sobreseído por la Cámara Federal de La Plata

Poder Judicial de la Nación
LEY
PENAL
TRIBUTARIA.INF.ART.
1
LEY 24.769
EVASIÓN IMPOSITIVA.IVA.EL ART. 12 INC. B) DE LA LEY
DEL IVA.ANÁLISIS DE LA NORMA.
En
toda
operatoria
imponibles
comercial
alcanzados
por
el
que
origina
IVA,
se
hechos
encuentran
presentes los elementos esenciales, sobre los cuales
se construye la base imponible: precio, costumbres de
plaza y consentimiento.Debe existir una transacción
económica, comprendida en el objeto del impuesto.La
naturaleza jurídica de la quita concursal, difiere de
la quita contractual, ya que aquella, no surge del
contrato que originó la transacción comercial, sino
del
propio
proceso
judicial.No
depende
de
la
negociación original, sino del plan de reorganización
financiera propuesto por el deudor, a los acreedores
con créditos verificados.Las quitas a las que alude el
art. 12 de la ley de IVA, son las que se aplican
respecto de los precios netos. Como consecuencia, las
quitas referidas –comerciales-, no revisten la misma
entidad que las quitas definidas por el art. 43 de la
ley 24.522 de Concursos y Quiebras, pues éstas se
refieren a los créditos quirografarios verificados y
no a los precios netos de las operaciones gravadas
(conf. Tribunal Fiscal de la Nación, Sala A, autos n°
25.944 I “Meluk Import SA s/ recurso de apelaciónimpuesto al valor agregado”, del 27 de junio de 2007).
La gravabilidad de
las quitas, es admisible en tanto
son comerciales, y ello es así porque sólo se gravan
las quitas operativas propias, como consecuencia de
negociaciones
contratantes
que
en
el
llevan
marco
a
cabo
voluntario
las
del
partes
libre
consentimiento.cuando se trata de quitas generadas en
la resolución judicial que homologa el acuerdo en el
concurso
preventivo,
éstas
no
generan
débito
ni
crédito fiscal alguno.El Juez de Primera Instancia
descartó
el
razonables
ardid
o
el
engaño
explicaciones
de
sobre
la
la
causa
base
que
de
son
compartidas por el suscripto, y que llevan a la falta
de adecuación típica entre el accionar de la demandada
y el tipo penal atribuido, establecido en el artículo
1° de la ley 24.769, que prevé la evasión total o
parcial
de
impuestos
y
ejemplifica,
como
medios
tendientes a tal fin, los ardides o engaños, así como
las declaraciones y ocultaciones maliciosas, las que
deben
poseer
la
suficiente
entidad
para
eludir
fácilmente o no el debido control del ente recaudador.
La similitud de redacción con la del delito de estafa
(art. 172, C.P.), en lo que hace al giro “o cualquier
otro ardid o engaño” hace aplicable en lo pertinente
todas las consideraciones doctrinales e interpretación
jurisprudencial en orden a esa figura.Se encuentra
ausente
el
elemento
subjetivo
necesario
para
la
configuración del delito en cuestión, (conf. CFALP,
Sala II, en causa n°14.521 Van Den Eng, Gloria Alba s/
inf. ley 23.771, del 18 de julio de 1995), por lo cual
corresponde
confirmar
COMPAIRED,con
adhesión
el
de
los
sobreseimiewnto.)DR.
DRES.
SCHIFFRIN
y
FLEICHER).
PODER JUDICIAL DE LA NACIÓN
///Plata, 17 de febrero
de 2009.R.S.2 T.96 f* 2/5
VISTO: El presente expediente, registrado
bajo el n°4417, caratulado: “CELULOSA CAMPANA S.A. S/
INFRACCIÓN
LEY
PENAL
TRIBUTARIA”,
procedente
del
Poder Judicial de la Nación
Juzgado Federal de Primera Instancia n°1, Sec. n°1, de
Lomas de Zamora.
Y CONSIDERANDO:
EL DOCTOR COMPAIRED DIJO:
I. Llegan los autos a esta Alzada en virtud
del recurso de apelación interpuesto(...)por la Sra.
Fiscal Federal subrogante,(...), contra el decisorio
(...),
por
el
cual
se
resuelve
decretar
el
sobreseimiento de M., en su carácter de presidente de
Celulosa Campana S.A., por presunta infracción al art.
1 de la ley 24.769, relativa a la evasión impositiva
del Impuesto al Valor Agregado, correspondiente al
ejercicio fiscal 2002 –períodos noviembre y diciembre
de 2001 y enero de 2002-.
El recurso es concedido(...) y mantenido(...).
II. Los agravios planteados por la apelante se
centran
en
que
la
decisión
del
a
quo
deviene
prematura, toda vez, que no se han acreditado los
extremos necesarios para concluir en el dictado del
sobreseimiento de M..
En este sentido, entiende que resulta menester
la realización de medidas de prueba, tendientes a
alcanzar el grado de certeza necesario para el arribo
a una resolución ajustada a derecho.
Disiente
asimismo,
con
la
interpretación
realizada por el a quo, respecto del alcance de lo
establecido en el art. 12, inc. b), de la ley del
Impuesto
al
Valor
Agregado,
en
relación
a
la
aplicación del tributo sobre las quitas obtenidas,
entendiendo la apelante, que dichas quitas –en el caso
de autos, provenientes del acuerdo preventivo dado en
el marco del concurso- se encuentran incluidas en los
supuestos contemplados por la citada normativa.
De
este
modo,
deben
considerarse
como
incremento del crédito fiscal, -cuya omisión resulta
ser el objeto de la denuncia que da inicio a las
presentes
actuaciones-,
y
por
ende,
pasibles
de
aplicación de la alícuota correspondiente. Todo ello,
conforme a lo sostenido por la Procuración del Tesoro
de la Nación en el dictamen 48/06.
III.
resolución
El
juez
de
(...)hace
primera
instancia
referencia
al
en
la
aspecto
controvertido de la norma en análisis. Ello, en cuanto
al alcance otorgado a lo dispuesto por art. 12 inc. b)
de la ley del IVA y, en tal sentido, menciona las
diferentes conclusiones a las que se han arribado.
De la enumeración de las diferentes posturas
adoptadas
con
relación
a
la
norma
sub
examine,
concluye en que, el criterio seguido por Celulosa
Campana no resulta infundado ni arbitrario, conforme
la naturaleza estrictamente tributaria de la cuestión
y los tecnicismos propios de la materia, susceptibles
de interpretaciones divergentes.
Finalmente, dicta el sobreseimiento de M.,
fundándose
en
la
ausencia
del
elemento
subjetivo
necesario para la configuración del delito de evasión
simple, contemplado en el art. 1 de la ley 24.769.
Entiende que, para su configuración, la falta
de pago del tributo, debe haberse realizado valiéndose
el obligado de cualquier maniobra dolosa, esto es, que
su conducta hubiera estado regida por la específica
intención
de
evadir
sus
obligaciones
tributarias,
extremo que, a su juicio, no se ha acreditado en
autos.
IV. Ahora bien, las presentes actuaciones
tienen origen en la denuncia efectuada por el Jefe
Poder Judicial de la Nación
(int.) de la Sección Penal Tributaria de la División
(...)de la AFIP-DGI, contra la firma Celulosa Campana
SA, por presunta infracción al art. 1 de la ley
24.769.
A criterio de la fiscalizadora, dicho delito
se configura por la omisión, en las declaraciones
juradas
de
la
accionada,
del
mayor
débito
fiscal
derivado del efecto producido por la quita, del 60%,
sobre los saldos adeudados a sus acreedores. Ello, en
el marco del acuerdo preventivo obtenido, conforme lo
establecido en el art. 45 de la ley de Concursos y
Quiebras, el cual fue homologado judicialmente con
fecha 20/11/01.
En consecuencia, y habiéndose cumplimentado la
requisitoria
de
la
fiscalizadora,
ésta
procede
a
confeccionar la liquidación administrativa, de la cual
surge el monto de la pretensión fiscal, reclamada en
autos (...).
V.
Es
necesario
establecer,
entonces,
el
alcance de la norma cuya aplicación se controvierte.
El artículo 12, inc. b, de la ley de IVA
establece en la parte pertinente: “... del impuesto
determinado
por
aplicación
de
lo
dispuesto
en
el
artículo anterior los responsables restarán:...
b) El gravamen que resulte de aplicar a los importes
los descuentos, bonificaciones, quitas, devoluciones o
rescisiones que, respecto de los precios netos, se
otorguen
locaciones
en
el
y
período
prestaciones
fiscal
de
por
las
servicios
ventas,
y
obras
gravadas, la alícuota a la que dichas operaciones
hubieran estado sujetas, siempre que aquellos estén de
acuerdo con las costumbres de plaza, se facturen y
contabilicen...”.
Así, en toda operatoria comercial que origina
hechos imponibles alcanzados por el IVA, se encuentran
presentes los elementos esenciales, sobre los cuales
se construye la base imponible: precio, costumbres de
plaza
y
consentimiento.
Además,
debe
existir
una
transacción económica, comprendida en el objeto del
impuesto.
La naturaleza jurídica de la quita concursal,
difiere de la quita contractual, ya que aquella, no
surge
del
contrato
comercial,
sino
que
del
originó
propio
la
proceso
transacción
judicial.
No
depende de la negociación original, sino del plan de
reorganización financiera propuesto por el deudor, a
los acreedores con créditos verificados.
En este orden de ideas, cabe señalar que las
quitas a las que alude el art. 12 de la ley de IVA,
son las que se aplican respecto de los precios netos.
Como consecuencia, las quitas referidas –comerciales-,
no revisten la misma entidad que las quitas definidas
por
el
art.
Quiebras,
43
pues
de
la
éstas
ley
se
24.522
refieren
de
a
Concursos
los
y
créditos
quirografarios verificados y no a los precios netos de
las operaciones gravadas (conf. Tribunal Fiscal de la
Nación, Sala A, autos n° 25.944 I “Meluk Import SA s/
recurso de apelación- impuesto al valor agregado”, del
27 de junio de 2007).
Por
lo
gravabilidad de
tanto,
debe
concluirse
que
la
las quitas, es admisible en tanto son
comerciales, y ello es así porque sólo se gravan las
quitas
operativas
negociaciones
contratantes
propias,
que
en
consentimiento.
el
llevan
marco
como
a
consecuencia
cabo
voluntario
las
del
de
partes
libre
Poder Judicial de la Nación
Por lo expuesto precedentemente, cabe concluir
que
cuando
se
trata
de
quitas
generadas
en
la
resolución judicial que homologa el acuerdo en el
concurso
preventivo,
éstas
no
generan
débito
ni
crédito fiscal alguno.
VI. Debe señalarse que para el dictado de un
sobreseimiento se requiere que el magistrado que lo
dicta alcance la certeza absoluta sobre los hechos que
se pretenden dilucidar en el expediente.
En el caso, se advierte, en primer lugar, que
el a quo descartó el ardid o el engaño sobre la base
de
razonables
explicaciones
de
la
causa
que
son
compartidas por el suscripto, y que llevan a la falta
de adecuación típica entre el accionar de la demandada
y el tipo penal atribuido, establecido en el artículo
1° de la ley 24.769, que prevé la evasión total o
parcial
de
impuestos
y
ejemplifica,
como
medios
tendientes a tal fin, los ardides o engaños, así como
las declaraciones y ocultaciones maliciosas, las que
deben
poseer
la
suficiente
entidad
para
eludir
fácilmente o no el debido control del ente recaudador.
La similitud de redacción con la del delito de estafa
(art. 172, C.P.), en lo que hace al giro “o cualquier
otro ardid o engaño” hace aplicable en lo pertinente
todas las consideraciones doctrinales e interpretación
jurisprudencial en orden a esa figura.
En este sentido, el ilícito tributario, tanto
en su forma comisiva como en su modalidad omisiva,
debe
contener
un
ardid
o
engaño
idóneo,
real,
significativo y oportuno dirigido a ocasionar el error
inevitable en el fisco, por lo que a fin de verificar
su concurrencia corresponde, en cada caso, evaluarlo
de
acuerdo
a
esas
posibilidades
del
fisco,
considerando la existencia del sistema autodeclarativo
de tributos en nuestro régimen impositivo.
Consecuentemente, no encuentro en la conducta
imputada algún despliegue adicional
en la omisión en
las declaraciones juradas de la accionada, del mayor
débito fiscal derivado del efecto producido por
quita
concursal
homologado
obrada
en
judicialmente,
el
en
acuerdo
tanto
la
preventivo
no
esconde
intencionalmente –ocultación maliciosa- y con ánimo
evasivo datos o circunstancias que harían más onerosa
la obligación tributaria.
Esto
es
así
por
cuanto
dichas
conductas
fraudulentas no se han evidenciado en los presentes
actuados, toda vez que de las constancias de la causa,
y de la propia declaración testimonial prestada(...),
representante de la Administración Federal de Ingresos
Públicos (...), surge que el contribuyente prestó toda
la colaboración necesaria con el organismo recaudador
y, que el ajuste realizado se calculó en base a los
registros contables del contribuyente, lo cual pone de
manifiesto que no ha existido intención de ocultar su
situación fiscal.
Por esos mismos motivos, se encuentra ausente
el elemento subjetivo necesario para la configuración
del delito en cuestión, (conf. CFALP, Sala II, en
causa n°14.521 Van Den Eng, Gloria Alba s/ inf. ley
23.771,
del
18
de
julio
de
1995),
por
lo
cual
corresponde confirmar la resolución apelada en todas
sus partes, por aplicación del art. 336 inc. 3° del
código Procesal Penal de la Nación).
Por ello, propongo al Acuerdo, confirmar la
resolución apelada, en cuanto decide el sobreseimiento
de
M.,
en
su
carácter
de
presidente
de
Celulosa
Poder Judicial de la Nación
Campana SA, en orden a la presunta infracción del art.
1, de la ley 24.769.
LOS DOCTORES FLEICHER Y SCHIFFRIN DIJERON:
Que adhieren al voto que antecede.
Por ello, el Tribunal RESUELVE:
I.-CONFIRMAR la resolución apelada, en cuanto
decide el sobreseimiento de M., en su carácter de
presidente de Celulosa Campana SA, en orden a la
presunta infracción del art. 1, de la ley 24.769.
II.-Regístrese, notifíquese y remítase.
Firmado Jueces Sala II Dres. Carlos Román
Compaired-Leopoldo
Héctor
Schiffrin-Gregorio
Fleicher.
Ante mí.Dra. Ana
Russo.Secretaria.
Julio