La Reforma Fiscal en materia de impuestos indirectos

KPMG en México
Artículo de opinión
La Reforma Fiscal en materia de impuestos indirectos:
Impacto en la industria maquiladora
El pasado 8 de septiembre, el Ejecutivo
Federal presentó ante el Congreso de
la Unión el paquete económico para
el ejercicio fiscal de 2014, junto con
la Iniciativa de Reforma Fiscal y de
Seguridad Social. Uno de los principales
ejes de la citada iniciativa de reforma
ha sido las modificaciones propuestas
en el terreno de los impuestos sobre el
consumo: el Impuesto al Valor Agregado
(IVA) y el Impuesto Especial sobre
Producción y Servicios (IEPS).
El pleno de la Cámara de Diputados aprobó
el 18 de octubre, en lo general y en lo
particular, el dictamen que reforma las leyes
del IVA, ISR, IEPS y Federal de Derechos, y
lo remitió al Senado para su ratificación, la
cual tuvo lugar el pasado 31 de octubre.
Pero ¿cuáles son las causas que las han
motivado? ¿Cuáles son las novedades
aprobadas en materia de IVA y IEPS con
impacto para la industria maquiladora
que contiene el decreto aprobado por
el Congreso de la República que regula
estas cuestiones?
mayo de 20131, criticó la debilidad del
sistema fiscal mexicano al considerar que
se fundamenta en una base impositiva
muy estrecha y en una debilidad en los
ingresos fiscales en términos relativos en
relación a otros países, aunque las tasas
impositivas no sean muy diferentes a las
que se aplican en ellos.
Entorno en las novedades
en materia de impuestos
indirectos
En ese mismo informe, la OCDE
establece recomendaciones para
modificar el IVA en una futura Reforma
Fiscal en México, proponiendo la
eliminación de la tasa reducida del 11%
y la exención de pago del impuesto en
la importación efectuada por entidades
que aplican el régimen especial de la
industria maquiladora.
Fue la propia Organización para la
Cooperación y Desarrollo Económico
(OCDE), la que, en su último estudio
económico sobre México publicado en
1. Estudios económicos de la OCDE: México 2013. OCDE, mayo 2013.
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Los temores que suscitaron las
conclusiones del citado informe entre
las empresas del sector maquilador se
concretaron en las medidas iniciales
propuestas en materia de IVA e IEPS
de la iniciativa de Reforma Fiscal del
Ejecutivo con fecha 8 de septiembre de
2013. En ésta se alegó que se produce un
hipotético ‘fraude carrusel’ en las cadenas
de suministro implementadas por las
empresas de la industria maquiladora que
siguen a la importación temporal.
aduanera o de los regímenes especiales del
sector automotriz que incluyen en uso del
depósito fiscal automotriz.
La citada iniciativa de Reforma Fiscal, entre
otras medidas, proponía la eliminación
de la exención del IVA y el IEPS en las
importaciones temporales de bienes
realizadas por las empresas IMMEX,
de la exención de las ventas realizadas
entre no residentes y entre no residentes
y empresas residentes de bienes
introducidos en régimen de importación
temporal, aduanal similar o en depósito
fiscal al amparo de un programa IMMEX,
de un régimen similar en materia aduanera
o de los regímenes especiales del sector
automotriz que incluyen en uso del
depósito fiscal automotriz.
a) Eliminación de la tasa preferencial
IVA aplicable en la zona fronteriza
Por último, la iniciativa de Reforma
Hacendaria proponía la eliminación de la
retención en el IVA que debieran realizar en
sus adquisiciones de bienes a proveedores
nacionales las empresas que realizaran esas
operaciones bajo el amparo de un programa
IMMEX, de un régimen similar en materia
Cambios en
impuestos indirectos
Las medidas propuestas por el ejecutivo
en la propuesta de iniciativa de Reforma
Fiscal anteriormente mencionadas fueron
debatidas por el Congreso de la Unión y
aprobadas en los siguientes términos:
En primer lugar, por su repercusión
mediática, se destaca la eliminación
de la tasa preferencial del IVA del 11 %
aplicable a las operaciones que se realizan
en la llamada zona fronteriza. Según el
Ejecutivo, la eliminación de esta tasa
preferencial obedecería a la desaparición
de las circunstancias que justificaron la
misma cuando se aprobó mediante un
decreto en el año 1979.
Cabe señalar la resistencia que ha
suscitado la propuesta y aprobación de esta
medida en diversos sectores económicos
del norte de la República.
En lo referente a las entidades de la industria
maquiladora situadas en el norte de la
República, se quiere recordar el impacto que
tendrá la coincidencia de su aplicación con la
eliminación de la exención a las importaciones
temporales de este tipo de entidades,
aunque sea bajo las reglas transitorias y de
certificación que matizan su efecto.
b) Eliminación de la exención del
IVA y del IEPS en las importaciones
temporales a empresas acogidas a
programas IMMEX
En segundo lugar, se aprueba la eliminación
de la exención aplicable en el IVA a las
importaciones temporales de bienes, de
las entidades acogidas a los programas
IMMEX, que se retornan al extranjero una
vez procesados o transformados.
Al tener la aprobación de esta medida (en
los términos que estaba redactada en la
iniciativa del Ejecutivo) hay un impacto
financiero negativo para las empresas
maquiladoras al tener que recuperar el IVA
que deberían pagar en las importaciones y
mermar su capital de trabajo.
Ante la reacción de las agrupaciones
sectoriales, la medida fue redefinida en
el debate de la misma en la Cámara de
Diputados atenuando el impacto del gravamen
mediante algunas opciones, incluidas
disposiciones transitorias que prorrogarían
hasta por un año la entrada en vigor de esta
norma en función de la aprobación de las
medidas que desarrollen las nuevas facultades
de control que el fisco va a tener en relación a
las entidades de este sector.
A continuación se listan las
opciones disponibles:
1) Las empresas que obtuvieran una
certificación del Sistema de Administración
Tributaria (SAT), tendrán derecho a un
crédito del 100% aplicable exclusivamente
contra el IVA de importación. La certificación
tendrá vigencia de un año y deberá ser
renovada dentro de los 30 días anteriores
al final del plazo de la vigencia siempre y
cuando se sigan cumpliendo las condiciones
para obtener la mencionada certificación
2) Las entidades que no opten por
obtener la mencionada certificación,
podrán no pagar el IVA de las
importaciones temporales si garantizaran
el interés fiscal mediante fianza
Cabe destacar que esta medida, que
implica un pago virtual del impuesto
en el que es de aplicación un crédito
fiscal por importe del 100% del mismo,
tiene también idéntica configuración en
el IEPS, e incluso la redacción de los
recientemente aprobados artículos 28-A
de la Ley del IVA y del artículo 15-A de la
Ley del IEPS es muy similar.
De lo anterior, se podría concluir que el
SAT va a conceder un régimen desde un
punto de vista económico muy similar
a la exención antes aplicable en ambos
impuestos indirectos, pero solamente a
las empresas que insten un procedimiento
de certificación y pasen los filtros
establecidos por el propio SAT o bien
garanticen con una fianza el interés fiscal
derivado de las importaciones.
c) Exención del IVA enajenaciones
realizadas por no residentes a empresas
IMMEX y maquiladoras
Otra exención que elimina la presente
Reforma es la aplicable a las enajenaciones
realizadas por empresas residentes en el
extranjero de bienes acogidos a importación
temporal a una entidad mexicana que
cuente con un programa autorizado de
acuerdo con el decreto IMMEX.
En este supuesto también serían
aplicables los comentarios realizados
con anterioridad en relación al impacto
financiero negativo producido en las
empresas IMMEX que realicen este tipo
de transacciones, ya que ello obligará a
esas empresas residentes que adquieren
bienes de empresas no residentes a
practicar la retención establecida en la
Fracción III del artículo 1-A de la Ley del
IVA, enterarla en la declaración mensual
de IVA correspondiente al mes en que
se realiza la retención y acreditar ese
IVA enterado en la declaración mensual
del mes posterior, produciéndose una
reducción de su capital de trabajo para
la empresa mexicana que participara
en la operación que con las normas
actualmente vigentes no se produce.
Por otro lado, finalmente, nuestros
legisladores acordaron mantener la
exención a la enajenación de bienes
importados temporalmente al amparo de
un programa IMMEX realizada entre dos
extranjeros. Si esta exención hubiera sido
eliminada, tal como propuso la iniciativa
de Reforma Fiscal del Ejecutivo, hubiera
supuesto un gravamen no recuperable en
el IVA para las entidades no residentes que
fueran adquirentes de los bienes.
A su vez, esto hubiera detonado con
más fuerza una problemática bastante
recurrente: la de la materialización, desde
un punto de vista de trámites formales, de
las obligaciones fiscales de los operadores
no establecidos en México a efectos
fiscales cuando éstos son contribuyentes
del IVA según la norma aplicable al caso
(en este caso la entidad que transmite los
bienes), cuestión de la cual ni las normas
fiscales ni las autoridades mexicanas han
dado aún una solución.
d) Eliminación del régimen de retención
del IVA aplicable por empresas IMMEX,
y del sector automotriz
Es importante destacar la aprobación
de la eliminación de la modalidad de
retención en el IVA aplicada por las
entidades acogidas al programa IMMEX
o las empresas de la industria automotriz
a las adquisiciones de bienes realizadas
en el marco de los mencionados
programas a proveedores nacionales,
la cual se regula en la Fracción IV del
artículo 1-A de la Ley del IVA.
La aplicación de ésta suponía un efecto
financiero positivo en el flujo de efectivo
de las entidades que la implementan
al disponer el párrafo segundo de la
Fracción IV del artículo 1-A de la Ley
del IVA que para las entidades que
realizaran exportaciones de bienes,
supuesto común entre las entidades
del sector automotriz y las acogidas al
programa IMMEX. Las cantidades de IVA
retenido son acreditables en la misma
declaración periódica de IVA y ello implica
en la práctica que esos importes de IVA
retenido no deban ser enterados al fisco.
La aplicación de tal medida por alguna
entidad IMMEX y entidades del sector
automotriz suscitó una polémica como
resultado de la transmisión del efecto
financiero negativo de tener que
recuperar saldos de IVA a favor a las
empresas nacionales proveedoras de las
entidades que aplicaron esta controversial
medida, lo cual produjo una afectación
negativa en diversas entidades IMMEX
que eran proveedoras de las entidades
que implementaron la retención del IVA
en los términos de la Fracción IV del
artículo 1-A de la Ley del IVA.
Sin duda, la supresión de esta modalidad
de retención de IVA tendrá las siguientes
consecuencias:
Por un lado, un impacto negativo
para las armadoras e IMMEX que
ya la aplican en la actualidad en
sus adquisiciones de bienes a
proveedores nacionales en el marco
de sus programas IMMEX o de la
industria automotriz, produciendo una
discriminación para los proveedores
nacionales de bienes de este tipo
de empresas. Esto es debido a que
las entidades IMMEX/maquiladoras/
automotrices que consigan la
certificación o garanticen los pagos de
su IVA de importación podrán continuar
adquiriendo bienes importados mediante
el pago virtual del impuesto con derecho
al crédito fiscal del mismo en su
totalidad, sin pagar de manera efectiva
el IVA a la importación. Sin embargo,
esas mismas entidades deberán pagar
el IVA que les trasladen los proveedores
nacionales cuando adquieran esos
mismos bienes y asumir el costo
financiero de su recuperación.
Por otro lado, los proveedores de las
citadas entidades, al tener que trasladar
el impuesto y enterarlo en el fisco, van a
ver cambiar su situación sustancialmente
a efectos de flujo de efectivo a partir del 1
de enero de 2014.
Sobre el autor
Jesús Ricart
Director del área de Impuestos Indirectos, dentro de la Práctica de Tax & Legal de KPMG en México, y miembro de
la Iberoamerican Tax Force de KPMG.
Cuenta con más de 15 años de experiencia internacional adquirida en Europa dando asesoría en materia
de IVA y otros impuestos sobre el consumo a importantes entidades nacionales e internacionales en
sectores como: automotriz, distribución-gran consumo, servicios financieros, educación, tecnología y
salud, así como el gobierno. Su especialidad radica en la ejecución de proyectos de optimización en
materia de IVA, incluyendo también la implantación de herramientas tecnológicas y la implementación
de procesos de facturación electrónica.
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