos contratados con antelación. De estos dos aspectos, la depreciación es el que requiere
mayor atención y se propone que durante 5 años, (aproximadamente el tiempo necesario para agotar los bienes de capital adquiridos
previamente), se permita continuar con la depreciación programada para estos bienes, con lo cual sería preciso, también de manera temporal,
elevar en uno o dos puntos la tarifa del impuesto plano, para compensar la caída del recaudo por la simultánea deducción, proporcional sobre
inversiones previas a la reforma y total sobre inversiones posteriores a la adopción del impuesto plano.
Finalmente, otro planteamiento de esta propuesta es la eliminación de las deducciones por impuestos locales, pues se asume que tal
deducción es una cofinanciación del gobierno federal para el pago de los impuestos estatales a cargo de los contribuyentes.
De forma breve se presenta a continuación una síntesis de las principales características del tributo en comento:
4
Hall, R. y Rabushka, A. 1996, Ibíd.
14
DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
Cuadro 6
Resumen de las características de Un Impuesto Plano H&R
Característica
Comentario
Una única tarifa plana
Generalmente inferior al 20% (para el caso de Los
Estados Unidos)
Eliminación de los tratamientos
tributarios preferenciales
Se eliminan las deducciones, créditos, tarifas
reducidas, exenciones y todo tipo de provisiones,
contribuyendo de este modo a acabar con la
complejidad del impuesto sobre la renta
Inexistencia de la doble tributación
sobre el ahorro y la inversión
No existirían impuestos individuales a las herencias,
sobre las ganancias de capital o sobre los dividendos
Impuesto de fuente interna
Se grava solamente la renta que se obtiene dentro de
las fronteras nacionales
Tratamiento de las familias
Disfrutan de un amplio mínimo exento que separa de la
tributación a las familias de menores ingresos
Base gravable
En tanto que no se grave la inversión se trata de un
impuesto directo sobre el consumo
Declaraciones tributarias
Simples, del tamaño de una postal, fáciles de
diligenciar
Fuente: Daniel Mitchell “ A brief Guide to The Flat Tax”
En suma, el impuesto plano es un tributo que grava la renta generada por las operaciones internas de un país, con independencia de que éstas
se produzcan por ciudadanos nacionales o extranjeros. Se trata de un impuesto directo que tiene como base gravable el consumo, en tanto
que se permite la total deducción de la inversión. El tributo sustituye los impuestos de renta corporativo y de las personas naturales por una
propuesta integral que contiene dos piezas: un impuesto a los negocios y un impuesto a los pagos laborales.
Las ganancias de capital quedan incluidas dentro del impuesto a los negocios, al igual que los impuestos sobre utilidades distribuidas y los
intereses pagados. No existe ninguna forma de depreciación y ésta se sustituye por una deducción plena sobre el monto de la inversión.
También desaparece el impuesto a las herencias.
El impuesto de los salarios es progresivo porque se concede un amplio mínimo exento, con la evidente desventaja de que tal tratamiento
preferencial genera inequidades horizontales respecto de la renta de capital y por lo tanto posibles arbitrajes en razón al diferencial de tarifas.
El impuesto plano no reconoce deducciones por los pagos de impuestos locales, intereses hipotecarios o donaciones a entidades de caridad.
Tiene una única tarifa que afecta a la renta de los negocios y a los pagos laborales, calibrada de tal manera que cuando menos genere los
mismos réditos del impuesto sobre la renta que sería sustituido.
Las pérdidas de los negocios son deducibles de vigencias fiscales posteriores sin límite de tiempo y en los salarios son deducibles los aportes
voluntarios u obligatorios a fondos de jubilación. Las pensiones son gravadas cuando se perciben efectivamente por parte de los trabajadores
jubilados.
Los autores de esta propuesta señalan entre sus principales ventajas, su enorme simplicidad que permite diligenciar las declaraciones
tributarias en formatos tamaño postal, reduciendo muy ostensiblemente el costo de cumplimiento de los contribuyentes y los costos de control y
administración del gobierno.
La exclusión de la inversión en la base gravable del impuesto constituye un incentivo muy importante para el crecimiento económico. Además
de los beneficios en materia de simplicidad este tributo es neutral y reduce significativamente las distorsiones de los impuestos en la
asignación eficiente de los recursos, al otorgar un tratamiento similar a los diversos sectores económicos o tipos de inversión.
En principio el nivel de recaudo es similar al que produce el impuesto que se quiere sustituir, pero los retornos por mayor eficiencia económica
podrían redundar en recaudos superiores respecto del nivel actual.
El impuesto plano también:
15
DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
ƒ
Estimula el ingreso a la economía formal de personas que se mantenían al margen por los elevados costos de cumplimiento y la
complejidad del impuesto sobre la renta.
ƒ
Facilita el pago correcto de los impuestos y reduce el tiempo dedicado por los contribuyentes a cumplir sus obligaciones tributarias.
ƒ
Reduce la burocracia encargada de revisar las declaraciones de impuestos y desincentiva la evasión fiscal que se torna menos
rentable.
ƒ
Evita el arbitraje tributario con respecto a las decisiones de inversión que bajo la figura del impuesto plano se orientan
exclusivamente por los criterios de mercado
16
DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
3.
Principios del sistema impositivo y el debate del impuesto plano en los Estados Unidos
A fin de seguir el curso de la discusión tributaria de los Estados Unidos, que enfrenta por una parte a las tarifas marginales crecientes con una
tarifa plana y, de otro lado a bases gravables que recaen sobre el consumo o sobre la renta, se desarrollan dos apartados dentro de la
presente sección. En el primero de ellos se mencionan de manera sumaria los principios que guían el diseño de sistemas impositivos y se
ilustran de manera general los perfiles que adoptan impuestos planos frente a impuestos progresivos.
En el segundo apartado de la sección se recoge el debate generado por la propuesta de impuesto plano, como alternativa para sustituir el
impuesto de renta federal, cuya complejidad es ampliamente reconocida.
3.1 Principios de la Tributación
Para diseñar un sistema tributario o introducir modificaciones al mismo es preciso considerar cuál es el rol que se le asigna a la tributación
dentro de la política fiscal, en general dentro de la política económica y fundamentalmente en la búsqueda del bienestar social.
Las respuestas a estas inquietudes son diversas y complejas pero existe dentro de la economía pública un consenso que reconoce tres
principios rectores en el diseño de sistemas impositivos: la eficiencia, la equidad y la simplicidad.
ƒ
Eficiencia
Los sistemas impositivos no deben afectar las decisiones individuales acerca de cuánto trabajar o descansar, cuánto consumir o ahorrar
o dónde invertir.
ƒ
ƒ
Equidad
•
Horizontal: Dos individuos con la misma capacidad contributiva deben pagar el mismo nivel de impuestos
•
Vertical: A mayor capacidad contributiva mayor impuesto relativo (tarifa)
Simplicidad
Comprende bases gravables generales sin tratamientos preferenciales, transparencia para el contribuyente, fácil comprensión de las
normas y bajo costo para su cumplimiento, administrable con costos razonables.
La observancia de estos principios depende de las circunstancias que en su momento enfrente cada país. Adicionalmente, en el límite de las
posibilidades la intención de afianzar el sistema en uno de estos principios puede tener efectos contrarios en los demás.
Dependiendo de los puntos de vista de los especialistas, es posible añadir a estos principios pequeñas variaciones en su definición o incluso
incorporar otros fundamentos (Stiglitz, J. 1988).
“- Eficiencia económica: no debe interferir en la asignación eficiente de los recursos.
- Sencillez administrativa: debe ser fácil y relativamente barato de administrar.
- Flexibilidad: debe ser capaz de responder fácilmente (en algunos casos automáticamente) a los cambios de las
circunstancias económicas.
- Responsabilidad política: debe diseñarse de tal forma que cada individuo pueda averiguar qué está pagando
para que el sistema político pueda reflejar con mayor precisión sus preferencias.
- Justicia: debe ser justo en su manera de tratar a los diferentes individuos.”
En la gráfica 2 se ilustran las posibilidades para el diseño de sistemas impositivos. Cuando un sistema se halla situado en la frontera de sus
posibilidades, cualquier mejora en términos de eficiencia, por ejemplo, conlleva pérdidas en el terreno de la equidad.
17
DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
Gráfica 2
Frontera de posibilidades de producción
EFICIENCIA
Frontera de posibilidades
C
EQUIDAD
Elaboró: Oficina de Estudios Económicos. DIAN
Sin embargo, si se trata de un caso donde no se ha alcanzado la situación óptimo paretiana, por debajo de la frontera de posibilidades, (como
en el punto C de la gráfica 2) es plausible concebir una reforma que sin reducir los logros alcanzados en uno de estos dos aspectos, mejore el
desempeño del sistema en el otro ámbito.
Un impuesto plano como el que se presenta en la gráfica 3, obtiene un nivel determinado de recaudación, mediante un sistema que no afecta
significativamente las decisiones de los individuos, que es fácil de administrar y que es equitativo en términos horizontales. “El impuesto plano
es el que resuelve de la mejor manera los criterios de eficiencia, equidad y simplicidad” (Rabushka, A. 1996).
Gráfica 3
Impuesto plano con una tarifa de 20%
25%
TARIFA
20%
15%
10%
0
5
10 15 20 25 30 35 40 45 50 55 60 65 70 75 80 85 90 95 100
BASE GRAVABLE
Elaboró: Oficina de Estudios Económicos. DIAN
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DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
No obstante, este sistema no es equitativo en términos verticales, pues toma de los ciudadanos una parte proporcional de su renta y deja
invariada la distribución del ingreso. Para corregir esta deficiencia es necesario diseñar impuestos progresivos, en los que la tarifa deja de
representarse con una línea horizontal y se reemplaza por otra que tiene pendiente positiva, reflejando el mensaje de que a mayor base
gravable mayor será el porcentaje de contribución (gráfica 4).
Gráfica 4
Impuesto progresivo con tarifas crecientes
25%
20%
TARIFAS
15%
10%
5%
0%
0
10
20
30
40
50
60
70
80
90
100
BASE GRAVABLE
Elaboró: Oficina de Estudios Económicos. DIAN
Las mejoras en la equidad producidas por sistemas tributarios como el de la gráfica 4 generan dificultades administrativas, pues en teoría cada
contribuyente tendría su particular tarifa del impuesto. A fin de morigerar este efecto, es factible diseñar otro sistema con un número reducido
de tarifas efectivas, donde la tarifa adopta formas discontinuas y escalonadas como en la gráfica 5.
Gráfica 5
Impuesto plano progresivo
25%
TARIFAS
20%
15%
10%
5%
0%
0
10
20
30
40
50
60
BASE GRAVABLE
Elaboró: Oficina de Estudios Económicos. DIAN
19
70
80
90
100
DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
Esta propuesta puede llevar a situaciones indeseables donde los contribuyentes aceptarían de buen agrado una reducción de su base gravable
(salario, renta, utilidades, consumo, etc) a fin de pagar menos impuestos porque el resultado relevante para ellos es la renta disponible
después del pago de los tributos.
Para obviar esta nueva dificultad y mantener un esquema de impuestos progresivos que promuevan la redistribución, muchos sistemas
impositivos han optado por la alternativa de tarifas marginales, donde las bases gravables de los contribuyentes se descomponen en tramos o
rangos, sometiendo a cada uno de ellos a tarifas distintas y crecientes. La versión más simple de este esquema (gráfica 6) es un impuesto con
dos tarifas marginales. En este esquema existen múltiples tarifas efectivas pero todas ellas se derivan apenas de dos tarifas marginales.
Gráfica 6
Impuesto progresivo con dos tarifas marginales: 0% y 20%
20%
15,3%
14,7%
15%
16,0%
13,3%
12,0%
TARIFAS
10,0%
10%
8,6%
6,7%
5%
4,0%
0%
0
10
20
30
40
50
60
70
80
90
100
BASE GRAVABLE
Elaboró: Oficina de Estudios Económicos. DIAN
Cuando la primera de las tarifas marginales en cuestión es cero (0%) en realidad el sistema adopta una mixtura, pues a lo largo de la base
gravable beneficiada por la tarifa nula, se presenta una suerte de inequidad vertical en razón a que dentro de dicho intervalo todos los
contribuyentes reciben el mismo tratamiento impositivo (0%) pese a que su base gravable es diferente. La segunda tarifa marginal (20%)
cumple plenamente con la equidad vertical y toma una contribución proporcionalmente mayor de aquellos individuos que tienen mayor base
imponible.
A partir del modelo con dos tarifas marginales, la progresividad del sistema puede acentuarse fundamentalmente mediante la elevación de
dichas tarifas, lo que en la práctica suele efectuarse creando varios rangos y consecuentemente varias tarifas.
En la gráfica 7, por ejemplo, se adoptan 4 tarifas marginales lo que deriva en un perfil más pendiente revelando que en la medida que aumenta
la base gravable el nivel de imposición es mucho más elevado.
20
DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
Gráfica 7
Impuesto progresivo con cuatro tarifas marginales: 0%, 20%, 29% y 35%
30,0%
24,4%
25,0%
23,2%
21,8%
19,9%
TA R IFA S
20,0%
17,8%
15,6%
15,0%
12,3%
9,9%
10,0%
6,7%
5,0%
4,0%
0,0%
0
10
20
30
40
50
60
70
80
90
100
BASE GRAVABLE
Elaboró: Oficina de Estudios Económicos. DIAN
Esta clase de impuestos progresivos crean significativos desincentivos para el trabajo y la inversión, tornan más complejo el sistema tributario,
encarecen los costos de cumplimiento de los contribuyentes y también los costos de administración.
“La mejor manera para minimizar distorsiones es aplicar bajas tarifas sobre bases imponibles amplias antes que erosionar éstas con
exenciones, deducciones, créditos y otras preferencias, para luego gravar esta base estrecha con elevadas tarifas marginales.” (Rabushka, a.
1996, IBID).
En todo caso, la evaluación de los sistemas tributarios implica estimar los beneficios redistributivos de la progresividad frente a los costos de
eficiencia que conlleva la complejidad. Tales estimaciones no son sencillas pero aún si se dispusiera de mediciones completas y objetivas de
dichos efectos, probablemente siempre se necesitaría la intervención de juicios de valor para ponderar unas y otras consecuencias.
Hasta aquí se hizo mención de los posibles perfiles que pueden adoptar las tarifas de los sistemas impositivos, pero se ha supuesto que éstas
se aplican sobre bases gravables generales. En la práctica las bases suelen estar erosionadas por exclusiones y exenciones que no tienen
carácter general y benefician a particulares individuos, grupos de la población, industrias, o regiones.
Tratándose del impuesto de renta, “en la práctica resulta muy difícil definir lo que es y lo que no es renta. Los gobiernos han empeorado las
cosas al gravar las diferentes clases de renta con tipos diferentes y al introducir toda una variedad de deducciones. Cada distinción introducida
por la ley necesita todo un conjunto de meticulosas definiciones legales, y cuando las distinciones legales no se corresponden con distinciones
económicas sólidas, existen claros incentivos para conseguir que la renta se reciba de una forma que se grave a un tipo bajo.” (Stiglitz, J. 1988,
Ibíd).
La gráfica 7, inicialmente con un perfil progresivo dictado por cuatro tarifas marginales, puede convertirse en la gráfica 8, en la que se incluyen
diversos tratamientos preferenciales no generalizados. En tal caso, es factible que buena parte de los logros en materia de equidad se pierdan
al mismo tiempo que el sistema se torna inconmensurablemente complejo, con todas las consecuencias que esto conlleva en el terreno de la
eficiencia y la simplicidad.
21
DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
Gráfica 8
Impuesto con cuatro tarifas marginales incluyendo beneficios
25,0%
21,8%
19,9%
20,0%
19,0%
16,8%
TARIFAS
15,0%
14,1%
14,0%
13,0%
9,9%
10,0%
9,5%
6,7%
5,0%
12,0%
12,0%
10,0%
4,0%
0,0%
0
10
20
30
40
50
60
BASE GRAVABLE
70
80
90
100
Elaboró: Oficina de Estudios Económicos. DIAN
3.2. El impuesto plano como respuesta a la complejidad del impuesto sobre la renta
El debate académico acerca del impuesto plano (flat tax) lleva más de dos décadas en los Estados Unidos. La discusión tiene como punto de
referencia un artículo publicado a finales de 1981, por especialistas tributarios de la Universidad de Stanford (Hall, R. y Rabushka, A. 1981).
Este artículo señaló en su momento, que pese a los logros alcanzados en materia de reducción de tarifas, el sistema tributario americano
continuaba siendo “una desgracia”, en razón a su excesiva complejidad, a la existencia de diversos beneficios tributarios, a la necesidad que
tenían la mayoría de contribuyentes de contratar ayuda profesional para cumplir con sus obligaciones impositivas, así como por los
desestímulos que causaba sobre la actividad productiva y por el espacio que concedía a la economía subterránea, situación que hacía
necesaria una reforma orientada a la simplificación.
Hall y Rabushka propusieron entonces un impuesto de renta simple, con una tarifa uniforme y baja, aplicada sobre una base gravable general.
Los principios sobre los que se fundaba la propuesta eran los siguientes:
ƒ
ƒ
ƒ
ƒ
La renta debía gravarse una sola vez, tan cerca de su fuente como fuera posible.
Todas las clases de renta debían gravarse a la misma tarifa.
Las familias más pobres no pagarían el impuesto de renta.
Los formularios de las declaraciones tributarias, tanto para las familias como para los negocios deberían ocupar el espacio de una
postal o de una sola página.
Esta iniciativa se fue enriqueciendo paulatinamente con el paso de los años y se documentó en tres libros que sus autores presentaron
sucesivamente a partir de 1981 (Hall, R. y Rabushka, A. 1981, 1985 y 1995).
Desde entonces han sido muchos los planteamientos que alrededor del tema se han presentado en foros académicos, políticos y
empresariales de los Estados Unidos, enriquecidos por la aplicación práctica de la propuesta en economías en transición de Europa Oriental a
partir de 1994.
El impuesto plano también se conoce como impuesto uniforme, impuesto proporcional o impuesto con tarifa única. La mayoría de las veces
estas denominaciones aludían a un tributo sobre la renta (Atkinson, A. 1995), pero en las reflexiones de Hall y Rabushka existe una
característica particular y muy relevante, que distinguen su propuesta respecto de otros planteamientos similares. Su convicción de que la
inversión no debe afectarse con la tributación derivó en el planteamiento de un impuesto plano basado en el consumo.
Al comienzo del debate los primeros comentarios calificaban la iniciativa como “buena en teoría pero sin posibilidades de ocurrir en la realidad”
(The Economist 2005). Sin embargo su discusión fue tornándose más amplia, enmarcada por una parte en el debate que cuestiona si los
impuestos deben gravitar sobre la renta o sobre el consumo y, de otra parte, en la discusión acerca de las notables distorsiones atribuibles a la
complejidad del impuesto sobre la renta prevaleciente en los Estados Unidos.
22
DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
En la discusión acerca de las bases gravables del sistema impositivo, los partidarios de bases imponibles fundadas en el consumo arguyen
que a los ciudadanos se les debe reclamar una contribución en proporción a lo que éstos toman de la sociedad (su consumo) y no respecto de
lo que aportan a la misma (su renta). (Musgrave, R. y Musgrave, P. 1986).
Sus contradictores plantean que dado el carácter decreciente de la propensión marginal al consumo, los impuestos basados en el consumo
gravan la totalidad de la renta de las personas de bajos ingresos, y recaen tan solo sobre una fracción decreciente de la renta de la población
con mayores ingresos, lo que los hace claramente regresivos.
Otro cuestionamiento a los impuestos con base en el consumo es que el bienestar de la población, lo que se recibe de la sociedad, no
solamente se explica por el consumo, sino también por el prestigio, el poder, las relaciones, la proyección a futuro y la seguridad asociadas con
el nivel de renta y la riqueza.
Pero los impuestos basados en la renta también enfrentan muchas críticas. Se aduce que la progresividad que puede alcanzarse con esta
clase de tributo tiene importantes costos de eficiencia porque desincentiva el trabajo y la inversión, mientras que con un impuesto al consumo,
el ahorro no se grava puesto que representa un aporte al crecimiento económico, aunque el mismo sería imponible cuando parcial o totalmente
se constituyera en consumo futuro. (Stiglitz, J. 1988).
A juicio de Hall y Rabushka, el impuesto plano comparte virtudes de la imposición al consumo y sobre la renta. Al no gravar el ahorro este
tributo incentiva la inversión y el crecimiento económico, al tiempo que asegura su progresividad gracias a un amplio mínimo exento que deja al
margen de la tributación a las familias más pobres, a diferencia de lo que ocurre con otros tributos basados en el consumo como el IVA o
cualquier forma de impuesto a las ventas.
Dentro de las críticas que recibió el impuesto sobre la renta de los Estados Unidos y que alentaron la propuesta del impuesto plano se
señalaba que:
ƒ
Los economistas y políticos de diversas orientaciones están de acuerdo en tres puntos. Uno, el impuesto de renta federal no es
simple. Dos, es demasiado costoso y, tres, no es justo. (Hall, R. y Rabushka, A. 1995, Ibíd.).
ƒ
El código tributario se ha convertido en algo incomprensible excepto para los especialistas.
ƒ
Se debería derogar enteramente el código de rentas internas y comenzar de nuevo. (Peterson, Shirley, Excomisionada del Servicio
de Rentas Internas de los Estados Unidos, agosto 3 de 1994).
ƒ
El impuesto grava todo el producto, tanto el consumo como la inversión. (Hall, R; Rabushka, A; et al 1996, Ibíd)
ƒ
“En la legislación americana existen rentas que nunca se gravan, otras que se gravan dos o más veces y, peor aún, rentas que
pueden o no ser gravadas dependiendo en parte de la habilidad de sus poseedores” (Demuth, C. 1996).
ƒ
El actual impuesto sobre la renta es un mar de deducciones, exenciones, créditos y tratamientos especiales además de otras
perforaciones. Bajo el sistema corriente, la renta de la inversión puede ser gravada dos, tres, y aún cuatro veces. Esta renta es
gravada primero en el nivel corporativo. Cuando los remanentes vienen en forma de dividendos o intereses, son gravados una
segunda vez. Si el negocio se vende, puede ser gravado una tercera vez, a través del impuesto a las ganancias ocasionales sobre
las expectativas de renta futura generadas por la inversión. Después, con la muerte, la inversión puede ser gravada por cuarta vez
con los impuestos a las herencias. (Goodman, J. 1996).
Uno de los hitos en la discusión del impuesto plano se alcanzó en 1996 con la publicación del libro “Fairness and Efficiency in the Flat Tax”
(Hall, Rabushka et all 1996), libro al que Steve Forbes llamaría más adelante “la Biblia del impuesto plano”.
En ese libro los promotores de la propuesta y otros tres analistas expresaron sus reflexiones sobre el impuesto plano. Seguidamente se
mencionan de manera sumaria los principales comentarios formulados en ese documento por parte de Robert Eisner, Dick Armey y Herbert
Stein.
Robert Eisner, profesor de Northwestern University y expresidente de American Economic Association abre su artículo advirtiendo que “la
propuesta de Hall y Rabushka no es enteramente, justa, ni enteramente plana pero tampoco enteramente absurda”.
Eisner criticó severamente el código de rentas de los Estados Unidos y en el artículo que aquí se comenta afirmó: “La eliminación de nuestro
actual sistema del impuesto sobre la renta librará la economía de las incontables distorsiones que conducen a la inadecuada asignación de
recursos”. Sin embargo, esta posición no implicaba su conformidad con el impuesto plano. En general, señalaba que era posible realizar una
simplificación satisfactoria mediante un rediseño del impuesto sobre la renta y, por otro lado, argumentaba que el impuesto plano tenía algunas
desventajas importantes.
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DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
Para este especialista, la necesaria simplificación tributaria enfrentaba una dificultad con la alternativa del impuesto plano, que produce un
incremento en el nivel general de precios. Este efecto podría obviarse mediante una reforma del impuesto sobre la renta, en el que se
redujeran el número y el nivel de las tarifas marginales.
Retomando afirmaciones de sus proponentes, Eisner enfatizaba que el impuesto plano lo pagan las personas y no los negocios. En realidad no
se conoce cual es la verdadera incidencia de este impuesto y parte del mismo lo pueden pagar los propietarios del negocio, sus trabajadores y
también los consumidores. “Debe quedar claro –argumentaba Eisner- que como todos los otros costos, estos impuestos se deben reflejar en
los precios de los productos” (Hall, R; Rabushka, A; et all 1996 Capítulo 3).
En todo caso, la principal inconformidad de este especialista con el impuesto plano gira alrededor de la base del tributo. A su juicio, el consumo
es una medida incompleta del grado de bienestar de una familia.
“Los ricos pueden disfrutar a lo largo de la vida, de un consumo más alto que los pobres. La riqueza conlleva prestigio y poder y la posibilidad
de añadir renta futura para uno mismo o para los hijos. La renta y la riqueza permiten además la adquisición de propiedades, mansiones, y la
visita de algunos países que producen servicios de consumo no gravados”.
Eisner realiza múltiples cálculos para comparar el nivel de progresividad del impuesto plano frente al impuesto de renta prevaleciente en 1993
para los Estados Unidos. Su conclusión es que hay mayor progresividad en el impuesto sobre los pagos laborales pero este componente del
impuesto plano tiene un peso relativo mucho más pequeño que el impuesto sobre los negocios y en éste último se presenta una notable
regresividad respecto del impuesto de renta tradicional. El efecto neto estimado señala al impuesto plano como un tributo regresivo.
Por otra parte, dentro de la publicación que se comenta fue incluida una versión editada de un discurso pronunciado por el Representante a la
Cámara por el Estado de Texas, Dick Armey, en el que presentaba una propuesta fiscal que tocaba temas de impuestos, gastos y regulación.
El discurso señalaba al impuesto plano como pieza central de su proposición y planteaba, con base en los desarrollos de Hall y Rabushka, la
adopción de una tarifa plana del 20%, que tres años después podría bajar al 17%, frente a un 19% inicialmente estimado por los gestores de la
idea.
En el caso de los salarios la propuesta de Armey era más generosa que la de sus inspiradores. Para una familia conformada por la pareja de
esposos y dos hijos este monto de salarios exentos del impuesto se situaba en US $36.800 anuales respecto a US $25.500 contemplados en
la propuesta de la Universidad de Stanford.
Refiriéndose a otras propuestas de reforma tributaria en los Estados Unidos, como un impuesto nacional a las ventas o la adopción del IVA,
Armey señalaba que éstas comparten con el impuesto plano, la intención de finalizar el tratamiento tributario discriminatorio sobre el ahorro
contenido en el impuesto sobre la renta. Al mismo tiempo destacaba como ventajas del impuesto plano que no pueden ser igualadas por las
otras alternativas, su simplicidad, las bajas tarifas marginales y su transparencia.
“El impuesto plano es ideal porque es perfectamente neutral. Mantiene la neutralidad entre tipos y tamaños de negocios, entre sectores
económicos y entre tipos de inversión”, afirmó entonces Armey.
A su turno, Herbert Stein, profesor de la Universidad de Virginia y economista senior del American Enterprise Institute, planteó en “la Biblia del
impuesto plano”, que la exención mínima genera inequidades horizontales según si los ingresos obtenidos provienen de un negocio o de
salarios. La exención mínima establecida para los salarios hace que éstos tengan un tratamiento tributario más benéfico que los recursos
obtenidos en desarrollo de un negocio.
Igualmente señaló que la propuesta comportaba distorsiones que favorecen el consumo duradero, como la casa de habitación para sus
propietarios, al igual que la inversión en capital físico pero no en capital humano, afectando por ejemplo la inversión en educación.
La discusión sobre el impuesto plano fue especialmente vigorosa en 1995, a instancias del liderazgo que Dick Armey ejercía en las mayorías
de la Cámara de Representantes. El presidente del Senado, Jack Kemp había conformado por esa época una “Comisión Nacional sobre
Crecimiento Económico y Reforma Tributaria”, que anunció su preferencia por un impuesto de renta más plano (Pollack, S. 1996).
El senador por el Estado de Pensilvania y posteriormente candidato a la nominación republicana a la presidencia de Estados Unidos, Arlen
Spector, también se declaró partidario de una propuesta con tal orientación, mientras que el líder del Senado e igualmente candidato
presidencial, Robert Dole, criticó marcadamente los planteamientos que presentaban al impuesto plano como la panacea tributaria para los
Estados Unidos.
En 1996 y 2000, Steve Forbes, reconocido empresario de los medios de comunicación en los Estados Unidos, realizó campañas políticas para
su nominación como candidato republicano a la presidencia de su país. Dentro del programa presentado en su campaña, el impuesto plano era
pieza central junto con la promoción de un nuevo sistema de seguridad social para los americanos y el fortalecimiento de la defensa nacional.
La importancia que Forbes ha otorgado al impuesto plano, planteando una propuesta muy cercana a la presentada por Dick Armey (tarifa del
17% sin deducciones), llevó a que en 1996 otros candidatos se manifestaran sobre este tema. Algunas de tales manifestaciones acogían esta
24
DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
iniciativa con sus propias variaciones, destacándose especialmente el énfasis en la deducibilidad de los intereses hipotecarios y de las
donaciones a la caridad (Strong, G. 1996).
Steve Forbes no ha dejado de alimentar el debate sobre esta propuesta. Recientemente ha manifestado su escepticismo sobre los hallazgos
del panel de asesores que conformó el gobierno Bush para analizar una posible reforma tributaria, pues considera que sus recomendaciones
estarán orientadas a efectuar modificaciones superficiales al actual impuesto de renta, (Forbes, S. 2005).
Para Forbes los impuestos son un precio que se paga por trabajar, por ser exitoso en los negocios o por tomar riesgos. Si el precio baja el
trabajo y la inversión aumentan. Con relación a dos de los aspectos más controvertidos de la propuesta: la eliminación de deducciones de los
intereses hipotecarios y los gastos en donaciones, el empresario manifiesta por una parte, que el impuesto plano induce una reducción de las
tasas de interés que reducen el precio de la vivienda y, de otro lado, que la prosperidad inducida por la adopción del impuesto plano debe
derivar en mayor generosidad de la gente.
Desde otra perspectiva se coincide en la preocupación, primero, por el aumento de las tarifas y de la complejidad del impuesto de renta
federal y, de otra parte, por las dificultades para emprender una reforma sustantiva de ese tributo.
En efecto, la reducción de tarifas alcanzada en la administración Reagan (únicamente tres rangos. 0%, 15% y 28%) se ha revertido de nuevo
con las administraciones Bush Padre y Clinton, en las que la tarifa se elevó respectivamente al 31% y al 39.6%. Así mismo, existen dudas
acerca de que el gobierno del Presidente George W. Bush, pueda lograr significativos resultados en materia de simplificación del impuesto de
renta, pues los Estados Unidos enfrentan grandes exigencias en materia de gasto público, para mantener los programas de seguridad y de
asistencia social, particularmente en el rubro de medicamentos (Barlette, B. 2005).
A manera de sumario de este debate se pueden puntualizar los siguientes aspectos:
•
•
•
•
•
•
•
Los sistemas tributarios deben guiarse por los principios de eficiencia, equidad y simplicidad. Corrientemente existe un nivel de
intercambio entre tales principios, de manera que las reformas del sistema producen mejoras en uno o dos de ellos, pero lo hacen a
instancias de otro u otros principios.
El impuesto federal sobre la renta es muy complejo y es preciso diseñar una reforma que lo simplifique.
Los ciudadanos deben contribuir a la financiación del Estado, en función al bienestar que de él reciben. El punto crítico tiene que ver
con la identificación de la variable que aproxima de mejor manera ese nivel de bienestar.
Un impuesto absolutamente plano tiene equidad horizontal pero ninguna equidad vertical.
Un impuesto sobre los salarios con mínimo exento y una tarifa marginal positiva es más equitativo en términos verticales pero
genera desigualdades horizontales respecto de otras fuentes de renta.
La eliminación de las deducciones a los intereses hipotecarios y a las donaciones para la caridad son temas de mucha sensibilidad
en el debate tributario de los Estados Unidos. Algunos partidarios del impuesto plano plantean que éste debería mantener esa clase
de deducciones.
Probablemente la situación actual de los Estados Unidos no permita introducir grandes modificaciones en el impuesto federal sobre
la renta.
25
DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
4. Evidencia empírica del impuesto plano
Seguidamente se reseña de manera sumaria las experiencias de algunos países en los que se han adoptado variantes del impuesto plano. No
se trata de un análisis de estos casos sino más bien de la identificación de los mismos, con el objetivo de mostrar cuál es el espacio concreto
que ha ganado esta clase de propuestas. La mayor parte de esta reseña se lleva a cabo con base en el documento “Flat tax – The British
Case” por Andrei Grecu 5
ƒ
Hong Kong:
Desde 1947 el gobierno de Hong Kong mantiene un sistema dual de impuesto a la renta, el cual permite a los contribuyentes
escoger entre un sistema de tasas múltiples que varían entre el 2% y el 20% sobre la renta ajustada por deducciones y concesiones
o un tributo uniforme de 16% sobre la renta bruta. Este sistema dual permite a los contribuyentes seleccionar el impuesto que
minimiza su carga tributaria; sin embargo en la práctica se ha visto que la mayoría de los contribuyentes opta por el impuesto plano
porque éste ofrece bajas tasas, cero costos de preparación y una probabilidad muy baja de ser fiscalizados.
Hong Kong no tiene un impuesto general de renta, no tiene impuestos sobre los dividendos, las ganancias de capital, donaciones y
no tiene impuesto sobre el valor agregado, sobre las ventas o sobre la nómina.
Esta combinación de simplicidad y bajo nivel de las tarifas ha reducido los efectos adversos de la política tributaria sobre los
esfuerzos de los trabajadores, el ahorro y la toma de riesgos; y fue un factor clave en el reconocido crecimiento y desarrollo de la
economía de Hong Kong.
ƒ
Islas Del Canal de la Mancha: Guernsey y Jersey
Estas islas operan bajo un estatus constitucional especial de la Corona Inglesa, que les permite implementar sus propias políticas
económicas. Ambas islas, Jersey en 1940 y Guernsey en 1960 modificaron su sistema británico del impuesto codificado de la renta
por un impuesto uniforme de 20% aplicado a la renta de personas jurídicas y naturales. El sistema provee adicionalmente
generosas exenciones e impide la doble tributación sobre los dividendos o los pagos de intereses y no recauda ingresos sobre las
ganancias de capital ni cobra el impuesto de valor agregado.
Desde la adopción de estas medidas las economías de estas islas han crecido como lo demuestra la triplicación del PIB de
Guernsey desde 1965 y el incremento del 90% en términos reales entre 1980 y 1990 del PIB de Jersey.
ƒ
Estonia:
Este país sufrió una metamorfosis que llevó a su economía desde un sistema basado en la planificación centralizada de tipo
soviético a una economía de libre mercado, tras una serie de reformas iniciadas en los primeros años de la década de los 90.
Dentro de dichas reformas se puede encontrar la implementación de estrictas medidas de presupuesto, liberalización del comercio
internacional y amplios programas de privatización. En 1994, ignorando los concejos del FMI de incrementar las tasas del impuesto
a la renta, Estonia implementó un impuesto uniforme de 26% y para incentivar aun más la formación de capital eliminó los impuestos
corporativos sobre las ganancias reinvertidas.
De esta manera, Estonia se convirtió en un país de un ambiente favorable para la inversión extranjera que se refleja en el hecho
que después de la adopción del impuesto plano, la crisis que venía presentando la economía de Estonia se revirtió y empezó a
registrar niveles de crecimiento hasta del 7.8%, como se puede ver en el cuadro 7. Se puede apreciar en este mismo cuadro, los
impuestos como porcentaje del PIB. Dichas cifras muestran que el recaudo tributario presentó una tendencia decreciente hasta el
año 2000 cuando llegó a 30.1% del PIB; a partir de este año muestra signos de recuperación y se estima que para el 2005 será de
33.5%. En particular, el comportamiento del recaudo por concepto de impuesto personal de renta, en general, ha ido disminuyendo
al pasar de 7.6% en 1994 a 6.1% en el 2005.
Sin embargo para contrarrestar la fuerte competencia tributaria de países vecinos, Estonia decidió bajar la tasa del impuesto a la
renta de 26% a 24% a partir del 2005 y la misma será gradualmente reducida hasta llegar al 20% para el año 2009.
5
Ibíd 2004
26
DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
Cuadro 7
Evolución del recaudo tributario y del PIB en Estonia
AÑO
Crecimiento real del PIB
1990
1991
1992
1993
1994
1995
1996
1997
1998
1999
2000
2001
2002
2003
2004
2005 *
Impuestos % de PIB
-6,5
-13,6
-14,2
-8,5
-1,6
4,5
4,5
10,5
5,2
-0,1
7,8
6,7
7,2
6,7
7,8
6,5
31,7
29,2
34,8
36,4
35,4
34
34,9
34,2
32,8
31,6
30,7
31,9
32,9
32,5
33,5
Impuesto de renta
personal % de PIB
6,6
6,5
8
7,6
8,3
7,8
7,6
8
8
7,1
6,8
6,7
6,9
6,7
6,1
Impuesto Personal
Millones en moneda de
Estonia
120
856,9
1832,1
2388,2
3593,1
4353,7
5240
6239,1
6531,8
6594,4
7099,1
7806,4
8818,2
9416,9
9525
*Pronóstico
Fuente: htpp://www.fin.ee
Según el Ministerio de Finanzas de Estonia, la exención mínima de renta para el impuesto personal se ubica alrededor de los €1532
euros. Las deducciones más importantes de la renta gravable personal son: intereses hipotecarios, gastos educativos, regalos y
donaciones, y pagos voluntarios a sistemas de pensión. No obstante, se establece por ley que la cantidad máxima deducible del
impuesto de renta es el 50% de la renta gravable.
En cuanto al impuesto de negocios no se permiten descuentos ni deducciones, es decir que no existen incentivos tributarios o
tratamientos preferenciales entre sectores económicos. Sin embargo, el sistema tributario a nivel de negocios está construido de tal
manera que le permite a las compañías posponer sus obligaciones tributarias hasta que los beneficios sean distribuidos; lo cual
indica que no se grava la renta si la compañía la reinvierte en la generación de más y/o nuevos negocios.
ƒ
Lituania y Latvia:
Estos países bálticos siguieron el ejemplo de Estonia. En 1994 Lituania implantó un impuesto de renta con tarifa plana del 33%,
mientras el tope del impuesto a personas jurídicas fue de 15%. Latvia por su lado optó por un impuesto uniforme de 25% y
recientemente redujo la tarifa para empresas de 19% en 2003 a 15% en 2004. Si se observa el desempeño de estas economías se
aprecia que han experimentado un periodo de expansión donde el PIB ha crecido en promedio 5.6%
ƒ
Rusia:
En el 2001 Rusia modificó su sistema tributario de tres tasas marginales sobre la renta y con un tope máximo de 30% por un
sistema de impuesto plano de 13% para personas naturales y de 24% para personas jurídicas.
Cuatro años después de este cambio en la estructura tributaria rusa, los ingresos fiscales por concepto de impuestos de personas
naturales han crecido en más del doble. El recaudo del impuesto a la renta de personas naturales creció en términos reales 25.2%
en 2001, 24.6% en 2002, 15.2% en 2003 y se predice que para el 2004 es de 16%. Estos resultados son en alguna medida
consecuencia de la disminución de la evasión y de los crecientes incentivos para trabajar, ahorrar e invertir.
El PIB ha crecido constantemente a tasas de 5.1% en 2001, 4.7% en 2002 y 7.3% en 2003, lo cual puede ser entendido como el
resultado de la mencionada reforma tributaria; no obstante, esta interpretación debe ser cuidadosa puesto que la reforma del
impuesto flat no fue la única que se llevó a cabo en el 2001 y por lo tanto no es el único motor de crecimiento de la economía. De
hecho, las modificaciones tributarias coincidieron en el tiempo con otra reforma donde se decretó la reducción sustancial de los
aportes a la seguridad social y se reestructuraron las funciones de fiscalización de las autoridades tributarias. En este contexto, el
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DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
cambio en la tributación laboral obedece a varias causas y por ende sus efectos en términos de crecimiento de la economía no
pueden ser atribuidos exclusivamente a la nueva imposición de tipo plano. (Ivanova, Keen and Klemm, 2005).
El documento en comento afirma que no hay una clara evidencia de que la reforma tributaria basada en un impuesto plano por sí
sola haya desencadenado el marcado crecimiento en los ingresos provenientes del impuesto personal de renta. Se sugiere que
dicho crecimiento fue causado principalmente por un aumento en la tasa de los salarios reales no relacionados o no afectados por la
reforma. El cambio en características estructurales del mercado laboral ruso explican en su mayor parte este comportamiento.
No obstante, las anteriores conclusiones para el caso ruso, no se pueden generalizar para todas las economías. Un estudio
realizado para los Estados Unidos (Cassou, S y Lansing, K 2003) en el cual se desarrolla un modelo cuantitativo de equilibrio
general que estima los efectos de crecimiento al adoptar un impuesto plano del tipo Hall & Rabushka, predice que esta medida
puede incrementar permanentemente el crecimiento per cápita al pasar de 0.009 a 0.143 puntos porcentuales por año si se compara
con el actual sistema de tasas progresivas. El impacto que en el sistema tiene el hecho de imponer una tarifa plana, es el que más
sobresale por encima del efecto que se puede presentar debido a la deducción del 100% de la inversión en el momento en que se
realiza y de la eliminación de la doble tributación para los negocios.
Otros países que también adoptaron reformas tributarias basadas en el impuesto plano, fueron Serbia, Ucrania, Eslovaquia, Rumania y
Georgia, este último destacándose por imponer una tasa de 12%, la más baja hasta este momento (cuadro 8).
Cuadro 8
Países que han adoptado sistemas de impuestos planos
TASA IMPOSITIVA ACTUAL %
Impuesto personal
AÑO DE INTRODUCIÓN
Jersey
20
1940
Hong Kong
16
1947
Guernsey
Estonia
Lituania
Latvia
Rusia
Serbia
Ucrania
20
24
33
25
13
14
13
1960
Eslovaquia
Georgia
Rumania
Irak
19
12
16
15
2004
2005
2005
2005
PAÍS
1994
1994
1995
2001
2003
2004
Fuente: Daniel J. Mitchell. "A brief Guide to the Flat Tax", 2005
La mayoría de estos países tenían antes de la reforma en cuestión economías en transición. Allí no existía una tradición tributaria arraigada ni
tampoco la herencia de múltiples tarifas y complicadas bases impositivas que caracterizan el impuesto de renta en muchos países
occidentales. Probablemente esos sistemas impositivos tampoco contaban con cargas tributarias demasiado elevadas que pudieran ponerse
en riesgo con la implementación del impuesto plano.
Antes que eliminar distorsiones y armonizar el sistema tributario, los gobiernos de estas naciones buscaban con la implementación del
impuesto plano, lograr una mayor competitividad de sus economías por la vía tributaria, de tal modo que se propiciaran las condiciones
necesarias para incentivar la dinámica de mercado en la que recién estaban incursionando y atraer así la inversión extranjera. “estos
regímenes de impuesto plano, por sí solos no resolverán todos los problemas que existen en los países postcomunistas, pero la evidencia ya
muestra que la política fiscal adecuada está teniendo un impacto deseable” (Mitchell, D. 2005).
Con el objetivo de simplificar los sistemas tributarios para atraer recursos de inversión, la discusión ya se ha abierto en otros países, dentro de
los cuales se pueden destacar los del siguiente cuadro 9:
28
DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
Cuadro 9
Países con expectativas de adoptar el impuesto plano
PAÍS
POSIBLE TARIFA
nd
nd
30
Bulgaria
Croacia
Hungría
Grecia
República Checa
China
Polonia
Alemania
España
Barbados
25
19
20
18
25
30
12,5
nd: no disponible
Fuente: ww.euractive.org
Las experiencias aquí relacionadas sugieren fundamentalmente que este es un campo abierto para el análisis económico, pues no es posible a
partir de la evidencia preliminar obtener conclusiones definitivas que puedan generalizarse. Lo cierto es que parece haber una coincidencia
entre mayores crecimientos de la economía y la adopción de alguna de las variantes del impuesto plano, aunque al mismo tiempo también se
reconoce que esta propuesta tributaria ha formado parte de reformas estructurales de carácter más general y que es difícil separar la
incidencia del cambio tributario en la explicación de la dinámica económica.
29
DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
5. La complejidad del impuesto de renta en Colombia
En Colombia el impuesto de renta está dividido en dos niveles: el corporativo y el personal. En el primero de ellos se aplica la tarifa del 33%
sobre la renta gravable (34% de manera transitoria en el año 2007). La distribución de utilidades que hayan sido gravadas en las sociedades
no son objeto del impuesto en el nivel individual o, en otros términos, los dividendos están exentos del impuesto de renta, cuando se deriven de
utilidades gravadas en cabeza de la sociedad.
En el nivel corporativo existe un régimen especial, reservado para entidades sin ánimo de lucro que desarrollan actividades de salud, deporte,
educación, ciencia y tecnología, promoción del ambiente y a programas de desarrollo social.
Los contribuyentes de este régimen que inviertan la totalidad de sus excedentes en su objeto social no tributan y la fracción de los excedentes
que se aplique de otra manera está sometida a la tarifa especial del 20%. Una forma de régimen particular también es el de las zonas francas
que gozan de una tarifa preferencial del 15%.
Así mismo existe un conjunto de entidades que expresamente se consideran “no contribuyentes del impuesto de renta”. Se trata
fundamentalmente de entes territoriales y sus asociaciones, las corporaciones autónomas que promueven el desarrollo regional, las
superintendencias y otras unidades administrativas y en general los establecimientos públicos y los demás establecimientos oficiales
descentralizados.
Por otra parte, la renta gravable de las personas naturales tributa conforme a una tabla con 4 tarifas marginales. Este esquema tarifario no ha
sufrido grandes modificaciones desde 1986 cuando se estableció que la primera de esas tarifas fuera cero (0%), consagrando la exención
general que se encuentra aún vigente y que permite exonerar del impuesto de renta a los primeros $23,4 millones de pesos anuales por
contribuyente (aproximadamente 10.000 anuales por contribuyente).
Cuadro 10
Impuesto de Renta y complementarios expresado en UVT
Rangos en UVT*
Tarifa Marginal
Impuesto
1090
0%
0
1700
19%
(Renta gravable o ganancia ocasional gravable
expresada en UVT menos 1.090 UVT)*19%
28%
(Renta gravable o ganancia ocasional gravable
expresada en UVT menos 1.700 UVT)*28% más
116 UVT
33%
(Renta gravable o ganancia ocasional gravable
expresada en UVT menos 4.100 UVT)*33% más
788 UVT
Desde
Hasta
>0
1090
1700
4100
4100
En adelante
Fuente: DIAN.Oficina de Estudios Económicos
* El valor de una UVT (Unidad de valor Tributario) para el año 2007 es de $ 20.974
Cuadro 11
Impuesto de Renta y complementarios expresado en pesos, dólares y unidades de ingreso per cápita
Rangos en pesos $
Desde
Hasta
Rangos en Dólares US$
Desde
Hasta
Rangos en unidades de ingreso
percápita
Desde
Hasta
0
22.862.000
0
10.260
0,00
0,56
22.862.000
35.656.000
10.260
16.000
0,56
0,88
35.656.000
85.994.000
16.000
38.600
0,88
2,11
85.994.000 En adelante
38.600 En adelante
2,11 En adelante
Fuentes: Ministerio de Hacienda y Crédito Público. Supuestos macroeconómicos
Departamento Administrativo Nacional de Estadística DANE. Censo 2005
Cálculos del autor
El aporte relativo a la recaudación del impuesto sobre la renta está ampliamente concentrado en la tributación de las empresas. (Ver cuadro
12). Este resultado se explica fundamentalmente por la falta de integración plena del impuesto, que por una parte, asume que la renta de los
30
DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
individuos en una empresa es tributación empresarial y no personal, mientras que de otro lado grava bajo los esquemas de imposición
personal a las rentas que los individuos obtienen fuera de las organizaciones empresariales.
Cuadro 12
Impuesto de renta por modalidades
MODALIDAD
2000
2001
2002
2003
2004
2005
Empresas
95,2%
96,0%
95,9%
95,7%
95,5%
95,7%
Personas
4,8%
4,0%
4,1%
4,3%
4,5%
4,3%
Fuente: Oficina de Estudios Económicos. DIAN
Sin embargo, la complejidad del tributo no radica en las tarifas sino más bien en la determinación de la base gravable. Si bien dicha base es
esencialmente la diferencia entre los ingresos y la suma de costos y deducciones, cada uno de estos elementos determinantes están afectados
por tratamientos preferenciales.
Los tratamientos preferenciales no solamente tienen el efecto de reducir el tamaño de la base imponible sino que tal reducción es
desequilibrada, favoreciendo a algunos sectores en particular. Adicionalmente, la estrechez de la base suele llevar aparejada un incremento de
las tarifas a fin de garantizar un determinado nivel de recaudo.
En la legislación colombiana no se grava la totalidad de los ingresos. Existe una categoría de ingresos no imponibles que corresponden en
algunos casos a rubros que se exceptúan por razones técnicas, por ejemplo para no incurrir en prácticas de doble tributación, como es el caso
de los dividendos previamente gravados en las empresas o las indemnizaciones por seguros de daño que compensan una pérdida patrimonial
ante la ocurrencia de un siniestro. Por otra parte, también coexisten dentro de esta categoría disposiciones que constituyen evidentes
incentivos tributarios encaminados a reducir la contribución de algunos sectores o actividades. Ejemplos de esta naturaleza son:
ƒ
ƒ
ƒ
ƒ
Ingresos obtenidos por la enajenación de acciones inscritas en la bolsa de valores de Colombia, cuando la enajenación no supere el
10% de las acciones en circulación.
Retribuciones en dinero recibidas de organismos estatales, como recompensa por el suministro de datos e informaciones especiales
a las secciones de inteligencia de los organismos de seguridad del Estado.
Ingresos recibidos y efectivamente empleados en la financiación de partidos y movimientos políticos.
Los incentivos a la capitalización rural establecidos en la ley 101 de 1993, así como los ingresos provenientes del programa público
“Agro Ingreso Seguro” según lo dispuesto en la ley 1111 de 2006.
En el procedimiento para determinar la base gravable se denomina renta bruta a la diferencia entre los ingresos netos y los costos necesarios
para la generación de tales ingresos. No obstante, en el Estatuto Tributario existen disposiciones que establece métodos particulares para
calcular la renta bruta en actividades específicas relacionadas con la ganadería, las ventas a plazos, compañías de seguro de vida y seguros
generales, contratos de renta vitalicia, rentas derivadas de titularizaciones, distribución de ingresos en el servicio de transporte, exhibición de
películas extranjeras en el país, explotación de software, etc.
Para obtener la renta líquida es preciso detraer de la renta bruta el total de deducciones y, de nuevo, en esta categoría tienen cabida por igual,
gastos que efectivamente son necesarios para la generación de los ingresos como también otros gastos que constituyen incentivos para
promover actividades consideradas como meritorias.
Desde la expedición de la Ley 863 ha estado vigente una deducción equivalente al 30% del valor de las inversiones efectuadas por parte de los
contribuyentes en activos fijos reales productivos. La temporalidad de este beneficio se convirtió en un incentivo permanente con la ley 1111 de
2006 y la deducción se incrementó al 40% de las inversiones. Este beneficio es un ejemplo relevante pero la normatividad colombiana
contempla un importante número de deducciones especiales otorgadas por el pago de impuestos locales, a los intereses de créditos
hipotecarios, por donaciones a entidades sin ánimo de lucro, por la siembra de nuevas plantaciones para la reforestación, mejoramiento del
medio ambiente, gastos en ciencia y tecnología y varios conceptos más.
La renta líquida debería ser la base gravable del impuesto pero la legislación contempla otro tipo de erosión, las denominadas rentas exentas,
que reducen una vez más la base imponible. Cuando a la renta líquida se le restan las rentas exentas se obtiene la renta líquida gravable,
sobre la cual finalmente se aplica la tarifa correspondiente.
Las rentas exentas son el mecanismo más evidente para otorgar beneficios a los contribuyentes. Lamentablemente este beneficio difiere de
forma muy marcada entre sectores económicos y se constituye en un elemento muy significativo de perturbación del sistema tributario
nacional, con efectos indeseables en materia de simplicidad, equidad, neutralidad y eficiencia económica. (Ver cuadro 13).
31
DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
Cuadro 13
Rentas Exentas de Personas Jurídicas
Millones de pesos – Año 2005
Subsector Económico
Utilidad del
período
Renta Exenta
Actividades Deportivas y Esparcimiento
Renta Exenta /
Utilidad
51
313
16,4%
120
381
31,5%
Comercio al por Mayor
62
2.889
2,1%
Comercio al por Menor
18
1.012
1,8%
8
672
1,1%
36
178
1.004
3.692
4,8%
Agropecuario, Silvicultura y Pesca
Comercio Vehículos Automotores
Construcción
Electricidad, Gas y Vapor
3,6%
Fabricación de Productos Minerales
119
1.988
6,0%
Fabricación de Sustancias Químicas
183
1.819
10,1%
Transporte, Almacenamiento y Comunicaciones
108
2.708
4,0%
Hoteles, Restaurantes y Similares
159
661
7,9%
Industria de la Madera, Corcho y Papel
12
276
41,7%
Manufactura Alimentos
119
1.710
6,9%
25
439
5,7%
691
10.830
6,4%
Otros Servicios
1.322
5.244
25,2%
Servicios Financieros
1.376
10.576
13,0%
TOTAL
4.751
46.202
10,3%
Manufactura Textiles, Prendas de Vestir y Cuero
Minero
FUENTE: Observatorio Tributario 2005. Oficina de Estudios Económicos - DIAN
Con base en las declaraciones de renta presentadas por las personas jurídicas en el año gravable 2005 se advierte en primer lugar que cerca
del 10% de sus utilidades escapa a la tributación. Este hecho, significativo por si sólo, muestra adicionalmente que hay una gran dispersión en
la asignación del beneficio. Algunos sectores económicos pueden reducir sus utilidades gravables en cerca de un 40% mientras que en el
extremo opuesto hay sectores para los que el beneficio es básicamente irrelevante.
Adicionalmente hacen parte del impuesto de renta, un régimen de renta presunta, un sistema de depreciaciones fiscales que admite varios
métodos para calcular este gasto y que en cualquier caso difiere notablemente de la depreciación económica, un conjunto de reglas para
indexar por inflación algunas cuentas de los estados financieros y fiscales, dos sistemas de leasing (operativo y financiero), un grupo de
descuentos tributarios que reducen el impuesto básico, así como un impuesto complementario sobre las denominadas ganancias ocasionales.
La posibilidad de compensar pérdidas y excesos de renta presuntiva, la obligación de calcular anticipos sobre el impuesto de la siguiente
vigencia fiscal, el descuento de retenciones en la fuente y de saldos a favor de períodos anteriores, conducen en la práctica a que la
determinación del tributo en un año particular involucre cuando menos información de tres años gravables.
El impuesto de renta también tiene interacciones con otros tributos tanto de orden nacional como subnacional. El IVA pagado por maquinaria
industrial se debe incorporar al costo y recuperarse parcialmente a través de las depreciaciones, un cuarto del Gravamen a los movimientos
financieros es deducible del impuesto de renta, al igual que la totalidad de los pagos por impuesto predial, impuesto de industria y comercio y
más recientemente por el pago del impuesto de avisos y tableros.
Con respecto a la territorialidad del impuesto de renta es preciso destacar que las personas naturales no residentes y las sociedades
extranjeras tributan solamente sobre sus rentas de fuente nacional, mientras que las personas residentes en Colombia y las sociedades
nacionales determinan el impuesto sobre las rentas tanto de fuente nacional como sobre las de fuente extranjera.
Las características hasta aquí descritas no agotan plenamente las particularidades del tributo pero reflejan claramente su complejidad. A esta
situación se ha llegado a través de un largo proceso, posiblemente exacerbado durante las tres últimas décadas (Ver cuadro 14). En efecto, el
abundante número de reformas tributarias acaecido desde 1990 ha procurado que el sistema impositivo nacional cumpla con el principio de
suficiencia, proveyendo la mayor parte de los recursos necesarios para financiar el creciente gasto público.
32
DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
Cuadro 14
Rendimiento de Reformas Tributarias y mejoras en la Administración
Porcentaje del PIB
Carga tributaria
Leyes
Antes
Rendimiento
Después
Ley 49 de 1990
8,2%
9,1%
0,9%
Ley 6 de 1992
9,1%
10,1%
0,9%
Ley 223 de 1995
9,7%
10,9%
1,3%
Ley 488 de 1998
10,7%
11,1%
0,4%
Ley 633 de 2000
11,1%
12,9%
1,8%
Ley 788 de 2002
12,9%
13,7%
0,8%
Ley 863 de 2003
13,7%
15,4%
1,7%
8,2%
15,4%
7,2%
Efecto acumulado por reformas
Fuente: Oficina de Estudios Económicos. DIAN
Los evidentes logros en materia recaudatoria se han alcanzado sin embargo con un costo significativo que se manifiesta en la actual
complejidad, inequidad, e ineficiencia del régimen tributario colombiano:
Cuadro 15
Resumen de Críticas al sistema tributario Colombiano
Crítica
Inestabilidad
Jurídica
Comentario
Atenta significativamente contra las decisiones de los inversionistas
Complejidad de la
normatividad
Conlleva por una parte mayores dificultades para la gestión de los impuestos comprometiendo la eficiencia de la
administración tributaria y, de otro lado, mayores costos de transacción y pérdidas de productividad en el sector privado.
Tratamientos
preferenciales
No existe una evaluación acerca de su rendimiento en términos económicos y sociales. Aunque las dos últimas reformas
tributarias han procurado revertir este proceso, algunas de las preferencias impositivas mantienen todavía un lugar en la
normatividad vigente. Los tratamientos impositivos preferenciales comportan distorsiones que afectan la neutralidad y la
equidad del sistema tributario, generando estímulos para la evasión y elusión.
Baja cobertura de
la base Gravable
Los principales tributos contienen exenciones y exclusiones que limitan su cobertura llevando a que la carga tributaria
deba soportarse sobre un número relativamente pequeño de contribuyentes, con la inmediata implicación de que sobre
ellos recaen tarifas altas.
Proliferación de
tarifas
El terreno que se ha ganado en la ampliación de las bases gravables, particularmente en el caso del IVA, se ha
alcanzado aceptando que los nuevos bienes y servicios se graven a tarifas diferenciales inferiores a la tarifa general.
Fuente: Cuaderno de Trabajo de la Oficina de Estudios Económicos DIAN: “Anotaciones para reflexionar acerca de una Reforma Tributaria en Colombia”
La complejidad también se expresa a través de las disposiciones que regulan el funcionamiento del sistema como se muestra en el siguiente
cuadro:
33
DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
Cuadro 16
Estructura del Estatuto Tributario
Libro del Estatuto Tributario
Número de artículos del
Estatuto Tributario
Tema
Preliminar
Primero
Segundo
Tercero
Cuarto
Quinto
Sexto
Preliminar
Renta
Retención
IVA
Timbre
Procedimiento
G.M.F
33
415
66
420
46
402
12
Total artículos
1394
Fuente: DIAN
Pese a su gran complejidad, el impuesto de renta ha sido durante los últimos años y continúa siendo una de las principales fuentes de
financiación del fisco nacional (Ver gráficas 9 y 10)
Gráfica 9
Impuesto de Renta como proporción del PIB
1970-2006
7,0%
6,0%
5,0%
4,0%
3,0%
2,0%
2006
2003
2000
1997
1994
1991
1988
1985
1982
1979
1976
1973
1970
1,0%
Fuente: Oficina de Estudios Económicos. DIAN
Con cifras del año 2006 se observa que el impuesto sobre la renta representa el 42% de los ingresos tributarios recaudados por la Dirección de
Impuestos y Aduanas Nacionales. El IVA y el impuesto de renta constituyen los dos pilares del sistema impositivo nacional.
34
DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
Gráfica 10
Estructura de los impuestos administrados por la DIAN
Timbre
2%
Patrimonio
1%
Arancel
7%
G.M.F.
5%
Renta
42%
IVA
43%
Renta
IVA
G.M.F.
Timbre
Patrimonio
Arancel
Fuente: Oficina de Estudios Económicos. DIAN
La gran importancia del impuesto de renta y la identificación de las deficiencias en su diseño han acentuado el interés por su reestructuración.
De hecho, en el año 2006 el gobierno colombiano presentó un proyecto de ley para reformar en la parte sustantiva el sistema tributario del
orden nacional. En los análisis y discusiones previas a la presentación formal del proyecto, se consideraron las ventajas y desventajas de
algunos enfoques de tributación directa que en la teoría existen y que de alguna manera han sido adoptados en diferentes partes del mundo.
Se analizaron los impuestos basados en la renta y otros basados en el consumo. A continuación se presenta un bosquejo de las alternativas
que se examinaron a manera de punto de referencia.
ƒ
ƒ
ƒ
ƒ
ƒ
ƒ
ƒ
Enfoque estándar: conserva el esquema del actual impuesto de renta pero se introducen algunas modificaciones como la
ampliación de la base gravable y la disminución en la tasa impositiva tanto para personas como para empresas en razón de generar
incentivos que atraigan la inversión extranjera. Sin embargo, distorsiona en gran parte las decisiones de ahorro e inversión y
presenta complejidad en el manejo de la depreciación y los ajustes inflacionarios.
Impuesto plano como Rusia y Eslovaquia: en estos casos la simplificación de la base gravable es lo primordial para dar paso a una
considerable reducción de la tarifa. Se imponen reglas más liberales para los sistemas de depreciación de activos tangibles e
intangibles, mientras se restringen los derechos para la generación de reservas y provisiones deducibles del impuesto de renta. Se
eliminan deducciones por efecto de donaciones. Resulta ser un sistema más eficiente y simple y tiende a redistribuir la renta de la
clase media hacia la clase alta mientras la clase baja es protegida por todas las exenciones. No se adopta la deducción del 100%
de la inversión y se permite restar de la base gravable los intereses pagados.
Impuesto de renta dual: es el caso de países como Finlandia, Noruega, Dinamarca y Suecia. Se caracteriza por la baja gravación de
las rentas de capital en comparación con las rentas laborales. Los dividendos y las ganancias de capital no se gravan al nivel
individual.
Impuesto de renta extenso para empresas: su esquema es parecido al propuesto por Hall y Rabushka. Se diferencia en que no
acepta la deducción inmediata y completa de la depreciación. No hay deducciones por capital, dividendos o intereses. Sin embargo,
genera una aversión hacia la consecución de deuda para invertir, por lo cual las decisiones de inversión y ahorro se distorsionan.
Impuesto plano de Hall y Rabushka: Su principal atractivo es la enorme simplificación que logra. En esta propuesta se gravan sólo
las transacciones reales por lo tanto se hace necesario crear un impuesto suplementario sobre las instituciones financieras. No hay
lugar para la doble tributación y las inversiones en activos fijos son inmediatamente acreditadas en el orden fiscal, lo que puede
representar un alto costo fiscal en el tránsito hacia el nuevo régimen pero elimina la complejidad de los sistemas de depreciación y
de ajustes por inflación.
Impuesto plano de Hall y Rabushka con múltiples tarifas en el impuesto de renta de personas: Fue propuesto para el caso de
Estados Unidos por el panel del Tesoro Nacional. La propuesta original de estos autores asignaba a las personas naturales una
única tarifa con un generoso mínimo exento. Para remarcar la progresividad, la modificación propuesta plantea tener varias tarifas
marginales.
Allowance for corporate equity: Fue el caso de Croacia en el período 1994 - 2001. Se caracterizó porque adicional a las
tradicionales deducciones permitidas por intereses y depreciación, se introdujo una deducción que buscaba compensar el costo de
capital. La idea era que la inversión no pagara el tributo de renta, pero para que el impacto fiscal fuera moderado, lo que se permitió
35
DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
fue que a través del tiempo el contribuyente dedujera una parte adicional a la depreciación, la cual equivalía a la inflación más 5%.
Como consecuencia la tasa marginal impositiva que se obtenía era igual a cero. A nivel de impuesto de renta en personas, el
esquema era progresivo.
El acercamiento a estas propuestas reafirma la tendencia general hacia la simplificación de los sistemas impositivos y hacia la reducción de la
carga fiscal directa, como mecanismo para atraer inversión extranjera. Con base en las experiencias internacionales en materia de reforma
fiscal y considerando el diagnóstico del sistema tributario colombiano, el gobierno diseñó entonces una reforma en la que la simplicidad se
alcanzaba eliminando exclusiones y tratamientos preferenciales tanto en el impuesto de renta como en el IVA, así como con la adopción de
una deducción inmediata y plena por la inversión en activos fijos.
En general, la propuesta del gobierno se fundaba sobre los principios de: sostenibilidad, simplicidad, equidad y eficiencia. El proyecto de
reforma tributaria también tenía la intención de promover la competitividad fiscal de la economía colombiana.
El paquete de reforma tributaria originalmente concebido por el gobierno incluyó en materia del impuesto de renta varias propuestas, entre las
que se destacaban las siguientes:
ƒ
Reducir gradualmente la tarifa para sociedades, un punto por año a partir de 2007 hasta alcanzar el 32% en el año gravable 2009,
nivel en el que se estabilizaría esta tasa.
ƒ
Suprimir los ingresos no gravables que conllevan beneficios tributarios, así como las deducciones especiales, la deducción de
impuestos locales, las rentas exentas y los descuentos tributarios, salvo aquellos que se hubieran concedido recientemente, pues
su abolición comprometería la credibilidad y estabilidad jurídica del sistema tributario nacional.
ƒ
Eliminar los sistemas de depreciación, amortización y agotamiento para sustituirlos por una deducción del 100% de aplicación
inmediata por la adquisición de activos fijos.
ƒ
Eliminar los beneficios tributarios en las rentas laborales, con excepción del mínimo exento, que por el contrario se elevaría desde
4,7 salarios mínimos legales (prevaleciente antes de la propuesta de reforma) hasta 7 salarios mínimos legales.
ƒ
Sustituir las tres tarifas marginales existentes en el impuesto de renta personal para asalariados (20%, 29% y 35%) a cambio de dos
nuevas tarifas menores:
-
15% marginal aplicable sobre la fracción de los salarios comprendida entre 7 y 25 salarios mínimos legales y,
32% en el componente marginal de los salarios que excediera el monto de los 25 salarios mínimos legales.
ƒ
Las personas naturales distintas de los asalariados tendrían el mismo mínimo exento de éstos, pero a partir de 7 salarios mínimos
legales, su renta gravable se sometería marginalmente a la tarifa corporativa.
ƒ
Compensar las pérdidas fiscales sin límites en el tiempo ni restricciones cuantitativas que, hasta el año 2006 por ejemplo, impedían
compensar anualmente más del 25% de la pérdida en cuestión.
Con este paquete se pretendía disminuir las tasas de evasión de los principales impuestos, reducir los costos de administración y
cumplimiento tributario, eliminar la mayor parte de las distorsiones en la asignación de recursos imputables a los impuestos, aumentar la
neutralidad del régimen impositivo, fomentar la inversión interna y externa y lograr mayor equidad con base en la eliminación de los
tratamientos preferenciales, todo ello en un equilibrio que no comprometiera la sostenibilidad fiscal.
Una pieza clave de la propuesta del gobierno para garantizar precisamente la sostenibilidad eran las modificaciones en el IVA. Para ello se
pretendía generalizar la cobertura del tributo pero esto tenía consecuencias no deseables en la distribución del ingreso.
Para corregir este efecto el gobierno apelaba a políticas compensatorias vía gasto público, focalizadas hacia los estratos de la población de
menores ingresos, que al mismo tiempo eran los más afectados en términos relativos por la generalización del tributo.
La primera propuesta concreta de dichas políticas compensatorias fue la devolución del IVA marginal producido por la reforma en los hogares
de menores ingresos. Esta propuesta recibió muchas críticas, en particular por las dificultades administrativas para la identificación de los
beneficiarios y sobretodo por la operación de tal sistema y su posible politización.
Sin embargo, en el proceso de socialización del proyecto del gobierno, en el que la propuesta se expuso detalladamente en las principales
ciudades del país, dando cabida a voceros regionales, gremiales y en general a representantes de la sociedad civil, no se encontró el apoyo
suficiente para la proposición del gobierno, apoyo que tampoco se obtuvo entre el grupo de parlamentarios encargados de orientar los debates
en el Congreso de la República. Finalmente se sancionó la ley 1111 de 2006 la cual tuvo el siguiente alcance en materia del impuesto de renta:
36
DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
1.
2.
Se estableció la reducción de la tasa impositiva para personas jurídicas y naturales extranjeras no residentes en Colombia. En el
año 2007 la tarifa será de 34% y para el año 2008 y los siguientes períodos de 33%.
Para las personas naturales se establecieron cuatro rangos de tarifas marginales: 0%; 19%; 28% y 33%. En el año 2007, la tasa del
último rango será de 34%.
3.
Adicionalmente, a partir de 2007 desaparece la sobretasa del 10% que estuvo vigente entre 2003 y 2006. En general la tarifa
estatutaria desciende de 38,5% incluyendo la sobretasa a un 33%.
4.
Se redujo el porcentaje de renta presuntiva de 6% a 3%.
5.
Se eliminó el impuesto de remesas, el cual no solo gravaba en exceso las utilidades que transferían los inversionistas extranjeros,
sino que por tratarse de un impuesto sui géneris, para muchos inversionistas no daba derecho al crédito fiscal en su respectivo país,
lo cual impedía de alguna manera la inversión extranjera en Colombia, en cuanto quedaba gravada doblemente la utilidad.
6.
A partir del año 2007 la deducción por inversión en activos fijos reales productivos tiene carácter permanente, se incrementa del
30% al 40% del valor de las inversiones, si dicha deducción genera pérdida fiscal ésta es compensable contra la renta líquida de
vigencias futuras y adicionalmente, el beneficio se aplica no solamente sobre las empresas como venía ocurriendo hasta 2006 sino
que ahora se traslada también a los socios.
7.
Se permitió la deducción del 100% de los impuestos predial y de industria y comercio (antes solamente deducibles en un 80%).
También comienza a ser deducible el impuesto de avisos y tableros, todo ello sujeto a la condición de que estos tributos se hayan
pagado efectivamente durante el año gravable y que tengan relación de causalidad con la renta del contribuyente. Así mismo se
estableció la deducibilidad del 25% del Gravamen a los movimientos financieros efectivamente pagado en el año gravable, tengan o
no relación de causalidad con la actividad económica del contribuyente.
8.
Se eliminó la limitación en el tiempo para la compensación de pérdidas fiscales con las rentas líquidas ordinarias del contribuyente,
previamente limitada a 8 años. Igualmente se removió la restricción que fijaba como máxima compensación anual el 25% del valor
de la pérdida.
9.
Se generalizó el descuento tributario por impuestos pagados en el exterior sin importar si Colombia tiene convenios o no con el país
donde se originaron los ingresos.
10. Se eliminó el sistema de ajustes por inflación en su versión integral y a cambio se revivió la figura de ajustes parciales o reajustes
fiscales especialmente para el caso de la enajenación o valoración de activos. Con esta decisión se simplifica el sistema impositivo
y se elimina un factor de complejidad, aunque se pueden acentuar algunas distorsiones por tipo de activo y subsector económico.
11. Se eliminaron las restricciones para la financiación o compra de vivienda con recursos depositados en cuentas AFC o en fondos
voluntarios de pensiones.
En el balance del nuevo marco normativo debe resaltarse en primer lugar, que las nuevas disposiciones en materia de tributación directa
constituyen en su conjunto un importante incentivo a la inversión, que logran mejorar la competitividad fiscal de la economía colombiana
mediante la reducción de la presión impositiva de gravámenes directos.
Sin embargo, la intención de simplificación del sistema tributario colombiano quedó aplazada. El Estatuto tributario aún conserva los
tratamientos preferenciales que alivian la tributación de algunas actividades económicas a expensas de otras actividades que cubren estos
faltantes de ingresos soportando sobrecargas impositivas.
Algunos avances se lograron en materia de simplicidad con la eliminación de la sobretasa de renta y del sistema integral de ajustes por
inflación, así como con el marchitamiento del impuesto de timbre. No obstante los principales tratamientos preferenciales continúan generando
un sistema impositivo muy denso. La persistencia de esta complejidad conlleva también elevados costos de cumplimiento y transacción para
los contribuyentes, al tiempo que la administración tributaria debe seguir desarrollando su gestión en un escenario que no favorece la
eficiencia y requiere ingentes recursos para financiar su operación.
Adicionalmente, los tratamientos preferenciales que no pudieron removerse no son neutrales y además de tornar más complejo el sistema
impositivo se convierten en una notable distorsión para la asignación eficiente de los recursos productivos.
En materia de equidad tampoco hubo progresos significativos. Si bien se sigue garantizando un esquema de tarifas marginales crecientes en
aras de la progresividad del impuesto personal de renta, estas tarifas disminuyeron especialmente para las rentas más elevadas.
En todo caso la deuda más grande del sistema impositivo en materia de equidad, deuda que no se pudo honrar en esta reforma tributaria, es el
conjunto de alivios instituidos para disminuir la base gravable de las personas naturales.
37
DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
El actual esquema de beneficios está diseñado en función de la capacidad contributiva de los contribuyentes, pero esta relación es regresiva.
En efecto, cuanto mayor es el nivel de renta de un contribuyente mayor es la reducción relativa de la base gravable que puede obtenerse
utilizando los beneficios tributarios.
Tratándose de las rentas laborales, la legislación incluye algunos beneficios de carácter general para trabajadores vinculados al mercado
formal: aportes a pensión obligatoria que tienen el carácter de ingreso no gravable, deducción por gastos de nómina para salud obligatoria y
una renta exenta del 25%. Junto a estos beneficios generales coexisten otros de carácter optativo que dependen de la capacidad de pago de
los contribuyentes, relacionados con los gastos en salud prepagada, educación, aportes a cuentas AFC o a fondos de pensiones voluntarias,
así como la deducción de intereses por los créditos hipotecarios. Cuanto mayor es la renta del contribuyente es de esperar que mayormente
pueda hacer uso de tales alivios.
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DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
6.
Reforma tributaria de 2006 en Colombia y sus vínculos con el impuesto plano
En el año 2006 el gobierno de Colombia presentó ante el Congreso de la República un proyecto de reforma tributaria en el que inicialmente se
incluían visibles elementos del denominado impuesto plano.
La complejidad del impuesto de renta, el importante nivel de evasión del tributo, la intención de promover la simplicidad y la competitividad, la
pretendida eliminación de tratamientos preferenciales que favorecen algunos sectores en particular y a las personas naturales con mayores
niveles de ingresos, fueron algunos de los argumentos que intervinieron para diseñar una propuesta con elementos propios del impuesto plano.
6.1 El impuesto implícito a la inversión
Uno de los principales costos en los que se incurre en un proceso productivo es la adquisición de los terrenos, edificios, maquinaria, equipos,
intangibles, plantas, vías, etc, activos a los que se puede aludir en general como capital.
Las firmas pueden financiar la adquisición de estos activos con deuda o con recursos proporcionados por los accionistas. El costo de la
financiación es una tasa de interés promedio, que se obtiene ponderando el monto de cada crédito por su correspondiente tasa de interés. En
el caso de los fondos aportados por los accionistas la tasa de interés es su expectativa de retorno.
Los sistemas tributarios no reconocen automáticamente el costo del capital, sino que el mismo se difiere en el tiempo, causándose de acuerdo
con la vida útil de cada tipo de activo y se identifica tributariamente como gasto por depreciación o amortización.
Si los gastos por depreciación se ajustan cada año con un factor similar a la tasa de descuento de la firma, el valor presente de dichos gastos
es equivalente a un reconocimiento automático del costo del capital.
Sin embargo, los gastos por depreciación suelen ajustarse solamente por inflación y esto implica que en términos de valor presente no se
puede recuperar la totalidad del costo de capital o, en otros términos, una fracción de la inversión está gravada con el impuesto de renta.
En el Cuadro 17 se muestra el efecto que tiene el diferimiento del costo de capital cuando las cuotas de este gasto están ajustadas solamente
por inflación y no por la totalidad de la tasa de retorno de las firmas. En promedio la tasa de depreciación de los activos en la economía
colombiana es cercana a 10 años, lo que implica que en el impuesto sobre la renta solo se deduce el 64% del costo del capital o, en una
lectura equivalente, que el 36% de la inversión está gravada con este tributo.
Cuadro 17
Impuesto de renta implícito sobre la inversión causado por la forma de ajustar los gastos por depreciación
Supuestos
Inflación
Tasa de descuento de la firma
Valor de la inversión
Valor
5%
14,45%
100
Activo
Años de vida útil
Valor presente gastos por depreciación
Fracción gravada de la inversión
Equipo de
cómputo
Maquinaria
Inmuebles
5
10
20
77,8
64,2
45,64
22,2%
35,8%
54,4%
Elaboró: Oficina de Estudios Económicos DIAN.
En el Cuadro 18, con base en información de los contribuyentes del impuesto sobre la renta que reportan información ante la Superintendencia
de Sociedades, se calculó por subsectores económicos la fracción de la inversión que resulta gravada por efecto del sistema de
depreciaciones.
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DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
Cuadro 18
Depreciación fiscal del paquete de activos
Tasa promedio ponderada por sector económico
Tasa nominal
ponderada de
financiación
Tasa de
depreciación
fiscal
Fracción
gravada de la
inversión
Servicios financieros
Servicios de hoteles, restaurantes y similares
Comercio al por menor
Comercio al por mayor y al por menor de automotores y conexos
Agropecuario, silvicultura y pesca
Actividades deportivas y otras actividades de esparcimiento
Comercio al por mayor
Construcción
Manufactura de textiles, prendas de vestir y cuero
Fabricación de sustancias químicas
Manufactura de alimentos
Fabricación de productos minerales y otros
Otros servicios
Industria de la madera, corcho y papel
Electricidad, gas y vapor
Minero
Servicio de transporte, almacenamiento y comunicaciones
11,6%
12,0%
12,2%
12,2%
12,2%
11,6%
12,1%
12,3%
12,3%
12,1%
12,0%
12,0%
12,0%
11,9%
11,5%
11,5%
11,9%
6,3%
7,6%
8,7%
10,0%
9,9%
9,3%
10,8%
11,0%
9,9%
9,8%
10,2%
10,0%
11,6%
9,9%
10,0%
12,8%
11,4%
43,4%
40,7%
40,0%
36,8%
34,9%
34,9%
34,8%
34,4%
34,4%
34,2%
33,6%
33,4%
33,2%
33,2%
30,6%
30,4%
30,1%
Total
11,9%
10,6%
33,2%
Subsector
Fuente: Superintendencia de Sociedades. Elaboró: Oficina de Estudios Económicos.
Antes de que en Colombia se introdujeran los reajustes fiscales (1974) o los ajustes integrales por inflación (1992) el gravamen implícito sobre
la inversión era mucho más acentuado. Considérese por ejemplo el caso de inflaciones superiores a un dígito y depreciaciones económicas de
los activos muy prolongadas en el tiempo (30 o 35 años para inmuebles, 15 y hasta 20 años para material de transporte).
Las tasas de depreciación fiscal corrigen parte de esta distorsión porque son más altas que la depreciación económica como se puede
observar en el cuadro 19.
Cuadro 19
Tasas de depreciación para una muestra de activos
Activo
Depreciación fiscal
Construcciones y edificaciones
Depreciación
económica
5,0%
3,2%
Maquinaria y equipo
10,0%
7,6%
Equipo de computación y comunicación
20,0%
30,0%
Flota y equipo de transporte
20,0%
12,0%
Fuente: DIAN
La introducción del sistema integral de ajustes por inflación también ayudó a morigerar el gravamen implícito sobre la inversión, pero el factor
que definitivamente redujo el efecto distorsionante fue la deducción especial del 30% por compra de activos fijos productivos introducida por la
ley 863 de 2003.
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DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
Hasta el año 2006 el impuesto de renta en Colombia eliminaba el gravamen implícito sobre la inversión empleando tres mecanismos
compensatorios: tasas de depreciación fiscales superiores a las económicas, un sistema integral de ajustes por inflación y una deducción
especial del 30% de las inversiones en activos fijos productivos.
La pieza fundamental en este complejo sistema era sin duda alguna la deducción especial del 30% pero ella tenía varios problemas que podían
hacerla inoperante, sobretodo para el caso de nuevas empresas: su carácter transitorio hasta el año 2007, la prohibición para que las pérdidas
fiscales generadas por tal deducción se compensaran contra utilidades fiscales de los siguientes períodos y la imposibilidad de trasladar este
beneficio a los socios.
Adicionalmente el mecanismo no es neutral entre tipos de activos ni sectores económicos. El conjunto de disposiciones puede llegar a
subsidiar activos de corta vida útil y a castigar los de larga duración fiscal. Entre subsectores también hay distorsiones pero estas se atenúan
porque el paquete de activos incluye componentes de corta y larga vida útil.
Una forma sencilla para obviar este engorroso e imperfecto mecanismo está presente en el diseño del impuesto plano (flat tax). Si el costo del
capital se reconociera automáticamente como deducción plena en el impuesto sobre la renta, se hacían innecesarios los sistemas de
depreciación, ajustes por inflación, deducción especial y tasas de depreciación fiscal distintas de las tasas de depreciación económica.
Justamente esa fue la propuesta que el gobierno presentó para estudio del Congreso de la República a mediados del año 2006: una deducción
inmediata y plena de las inversiones, acompañada de la eliminación del sistema integral de ajustes por inflación y desaparición de la deducción
especial del 30%. Estas medidas también implicaban en la práctica anular las diferencias entre depreciaciones fiscales y económicas,
sencillamente porque los métodos de depreciación igualmente desaparecían.
Si esta iniciativa prosperaba el gobierno confiaba en eliminar el impuesto de renta implícito sobre la inversión sin tener que acudir a
combinaciones complejas e imperfectas como la conformada por la triada de depreciaciones fiscales, ajustes por inflación y deducción especial
por inversión. La gran simplificación que se alcanzaría por esta vía reduciría los costos de cumplimiento, incentivaría la formalización tributaria,
facilitaría la administración de los impuestos y acabaría con muchos de los intersticios legales donde germina la evasión y la elusión.
Sin embargo, la deducción plena e inmediata de las inversiones en activos tenía varios problemas significativos por resolver, especialmente los
relacionados con la transición entre los regímenes tributarios antes y después de la reforma. Una de las cuestiones más relevantes era: ¿qué
ocurriría con los activos adquiridos con anterioridad que tenían gastos por depreciación pendientes?
Para resolver este interrogante una alternativa podía consistir en la emisión de un bono fiscal que se redimiera en el tiempo, ajustado con
inflación, que pudiera emplearse para el pago de impuestos. La principal ventaja de esta salida era no tener que convivir con un sistema de
depreciaciones para activos viejos y un régimen de depreciación plena e inmediata para activos nuevos. Sin embargo, una gran dificultad
consistía en la valoración individual de los activos por depreciar. Por ello la propuesta inicial del gobierno convivía con los dos sistemas de
depreciación.
Por otra parte, el impuesto plano otorga en teoría la deducción inmediata a todos los activos incluyendo intangibles. En el proyecto de reforma
del gobierno se acogía de manera amplia pero no absoluta este postulado, de manera que se otorgaba tal deducción fundamentalmente a
aquellos activos considerados como productivos. De nuevo esto implicaba coexistir con dos sistemas impositivos.
Una de las lecturas erróneas que se dio a la propuesta del gobierno fue suponer que existía en la misma la intención de subsidiar la inversión.
En verdad la propuesta mantenía claramente la base gravable del impuesto sobre la renta: las utilidades del negocio netas de los costos y
gastos necesarios para su generación. Lo que cambiaba significativamente era el momento en el que se reconocía la deducción por los costos
de capital, pasando de un sistema a plazos sin indexación total a un sistema con reconocimiento inmediato de los costos de capital.
En la transición entre el impuesto de renta tradicional y esta alternativa se producirían en los primeros años reducciones significativas en el
recaudo del impuesto por causa del reconocimiento inmediato del costo de capital. Sin embargo este no era un problema estructural de las
finanzas públicas que comprometiera su sostenibilidad, pues los mayores costos iniciales se compensaban con la eliminación de los gastos por
depreciación y de la deducción especial del 30%. El punto importante era la financiación de la coyuntura.
En tal escenario los menores recaudos del impuesto sobre la renta podrían financiarse con emisión de deuda que a su vez se pagaría con los
mayores impuestos futuros obtenidos por la desaparición de las depreciaciones tradicionales.
Esta solución tenía dos inconvenientes. El primero que no era totalmente neutral en términos financieros porque el costo del endeudamiento
sería la tasa de interés de mercado mientras que las depreciaciones que desaparecerían únicamente están indexadas por inflación.
Por otra parte el proyecto hubiera sido interpretado como una reducción de los impuestos actuales sobre el capital, cuyo costo fiscal se
financiaría con mayor endeudamiento de toda la población, con la promesa de cancelar dicha deuda con la expectativa de futuros recaudos
adicionales, aportados por los inversionistas.
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DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
Evidentemente la propuesta comportaba algún nivel de riesgo, pues si se aceptaba la deducción plena del costo del capital al inicio de los
negocios, tal decisión solo se podría balancear si la administración tributaria lograba controlar eventuales prácticas irregulares orientadas a
reducir la obligación de los contribuyentes en los períodos en los que debían incrementarse sus aportes por la eliminación del sistema de
depreciaciones.
Además de la propuesta de simplificación, el proyecto del gobierno incluía también una reducción de la tarifa del impuesto sobre la renta de 5,5
puntos porcentuales y la eliminación del impuesto de remesas, medidas encaminadas a mejorar la competitividad tributaria del país. Estas
disposiciones acentuaban el lado deficitario del proyecto.
Se hacía necesario entonces, a fin de garantizar la sostenibilidad del recaudo, proponer fuentes de ingresos adicionales. El paquete tributario
del gobierno planteaba al respecto:
ƒ
ƒ
ƒ
Eliminar las rentas exentas y otros tratamientos preferenciales del impuesto de renta, medida que además de ser propia de la
estructura de un impuesto plano, tenía el gran atractivo de favorecer la eficiencia, simplicidad y equidad del sistema.
Ampliar la base gravable del IVA, propuesta en la que se pretendía hallar algún mecanismo compensatorio que permitiera no afectar
o incluso mejorar la posición de la población de más bajos ingresos, logrando al mismo tiempo un aporte adicional por parte de los
estratos más altos de la distribución de ingresos.
Incrementar los recaudos por virtud del control a la evasión y la mayor formalización que se esperaban en un escenario tributario
muy simplificado.
Dado que este proyecto de reforma planteaba cambios muy significativos, el gobierno se dio a la tarea de explicar su contenido en audiencias
públicas en las principales ciudades del país y en foros masivos de amplia divulgación a través de los medios de comunicación.
En general hubo una muy buena recepción para la propuesta cuando esta se consideraba de manera agregada, pero la eliminación de
privilegios encontró oponentes entre los sectores afectados, sumándose a los contradictores del proyecto representantes inclusive del propio
gobierno.
En estos debates el gobierno sostuvo la necesidad de diferenciar entre dos clases de tratamientos tributarios preferenciales. Los que
corresponden a diferimientos de los tributos en el tiempo y que no pueden calificarse estrictamente como beneficio tributario y aquellos que
definitivamente implican una reducción de la carga impositiva para algunos sectores de contribuyentes.
Dentro de los primeros figuran las rentas exentas, ingresos no gravables y deducciones especiales de las personas jurídicas, que en la medida
en que se trasladen a los socios o partícipes del negocio constituyen renta gravable. En estos casos la eliminación del tratamiento especial no
implicaba la renuncia a un beneficio, sino más bien el pago pleno e inmediato del impuesto asociado a las utilidades de un período, sin aplazar
esta responsabilidad en el tiempo, hasta cuando se distribuyeran las utilidades a los socios. En este sentido la eliminación de rentas exentas
era totalmente consistente y recíproca con la deducción plena e inmediata de las inversiones.
En el caso de beneficios propiamente dichos como pueden ser las rentas exentas extensibles hasta los socios (Ley Páez y Ley del libro),
tarifas diferenciales como las del régimen especial y las zonas francas, el gobierno proponía sustituir el gasto público implícito (gasto tributario)
por un gasto explícito consignado en la ley general de presupuesto. Por definición no puede concebirse un impuesto plano con exenciones.
En el trámite de la ley 1111 de 2006, como ya se indicó en el capítulo anterior, predominó la posición de quienes propendían por la
conservación de las exenciones tributarias y la propuesta del gobierno, que tenía un carácter integral se deshizo en un nuevo ordenamiento
con avances y retrocesos.
No se acogió el mecanismo sugerido por el gobierno para no gravar la inversión y en su lugar se diseñó una fórmula que continúa siendo
compleja y que ocasiona distorsiones. Ahora el valor de la inversión se deduce según su costo histórico mediante un sistema de depreciación
en línea recta y para compensar el efecto negativo de este mecanismo, se incrementó la deducción especial del 30% al 40%.
6.2 La propuesta para el impuesto de renta de las personas naturales
En Colombia el diseño actual de este tributo data de 1986 cuando se le dio un carácter simple y progresivo. En vez de aportar documentos que
acreditaran deducciones por pagos de alquiler o financiación de vivienda, educación, salud, alimentación y otros conceptos, la legislación de
1986 creó una renta exenta que cubriera aproximadamente esos gastos para la mayoría de la población. Este mínimo exento aún persiste en
la legislación colombiana, (Ver cuadro 10 en el capítulo anterior).
Con el paso de múltiples reformas tributarias se fueron creando nuevas exenciones con el propósito de promover actividades consideradas
meritorias (construcción de vivienda, fondos voluntarios de pensiones, gastos en salud y educación, etc).
La propuesta del gobierno en esta materia era eliminar todos los tratamientos preferenciales y calibrar un mínimo exento más amplio que el
actual, acompañado de una o dos tarifas marginales que aportaran un monto de recaudo similar al vigente, sin apenas modificar la tributación
de cada sujeto particular del impuesto.
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DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
Entre las principales dificultades evidenciadas en esta parte de la propuesta estaba la ubicación de las personas naturales con actividad
empresarial en el nuevo esquema. Por una parte no eran asimilables al caso de los asalariados y de otro lado su homologación a los negocios
comportaba para personas de media y baja renta un aumento considerable de su tarifa de tributación. A esta situación se añadía el hecho de
que parte de estas personas naturales generan rentas mixtas, como asalariados y como propietarios de algún pequeño negocio.
Otra crítica generalizada era la imposibilidad de deducir para los asalariados gastos como educación y salud, que podían considerarse como
inversión en capital humano y por tanto objeto de deducción si se otorgaba el mismo trato ofrecido a las inversiones en capital.
En tanto que el proyecto pretendía no gravar la inversión con el impuesto de la renta se cuestionó el hecho de gravar el ahorro de los
trabajadores, particularmente en lo relativo al ahorro obligatorio o voluntario en fondos de pensiones. Sin embargo, los defensores de esta tesis
no compartían la propuesta alternativa de gravar las pensiones en el momento en que se convierten en consumo cuando tales fondos son
restituidos a los ahorradores.
La reforma tributaria aprobada por el Congreso de la República en el año 2006 mantuvo prácticamente inmodificada la estructura del impuesto
de renta de personas naturales, salvo por una pequeña reducción en las tarifas marginales compatible con la misma disminución establecida
para las personas jurídicas.
6.3 Aproximación cuantitativa sobre los efectos recaudatorios del impuesto plano para el caso colombiano
En este apartado se presentan algunas estimaciones que aproximan los efectos recaudatorios básicos derivados de incluir elementos del
impuesto plano en la estructura tributaria colombiana.
Como punto de partida se considera una situación casi extrema de simplificación, en la que los tributos del orden nacional, a excepción del
IVA, se sustituyen totalmente por un impuesto plano del tipo Hall y Rabushka. Posteriormente se restringe esta sustitución al caso del actual
impuesto de renta, con la intención de aproximar las tarifas y condiciones en las que un impuesto plano podría hacer viable dicha sustitución
desde el punto de vista recaudatorio.
Conviene en este punto recordar en forma sumaria que la propuesta de Hall y Rabushka consta de dos componentes. Un impuesto sobre los
negocios y otro sobre los salarios. En el primero de ellos la base gravable es la diferencia entre el total de ingresos de las firmas (incluyendo
los obtenidos por la enajenación de activos) y la suma de gastos en los que incurren estas empresas (compra de insumos y materias primas,
inversiones y salarios). En el caso de las personas naturales la base imponible es el monto de los ingresos laborales que excedan un cierto
mínimo nivel exento.
En el Cuadro 20 se ilustra una forma sencilla de aproximar la base gravable del impuesto plano con categorías de las Cuentas Nacionales. De
esta manera la diferencia entre ingresos de las empresas y sus compras de bienes y servicios se asimila al producto interno bruto, del que será
necesario detraer en un segundo paso los impuestos indirectos, así como los pagos por salarios y compras de planta y equipo.
Cuadro 20
Determinación de la base gravable del impuesto plano para negocios
Homologación de las variables tributarias con las categorías de las cuentas nacionales
Impuesto Plano
Ingresos Brutos (Ventas)
- Compra de bienes y servicios
Cuentas Nacionales
Producción Bruta
- Consumo Intermedio
= PIB
- Impuestos indirectos compras
- Impuestos indirectos compras
- Salarios
- Remuneración asalariados
- Compras de planta y equipo
- Formación Bruta Capital Fijo
Base Gravable
Base Gravable
De manera general, las simulaciones empiezan estimando la base gravable del impuesto plano, para calibrar posteriormente la tarifa del nuevo
impuesto que garantice la restricción de sostenibilidad fiscal, la cual consiste en mantener la carga tributaria que se presentó en el año 2006.
La estimación de la base gravable se lleva a cabo en dos partes, de acuerdo a la definición del impuesto plano: una correspondiente a los
negocios y la otra a los salarios. Las fuentes de información que se utilizan para este fin, son la Matriz Insumo Producto de 2004 de Cuentas
Nacionales DANE (para establecer la composición con respecto al PIB de las variables a considerar) y el valor del PIB y del IPC de los
Supuestos Técnicos del Ministerio de Hacienda.
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DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
Es importante señalar que los escenarios se calculan bajo el supuesto de la reducción en la tasa de evasión. Se prevé que por la
implementación del nuevo impuesto la disminución de la evasión en el primer año puede llegar a 32% para los negocios y de ahí en adelante
por la misma simplicidad del impuesto y facilidad en la administración tributaria se presenta una disminución continua (alrededor de tres puntos
por año) hasta alcanzar una tasa de 20%. El supuesto de evasión para salarios es de 5% teniendo en cuenta que su control depende
directamente de empresas e instituciones claramente establecidas.
En la estimación de la base gravable para los negocios, el PIB se convierte en el punto de referencia a partir del cual se van a excluir en primer
lugar, los impuestos sobre los productos que implícitamente se pagan en el proceso productivo como también aquellos impuestos indirectos
como predial e industria y comercio; en segundo lugar, la remuneración a los asalariados; en tercer lugar, la formación bruta de capital fijo
puesto que el impuesto plano permite el 100% de la deducción de la inversión realizada; y, por último, los sectores que por su condición de no
mercado no entran en la base y que se especifican en el cuadro 21 a partir de sus registros de excedente bruto de explotación en las cuentas
nacionales (teniendo en cuenta que los demás componentes del valor agregado ya están incluidos en los salarios e impuestos).
Cuadro 21
Servicios de no mercado
Servicios de administración pública y otros servicios para la comunidad en general
Servicios de enseñanza de no mercado
Servicios sociales y de salud de no mercado
Servicios de asociaciones y esparcimiento y otros servicios de no mercado
Servicios de alquiler de vivienda imputados
6.238
1.794
2.283
191
23.346
Fuente: DANE.
Proyección elaborada por la Oficina de Estudios Económicos. DIAN
El valor del PIB disminuido en el monto de las variables anteriormente señaladas constituye la base gravable para negocios. Para el año 2006
esta base es de 88.895 billones de pesos (ver Cuadro 22).
Cuadro 22
Estimación de la base gravable del impuesto plano a los negocios y a los salarios
ESTIMACIÓN PARA LOS NEGOCIOS
1
2
3
4
5
6
7
2006 ($mm)
PIB
- IMPUESTOS INDIRECTOS
Impuestos sobre los productos
Subvenciones sobre los productos
Otros impuestos menos subvenciones sobre la producción
- REMUNERACIÓN ASALARIADOS
- FORMACIÓN BRUTA DE CAPITAL
- SERVICIOS QUE SE EXCLUYEN DE LA BASE
Servicios de administración pública y otros servicios para la comunidad
Servicios de enseñanza de no mercado
Servicios sociales y de salud de no mercado
Servicios de asociaciones y esparcimiento y otros servicios de no mercado
Servicios de alquiler de vivienda imputados
BASE GRAVABLE
% EVASIÓN
318.387
32.434
27.862
-94
4.666
104.714
58.494
33.851
6.238
1.794
2.283
191
23.346
88.895
32%
ESTIMACIÓN PARA SALARIOS
1
2
3
2
4
5
REMUNERACIÓN ASALARIADOS
PAGO DE MESADAS PENSIONALES
- COTIZACIONES A PENSIONES
MINIMO EXENTO PERSONAS NATURALES
BASE GRAVABLE SALARIAL
% EVASIÓN
104.714
13.350
12.187
99.840
6.036
5%
Elaboró: Oficina de Estudios Económicos- DIAN
44
DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
La base gravable del impuesto a los salarios se calcula a partir de la remuneración de los asalariados, al que se agregan el resultado neto
entre las mesadas pensionales y las cotizaciones a pensiones. Se detrae de tal resultado la magnitud de los salarios situados por debajo del
mínimo exento, el cual se fijó para efectos de este ejercicio en cinco salarios mínimos, aproximadamente el 95% del valor total de los salarios.
De esta manera, el procedimiento arroja que la base gravable del impuesto sobre los salarios es de $ 6.036 billones.
Una vez obtenida la base potencial se compara con el recaudo efectivo del año 2006 con el fin de determinar la tarifa a aplicar. Esta tarifa tiene
como condición el parámetro de sostenibilidad del recaudo, por lo cual depende de los tributos que se quieran sustituir, tal como se muestra en
los escenarios previstos en el anexo 3 de este documento.
El primer escenario que se modeló, tiene por objeto sustituir los siguientes impuestos: Renta, timbre y el gravamen sobre los movimientos
financieros. Permitiendo que las tarifas de los negocios y de los salarios difieran se hizo necesario asumir tasas iniciales de 38% y de 33%,
respectivamente en el año 2007 con el fin de cumplir con la restricción de sostenibilidad. Sin embargo para el año 2012, la simulación muestra
que la tarifa de los negocios se puede reducir a 33% y la de salarios a 20%.
Otro escenario modelado consistió en sustituir los mismos impuestos pero dejando una sola tarifa para los negocios y para los salarios. En este
caso, la tarifa inicial fue de 37% y la final de 32%.
Los anteriores escenarios reflejan que la intención de reemplazar varios impuestos de orden nacional, implica una alta carga tributaria tanto
para los negocios como para los salarios a título del impuesto plano; y ésto teniendo en cuenta el supuesto de la reducción de la evasión. Sin
embargo, cabe señalar que en las simulaciones no se tuvo en cuenta el impacto positivo en materia de crecimiento económico que se puede
desencadenar a partir de la implantación del impuesto plano, dados los beneficios de eficiencia y simplicidad que se pueden alcanzar y que
permiten una mayor competitividad.
Posteriormente, se llevaron a cabo dos simulaciones más para mostrar qué pasaría si el impuesto plano sólo reemplazara el impuesto de
renta. En la primera se calibró la tarifa de negocios para el año 2008 en 33% y para los salarios en 25%; en el año 2012 las tarifas se redujeron
a 25% y 15% respectivamente. La segunda simulación donde se mantiene la rigidez de que las tarifas sean iguales para todos los
contribuyentes, se calculó una tarifa inicial de 33% y una final de 27%.
El cuadro 23, que se presenta a continuación, resume los resultados de las calibraciones de las tarifas de cada uno de los escenarios
explicados.
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DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
Cuadro 23
Resumen de escenarios
PROPUESTAS DE IMPUESTO PLANO PARA COLOMBIA
Impuesto negocios
E
s
c
e
n 1
a
r
i
o
E
s
c
e
n 2
a
r
i
o
E
s
c
e
n 3
a
r
i
o
E
s
c
e
n 4
a
r
i
o
Impuesto Salarios
Renta, GMF; Timbre
Impuestos sustituidos
Tarifa inicial
38%
33%
Tarifa final
33%
20%
Renta, GMF; Timbre
Impuestos sustituidos
Tarifa inicial
37%
37%
Tarifa final
32%
32%
Renta
Impuestos sustituidos
Tarifa inicial
33%
25%
Tarifa final
30%
15%
Renta
Impuestos sustituidos
Tarifa inicial
33%
33%
Tarifa final
27%
27%
Elaboración: Oficina de Estudios Económicos DIAN
46
DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
7.
Comentarios finales:
Las presiones que se derivan de una economía globalizada se reflejan, entre otros, en las decisiones de política fiscal en lo que respecta a los
gravámenes de un país. Si se tiene en cuenta la movilidad de los factores de producción y el hecho de que la inversión en un país juega un
papel fundamental en su crecimiento y desarrollo económico, es predecible decir que las disposiciones de política tributaria estarán enfocadas
a atraer la inversión extranjera y a facilitar su proceso para el buen desarrollo de los mercados en términos de eficiencia, equidad y simplicidad.
A nivel mundial se está presentando un replanteamiento del diseño de la estructura tributaria implementada ante el cuestionamiento sobre el
cumplimiento de los principios de la imposición y ante la competencia tributaria que se viene dando entre países de distintas regiones para
atraer inversión e impulsar las economías locales.
En este trabajo se señaló cómo en la historia de Estados Unidos la reducción en las tarifas llevó a mayores niveles de recaudo y de
crecimiento económico y cómo en la actualidad el debate tributario en varios países acerca de la complejidad de los tributos y su
administración, deja abierta la posibilidad de instaurar un impuesto plano para los negocios y un impuesto altamente progresivo para las rentas
salariales con ausencia de beneficios tributarios pero con un amplio mínimo exento. Esta solución nació de la teoría propuesta por Hall y
Rabushka en los años 80 y de la experiencia exitosa de algunos países que ya han adoptado ciertas características del impuesto plano como
su baja tasa impositiva y la eliminación de tratamientos especiales.
En concordancia con lo anterior, se realizó una descripción del actual sistema impositivo colombiano, donde se hace explícito que si bien los
esfuerzos de las últimas reformas tributarias han dejado como resultado que la inversión se favorezca, aún queda un camino por recorrer en
cuestión de simplicidad y equidad horizontal y vertical.
Finalmente, se hicieron algunas simulaciones de lo que podría ser un impuesto plano para Colombia siguiendo la metodología de cuentas
nacionales planteada en la teoría de Hall & Rabushka y bajo dos supuestos importantes: por un lado, que el nivel de recaudo como porcentaje
del PIB se mantuviera en el tiempo con una desviación máxima de 0.2%, y el segundo que la evasión disminuyera de 35% a 20% como
consecuencia de la simplificación y por ende de los mejores resultados de la administración tributaria.
En los dos primeros escenarios se sustituyeron los impuestos de renta y timbre, a la vez que el gravámen a los movimientos financieros. En el
primero, calibrando una tasa impositiva que fuera diferente para negocios y salarios; y en el segundo asumiendo una sola tasa para todos los
contribuyentes independientemente del origen de la renta. Los resultados sugieren que desde una perspectiva de progresividad el primer
escenario es más conveniente ya que las rentas laborales tendrían una menor tasa marginal que los negocios; sin embargo desde una
perspectiva de control exige mayores esfuerzos por parte de la administración tributaria para que no se presente arbitraje entre las rentas de
los negocios y las rentas salariales.
Los dos siguientes escenarios se concibieron para remplazar solo el impuesto de renta. De igual manera que los escenarios anteriores se
modeló primero con tasas impositivas distintas para negocios y salarios y posteriormente con tasas iguales. En estos casos, se observa que
las diferencias son mucho más marcadas y resultarían altamente beneficiadas las rentas laborales si se opta por la primera situación modelada
donde en el primer año tendrían una tasa de 25% y en el año 2012, una tasa de 15%.
Si bien los escenarios anteriormente planteados son hipotéticos, sirven como marco de referencia para el diseño de un sistema tributario más
simple y más equitativo al no existir ninguna clase de consideración especial en cuanto al tratamiento entre contribuyentes y al tener en cuenta
la sostenibilidad del recaudo tributario actual como los supuestos macroeconómicos existentes para los próximos años. No obstante, en este
último aspecto es importante aclarar que en las simulaciones no se tuvo en cuenta el posible impacto positivo en términos de crecimiento
económico que se espera se desprenda de un cambio tan sustancial en la estructura tributaria, como lo es un impuesto plano.
En suma, la opción de un impuesto plano tal como se plantea en la teoría resulta complicado y de hecho ningún país lo ha llevado a cabo. Sin
embargo, es plausible reformar los actuales impuestos nacionales en la vía de la simplificación, la eficiencia y la equidad para obtener las
bondades del impuesto plano, pero conservando los principios de gravar la renta y no el consumo.
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DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
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DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
ANEXO 1
A continuación se resumen las dos propuestas que presentó el panel de asesores del Presidente Bush para efectos de una reforma tributaria.
Concepto
Plan tributario de renta simplificada
Plan tributario de
crecimiento e inversión
Tasas impositivas Cuatro rangos:: 15%, 25%, 30%, 33%
Tres rangos: 15%, 25%, 30%
Dividendos
recibidos
Excluye el 100% de los dividendos de las compañías estadounidenses que
ya han pagado tributos en el exterior.
Gravado con una tasa de
15%.
Ganancias de
capital recibidas
Excluye 75% de las ganancias de capital corporativo de las compañías de
Estados Unidos (La tasa impositiva varía entre 3.75% y 8.25%)
Gravado con una tasa de
15%.
Intereses
recibidos
Gravados con las tasas regulares del impuesto sobre la renta.
Gravado con una tasa de
15%.
Impuesto mínimo
alternativo
Derogado
Impuestos
estatales y locales
No son deducibles
Intereses
hipotecarios
Crédito de vivienda igual al 15% de la hipoteca pagada; disponible para todos los contribuyentes; la hipoteca
está limitada por el precio de vivienda promedio de la región (limitado desde los $227,000 hasta $412,000)
Seguro de salud
Limita el beneficio tributario por concepto de salud: para una familia es de $11,500 y para personas solteras
a $5,000.
Planes de
beneficio definido
No cambia
Deducción por
donaciones
Deducción disponible para todos los contribuyentes (que den más del 1% de su renta)
Planes de ahorro
para la jubilación
Remplazado con las cuentas de ahorro para la jubilación ($10,000 es el límite anual)- está disponible para
todos los contribuyentes.
Planes de ahorro
para educación
Remplazado por la cuentas de ahorro para la familia ($10,000 es el límite anual); podría cubrir educación,
costos de salud y vivienda, y las necesidades de ahorro en la jubilación; disponible para todos los
contribuyentes; el crédito de ahorro reembolsable está disponible para los contribuyentes de renta baja.
Source: President's Advisory Panel on Federal Tax Reform. Wall Street Journal
50
DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
ANEXO 2
Relación entre las principales debilidades señaladas a los regímenes del Impuesto sobre la Renta de Cetro América y la propuesta
del impuesto plano
Debilidades
Propuesta del Impuesto Plano
La gran ventaja del impuesto plano es su simplicidad, tanto para los
Sistema complejo por cantidad de exenciones, tratamientos contribuyentes como para los fiscalizadores. Bajo este esquema no
discrecionales y criterios de aplicación: señalado a los existiría ninguno de los factores que complican el ISR tradicional: "no
esquemas de ISR de los 5 países de la región importa quién sea el que entera el pago al Fisco, todo el ingreso paga
centroamericana.
la misma tasa".
La base del ISR de las personas bajo un impuesto plano estaría
constituida por todos los pagos en efectivo que recibe la persona
Erosión de la recaudación por la acreditación IVA en la (sobre sueldos y salarios no pueden haber dudas), sin deducción
deducción personal: señalado al esquema ISR de Guatemala posible.
Sistema regresivo con respecto a los ingresos de las familias: Se trata de un impuesto progresivo porque, para las personas
señalado al esquema de ISR de Honduras, Nicaragua y naturales, se establecería un nivel mínimo y universal de ingreso
Costa Rica
exento
Si la persona desea aprovechar el beneficio de un ingreso mínimo
exento del impuesto, ésta tendría que conseguir su NIT y pagar el
Evasión principalmente de los trabajadores sin relación de impuesto en exceso de las remuneraciones totales sobre el mínimo
dependencia: señalado al esquema de ISR de Guatemala y exento. Si no lo hace, la empresa pagará el impuesto, pues ésta no
El Salvador, en menor medida Nicaragua y Honduras.
podría deducirse el pago hecho a la persona.
Bajo el impuesto plano, eso no se considera una debilidad. La
empresa puede deducir el costo total de su inversión en el mismo
Aplicación irrestricta de la amortización acelerada:señalado período que se efectúa, lo cual constituye un fuerte incentivo hacia la
al esquema ISR de Honduras.
inversión.
No se permite bajo las reglas del impuesto plano ninguna deducción
Sesgo a favor de proyectos de inversión financiados con en concepto de pagos de intereses, con lo que se elimina el sesgo
deuda: señalado al esquema ISR de El salvador.
perverso a favor del endeudamiento de las empresas.
Exenciones a las ganancias de capital de las personas Las ganacias de capital están automaticamente gravadas a la tasa
naturales: señalado al esquema de ISR de Honduras
del impuesto plano.
Fuente: “La reforma del impuesto sobre la renta en Centroamérica en cumplimiento al mandato de la OMC”.
Preparado para el programa “Centroamérica en la economía mundial del siglo XXI”. Junio de 2005
WISECARVER Daniel, MORERA Luis y RIVERA Everardo.
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DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
ANEXO 3
A continuación se presentan los cuadros correspondientes a los cuatro escenarios simulados de un impuesto plano para Colombia. Cada
escenario cuenta con dos cuadros: uno, que indica la estimación de la base gravable y la calibración de la tarifa inicial y otro, que muestra la
simulación para cada uno de los años.
Escenario 1:
ESTIMACIÓN DE BASE GRAVABLE Y TARIFA
SUSTITUYENDO RENTA,TIMBRE Y GMF
TARIFAS DIFERENTES PARA LOS NEGOCIOS Y LOS SALARIOS
ESTIMACIÓN PARA LOS NEGOCIOS
1
2
3
4
5
2006 ($mm)
PIB
- IMPUESTOS INDIRECTOS
Impuestos sobre los productos
Subvenciones sobre los productos
Otros impuestos menos subvenciones sobre la producción
- REMUNERACIÓN ASALARIADOS
- FORMACIÓN BRUTA DE CAPITAL
- SERVICIOS QUE SE EXCLUYEN DE LA BASE
Servicios de administración pública y otros servicios para la comunidad
Servicios de enseñanza de no mercado
318.387
32.434
27.862
-94
4.666
104.714
58.494
33.851
6.238
1.794
6
7
8
Servicios sociales y de salud de no mercado
Servicios de asociaciones y esparcimiento y otros servicios de no mercado
Servicios de alquiler de vivienda imputados
BASE GRAVABLE
% EVASIÓN
TARIFA PLANA
2.283
191
23.346
88.895
32%
38%
9
IMPUESTO PLANO A NEGOCIOS
22.970
ESTIMACIÓN PARA SALARIOS
1
2
3
2
4
5
6
REMUNERACIÓN ASALARIADOS
PAGO DE MESADAS PENSIONALES
- COTIZACIONES A PENSIONES
MINIMO EXENTO PERSONAS NATURALES
BASE GRAVABLE SALARIAL
% EVASIÓN
TARIFA PLANA
7
IMPUESTO PLANO SALARIOS
8
TOTAL IMPUESTO PLANO
104.714
13.350
12.187
99.840
6.036
5%
33%
1.892
24.863
Fuente: Matriz insumo-producto 2004. DANE
Cálculos: Oficina de Estudios Económicos. DIAN
1.014
52
DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
ESCENARIO PROPUESTO
SUSTITUYENDO RENTA,TIMBRE Y GMF.
TARIFAS DIFERENTES PARA LOS NEGOCIOS Y LOS SALARIOS
Miles de millones de pesos
EVOLUCIÓN ESPERADA
2007
2008
2009
2010
2011
2012
27.949
25.822
27.167
25.099
30.201
28.156
32.711
30.868
34.616
32.707
38.067
36.187
2.127
2.068
2.045
1.844
1.909
1.880
Evasión impuesto plano
Tarifa impuesto plano negocios
Tarifa impuesto plano salarios
32%
38%
33%
28%
37%
30%
25%
36%
25%
22%
34%
24%
20%
34%
22%
20%
33%
20%
IMPUESTOS SUSTITUIDOS
2007
2008
2009
2010
2011
2012
24.272
756
2.962
27.989
24.255
646
3.216
28.117
26.586
400
3.490
30.476
29.402
0
3.779
33.181
31.717
0
4.077
35.794
34.215
0
4.398
38.613
-41
-950
-276
-470
-1.178
-546
0,0%
-0,2%
-0,1%
-0,1%
-0,2%
-0,1%
IMPUESTO PLANO BÁSICO
Negocios
Salarios
IMPUESTO DE RENTA
IMPUESTO DE TIMBRE
GMF
TOTAL IMPUESTOS SUSTITUIDOS
EXCESO (+) FALTANTE (-)
% PIB
CÁLCULOS: Oficina de Estudios Económicos - DIAN
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DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
Escenario 2:
ESTIMACIÓN DE BASE GRAVABLE Y TARIFA
SUSTITUYENDO RENTA,TIMBRE Y GMF
TARIFAS IGUALES PARA LOS NEGOCIOS Y LOS SALARIOS
ESTIMACIÓN PARA LOS NEGOCIOS
1
2
3
4
5
2006 ($mm)
PIB
- IMPUESTOS INDIRECTOS
Impuestos sobre los productos
Subvenciones sobre los productos
Otros impuestos menos subvenciones sobre la producción
- REMUNERACIÓN ASALARIADOS
- FORMACIÓN BRUTA DE CAPITAL
- SERVICIOS QUE SE EXCLUYEN DE LA BASE
Servicios de administración pública y otros servicios para la comunidad
Servicios de enseñanza de no mercado
318.387
32.434
27.862
-94
4.666
104.714
58.494
33.851
6.238
1.794
6
7
8
Servicios sociales y de salud de no mercado
Servicios de asociaciones y esparcimiento y otros servicios de no mercado
Servicios de alquiler de vivienda imputados
BASE GRAVABLE
% EVASIÓN
TARIFA PLANA
2.283
191
23.346
88.895
32%
37%
9
IMPUESTO PLANO A NEGOCIOS
22.366
ESTIMACIÓN PARA SALARIOS
1
2
3
2
4
5
6
REMUNERACIÓN ASALARIADOS
PAGO DE MESADAS PENSIONALES
- COTIZACIONES A PENSIONES
MINIMO EXENTO PERSONAS NATURALES
BASE GRAVABLE SALARIAL
% EVASIÓN
TARIFA PLANA
7
IMPUESTO PLANO SALARIOS
8
TOTAL IMPUESTO PLANO
104.714
13.350
12.187
99.840
6.036
5%
37%
2.122
24.487
Fuente: Matriz insumo-producto 2004. DANE
Cálculos: Oficina de Estudios Económicos. DIAN
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DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
ESCENARIO PROPUESTO
SUSTITUYENDO RENTA,TIMBRE Y GMF
TARIFAS IGUALES PARA LOS NEGOCIOS Y LOS SALARIOS
Miles de millones de pesos
EVOLUCIÓN ESPERADA
2007
2008
2009
2010
2011
2012
27.527
25.142
26.757
24.439
29.849
27.395
31.660
29.153
34.370
31.745
37.943
35.123
2.385
2.318
2.454
2.507
2.625
2.820
Evasión impuesto plano
Tarifa impuesto plano negocios
Tarifa impuesto plano salarios
32%
37%
37%
28%
36%
36%
25%
34%
34%
22%
33%
33%
20%
33%
33%
20%
32%
32%
IMPUESTOS SUSTITUIDOS
2007
2008
2009
2010
2011
2012
24.272
756
2.962
27.989
24.255
646
3.216
28.117
26.586
400
3.490
30.476
29.402
0
3.779
33.181
31.717
0
4.077
35.794
34.215
0
4.398
38.613
-462
-1.360
-627
-1.521
-1.424
-670
-0,1%
-0,4%
-0,2%
-0,3%
-0,3%
-0,1%
IMPUESTO PLANO BÁSICO
Negocios
Salarios
IMPUESTO DE RENTA
IMPUESTO DE TIMBRE
GMF
TOTAL IMPUESTOS SUSTITUIDOS
EXCESO (+) FALTANTE (-)
% PIB
CÁLCULOS: Oficina de Estudios Económicos - DIAN
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DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
Escenario 3:
ESTIMACIÓN DE BASE GRAVABLE Y TARIFA
SUSTITUYENDO RENTA
TARIFAS DIFERENTES PARA LOS NEGOCIOS Y LOS SALARIOS
ESTIMACIÓN PARA LOS NEGOCIOS
1
2
3
4
5
2006 ($mm)
PIB
- IMPUESTOS INDIRECTOS
Impuestos sobre los productos
Subvenciones sobre los productos
Otros impuestos menos subvenciones sobre la producción
- REMUNERACIÓN ASALARIADOS
- FORMACIÓN BRUTA DE CAPITAL
- SERVICIOS QUE SE EXCLUYEN DE LA BASE
Servicios de administración pública y otros servicios para la comunidad
Servicios de enseñanza de no mercado
318.387
32.434
27.862
-94
4.666
104.714
58.494
33.851
6.238
1.794
6
7
8
Servicios sociales y de salud de no mercado
Servicios de asociaciones y esparcimiento y otros servicios de no mercado
Servicios de alquiler de vivienda imputados
BASE GRAVABLE
% EVASIÓN
TARIFA PLANA
2.283
191
23.346
88.895
32%
33%
9
IMPUESTO PLANO A NEGOCIOS
19.948
ESTIMACIÓN PARA SALARIOS
1
2
3
2
4
5
6
REMUNERACIÓN ASALARIADOS
PAGO DE MESADAS PENSIONALES
- COTIZACIONES A PENSIONES
MINIMO EXENTO PERSONAS NATURALES
BASE GRAVABLE SALARIAL
% EVASIÓN
TARIFA PLANA
7
IMPUESTO PLANO SALARIOS
8
TOTAL IMPUESTO PLANO
104.714
13.350
12.187
99.840
6.036
5%
25%
1.433
21.381
Fuente: Matriz insumo-producto 2004. DANE
Cálculos: Oficina de Estudios Económicos. DIAN
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DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
ESCENARIO PROPUESTO
SUSTITUYENDO IMPUESTO DE RENTA
TARIFAS DIFERENTES PARA LOS NEGOCIOS Y LOS SALARIOS
Miles de millones de pesos
EVOLUCIÓN ESPERADA
2007
2008
2009
2010
2011
2012
24.035
22.424
23.363
21.797
25.714
24.351
28.839
27.438
31.976
30.783
33.212
31.930
1.611
1.566
1.363
1.401
1.193
1.282
Evasión impuesto plano
Tarifa impuesto plano negocios
Tarifa impuesto plano salarios
32%
33%
25%
28%
32%
20%
25%
32%
19%
22%
32%
15%
20%
30%
15%
20%
30%
15%
IMPUESTOS SUSTITUIDOS
2007
2008
2009
2010
2011
2012
22.416
24.255
26.586
29.402
31.717
34.215
EXCESO (+) FALTANTE (-)
1.619
-892
-872
-563
259
-1.003
% PIB
0,5%
-0,2%
-0,2%
-0,1%
0,1%
-0,2%
IMPUESTO PLANO BÁSICO
Negocios
Salarios
IMPUESTO DE RENTA
CÁLCULOS: Oficina de Estudios Económicos - DIAN
52
DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
Escenario 4:
ESTIMACIÓN DE BASE GRAVABLE Y TARIFA
SUSTITUYENDO RENTA
TARIFAS IGUALES PARA LOS NEGOCIOS Y LOS SALARIOS
ESTIMACIÓN PARA LOS NEGOCIOS
1
2
3
4
5
PIB
- IMPUESTOS INDIRECTOS
Impuestos sobre los productos
Subvenciones sobre los productos
Otros impuestos menos subvenciones sobre la producción
- REMUNERACIÓN ASALARIADOS
- FORMACIÓN BRUTA DE CAPITAL
- SERVICIOS QUE SE EXCLUYEN DE LA BASE
Servicios de administración pública y otros servicios para la comunidad
Servicios de enseñanza de no mercado
2006 ($mm)
318.387
32.434
27.862
-94
4.666
104.714
58.494
33.851
6.238
1.794
6
7
8
Servicios sociales y de salud de no mercado
Servicios de asociaciones y esparcimiento y otros servicios de no mercado
Servicios de alquiler de vivienda imputados
BASE GRAVABLE
% EVASIÓN
TARIFA PLANA
2.283
191
23.346
88.895
32%
33%
9
IMPUESTO PLANO A NEGOCIOS
19.948
ESTIMACIÓN PARA SALARIOS
1
2
3
2
4
5
6
REMUNERACIÓN ASALARIADOS
PAGO DE MESADAS PENSIONALES
- COTIZACIONES A PENSIONES
MINIMO EXENTO PERSONAS NATURALES
BASE GRAVABLE SALARIAL
% EVASIÓN
TARIFA PLANA
7
IMPUESTO PLANO SALARIOS
8
TOTAL IMPUESTO PLANO
Fuente: Matriz insumo-producto 2004. DANE
Cálculos: Oficina de Estudios Económicos. DIAN
104.714
13.350
12.187
99.840
6.036
5%
33%
1.892
21.840
DIAN – Oficina de Estudios Económicos – Cuaderno de trabajo: “Flat tax: ¿Una opción tributaria para Colombia?”.
ESCENARIO PROPUESTO
SUSTITUYENDO IMPUESTO DE RENTA
TARIFAS IGUALES PARA LOS NEGOCIOS Y LOS SALARIOS
Miles de millones de pesos
EVOLUCIÓN ESPERADA
2007
2008
2009
2010
2011
2012
24.551
22.424
23.864
21.797
25.703
23.590
28.867
26.581
31.245
28.859
33.344
30.865
2.127
2.068
2.113
2.286
2.386
2.478
Evasión impuesto plano
Tarifa impuesto plano negocios
Tarifa impuesto plano salarios
32%
33%
33%
28%
31%
31%
25%
31%
31%
22%
30%
30%
20%
29%
29%
20%
27%
27%
IMPUESTOS SUSTITUIDOS
2007
2008
2009
2010
2011
2012
22.416
24.255
26.586
29.402
31.717
34.215
EXCESO (+) FALTANTE (-)
2.135
-391
-883
-535
-472
-871
% PIB
0,6%
-0,1%
-0,2%
-0,1%
-0,1%
-0,2%
IMPUESTO PLANO BÁSICO
Negocios
Salarios
IMPUESTO DE RENTA
CÁLCULOS: Oficina de Estudios Económicos - DIAN