A FO~~DO EFECTOS FISCALES DE LA DECLARACiÓN DEL CONCURSO Se aborda en este artículo el estudio de los efectos fiscales que la declaración del concurso desde la perspectiva del deudor y del acreedor. 01 o1 El impuesto sobre el valor añadido puesto excesivamente formalista, y que el incumplimiento de alguna de las formalidades exigidas no sólo en su legislación específica sino en el Reglamento de Facturación, puede conllevar la pérdida material del derecho a la deducción o rectificación del IVA, conviene pararse detenidamente a analizar lo establecido en el Art. 80 de dicha ley, así como en el Art 24 de su Reglamento. 1 Efectos para el acreedor O1 O2 2 Efectos para el deudor O2 El impuesto sobre sociedades 1 Efectos para el acreedor 022 Efectos para el deudor Autor: IURE Abogados El concurso de acreedores tiene connotaciones fiscales tanto en los acreedores como en el deudor concursado. 01 01 01 El impuesto sobre el valor añadido 1 Efectos para el acreedor 1.1 Modificación de la base imponible de las facturas impagadas Si hay un beneficio inmediato que un acreedor pueda obtener ante el concurso de su deudor ese es el IVA. Establece el Art 80 de la Ley del IVA que cuando la sociedad cliente se encuentra en concurso de acreedores, podrá corregir el ¡VA de las facturas impagadas. La técnica jurídica para que dicha corrección tenga lugar es la modificación de las bases imponibles de dichas facturas. Partiendo de la base de que el IVA es un imNúm.195 MAYO Básicamente, los requisitos que tienen que darse para que el acreedor pueda modificar la base imponible de las facturas impagadas del deudor concursado son los siguientes: 1- Que existan facturas impagadas cuyo devengo sea anterior a la declaración de concurso 2- Que exista Auto de declaración de concurso por parte del deudor 3- Que se emita una factura rectificativa a la deudora concursada en el plazo máximo que se establece para la comunicación de los créditos al juzgado (generalmente 1 mes, si se trata de un concurso ordinario, y 15 días, si es abreviado) 4- Comunicación a la Hacienda Pública en el plazo de un mes siguiente a la fecha de dicha comunicación a la deudora de la factura rectificativa en la que además de mencionar los anteriores hechos, se indique que entre el acreedor y el deudor que no existe vinculación, y que las facturas impagadas no disfrutan de garantía alguna. Dicha comunicación solicitará la modificación de las bases imponibles que fueron impagadas. Una vez presentada dicha comunicación en el plazo máximo antes indicado, el sujeto pasivo acreedor podrá proceder a rectificar en la siguiente declaración-liquidación las cuotas de IVA inicialmente repercutidas y no satisfechas por la deudora-concursada El hecho de cumplir con todos estos requisitos no supone la necesidad de la resolución ni expresa ni tácita por parte de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria del domicilio del acreedor, por lo que en principio, la autoliquidación presentada en la que se corrijan las cuotas a la baja, se presume veraz y ajustada Efectos fiscales de la declaración del concurso a derecho, sin que medie resolución administrativa. la deudora concursada en plazo, se lleve a cabo, o bien por conducto notarial, o bien por burofax con certificado de contenido; y si la concursada estuviera "desaparecida" hacer otro tanto, o bien con el antiguo administrador societario, o bien con el administrador concursal. La carga de la prueba del cumplimiento de dichos requisitos le corresponde al administrado (acreedor) que pretende hacer valer el ejercicio del derecho de la modificación de la base imponible. La experiencia nos dice que al tratarse de un impuesto extremadamente formalista, como ya hemos dicho anteriormente, se están produciendo muchas inspecciones acerca de los acreedores, tendentes a comprobar el exhaustivo cumplimiento de todos los requisitos citados El que se incumple con mayor frecuencia es el de dar fehaciencia a la comunicación privada entre el acreedor y la concursada, ya que en muchas ocasiones la fehaciencia de la fecha, por la forma en que se ha emitido dicha comunicación, no es suficiente a los ojos de la Hacienda Pública. Por ello, un buen consejo, sería que la comunicación a o1 1.2 Contabilización La contabilización de dichas operaciones en sede del acreedor sería la siguiente: - Al tiempo de girar las facturas al deudor (antes del concurso) 118 Cliente a Ventas a 100 H.P. IVA 18 Repercutido - Al tiempo de liquidar el IVA correspondiente a dichas facturas 18 H.P.IVA a H.P. Acreedora Repercutido 18 por IVA - Al tiempo de declararse el concurso 118 118 Pérdidas por deterioro de a Deterioro de créditos por op /.comerc, valor de créditos (Cuenta de Gastos) por operac. / comerc Clientes de dudoso cobro a Clientes 118 118 - Al tiempo de rectificar el ¡VA por estar incursa la deudora en concurso de acreedores 18 H.P. Deudora a Reversión del deterioro 18 de créditos x op. comerc (Cuenta de Ingresos) 18 Deterioro del valor a Clientes de dudoso cobro 18 de créditos op /com. - Fruto de dichas operaciones el Mayor de la cuenta de clientes quedaría así CLIENTES DE DUDOSO COBRO 118 (Por la venta inicial) 18 (Por la rectificación de IVA) 118 SALDO DETERIORO DEL VALOR DE CREDITOS POR OPERACIONES COMERCIALES 118 (Por la venta inicial) 18 (Por la rectificación de IVA) 118 SALDO Núm,195 MAYO o1 2 Efectos para el deudor 2.1 Modificación subjetiva de las cuotas de IVA O1 El deudor concursado en principio habrá soportado y deducido las cuotas de ¡VA correspondientes a las entregas de bienes o prestaciones de servicios efectuadas por sus acreedores, facturas éstas que habrán resultado impagadas al tiempo de la declaración del concurso. La rectificación, y sólo la rectificación de las facturas emitidas por los acreedores con arreglo a los formalismos establecidos en el apartado anterior, dará lugar en sede de la concursada a una modificación subjetiva de las cuotas de IVA efectivamente rectificadas. Así por ejemplo, si de seis acreedores que componen la masa pasiva del concurso, so- A la recepción de las facturas 100 Compras a 18 HP IVA soportado - A la liquidación del IVA 18 HP deudora por ¡VA a mente Son varias las sentencias, y a día de hoyes opinión doctrinal y jurisprudencial aceptada, la tesis de que el crédito que tiene lugar por mutación subjetiva del acreedor, es un crédito concursal si bien al tratarse de la Hacienda Pública una parte será con privilegio general y otra crédito ordinario. Los acreedores cuyos créditos no modificaron en tiempo y forma la Base Imponible y no cumplieron con lo establecido en el Art 80 y 24 de su Reglamento, no darán lugar a modificaciones En el ejemplo anterior en el inventario de la masa pasiva figurará el acreedor por la totalidad de las facturas y nunca por las cuotas modificadas 1. 2.2. Contabilización Asientos en la deudora: Proveedor 118 HP IVA soportado 18 - A la recepción de las facturas rectificativas de los acreedores 18 Proveedor a HP por rectificación cuotas IVA lamente dos por un importe conjunto de 500000 euros (BI) y cuota de IVA de 90.000 rectificaron sus facturas, entonces los administradores concursales, al tiempo de emitir el informe correspondiente a la estructura del pasivo incluirán como crédito reconocido a esos dos acreedores que llevaron a cabo la rectificación únicamente por el importe de la base imponible de las facturas impagadas, correspondiendo el importe de la cuota de IVA de las mismas a la Hacienda Pública. Por el contrario, en el caso de los otros cuatro acreedores que no llevaron a cabo la rectificación de las facturas, se les reconocería como crédito frente a la concursada en dicho informe, el total de las mismas. La naturaleza de esta deuda frente a la Hacienda Pública en los albores de la Ley Concursal, dio lugar a polémica acerca de cuál era la naturaleza de dicho crédito tributario, ya que se llegó a insinuar incluso por la Hacienda Pública de que al tratarse de una modificación operada después de la declaración del concurso podría tener la naturaleza de crédito contra la masa lo que impediría que en la mayoría de los concursos los acreedores ordinarios cobraran siquiera parcialNúm 195 VlAYO 8 Si al momento del devengo del impuesto sobre sociedades el deudor está declarado en concurso, se podrá deteriorar la totalidad del crédito ostentado frente al deudor concursado 02' 02.1. Impuesto sobre Sociedades Efectos para el acreedor Establece el Art. 12 del Texto Refundido del Impuesto sobre Sociedades que si al momento del devengo de este impuesto (normalmente el 31 de diciembre) el deudor está declarado en concurso, se podrá deteriorar la totalidad del crédito ostentado frente al deudor concursado Este sería el segundo beneficio derivado de la situación concursal del deudor.