Cuenta 10: Efectivo y Equivalencias de Efectivo IMPORTANTE: El análisis y los casos prácticos presentados de esta cuenta se han realizado tomando en consideración la versión modificada del Plan Contable General Empresarial (PCGE) aprobada mediante Resolución del Consejo Normativo de Contabilidad Nº 043-2010-EF/94 publicada el 12 de mayo de 2010. I. DEFINICIÓN La Cuenta 10 Efectivo y Equivalencias de Efectivo del Plan Contable General para Empresas (PCGE), al igual que aquella contenida en el Plan Contable General Revisado (PCGR), agrupa las subcuentas que representan medios de pago como dinero en efectivo, cheques, giros, entre otros, así como los depósitos en instituciones financieras. II. NOMENCLATURA La Cuenta 10 Efectivo y Equivalencias de Efectivo que nos trae el PCGE no ha sufrido importantes cambios respecto de aquella que mostraba el PCGR, a no ser que la primera contiene un mayor detalle de los conceptos que la incluyen. Esto se puede apreciar de la siguiente comparación: CUENTA 10: EFECTIVO Y EQUIVALENCIAS DE EFECTIVO PCGR 10 CAJA Y BANCOS PCGE 10 EFECTIVO Y EQUIVALENCIAS DE EFECTIVO 101 Caja 102 Fondos Fijos 103 Remesas en tránsito 104 Cuentas Corrientes 101 Caja 102 Fondos Fijos 103 Efectivo en Tránsito 104 Cuentas Corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativas 1042 Cuentas corrientes para fines específicos 105 Certificados Bancarios 105 Otros equivalentes de efectivo 1051 Otros equivalentes de efectivo 106 Depósitos en instituciones financieras 1061 Depósitos de ahorro 1062 Depósitos a plazo 107 Fondos sujetos a restricción 1071 Fondos sujetos a restricción 108 Otros depósitos 106 Depósitos a plazo 109 Fondos sujetos a restricción III. CASOS PRÁCTICOS Habiendo revisado someramente los principales aspectos de esta cuenta, a continuación proponemos diversas situaciones relacionadas a la misma que nos permitirán observar con mayor detalle su dinámica. CASO N° 1 CONSTITUCIÓN DEL FONDO FIJO Se gira el Cheque Nº 001 por S/. 500 para constituir el Fondo Fijo de la empresa. SOLUCIÓN: • Registro según el PCGE ---------------------------- XX ---------------------------10 EFECTIVO Y EQUIVALENCIAS DE EFECTIVO 500 102 Fondo Fijo 10 EFECTIVO Y EQUIVALENCIAS DE EFECTIVO 500 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativas x/x Por la constitución del fondo fijo de la empresa ---------------------------- XX ---------------------------- • Registro según el PCGR ---------------------------- XX ---------------------------10 CAJA Y BANCOS 500 102 Fondo Fijo 10 CAJA Y BANCOS 500 104 Cuentas corrientes x/x Por la constitución del fondo fijo de la empresa ---------------------------- XX ---------------------------CASO N° 2 REEMBOLSO DE FONDO FIJO Se rinde cuenta del Fondo Fijo por S/. 480 y se gira el cheque Nº 002 para su reembolso. Los gastos realizados son los siguientes (los cuales incluyen IGV): DETALLE Movilidad Local Tarjetas telefónicas Reparación chapa de puerta Correos Total SOLUCIÓN: • Registro según el PCGE VV IGV TOTAL 210.00 00 S/. 210 50.42 9.58 S/. 60 151.26 28.74 S/. 180 25.21 4.79 S/. 30 S/. 480 ---------------------------- XX ---------------------------63 GASTOS DE SERVICIOS PRESTADOS POR TERCEROS 436.89 631 Transp., correo y gastos viaje 6311 Transporte 210.00 63112 De pasajeros 6312 Correos 634 Mantenimiento y reparaciones 25.21 151.26 6343 Inmuebles, Maquinarias y Equipo 636 Servicios básicos 6364 Teléfono 50.42 40 TRIBUTOS CONTRAPRESTACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 43.11 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV – Cuenta Propia 42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES - TERCEROS 480.00 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emitidas x/x Por la provisión de los gastos incurridos con el fondo para pagos en efectivo ---------------------------- XX ---------------------------94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 436.89 79 CARGAS IMP. A CUENTA DE GASTOS Y COSTOS x/x Por el destino de los gastos incurridos con el fondo para pagos en efectivo ---------------------------- XX ---------------------------42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES – TERCEROS 436.89 480.00 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emitidas 10 EFECTIVO Y EQUIVALENCIAS DE EFECTIVO 480.00 102 Fondo fijo x/x Por los gastos incurridos con el Fondo fijo. ---------------------------- XX ---------------------------10 EFECTIVO Y EQUIVALENCIAS DE EFECTIVO 480.00 102 Fondo fijo 10 EFECTIVO Y EQUIVALENCIAS DE EFECTIVO 104 Cuentas Corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativas x/x Por el reembolso del Fondo fijo. 480.00 ---------------------------- XX ---------------------------- • Registro según el PCGR ---------------------------- XX ---------------------------63 GASTOS DE SERVICIOS PRESTADOS POR TERCEROS 630 Transp. y almacenamiento 436.89 210.00 631 Correos y telecomunicaciones 75.63 634 Mantenimiento y reparaciones 151.26 40 TRIBUTOS POR PAGAR 43.11 401 Gobierno Central 40111 IGV 42 PROVEEDORES 480.00 421 Facturas por pagar x/x Por la provisión de los gastos incurridos con el fondo fijo. ---------------------------- XX ---------------------------94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 436.89 79 CARGAS IMP. A CUENTA DE GASTOS x/x Por el destino de los gastos incurridos con el fondo para pagos en efectivo ---------------------------- XX ---------------------------42 PROVEEDORES 436.89 480.00 421 Facturas por pagar 10 CAJA Y BANCOS 480.00 102 Fondo fijo x/x Por los gastos incurridos con el Fondo fijo. ---------------------------- XX ---------------------------10 CAJA Y BANCOS 480.00 102 Fondo fijo 10 CAJA Y BANCOS 480.00 104 Cuentas Corrientes en instituciones financieras x/x Por el reembolso del Fondo fijo. ---------------------------- XX ---------------------------CASO N° 3 FONDOS SUJETOS A RESTRICCIÓN El Banco de la República nos comunica que el saldo de nuestra cuenta corriente de S/. 203,000 ha sido objeto de un embargo preventivo por parte de la SUNAT. Sobre el particular, nos consultan cómo contabilizar esta situación. SOLUCIÓN: • Registro según el PCGE ---------------------------- XX ---------------------------10 EFECTIVO Y EQUIVALENCIAS DE EFECTIVO 230,000 107 Fondos sujetos a restricción 1071 Fondos sujetos a restricción 10 EFECTIVO Y EQUIVALENCIAS DE EFECTIVO 203,000 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativas x/x Por el embargo preventivo de nuestra cuenta corriente ---------------------------- XX ---------------------------• Registro según el PCGR ---------------------------- XX ---------------------------10 CAJA Y BANCOS 230,000 109 Fondos sujetos a restricción 10 CAJA Y BANCOS 203,000 104 Cuentas corrientes x/x Por el embargo preventivo de nuestra cuenta corriente ---------------------------- XX ---------------------------- CASO N° 4 DEPÓSITO EN LA CUENTA DE DETRACCIONES La empresa “LOS ÍDOLOS S.A.C.” prestó el servicio de asesoría contable, a un sujeto no vinculado, por un valor de S/. 5,000 más IGV, el cual es pagado inmediatamente por nuestro cliente, efectuándonos en ese momento, el depósito de la detracción (12%) ¿cómo contabilizar esta operación? SOLUCIÓN: • Registro según el PCGE ---------------------------- XX ---------------------------12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES – TERCEROS 5,950.00 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1213 En cobranza 40 TRIBUTOS CONTRAPRESTACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 950.00 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV – Cuenta propia 70 VENTAS 5,000.00 704 Prestación de servicios 7041 Terceros x/x Por el servicio de asesoría contable prestado ---------------------------- XX ---------------------------10 EFECTIVO Y EQUIVALENCIAS DE EFECTIVO 714.00 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1042 Cuentas corrientes para fines específicos 12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES – TERCEROS 714.00 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1213 En cobranza x/x Por el depósito de la detracción en nuestra cuenta corriente del Banco de la Nación ---------------------------- XX ---------------------------10 EFECTIVO Y EQUIVALENCIAS DE EFECTIVO 5,236.00 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativas 12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES – TERCEROS 5,236.00 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1213 En cobranza x/x Por la cobranza neta de detracciones ---------------------------- XX ---------------------------- • Registro según el PCGR ---------------------------- XX ---------------------------12 CLIENTES 5,950.00 121 Facturas por cobrar 40 TRIBUTOS POR PAGAR 950.00 401 Gobierno Central 70 VENTAS 707 Servicios x/x Por el servicio de asesoría contable prestado 5,000.00 ---------------------------- XX ---------------------------10 CAJA Y BANCOS 714.00 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 12 CLIENTES 714.00 121 Facturas por cobrar x/x Por el depósito de la detracción en nuestra cuenta corriente del Banco de la Nación ---------------------------- XX ---------------------------10 CAJA Y BANCOS 5,236.00 104 Cuentas corrientes 12 CLIENTES 5,236.00 121 Facturas por cobrar x/x Por la cobranza neta de detracciones ---------------------------- XX ---------------------------CASO N° 5 CUMPLIMIENTO DE LA OBLIGACIÓN DE DETRAER La empresa “ATLAS S.R.L.” recibió la Factura Nº 001-9450 por el arrendamiento de un inmueble, por un valor de S/. 10,000 más IGV, la cual es cancelada inmediatamente, efectuándose en ese momento, el depósito de la detracción (12%). SOLUCIÓN: • Registro según el PCGE ---------------------------- XX ---------------------------63 GASTOS DE SERVICIOS PRESTADOS POR TERCEROS 10,000.00 635 Alquileres 6352 Edificaciones 40 TRIBUTOS CONTRAPRESTACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 1,900.00 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV – Cuenta Propia 42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES - TERCEROS 11,900.00 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emitidas x/x Por la provisión del arrendamiento del bien inmueble ---------------------------- XX ---------------------------94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 79 CARGAS IMP. A CUENTA DE GASTOS Y COSTOS 10,000.00 10,000.00 x/x Por el destino del arrendamiento del bien inmueble ---------------------------- XX ---------------------------42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES - TERCEROS 1,428.00 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emitidas 10 1,428.00 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativas x/x Por el depósito de la detracción ---------------------------- XX ---------------------------42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES - TERCEROS 10,472.00 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emitidas 10 EFECTIVO Y EQUIVALENCIAS DE EFECTIVO 10,472.00 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativas x/x Por la cancelación de la factura, neto de detracción ---------------------------- XX ---------------------------• Registro según el PCGR ---------------------------- XX ---------------------------63 SERVICIOS PRESTADOS POR TERCEROS 10,000.00 635 Alquileres 40 TRIBUTOS POR PAGAR 1,900.00 401 Gobierno Central 4011 IGV 42 PROVEEDORES 11,900.00 421 Facturas por pagar x/x Por la provisión del arrendamiento del bien inmueble ---------------------------- XX ---------------------------94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 79 CARGAS IMP. A CUENTA DE GASTOS x/x Por el destino del arrendamiento del bien inmueble ---------------------------- XX ---------------------------- 10,000.00 10,000.00 42 PROVEEDORES 1,428.00 421 Facturas por pagar 10 CAJA Y BANCOS 1,428.00 104 Cuentas corrientes x/x Por el depósito de la detracción ---------------------------- XX ---------------------------42 PROVEEDORES 10,472.00 421 Facturas por pagar 10 CAJA Y BANCOS 10,472.00 104 Cuentas corrientes x/x Por la cancelación de la factura, neto de detracción ---------------------------- XX ---------------------------- Cuenta 11: Inversiones Financieras IMPORTANTE: El análisis y los casos prácticos presentados de esta cuenta se han realizado tomando en consideración la versión modificada del Plan Contable General Empresarial (PCGE) aprobada mediante Resolución del Consejo Normativo de Contabilidad Nº 043-2010-EF/94 publicada el 12 de mayo de 2010. I. DEFINICIÓN La cuenta 11 del Plan Contable General Empresarial incluye las inversiones en instrumentos financieros cuya tenencia responde a la intención de obtener ganancias en el corto plazo (mantenidas para negociación), y las que han sido designadas específicamente como disponibles para la venta. Además, esta cuenta contiene los instrumentos financieros derivados, cuando son reconocidos en la fecha de contratación del instrumento. II. NOMENCLATURA A continuación se muestra un cuadro comparativo de esta cuenta tomando como referencia lo contemplado en el Plan Contable General Revisado (PCGR) y en el Plan Contable General Empresarial (PCGE). CUENTA 11: VALORES NEGOCIABLES PCGR 31 VALORES 311 Acciones 314 Otros títulos representativos de deuda 315 Cédulas Hipotecarias 316 Bonos del Tesoro 317 Bonos diversos 318 Otros títulos representativos 319 Provisión para fluctuación de valores PCGE 11 INVERSIONES FINANCIERAS 111 Inversiones mantenidas para negociación 1111 Valores emitidos o garantizados por el Estado 11111 Costo 11112 Valor razonable 1112 Valores emitidos por el sistema financiero 11121 Costo 11122 Valor razonable 1113 Valores emitidos por empresas 11131 Costo 11132 Valor razonable 1114 Otros títulos representativos de deuda 11141 Costo 11142 Valor razonable 1115 Participaciones en entidades 11151 Costo 11152 Valor razonable 112 Inversiones disponibles para la venta 1121 Valores emitidos o garantizados por el Estado 11211 Costo 11212 Valor razonable 1122 Valores emitidos por el sistema financiero 11221 Costo 11222 Valor razonable 1123 Valores emitidos por empresas 11231 Costo 11232 Valor razonable 1124 Otros títulos representativos de deudas 11241 Costo 11242 Valor razonable 113 Activos financieros – Acuerdos de compra 1131 Inversiones mantenidas para negociación – Acuerdo de compra 11311 Costo 11312 Valor razonable 1132 Inversiones disponibles para la venta – Acuerdo de compra 11321 Costo 11322 Valor razonable III. CASOS PRÁCTICOS Luego de haber explicado los aspectos más relevantes de la cuenta 11 “Inversiones al valor razonable y disponibles para la venta” a continuación presentamos diversos casos prácticos para una mejor entendimiento de la aplicación de esta cuenta. CASO N° 1 COMPRA DE ACCIONES La empresa “DIDOS” S.A. posee un excedente de efectivo que decide destinarlo a la adquisición de 500 acciones de la empresa HILTONS S.A.A. por un monto total de S/. 15,000 de las cuales se sabe que un 70% de estas acciones serán mantenidas para su negociación en el corto plazo y que el 30% restante son con fines de inversión. Al respecto, la empresa nos consulta acerca del tratamiento contable de esta operación. SOLUCIÓN: • Registro según el PCGE ---------------------------- XX ---------------------------11 INVERSIONES FINANCIERAS 10,500 111 Inferiores mantenidas para negociaciones 1111 Valores Emitidos o garantizados por el estado 11111 Costo 30 INVERSIONES MOBILIARIAS 302 Instrumentos financieros representativos de derecho patrimonial 3022 Acciones representativas de capital social Preferente 30221 Costo 4,500 10 EFECTIVO Y EQUIVALENCIAS DE EFECTIVO 15,000 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativas x/x Por la compra de 500 acciones de la empresa HILTONS S.A.A. ---------------------------- XX ---------------------------- • Registro según el PCGR ---------------------------- XX ---------------------------31 VALORES 15,000 311 Acciones 10 CAJA Y BANCOS 15,000 104 Cuentas corrientes x/x Por la compra de 500 acciones de la empresa HILTONS S.A.A. ---------------------------- XX ---------------------------- CASO N° 2 INVERSIONES DISPONIBLES PARA LA VENTA El 10.11.2009, la empresa “ISLA AZUL” S.A. ha comprado acciones de la compañía CABO VERDE S.A.A. por un monto de S/. 16,000, las cuales han sido calificadas como activos financieros disponibles para la venta. Asimismo se sabe que al 31.12.2009 el valor razonable de dichas acciones ascendía a S/. 17,000. Al respecto, nos consultan acerca del tratamiento contable al momento de la compra y al cierre del ejercicio respecto a dicho activo y asimismo, la aplicación de la NIC 12. SOLUCIÓN: • Registro según el PCGE a) En el momento de la adquisición de los activos ---------------------------- XX ---------------------------11 INVERSIONES FINANCIERAS 16,000 112 Inversiones disponibles para la venta 1123 Valores emitidos por empresas 11231 Costo 10 EFECTIVO Y EQUIVALENCIAS DE EFECTIVO 16,000 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativas x/x Por la compra de acciones de la compañía CABO VERDE S.A.A. ---------------------------- XX ---------------------------- b) La diferencia entre el valor razonable al 31.12.2009 y el valor inicial del activo se reconoce en el patrimonio neto hasta que el bien sea vendido ---------------------------- XX ---------------------------11 INVERSIONES FINANCIERAS 1,000 112 Inversiones disponibles para la venta 1123 Valores emitidos por empresas 11231 Costo 56 RESULTADOS NO REALIZADOS 563 Ganancia o pérdida en activos o pasivos financieros disponibles para la venta 5631 Ganancia 1,000 x/x Por el incremento del valor de las inversiones al 31.12.2009. ---------------------------- XX ---------------------------- c) Aplicación de la NIC 12 CUENTA 11 Valor inicial Incremento Valor Total BASE CONTABLE BASE TRIBUTARIA 16,000 16,000 DIFERENCIA TIPO DE DIFERENCIA GENERA Imponible Pasivo tributario Diferido MONTO I. RENTA DIFERIDO (30 %) 1,000 17,000 16,000 1,000 300 Cabe acotar que en el caso de activos financieros disponibles para la venta, el activo o pasivo tributario diferido que se genere en aplicación de la NIC 12 “Impuesto a la Renta” afectará a las cuentas patrimoniales (cuenta 56 en el PCGE) y no a las cuentas de resultados. ---------------------------- XX ---------------------------56 RESULTADOS NO REALIZADOS 563 Ganancia o pérdida en activos o pasivos financieros disponibles para la venta 5631 Ganancia 300 49 PASIVO DIFERIDO 300 491 Impuesto a la renta diferido 4911 Impuesto a la renta diferido - Patrimonio x/x Por el registro del Impuesto a la Renta diferido. ---------------------------- XX ---------------------------- • Registro según el PCGE a) En el momento de la adquisición de los activos ---------------------------- XX ---------------------------31 VALORES 16,000 311 Acciones 10 CAJA Y BANCOS 16,000 104 Cuentas corrientes x/x Por la compra de acciones de la compañía CABO VERDE S.A.A. ---------------------------- XX ---------------------------b) La diferencia entre el valor razonable al 31.12.2009 y el valor inicial del activo se reconoce en el patrimonio neto hasta que el bien sea vendido ---------------------------- XX ---------------------------31 VALORES 1,000 311 Acciones 59 RESULTADOS ACUMULADOS 591 Utilidades no distribuidas 5913 Resultados no realizados x/x Por el incremento del valor de las inversiones al 31.12.2009. ---------------------------- XX ---------------------------c) Aplicación de la NIC 12 1,000 ---------------------------- XX ---------------------------59 RESULTADOS ACUMULADOS 300 591 Utilidades no distribuidas 5913 Resultados no realizados 49 GANANCIAS DIFERIDAS 300 497 Pasivo tributario diferido x/x Por el registro del Impuesto a la Renta diferido. ---------------------------- XX ---------------------------- Cuenta 12: Cuentas por cobrar comerciales – Terceros IMPORTANTE: El análisis y los casos prácticos presentados de esta cuenta se han realizado tomando en consideración la versión modificada del Plan Contable General Empresarial (PCGE) aprobada mediante Resolución del Consejo Normativo de Contabilidad Nº 043-2010-EF/94 publicada el 12 de mayo de 2010. I. DEFINICIÓN La cuenta 12 Cuentas por Cobrar Comerciales – Terceros del Plan Contable General para Empresas (PCGE) comprende las subcuentas que representan los derechos de cobro a terceros que se derivan de las ventas de bienes y/o servicios que realiza la empresa en razón de su objeto de negocio. II. NOMENCLATURA La nomenclatura de la cuenta 12 Cuentas por Cobrar Comerciales – Terceros comprende las siguientes subcuentas y divisionarias, las que mostramos en forma comparativa con sus equivalentes del Plan Contable General Revisado (PCGR): CUENTA 12: CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES - TERCEROS PCGR 12 CLIENTES 121 Facturas por Cobrar 122 128 Anticipos recibidos Anticipos recibidos ACM 123 Letras (o efectos) por cobrar PCGE 12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES – TERCEROS 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1211 No Emitidas 1212 Emitidas en cartera 1213 En cobranza 1214 En descuento 122 Anticipos de clientes 123 Letras por cobrar 1231 En cartera 1232 En cobranza 1233 En descuento III. CRITERIOS PARA UTILIZAR ESTA CUENTA • Terceros Esta cuenta sólo debe utilizarse cuando se realicen operaciones relacionadas al giro del negocio con terceros y no con entidades vinculadas económicamente, pues en este caso, deberá utilizarse la cuenta 13 Cuentas por Cobrar Comerciales - Relacionadas. • Utilización de las divisionarias Deberá tenerse especial cuidado para seleccionar las divisionarias de esta cuenta, puesto que el PCGE no ha definido lo que debe incluirse en ellas. Aún así, creemos que las divisionarias de la subcuenta 121 “Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar” se utilizarán en los siguientes casos: DETALLE DIVISIONARIA 1211 No Emitidas Cuando se ha reconocido la cuenta por cobrar, pero no se ha emitido el comprobante de pago. 1212 Emitidas en cartera Cuando se ha emitido el comprobante de pago, pero no se ha entregado al cliente para su cobranza. 1213 En cobranza Cuando se ha emitido el comprobante de pago, y se ha entregado al cliente, estando listo para su cobranza. 1214 En descuento Cuando la factura se ha entregado en descuento. APLICACIÓN PRÁCTICA CASO N° 1 VENTA DE BIENES CON ENTREGA DE FACTURA Se vende mercaderías por S/. 1,000 más IGV, a una empresa no relacionada económicamente, emitiéndose y entregándose la Factura Nº 001-3200. SOLUCIÓN: • Registro según el PCGE ---------------------------- XX ---------------------------12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES TERCEROS 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1213 En cobranza 40 CONTRAPRESTACIONES 1,190.00 190.00 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV - Cta. Propia 70 VENTAS 1,000.00 701 Mercaderías 7011 Mercaderías manufacturadas 70111 Terceros x/x Por la venta de mercaderías a una empresa no relacionada. ---------------------------- XX ---------------------------- • Registro según el PCGR ---------------------------- XX ---------------------------12 CLIENTES 1,190.00 121 Facturas por cobrar 40 TRIBUTOS POR PAGAR 190.00 401 Gobierno Central 70 VENTAS 1,000.00 701 Mercaderías x/x Por la venta de mercaderías a una empresa no relacionada. ---------------------------- XX ---------------------------- CASO N° 2 LETRAS EN CARTERA Se efectúa el canje de la factura por cobrar Nº 001-5640, por S/. 2,000.00, por la letra por cobrar Nº 001, la que se mantendrá en cartera hasta su vencimiento. SOLUCIÓN: • Según el PCGE ---------------------------- XX ---------------------------12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES TERCEROS 2,000.00 123 Letras por cobrar 1231 En cartera 12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES – TERCEROS 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1213 En cobranza x/x Por el canje de la factura por cobrar Nº 0015640 por la letra por cobrar Nº 001. ---------------------------- XX ---------------------------• Según el PCGR 2,000.00 ---------------------------- XX ---------------------------12 CLIENTES 2,000.00 123 Letras por cobrar 12 CLIENTES 2,000.00 121 Facturas por cobrar x/x Por el canje de la factura por cobrar Nº 0015640 por la letra por cobrar Nº 001. ---------------------------- XX ---------------------------- Cuenta 13: Cuentas por Cobrar Comerciales - Relacionadas IMPORTANTE: El análisis y los casos prácticos presentados de esta cuenta se han realizado tomando en consideración la versión modificada del Plan Contable General Empresarial (PCGE) aprobada mediante Resolución del Consejo Normativo de Contabilidad Nº 043-2010-EF/94 publicada el 12 de mayo de 2010. I. DEFINICIÓN La cuenta 13 del Nuevo Plan Contable General Empresarial (PCGE) agrupa las subcuentas que representan los derechos de cobro a empresas relacionadas, que se derivan de la venta de bienes y/o prestación de servicios que realiza la empresa en razón de su actividad económica. Al respecto debemos mencionar que anteriormente en el Plan Contable General Revisado (PCGR) no existía una cuenta específica que refleje las cuentas por cobrar a partes vinculadas; en ese sentido, las empresas optaban por registrar estas acreencias en la cuenta 12 “Clientes” y/o en la Cuenta 16 “Cuentas por cobrar diversas”, lo cual se prestaba a ciertas confusiones considerando los conceptos que se podían agrupar en dichas cuentas y subcuentas. Este inconveniente es plenamente superado con la creación de la cuenta 13 en el PCGE la cual recoge los conceptos básicos de la NIC 24 “Información a revelar sobre partes relacionadas”, NIC 27 “Estados Financieros Consolidados y Separados” y NIC 28 “Inversión en asociadas”. II. NOMENCLATURA A continuación se muestra un cuadro comparativo de la cuenta 13 tomando como referencia lo contemplado en el Plan Contable General Revisado (PCGR) y en el Plan Contable General Empresarial (PCGE). CUADRO COMPARATIVO DE LA CUENTA 13 “CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES- RELACIONADAS” PCGR PCGE 13 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES 12 CLIENTES RELACIONADAS 131 Facturas, boletas y otros comprobantes por 121 Facturas por cobrar cobrar 1311 No emitidas 13111 Matriz 13112 Subsidiarias 13113 Asociadas 13114 Sucursal 13115 Otros 1312 Emitidas en cartera 13121 Matriz 13122 Subsidiarias 13123 Asociadas 13124 Sucursal 13125 Otros 1313 En cobranza 13131 Matriz 13132 Subsidiarias 13133 Asociadas 13134 Sucursal 13135 Otros 1314 En descuento 122 Anticipos recibidos 13141 Matriz 13142 Subsidiarias 13143 Asociadas 13144 Sucursal 13145 Otros 132 Anticipos recibidos 1321 Anticipos Recibidos 13211 Matriz 13212 Subsidiarias 13213 Asociadas 13214 Sucursales 13215 Otros 123 Letras (o efectos) por cobrar 133 Letras por cobrar 1331 En cartera 13311 Matriz 13312 Subsidiarias 13313 Asociadas 13314 Sucursal 13315 Otros 1332 En cobranza 13321 Matriz 13322 Subsidiarias 13323 Asociadas 13324 Sucursal 13325 Otros 1333 En descuento 13331 Matriz 13332 Subsidiarias 13333 Asociadas 13334 Sucursal 13335 Otros Para una mejor comprensión de las subdivisionarias comprendidas en la nueva cuenta 13 presentamos a continuación el siguiente esquema conceptual: ENTIDAD RELACIONADA: Término usado para referirse a una entidad con la que existe un vínculo de control (subsidiaria), de influencia significativa (asociada), de representación (sucursal), o de control conjunto sobre otra entidad (asociaciones en participación). MATRIZ: Es una entidad que tiene el control de una o más subsidiarias. Para tal efecto, el “control” es el poder para dirigir las políticas financieras y de operación de una entidad, con el fin de obtener beneficios de sus actividades. En ese sentido, la NIC 27 “Estados Financieros Consolidados y Separados” señala que se presumirá que existe control cuando la controladora posea, directa o indirectamente a través de otras subsidiarias, más de la mitad del poder de voto de otra entidad, salvo que se den en las circunstancias excepcionales en las que en que se pueda demostrar claramente que tal posesión no constituye control. SUBSIDIARIA: Una subsidiaria (o filial) es una entidad controlada por otra (conocida como controladora o matriz). ASOCIADA: Una asociada es una entidad sobre la que el inversor posee influencia significativa, y que no es una subsidiaria ni constituye una participación en un negocio conjunto. La influencia significativa es el poder de intervenir en las decisiones de política financiera y de operación de la participada, sin llegar a tener el control absoluto ni el control conjunto de la misma. En tal efecto, se presume que el inversor ejerce influencia significativa si posee directa o indirectamente el 20% o más del poder de voto en la participada, salvo ue se pueda demostrar claramente que tal influencia no existe. ASOCIACIÓN EN PARTICIPACIÓN: Es un acuerdo contractual por medio del cual dos o más partes emprenden una actividad económica que está sujeta a un control conjunto. SUCURSAL: Establecimiento que está situado en un lugar distinto al de la entidad central, de la cual depende. Por lo general, las sucursales desempeñan las mismas funciones que la entidad central. APLICACIÓN PRÁCTICA CASO N° 1 VENTA DE MERCADERÍAS La empresa ALANIX S.A. dedicada a la venta de electrodomésticos tiene como política conceder un descuento del 20% a sus clientes, cuando éstos realicen compras de mercaderías por un valor mayor a S/. 30,000. Al respecto se tienen los siguientes hechos: - El 10 de abril de 2010 el cliente “JUNIOR” S.A. efectúo compras por un total de S/. 35,000 más IGV según factura N° 001-01242 al crédito (15 días). - Se sabe que el costo de venta de estas mercaderías asciende a S/. 22,000. - Posteriormente, con fecha 20 de Abril de 2010 la empresa “ALANIX” S.A. luego de efectuar la verificación correspondiente, procedió a efectuarle el descuento respectivo emitiéndole la nota de crédito N° 001-00124 por el descuento del 20%. - Finalmente el día 24.04.2010 la empresa “JUNIOR” S.A. cumple con efectuar el pago por el importe neto de la deuda. Al respecto, la empresa “ALANIX” S.A. (vendedor) nos consulta acerca del tratamiento contable de esta operación considerando las cuentas del nuevo Plan Contable General Empresarial teniendo en cuenta que ambas empresas son relacionadas, puesto que la empresa “ALANIX” S.A. posee el 40 % de las acciones de la empresa “JUNIOR” S.A. SOLUCIÓN: Teniendo en cuenta lo antes expuesto, se puede observar que en el caso planteado, la empresa “JUNIOR” S.A. es una asociada de la empresa “ALANIX” S.A. puesto que esta última posee más del 20% de las acciones de “JUNIOR” S.A. Considerando este contexto, a continuación procederemos a registrar las operaciones de manera ordenada para una mejor comprensión. a) Registro según el PCGE i) Por el registro de la venta de mercaderías ---------------------------- XX ---------------------------13 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES – RELACIONADAS 131 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1312 Emitidas en cartera 41,650 13123 Asociadas 40 CONTRAPRESTACIONES 6,650 401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV - Cta. Propia 70 VENTAS 35,000 701 Mercaderías 7011 Mercaderías manufacturadas 70111 Terceros 70112 Relacionadas x/x Por la venta de mercaderías según F/. 00101242. ---------------------------- XX ---------------------------- ii) Por el registro del costo de ventas ---------------------------- XX ---------------------------69 COSTO DE VENTAS 22,000 691 Mercaderías 6911 Mercaderías manufacturadas 69112 Relacionadas 20 MERCADERÍAS 201 Mercaderías manufacturadas 22,000 2011 Mercaderías manufacturadas 20111 Costo x/x Por el costo de ventas de las mercaderías vendidas. ---------------------------- XX ---------------------------iii) Por el cálculo y la contabilización del descuento La empresa “ALANIX” S.A. deberá contabilizar la nota de crédito por el descuento otorgado. Descuento (20% x 35,000) S/. 7,000 IGV (19 %) S/. 1,330 Total Descuento S/. 8,330 ---------------------------- XX ---------------------------74 DESCUENTOS, REBAJAS Y BONIFICACIONES CONCEDIDOS 741 Descuentos, rebajas y bonificaciones concedidos 7412 Relacionadas 40 CONTRAPRESTACIONES 7,000 1,330 401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV-Cuenta propia 13 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES – RELACIONADAS 131 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1312 Emitidas en cartera 8,330 13123 Asociadas x/x Por la nota de crédito emitida a favor de la empresa JUNIOR S.A. ---------------------------- XX ---------------------------iv) Por la cobranza Posteriormente, cuando la empresa ALANIX S.A. cobre el importe neto de la deuda (S/. 41,650 - S/. 8,330 = S/. 33,320) deberá realizar el siguiente asiento: ---------------------------- XX ---------------------------10 EFECTIVO Y EQUIVALENCIAS DE EFECTIVO 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativas 33,320 13 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES – RELACIONADAS 131 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1312 Emitidas en cartera 33,320 13123 Asociadas x/x Por el cobro neto de la deuda. ---------------------------- XX ---------------------------- b) Registro según el PCGR i) Por el registro de la venta de mercaderías ---------------------------- XX ---------------------------12 CLIENTES 41,650 121 Facturas por cobrar 40 TRIBUTOS POR PAGAR 6,650 401 Gobierno Central 4011 IGV 70 VENTAS 35,000 701 Mercaderías x/x Por la venta de mercaderías según F/. 00101242. ---------------------------- XX ---------------------------ii) Por el registro del costo de ventas ---------------------------- XX ---------------------------69 COSTO DE VENTAS 22,000 691 Mercaderías 20 MERCADERÍAS 22,000 201 Almacén x/x Por la venta de mercaderías según F/. 00101242. ---------------------------- XX ---------------------------iii) Por la contabilización del descuento ---------------------------- XX ---------------------------74 DESCUENTOS, REBAJAS Y BONIFICACIONES CONCEDIDOS 7,000 40 TRIBUTOS POR PAGAR 1,330 401 Gobierno Central 4011 IGV 12 CLIENTES 8,330 121 Facturas por cobrar x/x Por la nota de crédito emitida a favor de la empresa JUNIOR S.A. ---------------------------- XX ---------------------------iv) Por la cobranza ---------------------------- XX ---------------------------10 CAJA Y BANCOS 33,320 104 Cuentas Corrientes 12 CLIENTES 33,320 121 Facturas por cobrar x/x Por el cobro neto de la deuda. ---------------------------- XX ---------------------------- CASO N° 2 CANJE DE FACTURA POR LETRA En el mes de mayo del año 2010, la empresa ROMBAL S.A.C. dedicada a la compra y venta de productos informáticos ha realizado una venta a su subsidiaria MURCIA S.A.C. por un importe de S/. 10,829.00 incluido IGV al crédito por lo cual se firma la Letra Nº 004524 a 30 días. Respecto a este caso la empresa ROMBAL S.A.C. nos consulta acerca de los asientos contables que debe efectuar. SOLUCIÓN: En el presente caso nos encontramos ante una operación de venta entre empresas vinculadas, por lo cual cabe precisar que la NIC 27 Estados Financieros Consolidados y Separados, define a una subsidiaria como aquella entidad controlada por otra (conocida como controladora o matriz). Asimismo se indica que la subsidiaria puede adoptar diversas modalidades, entre las que se incluyen las entidades sin forma jurídica definida, tales como las fórmulas asociativas con fines empresariales. Teniendo en cuenta lo antes expuesto la empresa ROMBAL S.A.C. deberá contabilizar la operación de la siguiente forma: a) Registro según el PCGE ---------------------------- XX ---------------------------13 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALESRELACIONADAS 131 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1312 Emitidas en cartera 13122 Subsidiarias 10,829 40 CONTRAPRESTACIONES 1,729 401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV-Cuenta propia 70 VENTAS 9,100 701 Mercaderías 7011 Mercaderías manufacturadas 70112 Relacionadas x/x Por la venta de mercaderías. ---------------------------- XX ---------------------------13 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALESRELACIONADAS 133 Letras por cobrar 10,829 1331 En cartera 13312 Subsidiarias 13 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALESRELACIONADAS 131 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1312 Emitidas en cartera 10,829 13122 Subsidiarias x/x Por el canje de la factura por la letra Nº 004524. ---------------------------- XX ---------------------------b) Registro según el PCGR ---------------------------- XX ---------------------------12 CLIENTES 10,829 121 Facturas por cobrar 40 TRIBUTOS POR PAGAR 1,729 401 Gobierno Central 4011 IGV 70 VENTAS 9,100 701 Mercaderías x/x Por la venta de mercaderías. ---------------------------- XX ---------------------------12 CLIENTES 10,829 123 Letras por cobrar 12 CLIENTES 121 Facturas por cobrar x/x Por el canje de la factura por la letra Nº 004524. 10,829 ---------------------------- XX ---------------------------- Cuenta 14: Cuentas por Cobrar al Personal, a los Accionistas, Directores y Gerentes IMPORTANTE: El análisis y los casos prácticos presentados de esta cuenta se han realizado tomando en consideración la versión modificada del Plan Contable General Empresarial (PCGE) aprobada mediante Resolución del Consejo Normativo de Contabilidad Nº 043-2010-EF/94 publicada el 12 de mayo de 2010. I. DEFINICIÓN La cuenta 14 “Cuentas por cobrar al personal, a los accionistas, directores y gerentes” del Plan Contable General para Empresas (PCGE), agrupa las subcuentas que representan las sumas adeudadas por el personal, accionistas (o socios), directores y gerentes (diferentes de las cuentas por cobrar comerciales), así como las suscripciones de capital pendientes de pago. II. NOMENCLATURA La cuenta 14 “Cuentas por cobrar al personal, a los accionistas, directores y gerentes” comprende las siguientes subcuentas y divisionarias, las que mostramos a continuación en forma comparativa con las subcuentas equivalentes del PCGR: CUENTA 14 CUENTAS POR COBRAR AL PERSONAL, A LOS ACCIONISTAS, DIRECTORES Y GERENTES PCGR PCGE 14 CUENTAS POR COBRAR A 14 CUENTAS POR COBRAR AL PERSONAL, A ACCIONISTAS (O SOCIOS) LOS Y PERSONAL ACCIONISTAS, DIRECTORES Y GERENTES 141 Personal 141 Préstamos al personal 385 Adelanto de remuneraciones 384 Entregas a rendir cuenta 144 Accionistas (o socios), suscripciones pendientes de cancelación 142 Préstamos a accionistas (o socios) 143 Préstamos a directores 384 Entregas a rendir cuenta 141 Préstamos al personal 385 Adelanto de remuneraciones 384 Entregas a rendir cuenta 1411 Préstamos 1412 Adelanto de remuneraciones 1413 Entregas a rendir cuenta 1419 Otras cuentas por cobrar al personal 142 Accionistas (o socios) 1421 Suscripciones por cobrar a socios o accionistas 1422 Préstamos 143 Directores 1431 Préstamos 1432 Adelanto de dietas 1433 Entregas a rendir cuenta 144 Gerentes 1441 Préstamos 1442 Adelanto de remuneraciones 1443 Entregas a rendir cuenta 148 Diversas III. PRINCIPALES CAMBIOS De manera general se puede afirmar que el PCGE contempla un nivel de detalle más amplio que el incluido en el PCGR. Esto último también se ve reflejado en la cuenta 14, materia de análisis. Así por ejemplo, en ésta se ha incorporado divisionarias para las cuentas por cobrar al personal (subcuenta 141), para las cuentas por cobrar a accionistas o a los socios, según corresponda (subcuenta 142), para las cuentas por cobrar a los directores (subcuenta 143), así como para las cuentas por cobrar a los gerentes (subcuenta 144). De otra parte, un aspecto importante que debe ser comentado, es el relativo al traslado de algunas subcuentas de la cuenta 38 Cargas Diferidas del PCGR a esta cuenta. Esto sucede principalmente con los adelantos de remuneraciones y las entregas a rendir cuenta (subcuentas 385 y 384 respectivamente), las que han sido reclasificados en las divisionarias 1412 y 1413. CASO N° 1 PRÉSTAMOS AL PERSONAL Se gira el Cheque Nº 003 por S/. 2,000, para efectuar un préstamo al auxiliar contable de la empresa. SOLUCIÓN: ● Según el PCGE ---------------------------- XX ---------------------------14 CUENTAS POR COBRAR AL PERSONAL, A LOS ACCION., DIRECTORES Y GERENTES 2,000.00 141 Personal 1411 Préstamos 10 EFECTIVO Y EQU. EFECTIVO 2,000.00 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Ctas. Corrientes operativas x/x Por el préstamo realizado al auxiliar contable de la empresa. ---------------------------- XX ---------------------------● Según el PCGR ---------------------------- XX ---------------------------14 CUENTAS POR COBRAR ACCIONISTAS (O SOCIOS) Y PERSONAL 2,000.00 141 Préstamos al Personal 10 CAJA Y BANCOS 104 Cuentas corrientes x/x Por el préstamo realizado al auxiliar contable de la empresa. ---------------------------- XX ---------------------------- 2,000.00 CASO N° 2 ADELANTO DE REMUNERACIONES Se gira el Cheque Nº 004 por S/. 1,500 a favor de nuestro trabajador, por el adelanto de remuneraciones. SOLUCIÓN: ● Según el PCGE ---------------------------- XX ---------------------------14 CUENTAS POR COBRAR AL PERSONAL, A LOS ACCION., DIRECTORES Y GERENTES 1,500.00 141 Personal 1412 Adelanto de remuneraciones 10 EFECTIVO Y EQU. EFECTIVO 1,500.00 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Ctas. Corrientes operativas x/x Por el adelanto de remuneraciones. ---------------------------- XX ---------------------------● Según el PCGR ---------------------------- XX ---------------------------38 CARGAS DIFERIDAS 1,500.00 385 Adelanto de remuneraciones 10 CAJA Y BANCOS 1,500.00 104 Cuentas corrientes x/x Por el adelanto de remuneraciones. ---------------------------- XX ---------------------------CASO N° 3 IMPUTACIÓN DEL ADELANTO DE REMUNERACIONES Se pagan sueldos brutos por S/. 10,000.00, los que están sujetos a los siguientes aportes y descuentos: • Essalud S/. 900.00 • ONP S/. 1,000.00 • AFP S/. 300.00 • IR 5ª categoría S/. 800.00 • Adelanto Remuneraciones S/. 1,500.00 SOLUCIÓN: ● Según el PCGE ---------------------------- XX ---------------------------62 GASTOS DE PERSONAL, DIRECTORES Y GERENTES 10,900.00 621 Remuneraciones 10,000 6211 Sueldos y salarios 627 Seguridad y previsión social 900 6271 Régimen de prest. de salud 40 TRIBUTOS Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 401 Gobierno Central 3,000.00 4017 IR 40173 Renta de quinta categoría 800 403 Instituciones Públicas 4031 Essalud 900 4032 ONP 1,000 407 Administradoras de fondos de pens. 300 14 CUENTAS POR COBRAR AL PERSONAL, A LOS ACCION., DIRECTORES Y GERENTES 141 Personal 1,500.00 1412 Adelanto de remuneraciones 41 REMUNERACIONES Y PARTICIPACIONES POR PAGAR 411 Remunerac. por pagar 6,400.00 4111 Sueldos y salarios por pagar x/x Por la provisión de la planilla de remuneraciones del mes. ---------------------------- XX ---------------------------94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 79 CARGAS IMP. A CUENTAS DE GASTOS Y COSTOS x/x Por el destino de la provisión 10,900.00 10,900.00 ---------------------------- XX ---------------------------● Según el PCGR ---------------------------- XX ---------------------------62 CARGAS DE PERSONAL 621 Sueldos 10,000 10,900.00 627 Seguridad y Previsión Social 6271 Régimen de Prestac. de Salud 900 40 TRIBUTOS POR PAGAR 401 Gobierno Central 4017 IR 800 403 Constr. Instituc. Públicas 2,700.00 4031 ONP 1,000 4032 Essalud 900 38 CARGAS DIFERIDAS 1,500.00 385 Adelanto de remuneraciones 41 REMUNERACIONES Y PART. POR PAGAR 6,400.00 411 Remunerac. por pagar 46 CTAS. POR PAGAR DIVERSAS 300.00 469 Otras cuentas por pagar x/x Por la provisión de la planilla de remuneraciones del mes. ---------------------------- XX ---------------------------94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 10,900.00 79 CARGAS IMP. A CUENTAS DE COSTOS 10,900.00 x/x Por el destino de la provisión ---------------------------- XX ---------------------------- CASO N° 4 SUSCRIPCIONES PENDIENTES DE CANCELACIÓN Con fecha 01.04.2010, los accionistas de la empresa han decidido aumentar el capital de la empresa, según consta en Acta de Junta General de Accionistas, por un monto de S/. 500,000. Sin embargo, la formalización de dicho acto se inscribe en los Registros Públicos el 04.06.2010. SOLUCIÓN: • Según el PCGE ---------------------------- XX ---------------------------14 CUENTAS POR COBRAR AL PERSONAL, A LOS ACCION. (SOCIOS), DIRECTORES Y GERENTES 142 Accionistas 1421 Suscripciones por cobrar a socios o accionistas 52 CAPITAL ADICIONAL 500,000.00 500,000.00 522 Capitalizaciones en trám. 5221 Aportes x/x Por el aumento del capital de la empresa. ---------------------------- XX ---------------------------10 EFECTIVO Y EQU. EFECTIVO 500,000.00 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Ctas. Corrientes operativas 14 CUENTAS POR COBRAR AL PERSONAL, A LOS ACCION. (SOCIOS), DIRECTORES Y GERENTES 500,000.00 142 Accionistas 1421 Suscripciones por cobrar a socios o accionistas x/x Por el ingreso del aporte en efectivo a la empresa ---------------------------- XX ---------------------------52 CAPITAL ADICIONAL 500,000.00 522 Capitalizaciones en trám. 5221 Aportes 50 CAPITAL 500,000.00 501 Capital social x/x Por la formalización del aumento de capital ---------------------------- XX ---------------------------• Según el PCGR ---------------------------- XX ---------------------------14 CUENTAS POR COBRAR A ACCIONISTAS (O SOCIOS) Y PERSONAL 144 Accionistas (o socios), suscripciones Pendtes. de suscripción 50 CAPITAL 500,000.00 500,000.00 501 Capital por aportes x/x Por el aumento del capital de la empresa. ---------------------------- XX ---------------------------10 CAJA Y BANCOS 500,000.00 104 Cuentas corrientes 14 CTAS POR COBRAR A ACCION. (O SOCIOS) Y PERSONAL 144 Accionistas (o socios), suscripciones Pendtes. de suscripción x/x Por el ingreso del aporte en efectivo a la empresa ---------------------------- XX ---------------------------CASO N° 5 500,000.00 ENTREGAS A RENDIR CUENTA AL GERENTE Se gira el Cheque Nº 006 por S/. 5,000 al Gerente de la empresa para diversas gestiones, con cargo a rendir a cuenta. SOLUCIÓN: • Según PCGE ---------------------------- XX ---------------------------14 CUENTAS POR COBRAR AL PERSONAL, ACCIONISTAS, DIRECTORES Y DIRECTORES 5,000.00 144 Gerentes 1443 Entregas a rendir cuenta 10 EFECTIVO Y EQU. EFECTIVO 5,000.00 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativas x/x Por la entrega a rendir cuenta al Gerente de la empresa. ---------------------------- XX ---------------------------• Según PCGR ---------------------------- XX ---------------------------38 CARGAS DIFERIDAS 5,000.00 384 Entregas a rendir cuenta 10 CAJA Y BANCOS 5,000.00 104 Cuentas corrientes x/x Por la entrega a rendir cuenta al Gerente de la empresa. ---------------------------- XX ---------------------------- CASO N° 6 PRÉSTAMOS AL GERENTE Se gira el Cheque Nº 005 por S/. 2,000, para efectuar un préstamo al Gerente de la empresa SOLUCIÓN: • Según PCGE ---------------------------- XX ---------------------------14 CUENTAS POR COBRAR AL PERSONAL, A LOS ACCION., DIRECTORES Y DIRECTORES 2,000.00 144 Gerentes 1441 Préstamos 10 EFECTIVO Y EQU. EFECTIVO 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Ctas. Corrientes operativas x/x Por el préstamo realizado al Gerente de la empresa. ---------------------------- XX ---------------------------• Según PCGR 2,000.00 ---------------------------- XX ---------------------------14 CUENTAS POR COBRAR ACCIONISTAS (O SOCIOS) Y PERSONAL 2,000.00 141 Préstamos al Personal 10 CAJA Y BANCOS 2,000.00 104 Cuentas corrientes x/x Por el préstamo realizado al Gerente de la empresa. ---------------------------- XX ---------------------------- Cuenta 16: Cuentas por Cobrar Diversas - Terceros I. DEFINICIÓN La cuenta 16 Cuentas por Cobrar Diversas - Terceros que contiene el Plan Contable General para Empresas (PCGE) agrupa las subcuentas que representan derechos de cobro a terceros por transacciones distintas a las del objeto del negocio. II. NOMENCLATURA La cuenta 16 incluida dentro del PCGE comprende las siguientes subcuentas y divisionarias, las que mostramos a continuación en forma comparativa con las subcuentas equivalentes del Plan Contable General Revisado (PCGR): CUENTA 16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS - TERCEROS PCGR 16 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS 161 Préstamos a terceros PCGE 16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS TERCEROS 161 Préstamos 1611 Con garantía 1612 Sin garantía 162 Reclamos a terceros 162 Reclamaciones a terceros 1621 Compañías aseguradoras 1622 Transportadoras 1623 Servicios públicos 1624 Tributos 163 Intereses por cobrar 164 Depósitos en garantía 1629 Otras 163 Intereses, regalías y dividendos 1631 Intereses 1632 Regalías 1633 Dividendos 164 Depósitos otorgados en garantía 1641 Préstamos de instituciones financieras 1642 Préstamos de instituciones no financieras 1644 Depósitos en garantía por alquileres 1649 Otros depósitos en garantía 165 Venta de activo inmovilizado 1651 Inversión mobiliaria 1652 Inversión inmobiliaria 1653 Inmuebles, maquinaria y equipo 1654 Intangibles 1655 Activos biológicos 166 Activos por instrumentos financieros 1661 Instrumentos financieros primarios 1662 Instrumentos financieros derivados 16621 Cartera de negociación 16622 Instrumentos de cobertura 168 Otras cuentas por cobrar diversas 168 Otras cuentas por cobrar diversas 1681 Entregas a rendir cuenta a terceros 1689 Otras cuentas por cobrar diversas III. PRINCIPALES CAMBIOS De manera general se puede afirmar que el PCGE contempla un nivel de detalle más amplio que el incluido en el PCGR. Esto último también se ve reflejado en todas las subcuentas de esta cuenta. Además de lo anterior, se debe resaltar que en esta cuenta se han adicionado las siguientes subcuentas, las que no estaban incluidas en el PCGR: • Subcuenta 165 Venta de activo inmovilizado, en la que se registrará precisamente los derechos de cobro por la venta de la inversión mobiliaria, inversión inmobiliaria, inmuebles, maquinaria y equipo y otros activos a largo plazo. • Subcuenta 166 Activos por instrumentos financieros, en la que se incluirá los efectos favorables relacionados con la medición a valor razonable de los instrumentos financieros primarios cuando se adquieren en una compra no convencional y se elige para su reconocimiento la fecha de liquidación, así como los efectos favorables en el caso de instrumentos financieros derivados, tales como contratos a plazo, intercambios, entre otros. CASO N° 1 PRÉSTAMOS A TERCEROS Se gira el Cheque Nº 006 por S/. 2,000 a favor de la empresa “LOS CHOFERES” S.A.C. (tercero no vinculado) por un préstamo. Este préstamo es sin garantía. SOLUCIÓN: • Según PCGE ---------------------------- XX ---------------------------- 16 CTAS. POR COBRAR DIVERSASTERCEROS 2,000.00 161 Préstamos 1612 Sin garantía 10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 2,000.00 104 Ctas. corrientes en instituciones financieras 1041 Ctas. Corrientes operativas x/x Por el préstamo sin garantía realizado a favor de un tercero. ---------------------------- XX ---------------------------- • Según PCGR ---------------------------- XX ---------------------------16 CTAS. POR COBRAR DIVERSAS 2,000.00 161 Préstamos a terceros 10 CAJA Y BANCOS 2,000.00 104 Cuentas corrientes x/x Por el préstamo sin garantía realizado a favor de un tercero. ---------------------------- XX ---------------------------CASO N° 2 RECLAMACIONES A TERCEROS Fruto de la pérdida extraordinaria de la camioneta de la empresa, la compañía de seguros debe indemnizar a la empresa la suma de S/. 50,000. Se sabe que el valor en libros de la camioneta era de S/. 80,000 (costo de adquisición S/. 100,000 y depreciación acumulada S/. 20,000). SOLUCIÓN: • Según PCGE ---------------------------- XX ---------------------------65 OTROS GASTOS DE GESTIÓN 659 Otros Gastos de Gestión 39 DEPRECIACIÓN, AMORTIZACIÓN Y AGOTAMIENTO ACUMULADOS 391 Depreciación acumulada 3913 Inmuebles, maq. y equipo – costo 80,000 20,000 39133 Equipo de transporte 33 INMUEBLES, MAQ. Y EQUIPO 334 Equipo de transporte 3341 Vehículos motoriz. 100,000 33411 Costo x/x Por pérdida extraordinaria de la camioneta ---------------------------- XX ---------------------------16 CTAS. POR COBRAR DIVERSASTERCEROS 50,000 162 Reclamaciones a terceros 1621 Compañías aseguradoras 75 OTROS INGRESOS DE GESTIÓN 50,000 759 Otros ingresos de gestión x/x Por la reclamación a la compañía de seguros por el activo siniestrado. ---------------------------- XX ---------------------------• Según PCGR ---------------------------- XX ---------------------------66 CARGAS EXCEPCIONALES 80,000 669 Otras cargas excepcio. 39 DEPRECIACIÓN Y AMORTIZ. ACUMULADA 20,000 393 Depreciación Inmuebles, maqu. y equipo 33 INMUEBLES, MAQ. Y EQUIPOS 100,000 334 Unidades de transporte x/x Por la pérdida extraordinaria de la camioneta. ---------------------------- XX ---------------------------16 CTAS. POR COBRAR DIVERSAS 50,000 162 Reclamaciones a terceros 76 INGRESOS EXTRAORDINARIOS 50,000 769 Otros ingresos extraordinarios x/x Por la reclamación a la compañía de seguros por el activo siniestrado. ---------------------------- XX ---------------------------CASO N° 3 VENTA DE ACTIVO INMOVILIZADO Se vende una camioneta de la empresa a un valor de S/. 10,000 más IGV. El costo del bien fue de S/. 50,000 y tiene una depreciación acumulada de S/. 42,000. SOLUCIÓN: • Según PCGE ---------------------------- XX ---------------------------16 CTAS. POR COBRAR DIVERSASTERCEROS 11,900 165 Venta de activo inmovil. 1653 Inmuebles, maquinaria y equipo 40 TRIB., CONTRAPRESTACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 401 Gobierno Central 4011 IGV 1,900 40111 IGV - Cta. Propia 75 OTROS INGRESOS DE GESTIÓN 10,000 756 Enajenación de activos inmovilizados 7564 Inmuebles, maquinaria y equipo x/x Por la venta de la camioneta de la empresa ---------------------------- XX ---------------------------65 OTROS GASTOS DE GESTIÓN 655 Costo neto de enajenación de activos inmovilizados y operaciones discontinuadas 6551 Costo neto de enajenación de activos Inmovilizados 65513 Inm., maq. yeq. 39 DEPREC., AMORTIZACIÓN Y AGOTAMIENTO ACUMULADOS 391 Depreciación acumulada 3913 Inmuebles, maquinaria y equipo – costo 39133 Equipo de trans. 8,000 42,000 33 INMUEBLES, MAQUINARIA Y EQUIPO 50,000 334 Equipo de transporte 3341 Vehículos motorizados 33411 Costo x/x Por el retiro de libros de la camioneta transferida. ---------------------------- XX ---------------------------• Según PCGR ---------------------------- XX ---------------------------16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS 11,900 168 Otras cuentas por cobrar diversas 40 TRIBUTOS POR PAGAR 1,900 401 Gobierno Central 4011 IGV 76 INGRESOS EXTRAORDINARIOS 762 Enajenación de Inmuebles, maquinaria y equipo. 10,000 x/x Por la venta de la camioneta de la empresa. ---------------------------- XX ---------------------------66 CARGAS EXCEPCIONALES 662 Costo neto de enajenación de Inmuebles, Maquinaria y equipos 39 DEPRECIACIÓN Y AMORTIZ. ACUMULADA 393 Depreciación Inmuebles, maquinarias y equipo 33 INMUEBLES, MAQUINARIA Y EQUIPOS 8,000 42,000 50,000 334 Unidades de transporte x/x Por el retiro de libros de la camioneta transferida. ---------------------------- XX ---------------------------- CASO N° 4 DIVIDENDOS POR COBRAR La gerencia informa que los accionistas de la empresa “HENTG TANG” S.A.C. (tercero no vinculado que cotiza en la Bolsa de Valores de Lima), en la cual se tienen inversiones, han decidido repartir dividendos. Según el Acta de Junta General de Accionistas, el monto que le corresponde a la empresa es de S/. 10,000.00. SOLUCIÓN: • Según PCGE ---------------------------- XX ---------------------------16 CTAS. POR COBRAR DIVERSASTERCEROS 10,000.00 163 Intereses, regalías y dividendos 1633 Dividendos 77 INGRESOS FINANCIEROS 10,000.00 773 Dividendos x/x Por el reconocimiento de los dividendos repartidos por la empresa “HENTG TANG” S.A.C. ---------------------------- XX ---------------------------- • Según PCGR ---------------------------- XX ---------------------------16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS 10,000.00 168 Otras cuentas por cobrar diversas 77 INGRESOS FINANCIEROS 777 Dividendos percibidos 10,000.00 x/x Por el reconocimiento de los dividendos repartidos por la empresa “HENTG TANG” S.A.C. ---------------------------- XX ---------------------------CASO N° 5 DEPÓSITOS OTORGADOS EN GARANTÍA Se firma un contrato de arrendamiento por un inmueble, entregándose S/. 4,000.00 como depósito en garantía. SOLUCIÓN: • Según PCGE ---------------------------- XX ---------------------------16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS – TERCEROS 4,000.00 164 Depósitos otorgados en garantía 1644 Depósitos en garantía por alquileres 10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 4,000.00 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativas x/x Por la garantía otorgada por el inmueble arrendado. ---------------------------- XX ---------------------------• Según PCGR ---------------------------- XX ---------------------------16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS 4,000.00 164 Depósitos en garantía 10 CAJA Y BANCOS 4,000.00 104 Cuentas corrientes x/x Por la garantía otorgada por el inmueble arrendado ---------------------------- XX ---------------------------CASO N° 6 ENTREGAS A RENDIR CUENTA Se ha contratado a una persona para que tramite la Licencia de Funcionamiento de un nuevo local, entregándole S/. 3,500.00. SOLUCIÓN: • Según PCGE ---------------------------- XX ---------------------------- 16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS – TERCEROS 3,500.00 168 Otras cuentas por cobrar 1681 Entregas a rendir cuenta a terceros 10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 3,500.00 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativas x/x Por la entrega a rendir cuenta entregada a nuestro proveedor. ---------------------------- XX ---------------------------• Según PCGR ---------------------------- XX ---------------------------38 CARGAS DIFERIDAS 3,500.00 384 Entregas a rendir cuenta 10 CAJA Y BANCOS 3,500.00 104 Cuentas corrientes x/x Por la entrega a rendir cuenta entregada a nuestro proveedor. ---------------------------- XX ---------------------------- Cuenta 17: Cuentas por Cobrar Diversas – Relacionadas IMPORTANTE: El análisis y los casos prácticos presentados de esta cuenta se han realizado tomando en consideración la versión modificada del Plan Contable General Empresarial (PCGE) aprobada mediante Resolución del Consejo Normativo de Contabilidad Nº 043-2010-EF/94 publicada el 12 de mayo de 2010. I. DEFINICIÓN La cuenta 17 Cuentas por Cobrar Diversas – Relacionadas agrupa las subcuentas que representan derechos de cobro a entidades relacionadas, por transacciones distintas a las de ventas en razón de su actividad principal. Para estos efectos, es importante recordar que las entidades relacionadas pueden ser: TIPO LA MATRIZ LA SUBSIDIARIA DETALLE Es una entidad que tiene el control de una o más subsidiarias. Para tal efecto, el control es el poder para dirigir las políticas financieras y de operación de una entidad, con el fin de obtener beneficios de sus actividades. Se presumirá que existe control cuando la controladora posea, directa o indirectamente a través de otras subsidiarias, mas de la mitad del poder de voto de otra entidad, salvo que se den en las circunstancias excepcionales en las que se pueda demostrar claramente que tal posesión no constituye control. Una subsidiaria es una entidad controlada por otra (conocida como controladora o matriz). Una asociada es una entidad sobre la que el inversor posee influencia significativa y que no es una subsidiaria ni constituye una participación en un negocio conjunto. Una sucursal es un establecimiento que está situado en un lugar distinto al de la entidad central, de la cual depende. Por lo general, las sucursales desempeñan las mismas funciones que la entidad central. LA ASOCIADA LA SUCURSAL En ese sentido, a efecto de determinar la subcuenta, divisionaria y sub divisionaria que se utilizará en cada operación, debemos considerar el tipo de entidad relacionada con la que realizamos una transacción. II. NOMENCLATURA La cuenta 17 incluida dentro del PCGE, comprende las siguientes subcuentas, divisionarias y subdivisionarias, las que mostramos a continuación en forma comparativa con las subcuentas equivalentes del Plan Contable General Revisado (PCGR): CUENTA 17 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS - RELACIONADAS PCGR 16 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS 161 Préstamos a terceros PCGE 17 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS RELACIONADAS 171 Préstamos 1711 Con garantía 17111 Matriz 17112 Subsidiarias 17113 Asociadas 17114 Sucursales 17115 Otros 1712 Sin garantía 163 Intereses por cobrar 17121 Matriz 17122 Subsidiarias 17123 Asociadas 17124 Sucursales 17125 Otros 173 Intereses, regalías y dividendos 1731 Intereses 17311 Matriz 17312 Subsidiarias 17313 Asociadas 17314 Sucursales 17315 Otros 1732 Regalías 17321 Matriz 17322 Subsidiarias 17323 Asociadas 17324 Sucursales 17325 Otros 1733 Dividendos 164 Depósitos en garantía 168 Otras cuentas por cobrar diversas 17331 Matriz 17332 Subsidiarias 17333 Asociadas 17334 Sucursales 17335 Otros 174 Depósitos otorgados en garantía 175 Venta de activo inmovilizado 1751 Inversión mobiliria 1752 Inversión inmobiliaria 1753 Inmuebles, maquinaria y equipo 1754 Intangibles 1755 Activos biológicos 176 Activos por instrumentos financieros 178 Otras cuentas por cobrar diversas III. ASPECTOS A TENER EN CUENTA La NIC 24 “Revelaciones sobre entes vinculados” exige revelar información sobre las transacciones con partes vinculadas y los saldos pendientes con ellas. En ese sentido, dentro del Plan Contable General Revisado (PCGR) no se contemplaba una cuenta para reflejar estos saldos. A fin de subsanar esta omisión, el PCGE ha incluido dentro de su estructura, determinadas cuentas para registrar las operaciones realizadas con entidades vinculadas, ello con la finalidad de facilitar la identificación de estas cuentas para su presentación. Así dentro de las nuevas cuentas, tenemos precisamente la cuenta 17, la que en un principio tiene un tratamiento similar al de la cuenta 16 Cuentas por Cobrar Diversas – Terceros, no obstante que deben registrarse en ella, operaciones con relacionadas. Es importante mencionar que tratándose de las subcuentas 171 Préstamos y 173 Intereses, regalías y dividendos, el registro de las operaciones debe realizarse dependiendo del tipo de relación que se tiene con la relacionada. Así por ejemplo, si se están cobrando intereses a una subsidiaria, utilizaremos la sub divisionaria 17312 Subsidiarias, o si a esta entidad se le está cobrando regalías, la sub divisionaria a utilizar sería la 17322 Subsidiarias. Además de lo anterior, se debe resaltar que en esta cuenta se ha incluido la Subcuenta 175 Venta de activo inmovilizado, en la que se registrará precisamente los derechos de cobro por la venta de la inversión mobiliaria, inversión inmobiliaria, inmuebles, maquinaria y equipo y otros activos a largo plazo, con parte vinculadas. CASO N° 1 PRÉSTAMOS A EMPRESAS RELACIONADAS Se gira el Cheque Nº 006 por S/. 2,000 a favor de la empresa “LOS ARTISTAS” S.A.C. (subsidiaria de la empresa) por la realización de un préstamo otorgado sin garantía. SOLUCIÓN: • Según PCGE ---------------------------- XX ---------------------------17 CUENTAS POR RELACIONADAS COBRAR DIVERSAS 2,000.00 171 Préstamos 1712 Sin garantía 17122 Subsidiaria 10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 2,000.00 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativas x/x Por el préstamo sin garantía realizado a favor de la subsidiaria. ---------------------------- XX ---------------------------• Según PCGR ---------------------------- XX ---------------------------16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS 2,000.00 161 Préstamos a terceros 10 CAJA Y BANCOS 2,000.00 104 Cuentas corrientes x/x Por el préstamo sin garantía realizado a favor de un tercero. ---------------------------- XX ---------------------------- CASO N° 2 VENTA DE ACTIVO INMOVILIZADO Se ha transferido a la empresa “BANQUI” S.A.C. (empresa subsidiaria) una camioneta a un valor de S/. 10,000 más IGV. El costo del bien fue de S/. 50,000, el cual tiene una depreciación acumulada de S/. 42,000. SOLUCIÓN: • Según PCGE ---------------------------- XX ---------------------------17 CUENTAS POR RELACIONADAS COBRAR DIVERSAS – 11,900 175 Venta de activo inmovilizado 1753 Inmuebles, maquinaria y equipo 40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTAC. Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las ventas 1,900 40111 IGV – Cuenta Propia 75 OTROS INGRESOS DE GESTIÓN 10,000 756 Enajenación de activos inmovilizados 7563 Inmuebles, maquinaria y equipo x/x Por la venta de la camioneta de la empresa ---------------------------- XX ---------------------------65 OTROS GASTOS DE GESTIÓN 655 Costo neto de enajenación de activos inmovilizados y operac. discontinuadas 6551 Costo neto de enajenación de activos inmovilizados 65513 Inmuebles, maquinarias y equipos 39 DEPRECIAC., AMORTIZAC. Y AGOTAMIENTO ACUMULADOS 391 Depreciación acumulada 8,000 42,000 3913 Inmuebles, maqui. y equipo – costo 39133 Equipo de trans. 33 INMUEBLES, MAQUINARIA Y EQUIPO 50,000 334 Equipo de transporte 3341 Vehículos motoriz. 33411 Costo x/x Por el retiro de libros de la camioneta transferida. ---------------------------- XX ---------------------------• Según PCGR ---------------------------- XX ---------------------------16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS 11,900 168 Otras cuentas por cobrar diversas 40 TRIBUTOS POR PAGAR 1,900 401 Gobierno Central 4011 IGV 76 INGRESOS EXTRAORDINARIOS 10,000 762 Enajenac. de Inmuebles, maquinaria y equipo. x/x Por la venta de la camioneta de la empresa ---------------------------- XX ---------------------------66 CARGAS EXCEPCIONALES 662 Costo neto de enajenac. de Inmuebles, Maqui. Y equipos 39 DEPRECIACIÓN Y AMORTIZ. ACUMULADA 393 Depreciación Inmuebles, maquinaria y equipo 8,000 42,000 33 INMUEBLES, MAQUINARIAS Y EQUIPOS 50,000 334 Unidades de transporte x/x Por el retiro de libros de la camioneta transferida. ---------------------------- XX ---------------------------- CASO N° 3 INTERESES, REGALÍAS Y DIVIDENDOS Una de las subsidiarias de la empresa ha determinado distribuir dividendos, según Acta de Junta General de Accionistas, de los cuales le corresponde a la empresa S/. 60,000. SOLUCIÓN: • Según PCGE ---------------------------- XX ---------------------------17 CUENTAS POR RELACIONADAS COBRAR DIVERSAS – 60,000.00 173 Intereses, regalías y dividendos 1733 Dividendos 17332 Subsidiarias 77 INGRESOS FINANCIEROS 60,000.00 773 Dividendos x/x Por la provisión de los dividendos a percibir de la empresa subsidiaria. ---------------------------- XX ---------------------------• Según PCGR ---------------------------- XX ---------------------------16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS 60,000.00 168 Otras cuentas por cobrar diversas 77 INGRESOS FINANCIEROS 60,000.00 777 Dividendos x/x Por la provisión de los dividendos a percibir de la empresa subsidiaria. ---------------------------- XX ---------------------------CASO N° 4 INTERESES Fruto del préstamo otorgado a una empresa vinculada, se reconocen intereses por S/. 5,000.00 más IGV. SOLUCIÓN: • Según PCGE ---------------------------- XX ---------------------------17 CUENTAS POR RELACIONADAS COBRAR DIVERSAS – 5,950.00 173 Intereses, regalías y dividendos 1731 Intereses 40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTAC. Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 401 Gobierno Central 950.00 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV – Cuenta Propia 77 INGRESOS FINANCIEROS 5,000.00 772 Rendimiento ganados 7723 Préstamos otorgados x/x Por el reconocimiento de los intereses del préstamo otorgado a nuestra vinculada. ---------------------------- XX ---------------------------• Según PCGR ---------------------------- XX ---------------------------16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS 5,950.00 163 Intereses por cobrar 40 TRIBUTOS POR PAGAR 950.00 401 Gobierno central 4011 IGV 77 INGRESOS FINANCIEROS 5,000.00 771 Intereses sobre préstamos otorgados x/x Por el reconocimiento de los intereses del préstamo otorgado a nuestra vinculada. ---------------------------- XX ---------------------------10 CAJA Y BANCOS 5,950.00 104 Cuentas corrientes 16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS 163 Intereses por cobrar x/x Por la cobranza de los intereses ---------------------------- XX ---------------------------- 5,950.00 Cuenta 18: Servicios y otros contratados por anticipado 1. DEFINICIÓN La Cuenta 18 “Servicios y otros contratados por anticipado” agrupa las subcuentas que representan los servicios contratados a recibir en el futuro, o que habiendo sido recibidos, incluyen beneficios que se extienden más allá de un ejercicio económico, así como las primas pagadas por opciones financieras. 2. NOMENCLATURA La Cuenta 18 incluida dentro del PCGE, comprende las siguientes subcuentas, las cuales mostramos a continuación en forma comparativa, con sus subcuentas equivalentes del PCGR: PCGR PCGE 38 CARGAS DIFERIDAS 18 SERVICIOS Y OTROS CONTRATADOS POR ANTICIPADO 381 Intereses por devengar 181 Costos financieros 382 Seguros pagados por adelantado 182 Seguros 383 Alquileres pagados por adelantado 183 Alquileres 184 Primas pagadas por opciones 185 Mantenimiento de activos inmovilizados 389 Otras cargas diferidas 189 Otros gastos contratados por anticipado 3. ASPECTOS A TENER EN CUENTA En relación a esta cuenta, consideramos conveniente diferenciar los supuestos en los cuales debe utilizarse la subcuenta 181 Costos Financieros, de aquellos en los que debe utilizarse la subcuenta 373 Intereses diferidos. Así tenemos que en la primera subcuenta, únicamente deben registrarse los costos financieros (intereses, comisiones, y cualquier otro costo) descontados por anticipado por los acreedores, en financiamientos recibidos, montos que deben mostrarse en los Estados Financieros como “Gastos contratados por anticipado”; en tanto que en la segunda subcuenta (373 Intereses diferidos), deben incluirse los intereses relacionados con cuentas por pagar, aún no devengados, los cuales a diferencia de las primeras, no se presentan en los Estados Financieros, pues son compensados contra las cuentas por pagar que los contiene. CASO Nº 1: SEGUROS Se paga una prima de seguros por S/. 6,000 la cual cubre el período de un año. SOLUCIÓN: 1Este monto resulta de dividir S/. 6,000 / 12 meses = S/. 500 mensuales. CASO Nº 2: ALQUILERES Se paga alquileres por adelantado de una oficina, por S/. 12,000 más IGV. El período de arrendamiento es de un año. SOLUCIÓN: 2 Este monto resulta de dividir S/. 12,000 / 12 meses = S/. 1,000 mensuales. CASO Nº 3: MANTENIMIENTO DE ACTIVOS INMOVILIZADOS Se suscribe un contrato para la adquisición de un vehículo por un valor de S/. 56,000 más IGV, el cual incluye el bien propiamente dicho y un servicio post venta por un período de un año. Se estima que el valor del vehículo es de S/. 50,000 y que el valor del servicio post-venta es de S/. 6,000. SOLUCIÓN: 3 Este monto resulta de dividir S/. 6,000 / 12 meses = S/. 500 mensuales. CASO Nº 4: OTROS GASTOS CONTRATADOS POR ANTICIPADO Se suscribe un contrato de franquicia por 24 meses, pagándose por el mismo la suma de S/. 48,000.00 más IGV. SOLUCIÓN: 4 Este monto resulta de dividir S/. 48,000 / 12 meses = S/. 2,000 mensuales. CASO Nº 5: PUBLICIDAD Se contrata publicidad por 12 meses pagándose S/. 18,000 más IGV. SOLUCIÓN: 5 Este monto resulta de dividir S/. 18,000 / 12 meses = S/. 1,500 mensuales. CASO Nº 6: SUSCRIPCIONES A REVISTAS Se contrata una suscripción anual con una revista especializada del mercado, pagándose S/. 600 más IGV. SOLUCIÓN: 6 Este monto resulta de dividir S/. 600 / 12 meses = S/. 50 mensuales. Cuenta 19: Estimación de Cuentas de Cobranza Dudosa 1. DEFINICIÓN La Cuenta 19 Estimación de Cuentas de Cobranza Dudosa agrupa las subcuentas que acumulan las estimaciones de cobro dudoso, destinadas a cubrir el deterioro de las cuentas por cobrar. 2. NOMENCLATURA La Cuenta 19 incluida dentro del PCGE comprende las siguientes subcuentas, divisionarias y subdivisionarias, las que mostramos a continuación en forma comparativa con las subcuentas equivalentes del Plan Contable General Revisado (PCGR): CUENTA 19 ESTIMACIÓN DE CUENTAS DE COBRANZA DUDOSA PCGR PCGE 192 Clientes 191 Cuentas por cobrar comerciales – Terceros 192 Clientes 1911 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1912 Letras por cobrar 192 Cuentas por cobrar comerciales Relacionadas 1921 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1922 Letras por cobrar 193 Cuentas por cobrar al personal, a los accionistas (socios), directores y gerentes 1931 Personal 1932 Accionistas (o socios) 1933 Directores 1934 Gerentes 1938 Diversas 196 Cuentas por cobrar diversas 194 Cuentas por cobrar diversas - Terceros 1941 Préstamos 1942 Reclamaciones a terceros 1943 Intereses, regalías y dividendos 1944 Depósitos otorgados en garantía 1945 Venta de activos inmovilizados 1946 Activos por instrumentos financieros 1949 Otras cuentas por cobrar diversas 196 Cuentas por cobrar diversas 195 Cuentas por cobrar diversas – Relacionadas 1951 Préstamos 1953 Intereses, regalías y dividendos 1954 Depósitos otorgados en garantía 1955 Venta de activos inmovilizados 1956 Activos por instrumentos financieros 1959 Otras cuentas por cobrar diversas 3. ASPECTOS A TENER EN CUENTA A fin de utilizar correctamente esta cuenta, debemos considerar los siguientes aspectos: a) Las cuentas en moneda extranjera a la fecha de los Estados Financieros se expresarán al Tipo de Cambio aplicable a las cuentas por cobrar relacionadas. b) Aquellas cuentas, cuya estimación de incobrabilidad se confirma, son retiradas de la contabilidad, eliminando las cuentas que acumulan el derecho de cobro y aquellas de valuación que acumulan la estimación de incobrabilidad. c) A diferencia de lo que sucedía con el PCGR, en donde el registro de la estimación de la cobranza dudosa, generaba paralelamente otro registro para reclasificar internamente la cuenta por cobrar, con el PCGE no hay necesidad de realizar esta reclasificación, pues recordemos que con la versión modificada de este plan, se han eliminado las subcuentas de cobranza dudosa de las cuentas por cobrar . Para mayor detalle, sugerimos revisar el caso práctico Nº 1 que se muestra a continuación. * IMPORTANTE: El análisis y los casos prácticos presentados de esta cuenta se han realizado tomando en consideración la versión modificada del Plan Contable General Empresarial (PCGE) aprobada mediante Resolución del Consejo Normativo de Contabilidad Nº 043-2010-EF/94 publicada el 12 de mayo de 2010. APLICACIÓN PRÁCTICA CASO Nº 1: COBRANZA DUDOSA Ante la improbable cobranza de la Factura Nº 001-9810 por S/. 6,000.00, se efectúa la provisión de cobranza dudosa. El cliente es un sujeto no relacionado con la empresa. Posteriormente, ante la quiebra de la empresa deudora, se efectúa el castigo de la cuenta por cobrar. SOLUCIÓN: CASO Nº 2: COBRANZA DUDOSA CON RELACIONADAS Una de las subsidiarias del grupo, ha entrado en proceso concursal. En ese sentido, ante la improbable cobranza de la factura Nº 001-5640 por S/. 4,000.00, se efectúa la estimación de la cobranza dudosa. Posteriormente, ante la quiebra de la empresa deudora, se efectúa el castigo de la cuenta por cobrar. SOLUCIÓN: CASO Nº 3: COBRANZA DUDOSA DE PERSONAL RETIRADO La Gerencia de la empresa ha informado al departamento contable que el préstamo realizado a favor de nuestro ex trabajador Sr. Juan Castro, por S/. 500, sea considerado como de cobranza dudosa. SOLUCIÓN: CASO Nº 4: COBRANZA DUDOSA DE PRÉSTAMOS A TERCEROS La Gerencia de la empresa ha informado al departamento contable que el préstamo realizado a favor de una empresa no vinculada, por S/. 5,000, sea considerado como de cobranza dudosa y sea castigado. SOLUCIÓN: Cuenta 20: Mercaderías 1. DEFINICIÓN La Cuenta 20 “Mercaderías” agrupa las subcuentas que representan los bienes adquiridos por la empresa para ser destinados a la venta, sin someterlos a proceso de transformación. 2. NOMENCLATURA PCGR PCGE 20 MERCADERÍAS 20 MERCADERÍAS 201 En almacén 201 Mercaderías manufacturadas 2011 Mercaderías manufacturadas 20111 Costo 20112 Valor razonable 202 Mercaderías de extracción 203 Mercaderías agropecuarias y piscícolas 2031 De origen animal 2032 De origen vegetal 204 Mercaderías inmuebles 208 Otras mercaderías 3. DETALLE DE LAS SUBCUENTAS • Subcuenta 201 Mercaderías manufacturadas: Incluye los productos adquiridos, ya elaborados y listos para su venta. • Subcuenta 202 Mercaderías de extracción: En esta subcuenta se registran los productos originados en recursos naturales extraídos, que han sido adquiridos para su venta sin haber sido transformados. • Subcuenta 203 Mercaderías agropecuarias y piscícolas: Agrupa los productos de origen animal y vegetal que se adquieren con el objetivo de venderlos sin transformarlos. • Subcuenta 204 Mercaderías inmuebles: Comprende los Activos inmobiliarios que se adquieren con el propósito de su venta. • Subcuenta 208 Otras mercaderías: Incluye las mercaderías adquiridas para la venta que no se contemplan en las subcuentas anteriores. 4. ASPECTOS A TENER EN CUENTA a) ¿Cómo se registran? Las mercaderías se registrarán a su costo de adquisición, incluyendo todos los costos necesarios para que las mercaderías tengan su condición y ubicación actuales. b) ¿Cómo se valoran inicialmente? Las salidas de existencias de mercaderías se reconocen de acuerdo con las fórmulas de costeo de PEPS, promedio ponderado o costo identificado. c) ¿Cómo se valoran al cierre del ejercicio? Para los efectos de la medición al cierre del período que se reporta, se aplica la regla de valuación de costo de adquisición o valor neto de realización, el menor. La excepción a esta regla corresponde a los productos agrícolas y forestales en la oportunidad de su cosecha o recolección, y a las materias primas que los intermediarios miden de acuerdo con su cotización internacional; mercaderías en ambos casos, que se miden a su valor razonable. APLICACIÓN PRÁCTICA CASO Nº 1: MERCADERÍAS MANUFACTURADAS Se adquiere 100 computadoras personales (mercaderías manufacturadas) a un valor unitario de S/. 1,000 más IGV. SOLUCIÓN: CASO Nº 2: MERCADERÍAS DE EXTRACCIÓN Se adquiere 50 TM de carbón de la empresa minera “SAN GABÁN” S.A.C. (mercaderías de extracción) para su venta en la ciudad de Lima, por un valor de S/. 1,000 más IGV cada TM. SOLUCIÓN: CASO Nº 3: MERCADERÍAS AGROPECUARIAS “SUPERMERCADOS DEL PERÚ” S.A.C. ha adquirido verduras en estado natural, por un valor de S/. 50,000.00, para venderlas en sus establecimientos. Considerar que dichos bienes están exonerados del IGV. SOLUCIÓN: CASO Nº 4: MERCADERÍAS INMUEBLES La empresa inmobiliaria “LOS ANDES” S.A.C. ha adquirido un terreno por un valor de S/. 150,000.00, con la finalidad de venderlo posteriormente. SOLUCIÓN: CASO Nº 5: COSTO DE VENTAS DE MERCADERÍAS Se vende computadoras personales (mercaderías manufacturadas) por S/. 100,000.00 más IGV a un tercero no vinculado. El costo de ventas de dichas mercaderías es de S/. 70,000.00. SOLUCIÓN: IMPORTANTE: Las mercaderías remitidas en consignación se deben considerar como existencias para el consignador, las que se controlarán en cuentas de orden deudoras. En el caso de las mercaderías recibidas en consignación, depósitos, demostración o exhibición que pertenecen a terceros, no se deben incluir en este rubro, debiendo ser registradas en cuentas de orden acreedoras. El castigo de existencias de mercaderías se reconoce eliminando el monto correspondiente de esta cuenta, conjuntamente con la Subcuenta 291 que acumula las estimaciones de la desvalorización. Cuenta 21: Productos Terminados 1. DEFINICIÓN La Cuenta 21 Productos Terminados agrupa las subcuentas que representan los bienes fabricados o producidos por la empresa, destinados a la venta. Asimismo, se incluye el costo de los servicios prestados por la empresa, que se relacionan con ingresos que serán reconocidos en el futuro, y los costos de financiación incorporados al valor de estos activos. 2. NOMENCLATURA La cuenta 21 incluida dentro del PCGE, comprende las siguientes subcuentas: CUENTA 21: PRODUCTOS TERMINADOS PCGR 211 En almacén PCGE 211 Productos manufacturadas 212 Productos de extracción terminados 213 Productos agropecuarios y piscícolas terminados 2131 De origen animal 21311 Costo 21312 Valor razonable 2132 De origen vegetal 21321 Costo 21322 Valor razonable 214 Productos inmuebles 215 Existencias de servicios terminados 217 Otros productos terminados 218 Costos de financiación – Productos terminados 3. DETALLE DE LAS SUB CUENTAS • 211 Productos manufacturados. Productos que resultan de procesos de fabricación. • 212 Productos de extracción terminados. Obtenidos a partir del procesamiento de recursos naturales. • 213 Productos agropecuarios y piscícolas terminados. Productos de origen animal o vegetal que han sufrido algún proceso de cambio en la empresa. • 214 Productos inmuebles. Edificaciones que la empresa ha construido o modificado para su venta. Incluye también terrenos sobre los que se construyen estas edificaciones y cuya propiedad se transferirá conjuntamente con la venta de la edificación. • 215 Existencias de servicios terminados. Se compone principalmente de la mano de obra y otros costos incurridos en la prestación del servicio concluido. • 217 Otros productos terminados. Productos terminados que la empresa ha procesado, que no se contemplan en las subcuentas anteriores. • 218 Costos de financiación – Productos terminados. Costos de financiación incorporados en el valor de los activos de productos terminados, generados hasta el momento en que las existencias se encuentran listas para su comercialización. 4. ASPECTOS A TENER EN CUENTA • ¿Cómo se miden? El ingreso de productos terminados (al almacén) se mide al costo de fabricación y otros costos que fueran necesarios para tener las existencias de productos terminados en su condición y ubicación actuales. La salida de productos terminados se reconoce de acuerdo con las fórmulas de costeo de PEPS, promedio ponderado, o costo identificado. • Distribución de los Costos Cuando se produce conjuntamente más de un producto y los costos de transformación no puedan identificarse por separado (por cada tipo de producto) se distribuye el costo total entre los productos, utilizando bases uniformes y racionales. • Tratamiento de los servicios terminados La existencia de servicios terminados está relacionada con ingresos aún no reconocidos por la prestación de dichos servicios. El ingreso y el costo de la prestación del servicio se reconocen conjuntamente en los resultados del periodo en que se devengan. • ¿Cómo se reconocen los castigos de existencias de productos terminados? El castigo de existencias de productos terminados se reconoce eliminando el monto correspondiente de la subcuenta, conjuntamente con la subcuenta 292 que acumula la estimación de desvalorización. APLICACIÓN PRÁCTICA CASO Nº 1: PRODUCTOS MANUFACTURADOS Mediante Nota de Entrega Nº 001-2009, el Jefe de Producción de la empresa “TEXTIL SAN JUAN” S.A.C. remite los productos terminados al almacén de la empresa, los cuales han significado un costo de S/. 52,000. SOLUCIÓN: CASO Nº 2: COSTO DE VENTAS DE PRODUCTOS TERMINADOS Se venden productos terminados a un valor de S/. 80,000.00 más IGV. El costo de dichos productos es de S/. 52,000.00 SOLUCIÓN: CASO Nº 3: PRODUCTOS INMUEBLES La empresa inmobiliaria “PROGRESA” S.A.C. ha terminado la construcción de un edificio de 48 departamentos. El costo total incurrido en dicha construcción fue de S/. 2’500,000.00 SOLUCIÓN: CASO Nº 4: EXISTENCIAS DE SERVICIOS TERMINADOS La Agencia de Viajes “HOLA PERÚ” S.A.C. ha adquirido diversos insumos y servicios, con la finalidad de elaborar 20 paquetes turísticos, los cuales serán vendidos posteriormente. Los costos incurridos son de S/. 20,000. SOLUCIÓN: CASO Nº 5: PRODUCTOS TERMINADOS DESVALORIZADOS Al cierre del ejercicio, se tiene productos terminados en stock por S/. 80,000.00. No obstante, al efectuar el análisis correspondiente, se ha determinado una baja en su valor de S/. 10,000. SOLUCIÓN: CASO Nº 6: FALTANTES DE PRODUCTOS TERMINADOS Al efectuar el inventario de fin de año al almacén general, se ha detectado un faltante de 100 pantalones jeans (productos terminados), los cuales están valorizados en S/. 5,000. SOLUCIÓN: IMPORTANTE Según el Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de los Estados Financieros, los gastos se reconocen en el Estado de Resultados cuando en los beneficios económicos futuros se produce una disminución relacionada con la disminución de un activo o el aumento de un pasivo, que pueda ser medida de manera confiable. Lo anterior significa, que la pérdida de los productos terminados debe ser reconocida inmediatamente a la ocurrencia de los hechos que generaron dicha pérdida. Cuenta 22: Subproductos, Desechos y Desperdicios 1. DEFINICIÓN La Cuenta 22 Subproductos, desechos y desperdicios agrupa las subcuentas que representan los productos accesorios obtenidos en la producción de los bienes del giro de la empresa. Asimismo, se incluye los residuos o mermas de producción de toda naturaleza, originadas en los procesos productivos, pero que mantienen algún valor en su realización. Para estos efectos, debe tenerse en cuenta lo siguiente: 2. NOMENCLATURA La Cuenta 22 incluida dentro del PCGE, comprende las siguientes subcuentas: CUENTA 22 PCGR PCGE 22 SUBPRODUCTOS, DESECHOS Y DESPERDICIOS 22 SUBPRODUCTOS, DESECHOS Y DESPERDICIOS 211 En almacén 221 Subproductos 222 Desechos y desperdicios IMPORTANTE El PCGE permite que las empresas aperturen códigos adicionales a los previstos en dicho plan, en tanto se traten de 4, 5 ó más dígitos. En ese sentido, y a efectos de tratar convenientemente esta cuenta, el profesional contable podría aperturar divisionarias y subdivisionarias, a fin de identificar el tipo del subproducto, desecho o desperdicio del que se trate. 3. DETALLE DE LAS SUB CUENTAS • Subcuenta 221 Subproductos: En esta subcuenta se deben registrar los productos obtenidos accesoriamente en el proceso de producción. Resultan de la producción conjunta donde el subproducto tiene un valor reducido respecto del producto o de los productos principales. • Subcuenta 222 Desechos y Desperdicios: Esta subcuenta incluye los materiales desechados por presentar defectos o que resultan no utilizables en el proceso de transformación. 4. ASPECTOS A TENER EN CUENTA • Tratamiento contable del valor asignado El monto con el que se incorporan todas estas existencias a la contabilidad, es acreditado al costo de producción que valoriza el proceso productivo en el cual se originan. • ¿Cómo se miden? Los subproductos, desechos y desperdicios se registran al costo, el que se compara periódicamente con el valor neto de realización, manteniéndose en libros al menor valor a través de una cuenta de valuación. Cuando su costo no puede ser medido confiablemente, se miden al valor neto de realización. • Método de valorización La salida de este tipo de existencias se mide utilizando las fórmulas de costo PEPS, o promedio ponderado. APLICACIÓN PRÁCTICA CASO Nº 1: RECONOCIMIENTO DE SUBPRODUCTOS Durante su proceso de producción, la empresa textil “BLUE JEANS” S.A.C. ha incurrido en los siguientes costos de producción, los cuales están debidamente controlados en la cuenta de costos respectiva: Materia Prima Mano de obra Gastos Ind. de Fabricación Total S/. 40,000.00 S/. 21,000.00 S/. 29,000.00 S/. 90,000.00 Del proceso productivo, se sabe que se han obtenido jeans (productos terminados) y retazos de telas (subproductos), los cuales están valorizados en S/. 5,000. SOLUCIÓN: Tal como lo mencionamos en el desarrollo de este artículo, el monto con el que se incorporan los subproductos a la contabilidad de la empresa, se acredita del costo de producción que valoriza el proceso productivo en el cual se originan. De ser así, tendríamos lo siguiente: Materia Prima Mano de obra Gastos Ind. De Fabricación S/. 40,000.00 S/. 21,000.00 S/. 29,000.00 Total Costo incurrido (-) Subproductos Productos terminados S/. 90,000.00 (S/. 5,000.00) S/. 85,000.00 Una vez determinado el valor de los subproductos y de los productos terminados, realizamos los siguientes registros contables: CASO Nº 2: VENTA DE LOS SUBPRODUCTOS Una semana después a su reconocimiento, la empresa textil “BLUE JEANS” S.A.C. efectúa la venta de los retazos de telas (sub-productos) por un valor de S/. 12,000.00 más IGV a un tercero no vinculado económicamente. SOLUCIÓN: CASO Nº 3: DESECHOS Y DESPERDICIOS Durante su proceso de producción, la empresa textil “BLUE JEANS” S.A.C. ha incurrido en los siguientes costos de producción, los cuales están debidamente controlados en la cuenta de costos respectiva: Materia Prima Mano de obra Gastos Ind. De Fabricación Total S/. 40,000.00 S/. 21,000.00 S/. 29,000.00 S/. 90,000.00 Del proceso productivo, se sabe que se ha obtenido además de jeans (productos terminados), retazos de telas (subproductos) y desechos, los cuales están valorizados en S/. 5,000 y S/. 3,000 respectivamente. SOLUCIÓN: Tratándose del caso expuesto, el monto con el que se incorporan los subproductos y los desechos, se deduce (acredita) del costo de producción que valoriza el proceso productivo en el cual se originan. De ser así, tendríamos lo siguiente: Materia Prima Mano de obra Gastos Ind. De Fabricación Total Costo incurrido (-) Subproductos (-) Desechos Productos terminados S/. 40,000.00 S/. 21,000.00 S/. 29,000.00 S/. 90,000.00 (S/. 5,000.00) (S/. 3,000.00) S/. 82,000.00 Una vez determinado el valor de los subproductos, desechos y de los productos terminados, realizamos los siguientes registros contables: CASO Nº 4: DEVOLUCIÓN DE LA VENTA DE SUBPRODUCTOS Nuestro cliente “BLUE JEANS” S.A.C. nos devuelve parte de los subproductos vendidos, por un valor de S/. 6,000.00 más IGV. Para tal efecto, se emite la Nota de Crédito Nº 001-0001. Se sabe que el Costo de ventas fue de S/. 2,500.00 SOLUCIÓN: Cuenta 23: Productos en Proceso 1. DEFINICIÓN La Cuenta 23 Productos en Proceso agrupa las subcuentas que representan aquellos bienes que se encuentran en proceso de producción, a la fecha de los Estados Financieros. 2. NOMENCLATURA A diferencia de la Cuenta 23 prevista en el Plan Contable General Revisado (PCGR), la cual no contenía subcuentas, la Cuenta 23 incluida dentro del PCGE, contiene un detalle de los diferentes bienes que podrían estar en proceso de producción, según se trate de bienes manufacturados, agropecuarios y piscícolas, inmuebles o de servicios. Asimismo, se ha incluido una subcuenta para los intereses que en aplicación de la NIC 23, Costos por Préstamos, son objeto de capitalización. CUENTA 23 PRODUCTOS EN PROCESO PCGR PCGE 231 Productos en proceso de manufactura 232 Productos extraídos en proceso de transformación 233 Productos agropecuarios y piscícolas en proceso 2331 De origen animal 23311 Costo 23312 Valor razonable 2332 De origen vegetal 23321 Costo 23322 Valor razonable 234 Productos inmuebles en proceso 235 Existencias de servicios en proceso 237 Otros productos en proceso 238 Costos de financiación – Productos en proceso 3. DETALLE DE LAS SUB CUENTAS • Subcuenta 231 Productos en proceso de manufactura. Comprende aquellos productos que se encuentran en proceso de manufactura. • Subcuenta 232 Productos extraídos en proceso de transformación. Incluye aquellos productos que habiendo sido extraídos de la naturaleza, se encuentran en proceso de transformación. • Subcuenta 233 Productos agropecuarios y piscícolas en proceso. Esta subcuenta agrupa los Productos de origen animal o vegetal que se encuentran en proceso de producción. • Subcuenta 234 Productos inmuebles en proceso. Incluye los Inmuebles que se encuentran en proceso de construcción, cuando los mismos son destinados a la venta. • Subcuenta 235 Existencias de servicios en proceso. Se compone de la mano de obra y otros costos involucrados en la prestación del servicio mientras éste no se ha concluido. • Subcuenta 237 Otros productos en proceso. Agrupan aquellos productos en etapa de transformación o fabricación que no se contemplan en las subcuentas anteriores. • Subcuenta 238 Costos de Financiación – Productos en Proceso. Comprende los Costos de financiación incorporados en el valor de los activos de productos en proceso, generados hasta el momento en que tales productos se transfieren a producción terminada. 4. ASPECTOS A TENER EN CUENTA a) ¿Cómo se miden? Los costos de producción o transformación de las existencias comprenden los costos directamente relacionados con las unidades en producción y los costos indirectos atribuibles. En el caso de productos agropecuarios, la medición es a valor razonable considerando el estado y condición actual de dichos productos. Cuando no existan referencias al valor de mercado, que permitan la medición a valor razonable, se medirán al costo. b) Medición de servicios en proceso La existencia de servicios en proceso está relacionada con los costos incurridos, los que están asociados a ingresos no devengados. Conforme se devenga el derecho a percibir el ingreso, el costo asociado se transfiere a existencias de servicios terminados, y luego al costo de servicios prestados en ganancias y pérdidas. c) Medición de productos inmuebles en proceso La subcuenta productos inmuebles en proceso representa el costo de los materiales directos, mano de obra, costos indirectos, contratos de servicios y demás costos incurridos para el desarrollo de cada obra, hasta su culminación para ser vendida. d) Costos de financiamiento Los costos de financiación cuando son incorporados en el costo de existencias identificadas como calificadas (existencias calificadas), deben ser acumulados por separado en la subcuenta 238. En esos casos, debe tenerse en cuenta lo siguiente: • ¿A partir de qué momento se inicia la capitalización? Una entidad comenzará la capitalización de los costos por préstamos como parte de los costos de un activo apto en la fecha de inicio. La fecha de inicio para la capitalización es aquella en que la entidad cumple por primera vez, todas y cada una de las siguientes condiciones: i) Incurre en desembolsos en relación con el activo; ii) Incurre en costos por préstamos; y iii) Lleva a cabo las actividades necesarias para preparar al activo para el uso al que está destinado o para su venta. • ¿Cuándo finaliza la capitalización? Una entidad cesará la capitalización de los costos por préstamos cuando se hayan completado todas o prácticamente todas las actividades necesarias para preparar al activo apto para el uso al que va destinado o para su venta. APLICACIÓN PRÁCTICA CASO Nº 1: PRODUCTOS EN PROCESO DE MANUFACTURA AL CIERRE DEL EJERCICIO Al cierre del ejercicio, se ha incurrido en costos por S/. 80,000.00 para la fabricación de jeans (productos manufacturados), los cuales a dicha fecha, están en proceso. SOLUCIÓN: CASO Nº 2: TRANSFERENCIA DE PRODUCTOS EN PROCESO AL REINICIO DEL EJERCICIO Se transfiere al reinicio del ejercicio, a los centros de costos, los productos en proceso reconocidos al cierre del ejercicio anterior. El valor de éstos suman S/. 80,000.00 SOLUCIÓN: Cuenta 24: Materias Primas 1. DEFINICIÓN La Cuenta 24 Materias Primas agrupa las subcuentas que representan los insumos que intervienen directamente en los procesos de fabricación, para la obtención de los productos terminados, y que quedan incorporados en estos últimos. 2. NOMENCLATURA A diferencia de la Cuenta 24 prevista en el Plan Contable General Revisado (PCGR), la cual no contenía subcuentas, la Cuenta 24 incluida dentro del PCGE, contiene un detalle de los diferentes bienes que podrían calificar como materias primas, las cuales han sido clasificadas según el destino que tendrán. Así tenemos. CUENTA 24 MATERIAS PRIMAS PCGR PCGE 241 Materias primas para productos Manufacturados 242 Materias primas para productos de extracción 243 Materias primas para productos agropecuarios y piscícolas 244 Materias primas para productos inmuebles 3. DETALLE DE LAS SUB CUENTAS • Subcuenta 241 Materias primas para productos manufacturados. Contiene los bienes adquiridos para su posterior ingreso al proceso productivo. • Subcuenta 242 Materias primas para productos de extracción. Incluye recursos extraídos que sirven de materia prima para su posterior transformación. • Subcuenta 243 Materias primas para productos agropecuarios y piscícolas. Comprende los productos agropecuarios y piscícolas que luego van a ser transformados. • Subcuenta 244 Materias primas para productos inmuebles. Incluye las materias primas necesarias para la construcción de inmuebles. APLICACIÓN PRÁCTICA CASO Nº 1: MATERIAS PRIMAS PARA PRODUCTOS INMUEBLES Se adquiere materiales de construcción, para el conjunto habitacional que está construyendo la empresa, por un monto de S/. 50,000.00 más IGV. SOLUCIÓN: CASO Nº 2: CONSUMO DE LAS MATERIAS PRIMAS De los materiales adquiridos, se consumen S/. 35,000.00 en la ejecución de la obra. SOLUCIÓN: Cuenta 25: Materiales Auxiliares, Suministros y Repuestos 1. DEFINICIÓN La Cuenta 25 Materiales auxiliares, suministros y repuestos agrupa las cuentas divisionarias que representan los materiales diferentes de los insumos principales (materias primas) y los suministros que intervienen en el proceso de fabricación. Asimismo, incluye los repuestos que no califican como bienes inmovilizados. 2. NOMENCLATURA CUENTA 25 MATERIALES AUXILIARES, SUMINISTROS Y REPUESTOS 251 Materiales auxiliares 252 Suministros 2521 Combustibles 2522 Lubricantes 2523 Energía 2524 Otros suministros 253 Repuestos IMPORTANTE Debemos recordar que con el PCGR, los materiales auxiliares estaban clasificados en la Cuenta 24, en tanto que los suministros estaban en la cuenta 26. 3. DETALLE DE LAS SUBCUENTAS • Subcuenta 251 Materiales auxiliares: Materiales destinados para el proceso de fabricación, complementarios a las materias primas. • Subcuenta 252 Suministros: Insumos que intervienen en los procesos de producción o comercialización, o procesos complementarios, como el de mantenimiento. • Subcuenta 253 Repuestos: Partes y piezas a ser destinadas a su montaje en instalaciones, equipos o máquinas en sustitución de otras semejantes. 4. RECONOCIMIENTO Y MEDICIÓN Los materiales auxiliares, suministros y repuestos se registrarán a su costo de adquisición, el mismo que incluye todos los costos necesarios para darle su condición y ubicación actual. Para los efectos de la medición al cierre del ejercicio, se tomará en cuenta el costo de adquisición o producción o valor neto de realización, el más bajo. Cuando una reducción en el costo de adquisición de los materiales auxiliares, suministros y repuestos indique que el costo de los productos terminados excederá su valor neto realizable, el costo de reposición de los materiales auxiliares, suministros y repuestos puede ser la medida adecuada de su valor neto realizable. Las salidas de materiales auxiliares, suministros y repuestos se reconocen de acuerdo con las fórmulas de costeo de PEPS (Primeras Entradas Primeras Salidas), o promedio ponderado, o costo identificado. APLICACIÓN PRÁCTICA CASO Nº 1: ADQUISICIÓN DE SUMINISTROS DIVERSOS Se adquiere combustible para los hornos industriales de la empresa por un valor de S/. 9,000.00 más IGV. SOLUCIÓN: CASO Nº 2: CONSUMO DE SUMINISTROS DIVERSOS Se consume combustible por S/. 5,000, para el horno industrial de la empresa. SOLUCIÓN: Cuenta 26: Envases y Embalajes 1. DEFINICIÓN La Cuenta 26 Envases y Embalajes agrupa las subcuentas que representan los bienes complementarios para la presentación y comercialización del producto. 2. NOMENCLATURA CUENTA 26 ENVASES Y EMBALAJES 261 Envases 262 Embalajes IMPORTANTE Con el PCGR, el registro de los Envases y Embalajes se efectuaba en la cuenta 25. 3. DETALLE DE LAS SUBCUENTAS • Subcuenta 261 Envases: Recipientes o vasijas, destinados a contener el producto que se comercializa. • Subcuenta 262 Embalajes: Cubiertas o envolturas, destinadas a guardar productos o mercaderías al momento de transportarlas o almacenarlas. 4. RECONOCIMIENTO Y MEDICIÓN Los envases y embalajes se registrarán al costo de adquisición, el mismo que incluye los costos necesarios para darles su condición y ubicación actual. Para los efectos de la medición al cierre del ejercicio, se tomará en cuenta el costo de adquisición o valor neto de realización, el más bajo. Las salidas de envases y embalajes se reconocen de acuerdo con las fórmulas de costeo de PEPS, o promedio ponderado, o costo identificado. Cuando una reducción en el costo de adquisición de los envases y embalajes indique que el costo de los productos terminados excederá su valor neto realizable, el costo de reposición de los envases y embalajes puede ser la medida adecuada de su valor neto realizable. APLICACIÓN PRÁCTICA CASO Nº 1: ADQUISICIÓN DE ENVASES Se adquieren envases por S/. 50,000.00 más IGV. SOLUCIÓN: CASO Nº 2: CONSUMO DE LOS ENVASES Se consume envases por un importe de S/. 25,000.00. SOLUCIÓN: CASO Nº 3: ENVASES Y EMBALAJES DESVALORIZADOS Al cierre del ejercicio se ha determinado que del stock de envases, algunos de ellos se encuentran en mal estado. Éstos representan S/. 2,500.00. SOLUCIÓN: Cuenta 27: Activos No Corrientes Mantenidos para la Venta 1. DEFINICIÓN La cuenta 27 “Activos No Corrientes Mantenidos para la venta” agrupa los activos inmovilizados cuya recuperación se espera realizar, fundamentalmente, a través de su venta en lugar de su uso continuo. Las características que deben cumplir los activos son: Que se encuentren disponibles en las condiciones actuales para su venta inmediata, sujeto a los términos usuales y habituales para la venta de estos activos, y Su venta debe ser altamente probable. 2. NOMENCLATURA CUENTA 27 ACTIVOS NO CORRIENTES MANTENIDOS PARA LA VENTA PCGE 271 2711 27111 27112 27113 2712 27121 27122 27123 27124 272 2721 27211 27212 27213 2722 27221 27222 27223 2723 27231 27232 27233 2724 27241 27242 2725 27251 27252 2726 27261 27262 2727 27271 27272 Inversiones Inmobiliarias Terrenos Valor Razonable Costo Revaluación Edificaciones Valor Razonable Costo Revaluación Costos de Financiación Inmuebles, Maquinaria y Equipo Terrenos Valor Razonable Costo Revaluación Edificaciones Costo de Adquisición o Construcción Revaluación Costo de Financiación Maquinarias y Equipos de Explotación Costo de Adquisición o Construcción Revaluación Costo de Financiación Equipo de Transporte Costo Revaluación Muebles y Enseres Costo Revaluación Equipos Diversos Costo Revaluación Herramientas y Unidades de Reemplazo Costo Revaluación 273 2731 27311 27312 2732 27321 27322 2733 27331 27332 2734 27341 27342 2735 27351 27352 2736 27361 27362 2739 27391 27392 274 2741 27411 27412 27413 2742 27421 27422 27423 275 2752 27521 27522 27523 276 2762 27621 27622 27623 2763 27631 27632 27633 2764 27641 27642 2765 27651 27652 Intangibles Concesiones, Licencias y Derechos Costo Revaluación Patentes y Propiedad Industrial Costo Revaluación Programas de Computadora (Software) Costo Revaluación Costos de Exploración y Desarrollo Costo Revaluación Fórmulas, Diseños y Prototipos Costo Revaluación Reservas de Recursos Extraíbles Costo Revaluación Otros Activos Intangibles Costo Revaluación Activos Biológicos Activos Biológicos en Producción Valor Razonable Costo Costos de Financiación Activos Biológicos en Desarrollo Valor Razonable Costo Costos de Financiación Depreciación Acumulada – Inversión Inmobiliaria Edificaciones Valor Razonable Costo Revaluación Depreciación Acumulada – Inmuebles, Maquinaria y Equipo Edificaciones Costo de Adquisición o Construcción Revaluación Costo de Financiación Maquinarias y Equipos de Explotación Costo de Adquisición o Construcción Revaluación Costo de Financiación Equipo de Transporte Costo Revaluación Muebles y Enseres Costo Revaluación 2766 27661 27662 2767 27671 27672 277 2771 27711 27712 2772 27721 27722 2773 27731 27732 2774 27741 27742 2775 27751 27752 2776 27761 27762 2779 27791 27792 278 2781 27812 2782 27822 279 2791 27911 27912 2793 27931 27932 27933 27934 27935 27936 27937 2794 27941 27942 27943 27944 27945 27946 Equipos Diversos Costo Revaluación Herramientas y Unidades de Reemplazo Costo Revaluación Amortización Acumulada – Intangibles Concesiones, Licencias y Derechos Costo Revaluación Patentes y Propiedad Industrial Costo Revaluación Programas de Computadora (Software) Costo Revaluación Costos de Exploración y Desarrollo Costo Revaluación Fórmulas, Diseños y Prototipos Costo Revaluación Reservas de Recursos Extraíbles Costo Revaluación Otros Activos Intangibles Costo Revaluación Depreciación Acumulada – Activos Biológicos Activos Biológicos en Producción Costo Activos Biológicos en Desarrollo Costo Desvalorización Acumulada Inversión Inmobiliaria Terrenos Edificaciones Inmuebles, Maquinaria y Equipo Terrenos Edificaciones Maquinarias y Equipos de Explotación Equipo de Transporte Muebles y Enseres Equipos Diversos Herramientas y Unidades de Reemplazo Intangibles Concesiones, Licencias y Otros Derechos Patentes y Propiedad Industrial Programas de Computadora (software) Costos de Exploración y Desarrollo Fórmulas, Diseños y Prototipos Reservas de Recursos Extraíbles 2795 27951 27952 Activos Biológicos Activos Biológicos en Producción Activos Biológicos en Desarrollo 3. DETALLE DE LAS SUBCUENTAS La cuenta 27 está compuesta por las siguientes subcuentas: • Subcuenta 271 Inversiones inmobiliarias. Comprende los activos previamente registrados en la cuenta 31 que la entidad ha decidido realizar a través de su venta. • Subcuenta 272 Inmuebles, maquinaria y equipo. Comprende los activos previamente registrados en la cuenta 33, o en la cuenta 32 cuando se adquiere la propiedad legal de los activos, y que la entidad ha decidido realizar a través de su venta. • Subcuenta 273 Intangibles. Comprende los activos previamente registrados en la cuenta 34 que la entidad ha decidido realizar a través de su venta. • Subcuenta 274 Activos biológicos. Incluye los activos previamente registrados en la cuenta 35 que la entidad ha decidido realizar a través de su venta. • Subcuenta 275 Depreciación acumulada – Inversión inmobiliaria. Recibe por transferencia la depreciación acumulada de la inversión inmobiliaria cuando se siguió el método del costo en esa categoría de activo. • Subcuenta 276 Depreciación acumulada – Inmuebles, maquinaria y equipo. Recibe por transferencia la depreciación acumulada de los bienes de inmuebles, maquinaria y equipo, tanto para el costo como para la revaluación. • Subcuenta 277 Amortización acumulada – Intangibles. Recibe por transferencia la amortización acumulada de los bienes de intangibles, tanto para el costo como para la revaluación. • Subcuenta 278 Depreciación acumulada – Activos biológicos. Recibe por transferencia la depreciación acumulada de los activos biológicos cuando se siguió el método del costo en esa categoría de activo. • Subcuenta 279 Desvalorización acumulada. Recibe la desvalorización acumulada para cada categoría de activo inmovilizado transferido a esta cuenta. 4. ASPECTOS A TENER EN CUENTA 4.1 ¿Por qué nace la cuenta 27 Activos no corrientes mantenidos para venta? Como es de conocimiento público, el Plan Contable General Empresarial (PCGE) contiene ciertos aspectos novedosos, siendo uno de ellos, el relativo a la inclusión de diversas cuentas contables, cuyo motivo ha sido fundamentalmente la aplicación de determinadas Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF)1. 1 Cabe indicar que las NIIF comprenden las NIIF’s propiamente dichas, las NIC’s y sus interpretaciones: SIC’s y CINIIF’s. Así, una de estas nuevas cuentas es la denominada cuenta 27 Activos No Corrientes mantenidos para la Venta, la que ha sido incluida en razón de la aplicación de la NIIF 5 Activos No Corrientes mantenidos para la venta y actividades interrumpidas. Sobre el particular debe indicarse que tal como indica su nombre y de acuerdo a la citada NIIF 5, en esta cuenta deben registrarse aquellos activos inmovilizados, cuya recuperación se espera realizar fundamentalmente a través de su venta, en lugar de su uso continuo. En ese sentido, la cuenta 27 Activos No Corrientes Mantenidos para la Venta, se origina a efecto de registrar en ella, precisamente estos bienes, es decir los activos inicialmente adquiridos para ser utilizados por la empresa en el desarrollo de sus actividades, pero que posteriormente decide destinarlos a su venta en vez de ser utilizados por ella misma. Referencia: Párrafo 1 de la NIIF 5 4.2 ¿En qué casos un activo no corriente califica como mantenido para la venta? La NIIF 5 prescribe que una entidad debe clasificar un activo no corriente como mantenido para la venta, si su importe en libros se recuperará fundamentalmente a través de una transacción de venta, en lugar de por su uso continuado. Para efectuar dicha clasificación, la norma señala que el activo debe estar disponible, en sus condiciones actuales, para su venta inmediata, sujeto exclusivamente a los términos usuales y habituales para la venta de estos activos, y su venta debe ser altamente probable. Agrega la norma que para que la venta sea altamente probable, se deben cumplir los siguientes supuestos: a) La dirección de la entidad debe estar comprometida por un plan para vender el activo, y debe haberse iniciado de forma activa un programa para encontrar un comprador y completar el plan. b) La venta del activo debe negociarse activamente a un precio razonable, en relación con su valor razonable actual. c) Debe esperarse que la venta quedase calificada para su reconocimiento completo dentro del año siguiente a la fecha de clasificación, a menos que: • El retraso viene causado por hechos o circunstancias fuera del control de la entidad; y, • Existan evidencias suficientes de que la entidad se mantiene comprometida con su plan para vender el activo. d) Las acciones exigidas para completar el plan deben indicar que son improbables cambios significativos en el plan o que el mismo vaya a ser retirado. Referencia: Párrafo 6, 7 y 8 de la NIIF 5 4.3 ¿Cuál es la valoración de un activo no corriente clasificado como mantenidos para la venta? La NIIF 5 especifica de manera clara el valor que se le deberá otorgar a un activo mantenido para la venta. En efecto, la citada NIIF especifica que una entidad valorará estos activos, al menor valor entre su importe en libros y su valor razonable menos los costos de venta. Cabe indicar que el Plan Contable General Empresarial (PCGE) ha confirmado este criterio. Referencia: Párrafo 15 de la NIIF 5 4.4 Un activo no corriente que califique como mantenido para la venta ¿es objeto de depreciación? Un activo no corriente mantenido para la venta no será objeto de depreciación, mientras el mismo esté clasificado como tal. Así lo señala el párrafo 26 de la NIIF 5 según el cual la entidad no depreciará el activo no corriente mientras esté clasificado como mantenido para la venta. Referencia: Párrafo 25 de la NIIF 5 4.5 ¿Qué sucede si un activo deja de ser calificado como un activo no corriente mantenido para la venta? Un aspecto importante a considerar en relación a los activos a los que estamos haciendo referencia, es qué pasa si deja de cumplir las condiciones para que califique como un Activo No Corriente Mantenido para la Venta. En ese supuesto, la NIIF 5 ha señalado que si una entidad ha clasificado un activo como mantenido para la venta, pero deja de cumplir los criterios para que sea considerado como tal, dejará de clasificar los activos o grupos enajenables de elementos como tales. En tal caso, la entidad valorará el activo no corriente que deje de estar clasificado como mantenido para la venta al menor de: Su importe en libros antes de que el activo fuera clasificado como mantenido para la venta, ajustado por cualquier depreciación, amortización o revalorización que se hubiera reconocido si el activo no se hubiera clasificado como mantenido para la venta; y, Su importe recuperable en la fecha de la decisión posterior de no venderlo. Para estos efectos, la entidad incluirá cualquier ajuste referido al importe en libros de un activo no corriente, que deje de estar clasificado como mantenido para la venta, dentro de los resultados de las explotaciones que continúan, en el ejercicio en que dejen de cumplirse los criterios para que sean calificados como mantenidos para la venta. La entidad presentará ese ajuste en la misma partida del estado de resultados usado, para presentar la pérdida o ganancia reconocida. Referencia: Párrafo 26 27 y 28 de la NIIF 5 4.6 Presentación de un activo no corriente mantenido para la venta Una entidad presentará en el Balance General2, de forma separada del resto de los activos, los activos no corrientes clasificados como mantenidos para la venta. 2 Debe tenerse presente que con la NIC 1 modificada a Mayo 2010, la denominación de este Estado Financiero es “Estado de Situación Financiera”. Referencia: Párrafo 38 de la NIIF 5 APLICACIÓN PRÁCTICA CASO Nº 1: CLASIFICACIÓN DE ACTIVOS NO CORRIENTES MANTENIDOS PARA LA VENTA La Gerencia General de la empresa “LOS REYES” S.R.L. ha decidido retirar de su local principal, una maquinaria, reemplazándola por otra que ha adquirido recientemente. Al respecto, nos consultan si dicho bien calificará como un activo no corriente mantenido para la venta, considerando que la Gerencia no ha determinado si enajenará el activo o si lo utilizará en la sucursal de la empresa. SOLUCIÓN: Como se ha señalado, la NIIF 5 prescribe que una entidad debe clasificar a un activo no corriente como mantenido para la venta, si su importe en libros se recuperará fundamentalmente a través de una transacción de venta, en lugar de por su uso continuado. En tal sentido, señala la norma que para efectuar dicha clasificación, el activo debe estar disponible, en sus condiciones actuales, para su venta inmediata, sujeto exclusivamente a los términos usuales y habituales para la venta de estos activos, y su venta debe ser altamente probable, entendiéndose por ésta cuando se cumplan los siguientes supuestos: a) La dirección de la entidad debe estar comprometida por un plan para vender el activo, y debe haberse iniciado de forma activa un programa para encontrar un comprador y completar el plan. b) La venta del activo debe negociarse activamente a un precio razonable, en relación con su valor razonable actual. c) Debe esperarse que la venta quedase calificada para su reconocimiento completo dentro del año siguiente a la fecha de clasificación, a menos que: • El retraso viene causado por hechos o circunstancias fuera del control de la entidad; y, • Existan evidencias suficientes de que la entidad se mantiene comprometida con su plan para vender el activo (o grupo enajenable de elementos). d) Las acciones exigidas para completar el plan deben indicar que son improbables cambios significativos en el plan o que el mismo vaya a ser retirado: En ese sentido, teniendo en cuenta lo expuesto por la empresa “LOS REYES” S.R.L., consideramos que la maquinaria a que hace referencia no calificaría como un Activo No Corriente Mantenido para la Venta, pues la empresa no ha decidido aun el destino que tendrá dicho bien. Por ello, creemos que el bien debería seguir formando parte del activo fijo de la empresa, debiéndose mostrar como tal. CASO Nº 2: CALIFICACIÓN DE UNA INVERSIÓN INMOBILIARIA COMO MANTENIDA PARA LA VENTA Con fecha 02.02.2011, la gerencia de la empresa “INMOBILIARIA DEL SUR” S.A.C. ha decidido poner en venta un inmueble que se encontraba reconocido como Inversión Inmobiliaria. Se sabe que a esa fecha el bien tiene un valor en libros de S/. 89,000 (costo de adquisición S/. 100,000 y depreciación acumulada S/. 11,000). Nos piden determinar el tratamiento contable a seguir aplicando el PCGE. Considerar que el 40% del valor del inmueble corresponde al terreno y que la diferencia es construcción. SOLUCIÓN: A efectos de desarrollar el caso propuesto por la empresa “INMOBILIARIA DEL SUR” S.A.C. habría que partir de la premisa que al 02.02.2011 el inmueble en referencia estaba valuado de acuerdo a lo siguiente: RUBRO 31 39 DETALLE PARCIAL Inversiones Inmobiliarias 311 Terrenos 3111 Urbanos 31112 Costo 312 Edificaciones 3121 Edificaciones 31212 Costo Depreciación Amortización acumulados3. 391 3911 39111 Neto TOTAL 100,000 40,000 60,000 y Agotamiento (11,000) Depreciación acumulada Inversiones inmobiliarias Edificaciones – Costo de adquisición o construcción 89,000 3 Es preciso recordar que de acuerdo a la NIC 40, las Inversiones Inmobiliarias se reconocen inicialmente al costo y con posterioridad, aplicando el modelo del valor razonable o el modelo del costo (costo menos depreciación acumulada). En todo caso, en este supuesto, se asume que la empresa “INMOBILIARIA DEL SUR” S.A.C ha elegido el modelo del costo para medir su inversión inmobiliaria. En ese sentido, al calificar la inversión inmobiliaria como mantenida para la venta, se debería realizar el siguiente registro contable: ENFOQUE CONTABLE CASO Nº 3: MEDICIÓN AL VALOR RAZONABLE El Contador de la empresa “INMOBILIARIA DEL SUR” S.A.C. nos comenta que al 31.12.2010, el valor razonable del inmueble reconocido como activo no corriente mantenido para la venta es de S/. 85,000. Sobre el particular, nos consulta acerca del tratamiento contable de esta situación. SOLUCIÓN: La NIIF 5 prescribe que cuando un activo no corriente califique como mantenido para la venta, la empresa debería valorar los mismos, al menor valor entre su importe en libros y su valor razonable menos los costos de venta. En esos casos, debe tenerse presente que las variaciones en el valor razonable de los bienes deben registrarse en las cuentas 66 Pérdidas por medición de activos no financieros al valor razonable o 76 Ganancias por medición de activos no financieros al valor razonable, según corresponda. De ser así, y tratándose del caso expuesto por la empresa “INMOBILIARIA DEL SUR” S.A.C. tenemos el siguiente tratamiento contable. Valor en libros del inmueble (-) Depreciación acumulada Valor neto Valor Razonable El Menor (S/. 89,000 vs S/. 85,000) Perdida por medición de activos no Financieros al valor razonable : : : : : : S/. S/. S/. S/. S/. S/. 100,000 11,000 89,000 85,000 85,000 4,000 ENFOQUE CONTABLE CASO Nº 4: CALIFICACIÓN DE UN ACTIVO FIJO COMO MANTENIDO PARA LA VENTA La empresa “INVERSIONES SANTA CRUX” S.R.L. ha decidido poner en venta, determinadas maquinarias cuyo valor en libros es de S/. 48,000, neto de una depreciación acumulada de S/. 52,000. Nos piden determinar el tratamiento contable a seguir aplicando el PCGE. SOLUCIÓN: A efectos de desarrollar el caso propuesto por la empresa “INVERSIONES SANTA CRUX S.R.L.” S.A.C. habría que partir de la premisa que antes de poner en venta las maquinarias, las mismas estaban valuadas de acuerdo a lo siguiente: RUBRO DETALLE TOTAL 33 Inmuebles, maquinaria y equipo 100,000 39 333 Maquinarias y equipos de explotación 3331 Maquinarias y equipos de explotación 33311 Costo de adquisición o producción 312 Edificaciones 3121 Edificaciones 31212 Costo Depreciación Amortización y Agotamiento (52,000) acumulados4 391 Depreciación acumulada 3913 Inmuebles, maquinarias y equipo – costo 39132 Maquinarias y equipos de explotación Neto 48,000 4Es preciso recordar que de acuerdo a la NIC 16, los Activos Fijos se reconocen inicialmente al costo y con posterioridad, aplicando el modelo del costo o el modelo de la revaluación. En todo caso, en este supuesto, se asume que la empresa “INVERSIONES SANTA CRUX” S.R.L ha elegido el modelo del costo para medir sus activos fijos. En ese sentido, al calificar las maquinarias como mantenidas para la venta, se debería realizar el siguiente registro contable: CASO Nº 5: PRESENTACIÓN DE UN ACTIVO NO CORRIENTE CLASIFICADO COMO MANTENIDO PARA LA VENTA La empresa “TRES MUNDOS” S.R.L. ha clasificado una camioneta que usaba en sus operaciones como un activo no corriente mantenido para la venta, cuyo valor en libros (neto de depreciación) es de S/. 8,500. Sobre el particular, nos consultan cómo se debe mostrar ese activo en los Estados Financieros. Considerar que el valor razonable menos los costos de venta es de S/. 9,500. SOLUCIÓN: Como se ha señalado anteriormente, la NIIF 5 prescribe que la entidad debe presentar en el Balance General5, de forma separada del resto de los activos, los activos no corrientes clasificados como mantenidos para la venta. En ese caso, agrega la citada NIIF que el valor que se le deberá asignar debería ser el menor entre su importe en libros y su valor razonable menos los costos de venta. En ese sentido, considerando que la empresa “TRES MUNDOS” S.R.L. debe mostrar en sus Estados Financieros, Activos No Corrientes Mantenidos para la Venta, los mismos deberían mostrarse dentro del rubro Activos Corrientes, a su valor en libros, pues éste es menor que su valor razonable menos los costos de venta. Así: 5Ver Nota de Pie de Página Nº 2. 6Ver Nota de Pie de Página Nº 2. Cuenta 28: Existencias por Recibir 1. DEFINICIÓN La Cuenta 28 “Existencias por Recibir” agrupa las subcuentas que representan bienes aun no ingresados al lugar de almacenamiento de la empresa, y que serán destinados a la fabricación de productos, al consumo, mantenimiento de sus servicios, o a la venta cuando se encuentren disponibles. 2. NOMENCLATURA Y DETALLE DE LAS SUBCUENTAS La Cuenta 28 está compuesta por las siguientes subcuentas: • 281 Mercaderías. Comprende los bienes adquiridos para su venta, sin someterlos a procesos de transformación. • 284 Materias primas. Comprende los insumos que luego ingresarán al proceso de transformación. • 285 Materiales auxiliares, suministros y repuestos. Incluye los materiales, diferentes de las materias primas, que intervienen en el proceso productivo así como los repuestos y suministros que no se incorporan en aquel. • 286 Envases y embalajes. Incluye los bienes complementarios para la presentación y comercialización de productos. 3. ASPECTOS A CONSIDERAR A efectos de reconocer y medir las existencias por recibir, deberíamos tener en cuenta lo siguiente: • Las existencias por recibir se reconocen cuando se produce la transferencia de propiedad de los bienes, de acuerdo con los términos del contrato o pedido. • Las existencias por recibir se miden al costo de adquisición o valor neto de realización, el que sea menor. • Cuando una reducción en el costo de adquisición de las existencias por recibir adquiridas, indique que excederá su valor neto realizable, el costo de reposición de tales existencias puede ser la medida adecuada de su valor neto realizable. IMPORTANTE Los anticipos a proveedores se reconocen en las subcuentas 422 Anticipos otorgados - Terceros y 432 Anticipos otorgados - Relacionadas. Cuando los anticipos están relacionados a compras de existencias ya pactados, tales anticipos se reclasifican para efectos de presentación en los Estados Financieros en el rubro “Existencias por recibir”. APLICACIÓN PRÁCTICA CASO Nº 1: MERCADERÍAS EMBARCADAS Se ha adquirido a un proveedor del exterior, mercaderías por un valor de S/. 900,000, las cuales serán embarcadas al país, en los próximos días. SOLUCIÓN: CASO Nº 2: MATERIAS PRIMAS Se han adquirido materias primas por un valor de S/. 500,000 de una empresa cuyos almacenes generales están en la ciudad de Moquegua, y que serán remitidas a nuestro almacén de Lima, en una semana. SOLUCIÓN: Cuenta 29: Desvalorización de Existencias 1. DEFINICIÓN La Cuenta 29 Desvalorización de existencias agrupa las subcuentas que acumulan las estimaciones para cubrir la desvalorización de las existencias. 2. NOMENCLATURA DE LA CUENTA CTA. CUENTA 29 DESVALORIZACIÓN DE EXISTENCIAS DETALLE 291 Mercaderías 2911 Mercaderías manufacturadas 2912 Mercaderías de extracción 2913 Mercaderías agropecuarias y piscícolas 2914 Mercaderías inmuebles 2918 Otras mercaderías 292 Productos terminados 2921 Productos manufacturados 2922 Productos de extracción terminados 2923 Productos agropecuarios y piscícolas terminados 2924 Productos inmuebles 2925 Existencias de servicios terminados 2927 Otros productos terminados 2928 Costos de financiación – Productos terminados 293 Subproductos, desechos y desperdicios 2931 Subproductos 2932 Desechos y desperdicios 294 Productos en proceso 2941 Productos en proceso de manufactura 2942 Productos extraídos en proceso de transformación 2943 Productos agropecuarios y piscícolas en proceso 2944 Productos inmuebles en proceso 2945 Existencias de servicios en proceso 2947 Otros productos en proceso 2948 Costos de financiación – Productos en proceso 295 Materias primas 2951 Materias primas para productos manufacturados 2952 Materias primas para productos de extracción 2953 2954 Materias primas para productos agropecuarios y piscícolas Materias primas para productos inmuebles 296 Materiales auxiliares, suministros y repuestos 2961 Materiales auxiliares 2962 Suministros 2963 Repuestos 297 Envases y embalajes 2971 Envases 2972 Embalajes 298 Existencias por recibir 2981 Mercaderías 2982 Materias primas 2983 Materiales auxiliares, suministros y repuestos 2984 Envases y embalajes 3. ASPECTOS A CONSIDERAR A efectos de reconocer y medir la desvalorización de existencias, deberíamos tener en cuenta lo siguiente: • En esta cuenta se registra el efecto de la valuación de existencias, al considerar la base de costo o valor neto de realización, el menor. • Cuando las existencias destinadas para la venta o para ser utilizadas directa o indirectamente en la producción pierden valor, se reconoce esa desvalorización. • La desvalorización de existencias puede originarse: en la obsolescencia, en la disminución del valor de mercado, o en daños físicos o pérdida de su calidad de utilizable en el propósito de negocio. • El efecto financiero de dicha desvalorización, es que el monto invertido en las existencias no podrá ser recuperado a través de la venta de la mercadería o producto terminado. • En el caso de existencias que serán incorporadas directa o indirectamente en los procesos productivos, para la elaboración de productos terminados, la disminución de su costo de adquisición puede indicar que el costo de esos productos terminados (en los que se incorporarán) exceden su valor neto realizable, en cuyo caso, el costo de reposición puede ser la medida adecuada de su valor neto realizable. APLICACIÓN PRÁCTICA CASO Nº 1: DESVALORIZACIÓN DE MERCADERÍAS En Agosto del 2010, se adquirieron mercaderías manufacturadas por S/. 100,000.00, las que al cierre del ejercicio se mantienen en stock, no obstante, y después de realizar el análisis respectivo, se ha determinado que el valor neto realizable de las mercaderías a dicha fecha es de S/. 91,500 (desvalorización de S/. 8,500). SOLUCIÓN: CASO Nº 2: PRODUCTOS TERMINADOS DESVALORIZADOS Al cierre del ejercicio, se tiene productos terminados en stock por S/. 80,000. No obstante, al efectuar el análisis correspondiente, se ha determinado una baja en su valor de S/. 10,000. SOLUCIÓN: CASO Nº 3: MATERIAS PRIMAS DESVALORIZADAS Al cierre del ejercicio, se ha determinado que las Materias Primas en stock se han desvalorizado en S/. 2,500. SOLUCIÓN: Cuenta 30: Inversiones Mobiliarias 1. DEFINICIÓN La Cuenta 30 Inversiones mobiliarias comprende los activos financieros (no derivados) cuyos cobros son de cuantía fija o determinable, sus vencimientos son fijos, y respecto de los cuales, la empresa tiene la intención, así como la capacidad, de conservarlos hasta su vencimiento, diferentes de: a) Los que, en el momento de reconocimiento inicial, la entidad haya designado para contabilizar al valor razonable, con cambios en los resultados (negociables); b) Los que la entidad haya designado como activos disponibles para la venta; y, c) Los que cumplan con la definición de préstamos y partidas por cobrar. Además, incluye los instrumentos financieros representativos de derecho patrimonial en otras empresas. 2. NOMENCLATURA DE LA CUENTA Esta cuenta contiene las siguientes subcuentas, divisionarias y subdivisionarias: CTA. 301 3011 30111 30112 30113 30114 302 3021 3022 30221 30222 30223 3023 30231 30232 30233 3024 30241 30242 30243 3025 30251 30252 3026 30261 30262 3027 30271 30272 30273 3028 30281 30282 308 3081 3082 CUENTA 30 INVERSIONES MOBILIARIAS DETALLE Inversiones a ser mantenidas hasta el vencimiento Instrumentos financieros representativos de deuda Valores emitidos o garantizados por el Estado Valores emitidos por el sistema financiero Valores emitidos por las empresas Valores emitidos por otras entidades Instrumentos financieros representativos de derecho patrimonial Certificados de suscripción preferente Acciones representativas de capital social – Comunes Costo Valor razonable Participación patrimonial Acciones representativas de capital social – Preferentes Costo Valor razonable Participación patrimonial Acciones de inversión Costo Valor razonable Participación patrimonial Certificados de participación de fondos de inversión Costo Valor razonable Certificados de participación de fondos mutuos Costo Valor razonable Participaciones en asociaciones en participación y consorcios Costo Valor razonable Participación patrimonial Otros títulos representativos de patrimonio Costo Valor razonable Inversiones mobiliarias – Acuerdos de compra Inversiones a ser mantenidas hasta el vencimiento – Acuerdo de compra Instrumentos financieros representativos de derecho patrimonial – Acuerdo de compra 3. DETALLE DE LAS SUBCUENTAS Las subcuentas incluidas en esta cuenta, contienen lo siguiente: • 301 Inversiones a ser mantenidas hasta el vencimiento. Instrumentos financieros representativos de deuda adquiridos. Entre ellos están los valores emitidos o garantizados, por el Estado, por el sistema financiero, por empresas, u otras entidades. • 302 Instrumentos financieros representativos de derecho patrimonial. Inversiones en acciones o participaciones, incluyendo a las entidades relacionadas, los certificados de participación de fondos, las participaciones en asociaciones en participación, entre otros. • 308 Inversiones mobiliarias – Acuerdo de compra. Incluye los acuerdos de compra por las inversiones a ser mantenidas hasta el vencimiento, así como los instrumentos financieros representativos de derecho patrimonial, cuando son liquidados en una base convencional. 4. ASPECTOS A TOMAR EN CUENTA Los activos financieros se clasifican en las cuatro categorías siguientes: a) Activos financieros al valor razonable con cambios en resultados; b) Inversiones mantenidas hasta el vencimiento; c) Préstamos y partidas por cobrar; y, d) Activos financieros disponibles para la venta. Los activos financieros al valor razonable con cambios en resultados y los activos financieros disponibles para la venta se registran en la cuenta 11 “Inversiones al Valor Razonable y Disponibles para la Venta”. En todo caso, las inversiones mantenidas hasta el vencimiento se registran en la cuenta 30 “Inversiones Mobiliarias”. Respecto de los préstamos y partidas por cobrar, éstas se consignan en las cuentas 12, 13, 14, 16 ó 17, según corresponda. Referencia: Párrafo 45 de la NIC 39. APLICACIÓN PRÁCTICA CASO Nº 1: INVERSIONES A SER MANTENIDAS HASTA EL VENCIMIENTO Se adquieren 200 bonos a 3 años, emitidos por el Tesoro de Estados Unidos a un valor de S/. 10,000 cada bono, los cuales devengan un interés anual de S/. 1,000. Se sabe que la empresa tiene la intención así como la capacidad de conservarlos hasta su vencimiento. SOLUCIÓN: Considerado que los bonos que adquieren serán mantenidos hasta su vencimiento, los mismos se contabilizarán como “Inversiones mantenidas hasta el vencimiento”, debiéndose realizar los siguientes registros contables: CASO Nº 2: INSTRUMENTOS FINANCIEROS REPRESENTATIVOS DE DERECHO PATRIMONIAL La empresa “IMPORTACIONES SANTA TERESA” S.A.C. ha adquirido 2,000 acciones de la empresa “COMERCIALIZADORA DE ABARROTES” S.A.C. pagando un monto de S/. 50 por cada acción. Nos piden ayuda a efecto de registrar esta operación. CASO Nº 3: PARTICIPACIÓN EN FONDOS MUTUOS La empresa “LOS MERCADERES” S.A.C. ha decidido invertir S/. 200,000 en la adquisición de certificados de participación en fondos mutuos. Cuenta 31: Inversiones Inmobiliarias 1. DEFINICIÓN La cuenta 31 Inversiones Inmobiliarias incluye las propiedades (terrenos o edificaciones) cuya tenencia es mantenida (por el propietario o por el arrendatario que haya acordado un arrendamiento financiero), con el objeto de obtener rentas, aumentar el valor del capital o, ambos, en lugar de utilizar dichas propiedades para: a) La producción o suministro de bienes o servicios, o para fines administrativos; o, para, b) Su venta en el curso normal de las operaciones. 2. NOMENCLATURA DE LA CUENTA El detalle de esta cuenta está constituida por las siguientes subcuentas, divisionarias y subdivisionarias: CTA. 311 3111 31111 31112 31113 3112 31121 31122 31123 312 3121 31211 31212 31213 31214 CUENTA 31 INVERSIONES INMOBILIARIAS DETALLE Terrenos Urbanos Valor razonable Costo Revaluación Rurales Valor razonable Costo Revaluación Edificaciones Edificaciones Valor razonable Costo Revaluación Costos de financiación – Inversiones inmobiliarias 3. DETALLE DE LAS SUBCUENTAS • 311 Terrenos. Urbanos o rurales que se mantienen para obtener ganancias de capital o para su arrendamiento a terceros. • 312 Edificaciones. Incluye los activos destinados a la obtención de rentas mediante su alquiler a terceros o mediante su incremento de valor. APLICACIÓN PRÁCTICA CASO: ADQUISICIÓN DE INMUEBLE La empresa “INVERSIONES INMOBILIARIAS” S.A.C. ha adquirido un inmueble para destinarlo al alquiler de oficinas. El valor del inmueble es de S/. 250,000 de los cuales se asume que el valor del terreno es de S/. 88,000 en tanto que el valor de la construcción es de S/. 162,000. Cuenta 32: Activos adquiridos en Arrendamiento Financiero 1. DEFINICIÓN La cuenta 32 Activos adquiridos en arrendamiento financiero, agrupa las subcuentas en las que se registra el costo de los activos que se adquieren bajo la modalidad de arrendamiento financiero. 2. NOMENCLATURA 321 Inversiones inmobiliarias 3211 Terrenos 3212 Edificaciones 322 Inmuebles, maquinaria y equipo 3221 Terrenos 3222 Edificaciones 3223 Maquinarias y equipos de explotación 3224 Equipo de transporte 3225 Muebles y enseres 3226 Equipos diversos 3227 Herramientas y unidades de reemplazo 3. DETALLE DE LAS SUBCUENTAS • Subcuenta 321 Inversiones inmobiliarias: Comprende los activos que se mantienen para obtener ganancias de capital o para su arrendamiento a terceros, adquiridos bajo la modalidad de arrendamiento financiero. • Subcuenta 322 Inmuebles, maquinaria y equipo: Comprende los activos adquiridos en arrendamiento financiero, que la empresa utiliza para la producción o suministro de bienes y servicios, para arrendarlos a terceros o para propósitos administrativos, y que se espera usar por más de un ejercicio económico. 4. ARRENDAMIENTO FINANCIERO a) Definición Un Contrato de Arrendamiento Financiero es un “Contrato de Financiación de compra en locación”, mediante el cual una empresa, denominada “Arrendataria” disfruta el uso de un bien de capital, adquirido previamente por una empresa de Leasing (Arrendadora) a un tercero (proveedor). A cambio de esta cesión, el Arrendatario debe pagar cuotas periódicas al Arrendador, con la opción que al finalizar el contrato, el primero adquiera la propiedad del bien al segundo, a cambio de un valor residual. b) Partes que intervienen En este contrato participan tres (3) sujetos, independientes entre sí. Éstos son: • El Arrendador El Arrendador (o locatario), es la persona jurídica autorizada por las leyes a efectuar operaciones de arrendamiento financiero. En nuestro país, el artículo 2º del Decreto Legislativo Nº 299 (29.07.1984) señala que el Arrendador tiene que ser autorizado previamente por la Superintendencia de Banca y Seguros (SBS). • El Arrendatario El Arrendatario es la persona que suscribe un Contrato de Arrendamiento Financiero con la finalidad de gozar del uso del bien objeto del contrato. Puede ser cualquier persona, natural o jurídica. • El Proveedor El Proveedor es la persona que provee o que construye el bien que necesita el Arrendatario. Es importante señalar que las características del bien son señaladas por el arrendatario y no por el arrendador. 5. CONTABILIZACIÓN DEL ARRENDAMIENTO FINANCIERO PARA EL ARRENDATARIO • Reconocimiento inicial Al comienzo del plazo del arrendamiento financiero, un arrendatario reconocerá sus derechos de uso y obligaciones bajo el arrendamiento financiero como activos y pasivos en su estado de situación financiera por el importe igual al valor razonable del bien arrendado, o al valor presente de los pagos mínimos por el arrendamiento, si éste fuera menor, determinados al inicio del arrendamiento. Cualquier costo directo inicial del arrendatario (costos incrementales que se atribuyen directamente a la negociación y acuerdo del arrendamiento) se añadirá al importe reconocido como activo. • Medición posterior Con posterioridad a su reconocimiento inicial, el arrendatario reconocerá por cada cuota devengada, gastos financieros (de acuerdo al plazo transcurrido) y la reducción de la deuda reconocida contablemente. Asimismo, podrá depreciar el activo. Debe considerarse que la depreciación es la distribución sistemática del importe depreciable de un activo a lo largo de su vida útil. Para estos efectos, el importe depreciable de un activo se distribuirá de forma sistemática a lo largo de su vida útil. La siguiente fórmula refleja este cálculo: Importe Depreciable Depreciación = ------------------------Vida útil En donde: CONCEPTO IMPORTE DEPRECIABLE VALOR RESIDUAL VIDA ÚTIL DETALLE Es el costo de un activo, u otro importe que lo haya sustituido, menos su valor residual Es el importe estimado que la entidad podría obtener actualmente por la disposición del elemento, después de deducir los costos estimados por tal disposición, si el activo ya hubiera alcanzado la antigüedad y las demás condiciones esperadas al término de su vida útil. Es: a) El periodo durante el cual se espera utilizar el activo por parte de la entidad; o b) El número de unidades de producción o similares que se espera obtener del mismo por parte de una entidad. El cargo por depreciación de cada periodo se reconocerá en el resultado del periodo, salvo que se haya incluido en el importe en libros de otro activo. Referencia: Párrafo 50 de la NIC 16 APLICACIÓN PRÁCTICA CASO Nº 1: INVERSIONES INMOBILIARIAS EN LEASING La empresa “INMOBILIARIA TACMEX” S.A.C. adquiere a través de un Contrato de Arrendamiento Financiero, un inmueble cuyo valor razonable es de S/. 180,000 (Terreno S/. 52,000 y Construcción S/. 128,000), el cual será destinado a su arrendamiento. Se sabe que los intereses que se devengarán del contrato serán de S/. 42,000 y que el plazo del contrato será de 36 meses. SOLUCIÓN: CASO Nº 2: INMUEBLES, MAQUINARIAS Y EQUIPOS La empresa “AGROINDUSTRIA DEL SUR” S.A.C. ha suscrito un Contrato de Arrendamiento Financiero con “AMERICA LEASING” S.A.C. para la adquisición de una máquina cortadora cuyo valor razonable es de S/. 200,000. Se sabe que el plazo del contrato es de 24 meses y que los intereses que generará el mismo serán de S/. 38,000. SOLUCIÓN: Cuenta 33: Inmuebles, Maquinaria y Equipo 1. DEFINICIÓN La Cuenta 33 Inmuebles, maquinaria y equipo agrupa los activos tangibles que cumplen las siguientes condiciones: a) Son poseídos para su uso en la producción o suministro de bienes y servicios, para arrendarlos a terceros o para propósitos administrativos; y, b) Se espera usar durante más de un período. 2. NOMENCLATURA La cuenta en análisis está compuesta por las siguientes subcuentas, divisionarias y subdivisionarias: 331 Terrenos 3311 Terrenos 33111 Costo 33112 Revaluación 332 Edificaciones 3321 Edificaciones administrativas 33211 Costo de adquisición o construcción 33212 Revaluación 33213 Costo de financiación – Edificaciones 3322 Almacenes 33221 Costo de adquisición o construcción 33222 Revaluación 33223 Costo de financiación – Almacenes 3323 Edificaciones para producción 33231 Costo de adquisición o construcción 33232 Revaluación 33233 Costo de financiación – Edificaciones para producción 3324 Instalaciones 33241 Costo de adquisición o construcción 33242 Revaluación 33243 Costo de financiación – Instalaciones 333 Maquinarias y equipos de explotación 3331 Maquinarias y equipos de explotación 33311 Costo de adquisición o construcción 33312 Revaluación 33313 Costo de financiación – Maquinarias y equipos de explotación 334 Unidades de transporte 3341 Vehículos motorizados 33411 Costo 33412 Revaluación 3342 Vehículos no motorizados 33421 Costo 33422 Revaluación 335 Muebles y enseres 3351 Muebles 33511 Costo 33512 Revaluación 3352 Enseres 33521 Costo 33522 Revaluación 336 Equipos diversos 3361 Equipo para procesamiento de información (de cómputo) 33611 Costo 33612 Revaluación 3362 Equipo de comunicación 33621 Costo 33622 Revaluación 3363 Equipo de seguridad 33631 Costo 33632 Revaluación 3369 Otros equipos 33691 Costo 33692 Revaluación 337 Herramientas y unidades de reemplazo 3371 Herramientas 33711 Costo 33712 Revaluación 3372 Unidades de reemplazo 33721 Costo 33722 Revaluación 338 Unidades por recibir 3381 Maquinarias y equipos de explotación 3382 Equipo de transporte 3383 Muebles y enseres 3386 Equipos diversos 3387 Herramientas y unidades de reemplazo 339 Construcciones y obras en curso 3391 Adaptación de terrenos 3392 Construcciones en curso 3393 Maquinaria en montaje 3394 Inversión inmobiliaria en curso 3397 Costo de financiación – Inversiones inmobiliarias 33971 Costo de financiación – Edificaciones 3398 Costo de financiación – Inmuebles, maquinaria y equipo 33981 Costo de financiación – Edificaciones 33982 Costo de financiación – Maquinarias y equipos de explotación 3399 Otros activos en curso 3. DETALLE DE LAS SUBCUENTAS • Subcuenta 331 Terrenos: Comprende el valor de los terrenos destinados al uso de la entidad. • Subcuenta 332 Edificaciones: Incluye aquellos que están destinados al proceso productivo o a uso administrativo. • Subcuenta 333 Maquinarias y equipos de explotación: Corresponde a las que se utilizan en el proceso productivo. • Subcuenta 334 Unidades de transporte: Incluye los vehículos motorizados y no motorizados para el transporte de bienes o para uso del personal. • Subcuenta 335 Muebles y enseres: Comprende el mobiliario y los enseres utilizados en todos los procesos empresariales, incluyendo el administrativo. • Subcuenta 336 Equipos diversos: Incluye los equipos no utilizados directamente en el proceso productivo, además de aquellos para el soporte administrativo. • Subcuenta 337 Herramientas y unidades de reemplazo: Contiene herramientas de importancia material, y activos cuyo propósito es sustituir a otros en uso. • Subcuenta 338 Unidades por recibir: Bienes de inmuebles, maquinaria y equipo adquiridos pendientes de ingreso a la entidad. • Subcuenta 339 Construcciones y obras en curso: Bienes de las subcuentas 331 a la 337 que están en proceso de construcción. Incluyen las correspondientes a inversiones inmobiliarias, las que una vez concluidas se transfieren a la cuenta 31. 4. CRITERIOS A TOMAR EN CUENTA A efectos de utilizar esta cuenta, debemos tomar en cuenta los siguientes criterios: • Reconocimiento de un elemento de Inmuebles, maquinaria y equipo Un elemento de Inmuebles, maquinaria y equipo se reconocerá como activo si, y sólo si: a) Sea probable que la entidad obtenga los beneficios económicos futuros derivados del mismo; y, b) El costo del elemento pueda medirse con fiabilidad. • Tratamiento de los inmuebles Los terrenos y los edificios son activos separables, debiendo contabilizarse por separado, incluso si hubieran sido adquiridos de forma conjunta. • Medición en el momento del reconocimiento inicial En el momento del reconocimiento inicial, una entidad medirá un elemento de Inmuebles, maquinaria y equipo, por su costo. El costo será el precio equivalente en efectivo en la fecha de reconocimiento. • ¿Qué incluye el concepto “Costo”? El costo de un elemento de Inmuebles, maquinaria y equipo comprende: a) Su precio de adquisición, incluidos los honorarios legales y de intermediación, los aranceles de importación y los impuestos indirectos no recuperables que recaigan sobre la adquisición, después de deducir cualquier descuento o rebaja del precio. b) Todos los costos directamente atribuibles a la ubicación del activo en el lugar y en las condiciones necesarias para que pueda operar de la forma prevista por la gerencia. c) La estimación inicial de los costos de desmantelamiento y retiro del elemento, así como la rehabilitación del lugar sobre el que se asienta, la obligación en que incurre una entidad cuando adquiere el elemento o como consecuencia de haber utilizado dicho elemento durante un determinado periodo, con propósitos distintos al de producción de inventarios durante tal periodo. • Medición posterior al reconocimiento inicial Una entidad medirá todos los elementos de Inmuebles, maquinaria y equipo tras su reconocimiento inicial, al costo menos la depreciación acumulada y cualesquiera pérdidas por deterioro del valor acumuladas. • Tratamiento de las mejoras Los desembolsos posteriores a la adquisición de un bien de inmuebles, maquinaria y equipo, deben añadirse al valor en libros del activo cuando sea probable que de los mismos se deriven beneficios económicos futuros adicionales a los originalmente evaluados, siguiendo pautas normales de rendimiento para el activo existente. • Tratamiento de las reparaciones Los costos de mantenimientos menores y reparaciones se reconocen como gasto en el momento en que se incurren. • Inmuebles destinados para la venta Los inmuebles adquiridos o construidos por una entidad para su comercialización serán clasificados como existencias. • Baja en libros Una entidad dará de baja en cuentas un elemento de Inmuebles, maquinaria y equipo: a) Cuando disponga de él, o, b) Cuando no se espere obtener beneficios económicos futuros por su uso o disposición. En ese caso, la ganancia o pérdida por la baja en cuenta se reconocerá en el resultado del período en que el elemento sea dado de baja en cuentas. Estos ingresos no se clasificarán como ingresos ordinarios. IMPORTANTE A efectos de registrar el pasivo proveniente de la adquisición de estos activos, deberá utilizarse la divisionaria 4654 Inmuebles, maquinaria y equipo. APLICACIÓN PRÁCTICA CASO Nº 1: ADQUISICIÓN DE INMUEBLE Se adquiere un inmueble por S/. 850,000 para usarlo como local administrativo. Se estima que el valor del terreno es de S/. 180,000 y el valor de la construcción es de S/. 670,000. SOLUCIÓN: CASO Nº 2: MAQUINARIAS Y EQUIPOS DE EXPLOTACIÓN “TEXTILES SAN MIGUEL” S.A.C adquiere una máquina remalladora por un valor de S/. 5,000 mas IGV. SOLUCIÓN: Cuenta 34: Intangibles 1. DEFINICIÓN La Cuenta 34 Intangibles agrupa las subcuentas que representan activos identificables, de carácter no monetario y sin sustancia o contenido físico. Un activo es identificable cuando: a) Es separable, esto es, es susceptible de ser separado o dividido de la entidad y vendido, transferido, explotado, arrendado o intercambiado, bien individualmente junto con un contrato, un activo o un pasivo asociado; b) Surge de derechos contractuales o de otros derechos legales, con independencia de que esos derechos sean transferibles o separables de la entidad o de otros derechos u obligaciones. 2. NOMENCLATURA La cuenta materia de análisis está compuesta por las siguientes subcuentas, divisionarias y subdivisionarias: 341 Concesiones, licencias y otros derechos 3411 Concesiones 34111 Costo 34112 Revaluación 3412 Licencias 34121 Costo 34122 Revaluación 3419 Otros derechos 34191 Costo 34192 Revaluación 342 Patentes y propiedad industrial 3421 Patentes 34211 Costo 34212 Revaluación 3422 Marcas 34221 Costo 34222 Revaluación 343 Programas de computadora (software) 3431 Aplicaciones informáticas 34311 Costo 34312 Revaluación 344 Costos de exploración y desarrollo 3441 Costos de exploración 34411 Costo 34412 Revaluación 34413 Costo de financiación 3442 Costos de desarrollo 34421 Costo 34422 Revaluación 34423 Costo de financiación 345 Fórmulas, diseños y prototipos 3451 Fórmulas 34511 Costo 34512 Revaluación 3452 Diseños y prototipos 34521 Costo 34522 Revaluación 346 Reservas de recursos extraíbles 3461 Minerales 34611 Costo 34612 Revaluación 3462 Petróleo y gas 34621 Costo 34622 Revaluación 3463 Madera 34631 Costo 34632 Revaluación 3469 Otros recursos extraíbles 34691 Costo 34692 Revaluación 347 Plusvalía mercantil 3471 Plusvalía mercantil 349 Otros activos intangibles 3491 Otros activos intangibles 34911 Costo 34912 Revaluación 3. SUBCUENTAS • Subcuenta 341 Concesiones, licencias y otros derechos. Incluye los derechos obtenidos para desarrollar proyectos o para explorar y/o explotar recursos naturales, entre otros; permisos para efectuar operaciones específicas, por tiempo limitado o indeterminado; y concesiones (de servicios públicos) adquiridas del Estado. • Subcuenta 342 Patentes y propiedad industrial. Costos de adquisición, desarrollo y registro de patentes y otros activos de propiedad industrial. • Subcuenta 343 Programas de computadora (software). Costos de inversión en el desarrollo interno o costo de adquisición de programas de procesamiento electrónico de datos. • Subcuenta 344 Costos de exploración y desarrollo. Comprende los costos que representan la búsqueda de reservas de recursos naturales. • Subcuenta 345 Fórmulas, diseños y prototipos. Incluye los costos de desarrollo de fórmulas, diseños y prototipos obtenidos con nuevos conocimientos científicos y tecnológicos aprovechables por la empresa, de los que se obtendrán beneficios económicos futuros. • Subcuenta 346 Reservas de recursos extraíbles. Comprende el costo de adquisición de las reservas probadas de recursos naturales extraíbles. • Subcuenta 347 Plusvalía mercantil. Corresponde al exceso en la fecha de adquisición, del costo de combinación de negocios sobre el valor razonable de los activos identificables adquiridos menos el de los pasivos asumidos. • Subcuenta 349 Otros activos intangibles. Para reconocer cualquier otro activo intangible no registrado en las subcuentas anteriores. 4. CRITERIOS A TOMAR EN CUENTA Para el registro en esta cuenta se debe tomar en cuenta los siguientes criterios: • Reconocimiento de activos intangibles Una entidad reconocerá un activo intangible como activo si y sólo sí: a) Sea probable que los beneficios económicos futuros esperados que se han atribuido al activo fluyan a la entidad. b) El costo o el valor del activo pueda ser medido con fiabilidad; y, c) El activo no es resultado del desembolso incurrido internamente en un elemento intangible. • Medición inicial Una entidad medirá inicialmente un activo intangible al costo. • ¿Qué conceptos incluye el costo? El costo de un activo intangible adquirido de forma separada comprende: a) El precio de adquisición, incluyendo los aranceles de importación y los impuestos no recuperables, después de deducir los descuentos comerciales y las rebajas; y, b) Cualquier costo directamente atribuible a la preparación del activo para su uso previsto. • Medición posterior al reconocimiento inicial Una entidad medirá los activos intangibles al costo menos cualquier amortización acumulada y cualquier pérdida por deterioro de valor acumulada. • Baja de activos Una entidad dará de baja un activo intangible y reconocerá una ganancia o pérdida en el resultado del ejercicio: a) En la disposición (venta); o, b) Cuando no se espere obtener beneficios económicos futuros por su uso o disposición. IMPORTANTE A efectos de registrar el pasivo proveniente de la adquisición de estos activos, deberá utilizarse la divisionaria 4655 Intangibles. APLICACIÓN PRÁCTICA CASO Nº 1: PROGRAMAS DE COMPUTADORA (SOFTWARE) Se adquiere un software contable por un valor de S/. 10,000 más IGV SOLUCIÓN: CASO Nº 2: ADQUISICIÓN DE MARCAS Se ha adquirido una marca de jeans por un valor de S/. 5,000 más IGV. SOLUCIÓN: CASO Nº 3: COSTOS DE EXPLORACIÓN Y DESARROLLO Se ha incurrido en gastos de personal por S/. 200,000 para la exploración y el desarrollo de un proyecto minero, de acuerdo a lo siguiente: Costos de exploración 60% Costos de desarrollo 40% SOLUCIÓN: Cuenta 35: Activos Biológicos* * El desarrollo de las cuentas contables se realiza tomando en consideración la NIFF para las PYMES. 1. DEFINICIÓN La cuenta 35 Activos biológicos agrupa a los animales vivos y las plantas que forman parte de una actividad agrícola, pecuaria y/o piscícola, que resultan de la gestión por parte de una entidad, de las transformaciones de los activos biológicos, ya sea para destinarlos a la venta, para dar lugar a productos agrícolas (activos realizables) o para convertirlos en otros activos biológicos diferentes. 2. NOMENCLATURA La cuenta en análisis incluye las siguientes subcuentas, divisionarias y subdivisionarias: 351 Activos biológicos en producción 3511 De origen animal 35111 Valor razonable 35112 Costo 35113 Costo de financiación 3512 De origen vegetal 35121 Valor razonable 35122 Costo 35123 Costo de financiación 352 Activos biológicos en desarrollo 3521 De origen animal 35211 Valor razonable 35212 Costo 35213 Costo de financiación 3522 De origen vegetal 35221 Valor razonable 35222 Costo 35223 Costo de financiación 3. SUBCUENTAS • Subcuenta 351 Activos biológicos en producción: Incluye los activos de origen animal o vegetal que se encuentran en etapa productiva. • Subcuenta 352 Activos biológicos en desarrollo: Incluye los activos de origen animal o vegetal en crecimiento, que aún no alcanzaron su etapa productiva. 4. A TENER EN CUENTA • Oportunidad para el Reconocimiento Una entidad reconocerá un activo biológico o un producto agrícola cuando, y solo cuando: a) La entidad controle el activo como resultado de sucesos pasados; b) Sea probable que fluyan a la entidad beneficios económicos futuros asociados con el activo; y, c) El valor razonable o el costo del activo puedan ser medidos de forma fiable, sin un costo o esfuerzo desproporcionado. • Valoración de los activos biológicos La entidad utilizará el modelo del valor razonable, para los activos biológicos cuyo valor razonable sea fácilmente determinable sin un costo o esfuerzo desproporcionado. En todo caso, usará el modelo del costo para todos los demás activos biológicos. • Medición – modelo del valor razonable Una entidad medirá un activo biológico en el momento del reconocimiento inicial, y en cada fecha sobre la que se informe, a su valor razonable menos los costos de venta. Los cambios en el valor razonable menos los costos de venta se reconocerán en resultados. Para estos efectos, deberá utilizarse la cuenta 66 o 76, Ganancia o Pérdida por medición de activos no financieros al valor razonable. Asimismo, los productos agrícolas cosechados o recolectados que procedan de activos biológicos de una entidad se medirán a su valor razonable menos los costos de venta en el punto de cosecha o recolección. Esta medición será el costo a esa fecha. En la determinación del valor razonable, una entidad considerará lo siguiente: a) Si existiera un mercado activo para un determinado activo biológico o para un producto agrícola en su ubicación y condición actuales, el precio de cotización en ese mercado será la base adecuada para la determinación del valor razonable de ese activo. Si una entidad tuviera acceso a mercados activos diferentes, usará el precio existente en el mercado en el que espera operar. b) Si no existiera un mercado activo, una entidad utilizará uno o más de la siguiente información para determinar el valor razonable, siempre que estuviesen disponibles: i) El precio de la transacción más reciente en el mercado, suponiendo que no haya habido un cambio significativo en las circunstancias económicas entre la fecha de la transacción y el final del periodo sobre el que se informa; ii) Los precios de mercado de activos similares, ajustados para reflejar las diferencias existentes; y, iii) Las referencias del sector, tales como el valor de un huerto expresado en términos de envases estándar para la exportación, fanegas o hectáreas; o el valor del ganado expresado por kilogramo de carne. c) En algunos casos, las fuentes de información enumeradas en los apartados a) o b) pueden sugerir diferentes conclusiones sobre el valor razonable de un activo biológico o de un producto agrícola. Una entidad considerará las razones de esas diferencias, para llegar a la estimación más fiable del valor razonable, dentro de un rango relativamente estrecho de estimaciones razonables. d) En algunas circunstancias, el valor razonable puede ser fácilmente determinable, sin un costo o esfuerzo desproporcionado, aún cuando no haya disponibles precios o valores determinados por el mercado para un activo biológico en su condición actual. Una entidad considerará si el valor presente de los flujos de efectivo netos esperados procedentes del activo descontados a una tasa corriente de mercado da lugar a una medición fiable del valor razonable. • Medición – Modelo del Costo La entidad medirá los activos biológicos cuyo valor razonable no sea fácilmente determinable sin costo o esfuerzo desproporcionado, al costo menos cualquier depreciación acumulada y cualquier pérdida por deterioro del valor acumulada. Asimismo, la entidad medirá los productos agrícolas, cosechados o recolectados de sus activos biológicos, a su valor razonable menos los costos estimados de venta en el punto de cosecha. Esta medición será el costo a esa fecha. APLICACIÓN PRÁCTICA CASO Nº 1: ACTIVOS BIOLÓGICOS EN PRODUCCIÓN Se adquiere dos ganados a un valor de S/. 45,000 cada uno, los cuales serán destinados a la reproducción. SOLUCIÓN CASO Nº 2: ACTIVOS BIOLÓGICOS EN DESARROLLO Se adquiere un lechón de tres meses por un valor de S/. 5,000, el que cuando alcance su madurez, será destinado a la reproducción. SOLUCIÓN CASO Nº 3: RECONOCIMIENTO DEL CRECIMIENTO DEL REPRODUCTOR Se adquiere alimento balanceado por un valor de S/. 40,000 más IGV, el que es consumido íntegramente por el lechón en crecimiento. SOLUCIÓN Cuenta 36: Deterioro del Valor de los Activos 1. DEFINICIÓN La cuenta 36 Deterioro del Valor de los activos agrupa las subcuentas de medición de deterioro para los siguientes activos (individualmente considerados o por grupos homogéneos): • Inmuebles, maquinaria y equipo; • Activos intangibles; • Activos biológicos; e, • Inversiones inmobiliarias y mobiliarias. 2. NOMENCLATURA La cuenta en análisis incluye las siguientes subcuentas, divisionarias y subdivisionarias: 361 3611 3612 36121 36122 363 3631 3632 36321 36322 3633 36331 36332 3634 3635 3636 3637 364 3641 3642 3643 3644 36441 36442 3645 3647 3649 365 3651 36511 36512 3652 36521 36522 366 3661 3662 Desvalorización de inversiones inmobiliarias Terrenos Edificaciones Edificaciones – Costo de adquisición o construcción Edificaciones – Costo de financiación Desvalorización de inmuebles, maquinaria y equipo Terrenos Edificaciones Edificaciones – Costo de adquisición o construcción Edificaciones – Costo de financiación Maquinarias y equipos de explotación Maquinarias y equipos de explotación – Costo de adquisición o construcción Maquinarias y equipos de explotación – Costo de financiación Equipo de transporte Muebles y enseres Equipos diversos Herramientas y unidades de reemplazo Desvalorización de intangibles Concesiones, licencias y otros derechos Patentes y propiedad industrial Programas de computadora (software) Costos de exploración y desarrollo Costo Costo de financiación Fórmulas, diseños y prototipos Plusvalía mercantil Otros activos intangibles Desvalorización de activos biológicos Activos biológicos en producción Costo Costo de financiación Activos biológicos en desarrollo Costo Costo de financiación Desvalorización de inversiones mobiliarias Inversiones a ser mantenidas hasta el vencimiento Inversiones financieras representativas de derecho patrimonial 3. SUBCUENTAS • Subcuenta 361 Desvalorización de inversiones inmobiliarias. Comprende la estimación del deterioro de los activos que se mantienen para obtener ganancias de capital o para su arrendamiento a terceros, cuando para su registro se ha empleado el método del costo. Estos activos son registrados en la cuenta 31. • Subcuenta 363 Desvalorización de inmuebles, maquinaria y equipo. Comprende la estimación del deterioro de los activos registrados en la cuenta 33. • Subcuenta 364 Desvalorización de intangibles. Comprende la estimación del deterioro de los activos registrados en la cuenta 34. • Subcuenta 365 Desvalorización de activos biológicos. Comprende la estimación del deterioro de los activos registrados en la cuenta 35, cuando son medidos al costo menos la depreciación y el deterioro acumulados. • Subcuenta 366 Desvalorización de inversiones mobiliarias. Incluye la estimación de pérdida de valor de los instrumentos financieros reconocidos en la cuenta 30, cuando son medidos al costo. 4. A TENER EN CUENTA • Definición Una pérdida por deterioro se produce cuando el importe en libros de un activo es superior a su importe recuperable. Si este fuera el caso, el activo se presentaría como deteriorado, y se reconocerá una pérdida por deterioro del valor de ese activo. • Deterioro del valor de los inventarios Una entidad evaluará en cada fecha sobre la que se informa si ha habido un deterioro del valor de los inventarios. La entidad realizará la evaluación comparando el importe en libros de cada partida del inventario con su precio de venta menos los costos de terminación y venta. Si una partida del inventario ha deteriorado su valor, la entidad reducirá el importe en libros del inventario a su precio de venta menos los costos de terminación y venta. Esa reducción es una pérdida por deterioro del valor y se reconoce inmediatamente en resultados. • Deterioro del valor de otros activos distintos de los inventarios Una entidad evaluará en cada fecha sobre la que informa, si existe algún indicio del deterioro del valor de algún activo (distintos de los inventarios). Si existiera este indicio, la entidad estimará el importe recuperable del activo. En ese caso, se reducirá el importe en libros del activo hasta su importe recuperable si, y solo si, el importe recuperable es inferior al importe en libros. Esa reducción es una pérdida por deterioro del valor, la cual se reconocerá inmediatamente en resultados. Para estos efectos, el importe recuperable de un activo es el mayor entre su valor razonable menos los costos de venta y su valor en uso. Cabe mencionar que no siempre es necesario determinar el valor razonable del activo menos los costos de venta y su valor en uso. Si cualquiera de esos importes excediera al importe en libros del activo, éste no habría sufrido un deterioro de su valor y, no sería necesario estimar el otro importe. Si no hubiese razón para creer que el valor en uso de un activo excede de forma significativa a su valor razonable menos los costos de venta, se considerará a este último como su importe recuperable. Este será, con frecuencia, el caso de un activo que se mantiene para su disposición. • Valor razonable menos costos de venta El valor razonable menos los costos de venta es el importe que se puede obtener por la venta de un activo, en una transacción realizada en condiciones de independencia mutua entre partes interesadas y debidamente informadas, menos los costos de disposición. • Valor en uso Valor en uso es el valor presente de los flujos futuros de efectivo que se espera obtener de un activo. El cálculo del valor presente involucra las siguientes fases: a) Estimar las entradas y salidas futuras de efectivo derivadas de la utilización continuada del activo y de su disposición final; y, b) Aplicar la tasa de descuento adecuada a estos flujos de efectivo futuros. APLICACIÓN PRÁCTICA CASO Nº 1: DESVALORIZACIÓN DE INVERSIONES INMOBILIARIAS El Gerente de la empresa informa que al 31 de Diciembre del 2010 uno de los inmuebles que se posee y que es destinado al alquiler, está deteriorado. De acuerdo a las estimaciones, el deterioro equivale a S/. 32,000. SOLUCIÓN: CASO Nº 2: DESVALORIZACIÓN DE INMUEBLES, MAQUINARIA Y EQUIPO El Gerente de Producción ha informado que una máquina cortadora, de reciente adquisición, ha colapsado. De acuerdo a las estimaciones realizadas, el valor del deterioro es de S/. 18,000. SOLUCIÓN: CASO Nº 3: DESVALORIZACIÓN DE ACTIVOS BIOLÓGICOS El Jefe de Control de Calidad ha informado que uno de los ganados reproductores de Clase I que se posee, está sufriendo una enfermedad que merma considerablemente su producción. En ese sentido, cuando dicho ganado se recupere, el mismo debería ser reclasificado a Clase II. Se sabe que este cambio implica una desvalorización de S/. 5,600. SOLUCIÓN: Cuenta 37: Activo Diferido 1. DEFINICIÓN La Cuenta 37 Activo Diferido incorpora los activos que se generan por diferencias temporales deducibles entre la base contable y la base tributaria, y por el derecho a compensar pérdidas tributarias en ejercicios posteriores. Asimismo, se incluyen en esta cuenta los intereses diferidos no devengados, contenidos en cuentas por pagar. 2. NOMENCLATURA La cuenta en análisis incluye las siguientes subcuentas, divisionarias y subdivisionarias: 371 Impuesto a la renta diferido 3711 Impuesto a la renta diferido – Patrimonio 3712 Impuesto a la renta diferido – Resultados 372 Participaciones de los trabajadores diferidas1 3721 Participaciones de los trabajadores diferidas – Patrimonio 3722 Participaciones de los trabajadores diferidas – Resultados 373 Intereses diferidos 3731 Intereses no devengados en transacciones con terceros 3732 Intereses no devengados en medición a valor descontado 1En relación a esta subcuenta y sus divisionarias, consideramos que en aplicación de la Resolución Nº 046-2011EF/94 del Consejo Normativo de Contabilidad (03.02.2011) a través de la cual se recoge la interpretación del CINIIF respecto a que la participación de los trabajadores en las utilidades debe tratarse contablemente de acuerdo a la NIC 19 Beneficios a los Trabajadores y no de acuerdo a la NIC 12 Impuesto a la Renta, las mismas no serán utilizables. 3. SUBCUENTAS El detalle de las subcuentas que integran la cuenta 37 Activo Diferido es el siguiente: • Subcuenta 371 Impuesto a la renta diferido. Contiene el efecto acumulado en el Impuesto a la Renta, originado en diferencias temporales deducibles, que se espera recuperar en ejercicios futuros. También acumula el efecto del escudo fiscal asociado a pérdidas tributarias que razonablemente se espera compensar en el futuro. • Subcuenta 372 Participaciones de los trabajadores diferidas. Acumula el efecto en las participaciones de los trabajadores que se calculan sobre la base de la renta tributaria (y no contable), originada en diferencias temporales deducibles, que se espera recuperar en ejercicios futuros. También acumula el efecto del escudo fiscal asociado a pérdidas tributarias que razonablemente se espera compensar en el futuro 2. 2Ídem. • Subcuenta 373 Intereses diferidos. Comprende los intereses relacionados con cuentas por pagar, los que aún no han devengado. Incluye los intereses no devengados en medición a valor descontado. 4. A TENER EN CUENTA • Reconocimiento y Medición Se deben reconocer activos por impuesto a la renta diferido en la medida que resulte probable que la empresa disponga de rentas netas tributarias (fiscales) futuras que permitan la aplicación de las diferencias temporales deducibles, y de las pérdidas tributarias que se espera, razonablemente, compensar en ejercicios futuros. • Medición Inicial y Posterior La medición, en el reconocimiento inicial y posterior, es al costo, sin ningún descuento financiero. • Tratamiento Contable Esta cuenta se relaciona con la subcuenta 882 Impuesto a la Renta diferido. SUBCUENTA 882 Impuesto a la Renta - Diferido DETALLE Es el efecto de las diferencias temporales sobre el Impuesto a la Renta. Incluye el efecto sobre el Impuesto a la Renta de pérdidas tributarias que razonablemente se espera compensar en ejercicios futuros. • Presentación de Intereses Diferidos Los intereses diferidos no se presentan en los estados financieros, pues son compensados contra las cuentas por pagar que los contienen3. 3 Para mayor información acerca de la presentación de esta información, sugerimos revisar Informe Contable publicado en nuestra edición de la I quincena de Octubre de 2010. • Intereses Implícitos La divisionaria 3732 Intereses no devengados en medición a valor descontado, acumula los intereses implícitos incorporados en el valor de compra de bienes o servicios. El devengado de los gastos por intereses se acumula en la Divisionaria 6792 Gastos financieros en medición a valor descontado. APLICACIÓN PRÁCTICA CASO Nº 1: ACTIVO POR IMPUESTO A LA RENTA DIFERIDO Con fecha 14.02.2010 la empresa “LOS CAMIONEROS” S.A.C. sufrió el robo de S/. 20,000 de sus instalaciones, habiéndose contabilizado inmediatamente dicha pérdida como un gasto del ejercicio. No obstante, hasta el 31.12.2010, esta pérdida todavía no cumple con los requisitos para su deducción tributaria, por lo que será adicionada a través de la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta. Sobre el particular, nos piden reconocer el efecto contable del citado gasto. SOLUCIÓN: Considerando lo expuesto por la empresa “LOS CAMIONEROS” S.A.C. al sufrir el robo del dinero (14.02.2010), ésta efectuó el siguiente registro contable: Este tratamiento es así, pues debe recordarse que el párrafo 97 del Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de los Estados Financieros señala que cuando se produce la pérdida de un activo, el mismo debe reconocerse inmediatamente como un gasto del ejercicio en que ocurrió tal pérdida. Sin embargo, debe tenerse presente que para efectos tributarios, la deducción de este gasto está supeditado al cumplimiento de ciertos requisitos. Así lo señala el inciso d) del artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta, el cual permite la deducción tributaria de las pérdidas extraordinarias como consecuencia de delitos cometidos en perjuicio del contribuyente por sus dependientes o por terceros, en la parte que tales pérdidas no resulten cubiertas por indemnizaciones o seguros y siempre que se cumpla con alguna de las siguientes condiciones: • Se haya probado judicialmente el hecho delictuoso, es decir, exista una sentencia del Poder Judicial; o, • Se acredite que es inútil ejercitar la acción judicial correspondiente, es decir, que la denuncia policial realizada por el hecho delictuoso sea archivada por la fiscalía. En ese sentido, en el momento en que se cumpla con alguna de estas condiciones, la pérdida extraordinaria será deducible. De lo contrario, el gasto no será deducible en el ejercicio de su registro, debiéndose adicionar a través de la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta, considerándose en ese caso como una diferencia temporal, pues en el ejercicio en que se cumpla con alguna de las condiciones antes previstas, el gasto se deducirá, igualmente a través de la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta. En el caso expuesto por la empresa “LOS CAMIONEROS” S.A.C. al 31.12.2010 no se ha cumplido con alguna de las condiciones para poder deducir la pérdida extraordinaria sufrida por el robo del dinero. Esto significa que para efectos del cálculo del Impuesto a la Renta del ejercicio, la citada empresa deberá adicionar el monto de la pérdida, determinándose el mismo en base a esa suma. De acuerdo a lo anterior, esta diferencia no deducible tributariamente en el ejercicio 2010 será considerada como una diferencia temporal, debiéndose realizar el siguiente procedimiento: DETALLE Resultado del ejercicio (+) Diferencia Temporal Pérdida Extraordinaria No Deducible Base de cálculo Impuesto a la Renta 30% Impuesto a la Renta Contable Impuesto a la Renta Corriente Impuesto a la Renta Diferido CÁLCULO CONTABLE S/. 100,000 S/. 100,000 S/. 30,000 CÁLCULO TRIBUTARIO S/. 100,000 DIFERENCIA S/. 20,000 S/. 20,000 S/. 120,000 S/. 36,000 S/. 6,000 S/. 30,000 S/. 36,000 S/. 6,000 Como se observa de lo anterior, la adición de la pérdida extraordinaria que no cumple con las condiciones para su deducción, genera un aumento del monto del Impuesto a la Renta calculado según las normas tributarias. Pero este aumento es temporal, pues como se ha venido señalando, en el ejercicio en que se cumpla con las condiciones previstas, el mismo será deducible, recuperándose de ese modo el monto adicional pagado inicialmente. Bajo este contexto, el párrafo 24 de la NIC 12 Impuesto a la Renta así como el párrafo 29.9 de la NIIF para las PYMES4 establecen que el efecto de dicha diferencia sea reconocido contablemente, como un activo diferido, supuesto en el cual deberá efectuarse el siguiente registro: 4Recuérdese que la NIIF para las PYMES es aplicable a las entidades que no tienen la obligación pública de rendir cuentas, en tanto que las NIIF completas (resto de NIIF) deben ser aplicadas por el resto de entidades. Como se observa de lo anterior, para efectos contables el gasto no deducible temporalmente genera un activo por el impuesto adicional pagado. En todo caso, y tal como se ha señalado, en el ejercicio en que el mismo cumpla con las condiciones para su deducción, este activo se revertirá. IMPORTANTE Para efectos de la cuenta 88 Impuesto a la Renta, debe entenderse por: • Impuesto a la Renta - Corriente: Es el Impuesto a la Renta calculado sobre la base de la renta neta. • Impuesto a la Renta - Diferido: Es el efecto de las diferencias temporales sobre el Impuesto a la Renta. Incluye el efecto sobre el Impuesto a la Renta de pérdidas tributarias que razonablemente se espera compensar en ejercicios futuros. CASO Nº 2: RECUPERACIÓN DEL ACTIVO POR IMPUESTO A LA RENTA DIFERIDO Considerando la información del caso anterior, y asumiendo que durante el 2011 la pérdida extraordinaria cumple con las condiciones para su deducción tributaria, qué tratamiento deberá seguir la empresa “LOS CAMIONEROS” S.A.C. a efectos de reconocer contablemente esta nueva situación. SOLUCIÓN: Asumiendo que la pérdida extraordinaria cumple con alguna de las condiciones para su deducción, el procedimiento para determinar el Impuesto a la Renta del ejercicio 2011 será: DETALLE CÁLCULO CONTABLE S/. 100,000 CÁLCULO TRIBUTARIO S/. 100,000 DIFERENCIA Resultado del ejercicio (-) Diferencia Temporal Deducción de Pérdida (S/. 20,000) (S/. 20,000) Extraordinaria Base de cálculo S/. 100,000 S/. 80,000 Impuesto a la S/. 30,000 S/. 24,000 (S/. 6,000) Renta (30%) Impuesto a la S/. 30,000 Renta Contable Impuesto a la S/. 24,000 Renta Corriente Impuesto a la S/. 6,000 Renta Diferido Como se observa de lo anterior, en la determinación del impuesto, tributariamente la diferencia temporal se deduce. Como consecuencia de ello, la renta neta disminuye, y con ello también el Impuesto a la Renta. Esto es así, pues en ese año se recupera tributariamente el gasto que no fue deducido en el año 2010. De ser así, en el registro contable del 2011, se revertirá el activo diferido reconocido en el año 2010. CASO Nº 3: IR DIFERIDO POR PÉRDIDAS TRIBUTARIAS La empresa “INVERSIONES LIMA” S.A.C. nos comenta que durante el 2010 obtuvo una pérdida tributaria de S/. 40,000. Sobre el particular, nos pide ayuda para contabilizar los efectos de la misma. SOLUCIÓN: En aplicación del párrafo 34 de la NIC 12 Impuesto a la Renta así como del párrafo 29.9 de la NIIF para las PYMES, en los casos en que se genere una pérdida tributaria, y se asuma que la misma se recuperará (compensará) en los ejercicios siguientes, debe reconocerse un Activo por Impuesto a la Renta (Diferido), el cual, cuando se compense la pérdida y se genere un ahorro en este impuesto, será revertido. De ser así, y considerando lo que nos expone la empresa “INVERSIONES LIMA” S.A.C. ésta deberá por el ejercicio 2010 efectuar los siguientes registros contables: Como se observa de lo anterior, la pérdida tributaria genera un activo diferido para la empresa. Esto se explica pues cuando la empresa compense la pérdida, la misma le generará un ahorro por Impuesto a la Renta. CASO Nº 4: COMPENSACIÓN DE PÉRDIDAS TRIBUTARIAS Considerando la información del caso anterior, y asumiendo que la empresa “INVERSIONES LIMA” S.A.C. obtiene una utilidad de S/. 100,000 en el año 2011, y logra compensar íntegramente las pérdidas tributarias del año anterior, nos consultan, cómo debe tratarse contablemente esta nueva situación. SOLUCIÓN: Asumiendo que la pérdida tributaria generada en el 2010 se compensa completamente en el 2011, el procedimiento para determinar el Impuesto a la Renta del ejercicio 2011 será: DETALLE CÁLCULO CONTABLE CÁLCULO TRIBUTARIO DIFERENCIA Resultado del S/. 100,000 S/. 100,000 ejercicio (-) Pérdidas (S/. 40,000) (S/. 40,000) compensables Base de cálculo S/. 100,000 S/. 60,000 Impuesto a la S/. 30,000 S/. 18,000 (S/. 12,000) Renta 30% Impuesto a la S/. 30,000 Renta Contable Impuesto a la S/. 18,000 Renta Corriente Impuesto a la S/. 12,000 Renta Diferido Como se observa de lo anterior, en la determinación del impuesto, tributariamente la diferencia temporal generada por la pérdida tributaria se deduce. Como consecuencia de ello, la renta neta disminuye, y con ello también el Impuesto a la Renta. De ser así, en el registro contable del Impuesto a la Renta de 2011, se revertirá el activo diferido reconocido en el año 2010. Así: CASO Nº 5: RECONOCIMIENTO DE INTERESES IMPLÍCITOS La empresa “LOS INTOCABLES” S.R.L. adquiere una maquinaria por un valor de S/. 50,000 más IGV, otorgando el proveedor, un plazo de pago de 24 meses, no obstante, que el plazo normal para activos de estas características es de 1 mes. De la evaluación realizada, se estima que dentro del valor del activo antes mencionado, existe un interés implícito de S/. 8,000. SOLUCIÓN: Considerando lo dispuesto por el párrafo 23 de la NIC 16 Inmuebles, maquinaria y equipo, así como por el párrafo 17.13 de la NIIF para las PYMES, el costo de un elemento de Inmuebles, maquinaria y equipo será el precio equivalente en efectivo en la fecha de reconocimiento. En el supuesto en que el pago se aplace más allá de los términos normales de crédito, la diferencia entre el precio equivalente al efectivo y el total de los pagos se reconocerá como intereses a lo largo del periodo del crédito a menos que tales intereses se capitalicen. De acuerdo a lo anterior, para el registro de un elemento de Inmuebles, maquinaria y equipo, se debe excluir del valor de la transacción, el monto de los intereses que están implícitos en la misma, registrándose este último monto como intereses, de acuerdo al devengo de las operaciones. De ser así, en el caso expuesto por la empresa “LOS INTOCABLES” S.R.L. el registro contable a realizar será: Cuenta 38: Otros Activos 1. DEFINICIÓN La Cuenta 38 Otros Activos agrupa las subcuentas en las que se registra el costo de adquisición de los bienes que no están destinados para la venta ni para el desarrollo de las actividades propias de la empresa, como es el caso de las obras de arte, las bibliotecas, las monedas conmemorativas, entre otros. 2. NOMENCLATURA La cuenta en análisis incluye las siguientes subcuentas, divisionarias y subdivisionarias: 381 Bienes de arte y cultura 3811 Obras de arte 3812 Biblioteca 3813 Otros 382 Diversos 3821 Monedas y joyas 3822 Bienes entregados en comodato 3823 Bienes recibidos en pago (adjudicados y realizables) 3829 Otros 3. SUBCUENTAS El detalle de las subcuentas que integran esta cuenta es el siguiente: • Subcuenta 381 Bienes de arte y cultura. Incluye obras de arte como cuadros de pintura y esculturas, así como antigüedades, libros, revistas, entre otros. • Subcuenta 382 Diversos. Incluye monedas y joyas, y cualquier otro bien de similar naturaleza, no incluidos en la subcuenta anterior. 4. A TENER EN CUENTA • Reconocimiento inicial Los bienes que componen esta cuenta deben registrarse al costo de adquisición, o a su valor razonable en el caso de bienes aportados, recibidos por donación o ingresados al patrimonio por cualquier otro concepto. • Costo de adquisición El costo de adquisición incluye el total de los desembolsos por los bienes incluyendo aquellos relacionados con: honorarios profesionales, comisiones, impuestos de compra no recuperables y otros similares. APLICACIÓN PRÁCTICA CASO Nº 1: ADQUISICIÓN DE BIENES DE ARTE Y CULTURA Como parte de su política social, se adquiere un cuadro por un valor de S/. 200,000 el que será destinado al museo que posee la empresa. Nos piden su contabilización. SOLUCIÓN: CASO Nº 2: ADQUISICIÓN DE BIENES DIVERSOS Como parte de su política social, la empresa “INVERSIONES SIGLO XXI” S.A.C. adquiere monedas del Siglo XV para ser exhibidas en el museo que posee. El monto pagado es de S/. 18,000. Nos piden que realicemos la contabilización. SOLUCIÓN: Cuenta 39: Depreciación, Amortización y Agotamiento Acumulados 1. DEFINICIÓN La Cuenta 39 Depreciación, amortización y agotamiento acumulados representa la distribución sistemática del importe depreciable de un activo a lo largo de su vida útil, así como la amortización de los intangibles, y el agotamiento de recursos naturales. 2. NOMENCLATURA La cuenta en análisis incluye las siguientes subcuentas, divisionarias y subdivisionarias: 391 3911 39111 39112 39113 3912 39121 39122 39123 39124 39126 3913 39131 39132 39133 39134 39135 Depreciación acumulada Inversiones Inmobiliarias Edificaciones – Costo de adquisición o construcción Edificaciones – Revaluación Edificaciones – Costo de financiación Activos adquiridos en arrendamiento financiero Inversiones inmobiliarias – Edificaciones Inmuebles, maquinaria y equipo – Edificaciones Inmuebles, maquinaria y equipo – Maquinarias y equipos de explotación Inmuebles, maquinaria y equipo – Equipos de transporte Inmuebles, maquinaria y equipo – Equipos diversos Inmuebles, maquinaria y equipo – Costo Edificaciones Maquinarias y equipos de explotación Equipo de transporte Muebles y enseres Equipos diversos 39136 3914 39141 39142 39143 39144 39145 39146 3915 39151 39152 3916 39161 39162 3917 39171 39172 392 3921 39211 39212 39213 39214 39215 39219 3922 39221 39222 39223 39224 39225 39229 3923 39234 393 3931 Herramientas y unidades de reemplazo Inmuebles, maquinaria y equipo – Revaluación Edificaciones Maquinarias y equipos de explotación Equipo de transporte Muebles y enseres Equipos diversos Herramientas y unidades de reemplazo Inmuebles, maquinaria y equipo – Costo de financiación Edificaciones Maquinarias y equipos de explotación Activos biológicos en producción – Costo Activos biológicos de origen animal Activos biológicos de origen vegetal Activos biológicos en producción – Costo de financiación Activos biológicos de origen animal Activos biológicos de origen vegetal Amortización acumulada Intangibles – Costo Concesiones, licencias y otros derechos Patentes y propiedad industrial Programas de computadora (software) Costos de exploración y desarrollo Fórmulas, diseños y prototipos Otros activos intangibles Intangibles – Revaluación Concesiones, licencias y otros derechos Patentes y propiedad industrial Programas de computadora (software) Costos de exploración y desarrollo Fórmulas, diseños y prototipos Otros activos intangibles Intangibles – Costos de financiación Costos de exploración y desarrollo Agotamiento acumulado Agotamiento de reservas de recursos extraíbles 3. SUBCUENTAS El detalle de las subcuentas que contiene esta cuenta, es el siguiente: • Subcuenta 391 Depreciación acumulada Incluye la depreciación de los inmuebles, maquinaria y equipo; así como de las inversiones inmobiliarias, los activos adquiridos en arrendamiento financiero, y los activos biológicos, cuando son llevados al costo. La depreciación acumulada corresponde a los activos reconocidos en las Cuentas 31, 32, 33 y 35. • Subcuenta 392 Amortización acumulada. Incluye la amortización de activos intangibles. La amortización corresponde a los activos reconocidos en la Cuenta 34, con excepción de la Subcuenta 346 Reservas de Recursos Extraíbles. • Subcuenta 393 Agotamiento acumulado. Acumula el agotamiento de los depósitos de recursos naturales adquiridos. El agotamiento corresponde a los activos reconocidos en la subcuenta 346 Reservas de Recursos Extraíbles . 4. A TENER EN CUENTA • Definición de la Depreciación La Depreciación puede ser definida como la distribución sistemática del importe depreciable de un activo a lo largo de su vida útil. Depreciación = Importe Depreciable --------------------------Vida Útil En donde: Es el costo de un activo o el importe que lo haya sustituido, menos su valor residual. IMPORTE DEPRECIABLE Es el importe estimado que la empresa podría obtener actualmente por vender el activo, después de deducir los costos estimados de tal venta, si el activo ya hubiera alcanzado la antigüedad y las demás condiciones esperadas al término de su vida útil. VALOR RESIDUAL Es: • El período durante el cual se espera utilizar el activo depreciable por parte de la entidad; o bien, • El número de unidades de producción o similares que se espera obtener del mismo por parte de la entidad. VIDA ÚTIL De lo expuesto, podemos resumir la siguiente fórmula: Depreciación = Costo del Activo – Valor Residual --------------------------------------------Vida Útil Referencia: Párrafo 6 de la NIC 16 Inmuebles, maquinaria y equipo Párrafo 17.18 de la NIIF para las PYMES • ¿Cómo se reconoce la depreciación? El cargo por depreciación de un periodo se reconocerá habitualmente en el resultado del mismo. Sin embargo, en ocasiones los beneficios económicos futuros incorporados a un activo se incorporan a la producción de otros activos. En este caso, el cargo por depreciación formará parte del costo del otro activo y se incluirá en su importe en libros. Por ejemplo, la depreciación de una instalación y equipo de manufactura se incluirá en los costos de transformación de los inventarios. De forma similar, la depreciación de las propiedades, planta y equipo utilizada para actividades de desarrollo podrá incluirse en el costo de un activo intangible. Referencia: Párrafo 48 de la NIC 16 Inmuebles, maquinaria y equipo Párrafo 17.17 de la NIIF para las PYMES • ¿Los terrenos se deprecian? De manera general, los terrenos y los edificios son activos separables, debiéndose contabilizar de forma separada, incluso si hubieran sido adquiridos de forma conjunta. Con algunas excepciones, tales como minas, canteras y vertederos, los terrenos tienen una vida ilimitada y por tanto no se deprecian. Referencia: Párrafo 58 de la NIC 16 Inmuebles, maquinaria y equipo Párrafo 17.16 de la NIIF para las PYMES • ¿Cuándo se inicia el cómputo de la depreciación? La depreciación de un activo comenzará cuando esté disponible para su uso, esto es, cuando se encuentre en la ubicación y en las condiciones necesarias para operar de la forma prevista por la gerencia. Referencia: Párrafo 55 de la NIC 16 Inmuebles, maquinaria y equipo Párrafo 17.20 de la NIIF para las PYMES • ¿Cuándo cesa la depreciación? La depreciación de un activo cesará en la fecha en que se produzca la baja en cuentas del mismo. Por tanto, la depreciación no cesará cuando el activo esté sin utilizar o se haya retirado del uso activo, a menos que se encuentre depreciado por completo. Sin embargo, si se utilizan métodos de depreciación en función del uso, el cargo por depreciación podría ser nulo cuando no tenga lugar ninguna actividad de producción. Referencia: Párrafo 55 de la NIC 16 Inmuebles, maquinaria y equipo Párrafo 17.20 de la NIIF para las PYMES • Definición de la Amortización La Amortización puede ser definida como la distribución sistemática del importe amortizable de un activo intangible a lo largo de su vida útil. Amortización = Importe Amortizable ----------------------------------Vida Útil En donde: Es el costo de un activo intangible o el importe que lo haya sustituido, menos su valor residual. IMPORTE AMORTIZABLE Es el importe estimado que la empresa podría obtener actualmente por vender el activo intangible, después de deducir los costos estimados de tal venta, si el activo ya hubiera alcanzado la antigüedad y las demás condiciones esperadas al término de su vida útil. VALOR RESIDUAL Es: • El período durante el cual se espera utilizar el activo intangible por parte de la entidad; o bien, • El número de unidades de producción o similares que se espera obtener del mismo por parte de la entidad. VIDA ÚTIL De lo expuesto, podemos resumir la siguiente fórmula: Amortización = Costo del Activo – Valor Residual -------------------------------------------Vida Útil Referencia: Párrafo 8 de la NIC 38 Intangibles Párrafo 18.21 de la NIIF para las PYMES • ¿Qué tipos de Intangibles se amortizan? Sólo los intangibles de duración limitada se amortizan. Los intangibles de duración ilimitada no se amortizan. Referencia: Párrafo 107 de la NIC 38 Intangibles Párrafo 18.19 de la NIIF para las PYMES • ¿Cuándo se inicia de amortización? La amortización comenzará cuando el activo esté disponible para su utilización, es decir, cuando se encuentre en la ubicación y condiciones necesarias para que pueda operar de la forma prevista por la gerencia. Referencia: Párrafo 97 de la NIC 38 Intangibles Párrafo 18.22 de la NIIF para las PYMES • ¿Cuándo cesa la amortización? La amortización cesará en la fecha en que se produzca la baja en cuentas del activo intangibles. Referencia: Párrafo 97 de la NIC 38 Intangibles Párrafo 18.22 de la NIIF para las PYMES • ¿Dónde se reconoce la amortización? Normalmente, la amortización se reconocerá en el resultado del periodo. No obstante, en ocasiones, los beneficios económicos futuros incorporados a un activo se absorben dentro de la entidad, en la producción de otros activos. En estos casos, el cargo por amortización formará parte del costo de esos otros activos y se incluirá en su importe en libros. Por ejemplo, la amortización de los activos intangibles utilizados en el proceso de producción se incorporará al importe en libros de los inventarios. Referencia: Párrafo 99 de la NIC 38 Intangibles Párrafo 18.21 de la NIIF para las PYMES APLICACION PRÁCTICA CASO Nº 1: RECONOCIMIENTO DE LA DEPRECIACIÓN DEL EJERCICIO El contador de la empresa “SISTEMAS LIMA” S.A.C. desea reconocer la depreciación del equipo de transporte correspondiente al 2011 por un importe de S/. 12,000. Sobre el particular nos pide ayuda para registrar contablemente la operación. SOLUCIÓN: A efecto de registrar la operación que nos comenta el contador de la empresa “SISTEMAS LIMA” S.A.C. cabe realizar los siguientes registros contables: CASO Nº 2: RECONOCIMIENTO DE LA AMORTIZACIÓN ACUMULADA El contador de la empresa “LOS RACIONALES” S.R.L. desea reconocer contablemente la amortización del software que posee la empresa. Para estos efectos nos comentan que el valor del software es de S/. 100,000 y que el mismo tiene una vida útil de 5 años. Considerar que el valor residual es 0. SOLUCIÓN: Como hemos señalado en los puntos anteriores, la amortización de un activo intangible se determina aplicando la siguiente fórmula: Amortización = Costo del Activo – Valor Residual -------------------------------------------Vida Útil De ser así, en el caso de la empresa “LOS RACIONALES” S.R.L. la amortización que deberá reconocer contablemente será de S/. 20,000, la cual se determinó de la siguiente forma: Amortización = S/. 100,000 – S/. 0 -------------------------------------------5 Años Amortización = S/. 20,000 Una vez determinado el monto de la amortización, éste se registrará de acuerdo a lo siguiente: Cuenta 40: Tributos, Contraprestaciones y Aportes al Sistema de Pensiones y de Salud por pagar 1. DEFINICIÓN La Cuenta 40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema de pensiones y de salud por pagar, agrupa las subcuentas que representan obligaciones por impuestos, contribuciones y otros tributos, a cargo de la empresa, por cuenta propia o como agente retenedor, así como los aportes a los sistemas de pensiones. También incluye el impuesto a las transacciones financieras que la empresa liquida. 2. NOMENCLATURA La cuenta en análisis está compuesta por las subcuentas, divisionarias y subdivisionarias siguientes: 401 4011 40111 40112 40113 40114 4012 4015 40151 40152 4017 40171 40172 40173 40174 40175 4018 40181 40182 40183 40184 40185 40186 40189 402 403 4031 4032 4033 4034 4039 405 406 4061 40611 Gobierno Central Impuesto general a las ventas IGV – Cuenta propia IGV – Servicios prestados por no domiciliados IGV – Régimen de percepciones IGV – Régimen de retenciones Impuesto selectivo al consumo Derechos aduaneros Derechos arancelarios Derechos aduaneros por ventas Impuesto a la renta Renta de tercera categoría Renta de cuarta categoría Renta de quinta categoría Renta de no domiciliados Otras retenciones Otros impuestos y contraprestaciones Impuesto a las transacciones financieras Impuesto a los juegos de casino y tragamonedas Tasas por la prestación de servicios públicos Regalías Impuesto a los dividendos Impuesto Temporal a los Activos Netos Otros impuestos Certificados tributarios Instituciones públicas ESSALUD ONP Contribución al SENATI Contribución al SENCICO Otras instituciones Gobiernos regionales Gobiernos locales Impuestos Impuesto al Patrimonio Vehicular 40612 40613 40614 40615 40616 4062 4063 40631 40632 40633 40634 40635 407 408 4081 4082 409 Impuesto a las apuestas Impuesto a los juegos Impuesto de alcabala Impuesto predial Impuesto a los espectáculos públicos no deportivos Contribuciones Tasas Licencia de apertura de establecimientos Transporte público Estacionamiento de vehículos Servicios públicos o arbitrios Servicios administrativos o derechos Administradoras de fondos de pensiones Empresas prestadoras de servicios de salud Cuenta propia Cuenta de terceros Otros costos administrativos e intereses 3. SUBCUENTAS El contenido de cada una de las subcuentas que conforman esta cuenta, es el siguiente: • Subcuenta 401 Gobierno Central. Incluye los tributos que representan ingresos del Gobierno Central, tanto por la empresa en su calidad de contribuyente como en su calidad de agente retenedor. • Subcuenta 402 Certificados tributarios. Contiene los documentos recibidos por reintegro de tributos. Esta subcuenta es de naturaleza deudora. • Subcuenta 403 Instituciones públicas. Incluye las obligaciones por contribuciones de la empresa en diferentes instituciones públicas, tales como las de seguridad social. Estas obligaciones se originan en los descuentos efectuados a los trabajadores y las aportaciones de la empresa. • Subcuenta 405 Gobiernos regionales. Contemplado para la acumulación de obligaciones por tributos para los gobiernos regionales en el futuro. Por el momento, la ley no los ha establecido. • Subcuenta 406 Gobiernos locales. Comprende el importe de tributos por concepto de licencias, arbitrios y otros impuestos municipales. • Subcuenta 407 Administradoras de fondos de pensiones. Acumula las obligaciones por descuentos realizados a los trabajadores por aportes al Sistema privado de pensiones y al sistema público de pensiones (ONP). • Subcuenta 408 Empresas prestadoras de servicios de salud. Incluye las obligaciones con las Empresas Prestadoras de Salud (EPS). • Subcuenta 409 Otros costos administrativos e intereses. Incluye obligaciones por sanciones administrativas, tributarias y no tributarias, otros costos legales relacionados con deuda tributaria y otros con los niveles de gobierno en su capacidad sancionadora, e intereses moratorios y de fraccionamiento. 4. A TENER EN CUENTA • Reconocimiento y medición Los tributos y aportes a los sistemas de pensiones y de salud se reconocen a su valor nominal menos los pagos efectuados. Su valor nominal corresponde al monto calculado cuando es de cuenta propia, o retenido cuando es por cuenta de terceros, en las fechas de las transacciones. • Presentación en los Estados Financieros Para efectos de presentación de los tributos de saldo deudor, se debe considerar el plazo en que razonablemente se espera sean aplicados, a efectos de determinar su clasificación como corriente o no corriente, pues su presentación corresponde al activo del balance general (Estado de Situación Financiera). Los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta por cuenta propia se muestran en el activo. APLICACIÓN PRÁCTICA CASO Nº 1: IMPUESTO A LOS DIVIDENDOS La Junta General de Accionistas de la empresa “LOS CAMINANTES” S.A.C. ha acordado distribuir dividendos por un monto de S/. 100,000, a sus accionistas, los cuales en todos los casos son personas naturales. Sobre el particular, nos piden registrar contablemente esta operación. SOLUCIÓN: A efectos de registrar contablemente la operación que nos comenta la empresa “LOS CAMINANTES” S.A.C., cabe considerar en principio que la distribución de dividendos, está sujeta a una retención del 4.1%, la cual deberá declararse y pagarse en el período en que alguna de las situaciones siguientes ocurra primero: a) La fecha de adopción del acuerdo de distribución. b) El pago en efectivo o en especie de los dividendos. En ese sentido, en la fecha del acuerdo de distribución, la empresa “LOS CAMINANTES” S.A.C. deberá reconocer el siguiente registro contable: CASO Nº 2: RENTA DE CUARTA CATEGORÍA La empresa “LOS DIAMANTES” S.A.C. recibe y paga el Recibo por Honorarios Nº 001-502 del contador de la empresa, por un monto de S/. 4,800, el cual está sujeto a la retención del 10%. Nos piden ayuda a efectos de registrar estas operaciones. SOLUCIÓN: Cuenta 41: Remuneraciones y Participaciones por Pagar 1. DEFINICIÓN La cuenta 41 Remuneraciones y Participaciones por Pagar agrupa las subcuentas que representan las obligaciones con los trabajadores por concepto de remuneraciones, participaciones por pagar y beneficios sociales. 2. NOMENCLATURA La cuenta en análisis está compuesta por las siguientes subcuentas y divisionarias: 411 Remuneraciones por pagar 4111 Sueldos y salarios por pagar 4112 Comisiones por pagar 4113 Remuneraciones en especie por pagar 4114 Gratificaciones por pagar 4115 Vacaciones por pagar 413 Participaciones de los trabajadores por pagar 415 Beneficios sociales de los trabajadores por pagar 4151 Compensación por tiempo de servicios 4152 Adelanto de compensación por tiempo de servicios 4153 Pensiones y jubilaciones 419 Otras remuneraciones y participaciones por pagar 3. SUBCUENTAS El contenido de cada una de las subcuentas que conforman esta cuenta, es el siguiente: • Subcuenta 411 Remuneraciones por pagar. Comprende los sueldos, salarios, comisiones, incluyendo las remuneraciones en especie, devengadas a favor de los trabajadores de la empresa, así como las obligaciones devengadas por vacaciones y gratificaciones legales. • Subcuenta 413 Participaciones de los trabajadores por pagar. Incluye las obligaciones de la empresa que, por disposiciones de ley o convenio laboral, debe pagar a sus trabajadores por concepto de participaciones en las utilidades. • Subcuenta 415 Beneficios sociales de los trabajadores por pagar. Registra las obligaciones de la empresa por concepto de compensación por tiempo de servicios y pensiones de jubilación. • Subcuenta 419 Otras remuneraciones y participaciones por pagar. Registra cualquier otra obligación de la empresa con sus trabajadores no considerada en las subcuentas anteriores, tales como gratificaciones extraordinarias y otros beneficios como los que se derivan de convenios colectivos. 4. A TENER EN CUENTA • Reconocimiento inicial y posterior Las obligaciones por remuneraciones y participaciones por pagar, tanto para los que representan beneficios a corto o largo plazo, como los beneficios posteriores al retiro de los trabajadores, se reconocen al costo, el que normalmente es su valor nominal. El importe total de dichos beneficios será descontado de cualquier importe ya pagado. • Transacciones en Moneda Extranjera Si existieran importes por pagar en moneda extranjera a la fecha de los estados financieros, éstos se expresarán al tipo de cambio venta de cierre a dicha fecha. • ¿Cuándo estamos ante una Remuneración? Las remuneraciones y participaciones por pagar suponen una relación de subordinación de un trabajador hacia una empresa. • Tratamiento de las Participaciones a los Trabajadores por pagar Las participaciones a los trabajadores deben reconocerse directamente como un gasto del ejercicio, dentro de la cuenta 62 Gastos de Personal, directores y gerentes, afectando al costo de producción, a los gastos administrativos o a los gastos de venta, según corresponda. • Compensación por Tiempo de Servicios El reconocimiento de la Compensación por Tiempo de Servicios (CTS) debe efectuarse a través de la cuenta 62 Gastos de Personal, directores y gerentes, con abono a la cuenta 41 Remuneraciones y participaciones por pagar. Este reconocimiento debe efectuarse de acuerdo al devengo de las obligaciones, ello de manera independiente a si se depositan o no estas obligaciones. IMPORTANTE Las obligaciones con trabajadores independientes se reconocen dentro de la subcuenta 424 Honorarios por pagar de la cuenta 42 Cuentas por pagar comerciales – Terceros. APLICACIÓN PRÁCTICA CASO Nº 1: REMUNERACIONES POR PAGAR Se reconocen sueldos brutos por S/. 10,000, los que están sujetos a los siguientes aportes y descuentos: • Essalud S/. 900 • ONP S/. 1,000 • AFP S/. 300 • IR 5ª categoría S/. 800 • Adelanto Remuneraciones S/. 1,500 Sobre el particular, nos piden registrar contablemente esta operación. SOLUCIÓN: CASO Nº 2: BENEFICIOS SOCIALES DE LOS TRABAJADORES POR PAGAR El departamento de contabilidad de la empresa “LOS TRANSPORTISTAS” S.A.C. desea reconocer S/. 5,200 por la CTS del mes de Julio del 2011 de los trabajadores de la empresa. Sobre el particular, nos piden registrar contablemente esta operación. SOLUCIÓN: CASO Nº 3: PARTICIPACIONES DE LOS TRABAJADORES POR PAGAR Al cierre del año 2010, la empresa ha obtenido una utilidad de S/. 500,000, estando obligada al pago de la participación a los trabajadores de S/. 25,000 (5%). SOLUCIÓN: De acuerdo a la Resolución Nº 046-2011-EF/94 del Consejo Normativo de Contabilidad (CNC) la participación en las utilidades debe registrarse en resultados, como parte de los gastos del ejercicio. De ser así, el registro contable de esta participación sería así: 1 Considerando que es posible crear divisionarias y subdivisionarias (códigos a nivel de 4 y 5 dígitos), creemos necesario que para reconocer el pasivo generado por las participaciones a los trabajadores por pagar, se aperture la divisionaria 6216 para registrar éstas. CASO Nº 4: GRATIFICACIONES EXTRAORDINARIAS La empresa “LOS CAMPEONES” S.A.C. ha decidido otorgar a sus trabajadores, una remuneración extraordinaria de S/. 10,000 por haber cumplido con los objetivos del ejercicio 2010. Bajo ese contexto, nos piden contabilizar esta operación. SOLUCIÓN: 2Considerando que es posible crear divisionarias y subdivisionarias (códigos a nivel de 4 y 5 dígitos), creemos necesario que para reconocer el pasivo generado por las remuneraciones extraordinarias, se aperture la divisionaria 6221 para registrar éstas. Cuenta 42: Cuentas por Pagar Comerciales - Terceros 1. DEFINICIÓN La Cuenta 42 Cuentas por Pagar Comerciales – Terceros agrupa las subcuentas que representan obligaciones que contrae la empresa derivada de la compra de bienes y servicios en operaciones objeto del negocio. 2. NOMENCLATURA La cuenta en análisis está compuesta por las siguientes subcuentas y divisionarias: 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4211 No emitidas 4212 Emitidas 422 Anticipos a proveedores 423 Letras por pagar 424 Honorarios por pagar 3. SUBCUENTAS El contenido de cada una de las subcuentas que conforman esta cuenta es el siguiente: • Subcuenta 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar: Obligaciones por concepto de bienes o servicios adquiridos. • Subcuenta 422 Anticipos a proveedores: Efectivo o sus equivalentes, entregado a proveedores a cuenta de compras posteriores. Es de naturaleza deudora. • Subcuenta 423 Letras por pagar: Obligaciones sustentadas en documentos de cambio aceptados por la empresa. Subcuenta 424 Honorarios por pagar: Obligaciones con personas naturales, proveedores de servicios prestados en relación de independencia. 4. A TENER EN CUENTA • Reconocimiento inicial y posterior Las cuentas por pagar comerciales se reconocerán por el monto nominal de la transacción, menos los pagos efectuados, lo que es igual al costo amortizado. • Operaciones en moneda extranjera Las cuentas en moneda extranjera pendientes de pago a la fecha de los estados financieros, se expresarán al tipo de cambio aplicable a las transacciones a dicha fecha. • Tratamiento de los anticipos otorgados Los anticipos otorgados a proveedores, en cuanto corresponden a compra de bienes o servicios pactados, deben reclasificarse para efectos de presentación, de acuerdo con la naturaleza de la transacción. Si el anticipo no corresponde de bienes o servicios pactados, corresponde presentarse como “Otras cuentas por cobrar” en el Estado de Situación Financiera. APLICACIÓN PRÁCTICA CASO Nº 1: FACTURAS, BOLETAS Y OTROS COMPROBANTES POR PAGAR Se reconoce y se paga el arrendamiento de una maquinaria por S/. 5,000 más IGV, el cual es prestado por un tercero, quien emite y entrega el respectivo comprobante de pago. SOLUCIÓN: CASO Nº 2: ANTICIPOS A PROVEEDORES Se efectúa un anticipo de S/. 50,000 a nuestro proveedor, sujeto no vinculado con la empresa. Posteriormente, se realiza la adquisición de mercaderías manufacturadas por S/. 90,000 más IGV, imputándose el anticipo otorgado. SOLUCIÓN: CASO Nº 3 CASO N° 3: LETRAS POR PAGAR Se compra mercaderías por S/. 60,000 más IGV, emitiéndose la respectiva factura, la cual es canjeada por una letra por pagar a 60 días. SOLUCIÓN: CASO Nº 4: HONORARIOS POR PAGAR Se recibe y se paga los honorarios profesionales del contador de la empresa por un valor de S/. 2,800, el cual está sujeto a la retención del 10% por Impuesto a la Renta. SOLUCIÓN: Cuenta 43: Cuentas por Pagar Comerciales – Relacionadas 1. DEFINICIÓN La Cuenta 43 “Cuentas por Pagar Comerciales – Relacionadas” agrupa las subcuentas que representan obligaciones que se contrae con entidades relacionadas, derivadas de la compra de bienes y servicios en operaciones objeto del negocio. Es importante señalar que cuando estas obligaciones se originen en terceros, la cuenta a utilizar será la 42 “Cuentas por pagar comerciales – Terceros”. 2. ¿CUÁNDO ESTAMOS ANTE UNA ENTIDAD RELACIONADA? Una empresa realiza operaciones con entidades relacionadas: a) Cuando la contraparte califique como su Matriz La matriz es una entidad que controla una o más subsidiarias. Este control se refiere al poder para dirigir las políticas financieras y de operación de una entidad con el fin de obtener beneficios de sus actividades. Para estos efectos, la normatividad contable presume que existe control cuando la matriz (controladora) posea, directa o indirectamente a través de subsidiarias, más de la mitad del poder de voto de una entidad. No obstante esto, debe precisarse que esta presunción se puede obviar en circunstancias excepcionales, si se puede demostrar claramente que esta posesión no constituye control. También existe control cuando la controladora posee la mitad o menos del poder de voto de una entidad, pero tiene: Poder sobre más de la mitad de los derechos de voto, en virtud de un acuerdo con otros inversores. Poder para dirigir las políticas financieras y de operación de la entidad, según una disposición legal o estatutaria o un acuerdo. Poder para nombrar o revocar a la mayoría de los miembros del consejo de administración u órgano de gobierno equivalente, y la entidad esté controlada por éste; o, Poder para emitir la mayoría de los votos en las reuniones del consejo de administración u órgano de gobierno equivalente y la entidad esté controlada por éste. b) Cuando la contraparte califique como su Subsidiaria Una subsidiaria es una entidad que es controlada por una matriz. c) Cuando la contraparte califique como su Asociada Una Asociada es una entidad, sobre las que un inversor posee influencia significativa, y no es una subsidiaria ni constituye una participación en un negocio en conjunto. Para estos efectos, debe considerarse que Influencia Significativa es el poder de participar en las decisiones de política financiera y de operación de la asociada, sin llegar a tener control o el control conjunto de tales políticas La normatividad contable presume que existe Influencia Significativa, si un inversor mantiene, directa o indirectamente (por ejemplo, a través de subsidiarias), el 20% o más del poder de voto en la asociada, a menos que pueda demostrarse claramente que tal influencia no existe. No obstante, si un inversor mantiene, directa o indirectamente (por ejemplo, a través de subsidiarias), menos del 20% del poder de voto en la asociada, se supone que no existe Influencia Significativa, a menos que pueda demostrarse claramente que tal influencia existe. 3. ENTIDADES RELACIONADAS Y PARTES VINCULADAS ¿ES LO MISMO? De manera general, se puede afirmar que las definiciones “Entidades Relacionadas” y “Partes Vinculadas” regulan relaciones económicas. No obstante, debe considerarse que ambas han sido concebidas desde tópicos distintos. Mientras que la primera tiene incidencia para efectos contables (por ejemplo, para la consolidación de los Estados Financieros según la NIC 27), la segunda tiene consecuencias tributarias (por ejemplo, para las normas de Precios de Transferencia). 4. NOMENCLATURA La cuenta en análisis está compuesta por las siguientes subcuentas, divisionarias y subdivisionarias: 431 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4311 No emitidas 43111 Matriz 43112 Subsidiarias 432 433 434 43113 Asociadas 43114 Sucursales 43115 Otros 4312 Emitidas 43121 Matriz 43122 Subsidiarias 43123 Asociadas 43124 Sucursales 43125 Otros Anticipos otorgados 4321 Anticipos otorgados 43211 Matriz 43212 Subsidiarias 43213 Asociadas 43214 Sucursales 43215 Otros Letras por pagar 4331 Letras por pagar 43311 Matriz 43312 Subsidiarias 43313 Asociadas 43314 Sucursales 43315 Otros Honorarios por pagar 4341 Honorarios por pagar 43411 Matriz 43412 Subsidiarias 43413 Asociadas 43414 Sucursales 43415 Otros 5. SUBCUENTAS El contenido de cada una de las subcuentas que conforman esta cuenta es la siguiente: Subcuenta 431 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar: Obligaciones por concepto de bienes o servicios adquiridos. Subcuenta 432 Anticipos otorgados: Efectivo o sus equivalentes, entregado a cuenta de compras posteriores. Es de naturaleza deudora. Subcuenta 433 Letras por pagar: Obligaciones sustentadas en documentos de cambio aceptados por la empresa. Subcuenta 434 Honorarios por pagar: Incluye las obligaciones con Gerentes, Directores u otros funcionarios de empresas relacionadas. 6. A TENER EN CUENTA • Reconocimiento inicial y posterior Las cuentas por pagar comerciales se reconocerán por el monto nominal de la transacción, menos los pagos efectuados, lo que es igual al costo amortizado. • Operaciones en moneda extranjera Las cuentas en moneda extranjera pendientes de pago a la fecha de los Estados Financieros, se expresarán al tipo de cambio aplicable a las transacciones a dicha fecha. • Tratamiento de los anticipos recibidos Los saldos que resulten deudores, en adición a la subcuenta 432, deben ser presentados como parte del activo. Su presentación en el activo es de acuerdo con la naturaleza y objeto del anticipo. APLICACIÓN PRÁCTICA CASO Nº 1: FACTURAS, BOLETAS Y OTROS COMPROBANTES POR PAGAR Se reconoce y se paga el servicio de administración financiera que nos presta una empresa relacionada (subsidiaria) por S/. 10,000 más IGV, quien emite y entrega el respectivo comprobante de pago. SOLUCIÓN: CASO Nº 2: LETRAS POR PAGAR Se compra mercaderías por S/. 60,000 más IGV a nuestra matriz, quien nos emite la respectiva factura, la cual es canjeada con una letra por pagar a 60 días. SOLUCIÓN: Cuenta 44: Cuentas por Pagar a los Accionistas (Socios), Directores y Gerentes 1. DEFINICIÓN La Cuenta 44 “Cuentas por pagar a los accionistas (socios), directores y gerentes” agrupa las subcuentas que representan las sumas adeudadas por la empresa a los accionistas (o socios), directores y gerentes. 2. ¿CUÁNDO ESTAMOS ANTE UN ACCIONISTA, SOCIO, DIRECTOR O GERENTE? A efectos de comprender el uso de esta cuenta, creemos conveniente tomar en consideración las siguientes definiciones: a) Accionista Un accionista es aquella persona natural o jurídica que es propietaria de un número de acciones en una sociedad. Tiene entre otros derechos: • Percibir un dividendo en función de su participación y cuando así lo acuerde la sociedad. • Percibir un porcentaje del valor de la sociedad, si ésta es liquidada. • Vender sus acciones libremente en el mercado. Este derecho en ocasiones se ve limitado por los estatutos de la sociedad. • Votar en las Juntas Generales de Accionistas (JGA). Cabe recordar que normalmente una acción equivale a un voto, pero el porcentaje puede variar en los estatutos. • Conocer la gestión de la empresa, pudiendo de ser el caso, exigir una auditoría para toda la empresa. Es importante mencionar que la calidad de accionista no es óbice para que éste pueda realizar préstamos a favor de la empresa. De ser así, tanto el pasivo generado por los dividendos como los préstamos recibidos de los accionistas deben ser registrados en la Cuenta 44 de PCGE “Cuenta por Pagar a los Accionistas (socios), Directores y Gerentes“. b) Director La Ley General de Sociedades (LGS) contempla como uno de los Órganos de Administración de estas entidades, al Directorio, el cual es definido como el órgano colegiado de gestión y representación de la sociedad. Este órgano se encuentra compuesto por una pluralidad de miembros (como mínimo 3), denominados directores, los mismos que son elegidos por el órgano de gobierno de la sociedad (Junta General de Accionistas). El cargo de director es retribuido con una dieta, cuyo pago está supeditado a su asistencia a las sesiones de directorio correspondientes. El monto de la dieta es establecido en los Estatutos. Si éste no prevé el monto de la retribución, corresponde determinarlo a la Junta Obligatoria Anual. Cabe mencionar que además de la dieta que le corresponda, no hay limitación para que el Director realice préstamos a la empresa. En ambos casos, el pasivo correspondiente deberá registrarse en la Cuenta 44 del PCGE. c) Gerente La Ley General de Sociedades (LGS) así como la Ley de la Empresa individual de Responsabilidad Limitada (E.I.R.L.) le otorga al Gerente la calidad de administrador y representante de la Sociedad o de la E.I.R.L., según corresponda. A efectos de cumplir con sus funciones, el Gerente goza de las siguientes facultades: • Celebrar y ejecutar actos y contratos ordinarios correspondientes al objeto social. • Representar judicial y extrajudicialmente a la empresa. • Representar a la empresa, con las facultades generales y especiales previstas en el Código Procesal Civil. • Cuidar de la contabilidad y formular las cuentas y los Estados Financieros. • Dar cuenta de la marcha de la empresa. • • Expedir constancias y certificados respecto del contenido de los libros y registros de la empresa. Ejercer las demás atribuciones que se señalen. Es importante mencionar que en contraprestación por sus funciones, la empresa le paga al Gerente una remuneración, la cual debe registrase en la Cuenta 41 Remuneraciones y Participaciones por Pagar. No obstante, si el mismo efectúa préstamos a favor de la empresa, éstos deberían registrarse en la Cuenta 44 “Cuentas por Pagar a los Accionistas (socios), Directores y Gerentes”. 3. NOMENCLATURA La cuenta en análisis está compuesta por las siguientes subcuentas, divisionarias y subdivisionarias: 441 Accionistas (o socios) 4411 Préstamos 4412 Dividendos 4419 Otras cuentas por pagar 442 Directores 4421 Dietas 4429 Otras cuentas por pagar 443 Gerentes 4. SUBCUENTAS El contenido de cada una de las subcuentas que conforman esta cuenta es la siguiente: • Subcuenta 441 Accionistas (o socios): • Obligaciones con los accionistas por concepto de préstamos y dividendos, entre otros. • Subcuenta 442 Directores: Obligaciones con los directores por dietas u otros conceptos. • Subcuenta 443 Gerentes: Obligaciones con los gerentes por conceptos diferentes a las remuneraciones. 5. A TENER EN CUENTA a) Reconocimiento Las cuentas por pagar a accionistas, directores y gerentes, se reconocerán por el monto de la transacción, menos los pagos efectuados. b) Operaciones en Moneda extranjera El saldo de moneda extranjera se expresará al tipo de cambio al que se pagarían las transacciones a la fecha de los Estados Financieros. Para estos efectos, se utilizará el TC Venta de cierre de la Superintendencia de Banca y Seguros (Dólar Interbancario). c) Retención del 4.1% La distribución de dividendos a personas naturales domiciliadas y no domiciliadas, así como a personas jurídicas no domiciliadas, está sujeta a una retención del 4.1%. Esta retención deberá realizarse en la fecha de adopción del acuerdo de distribución o cuando los dividendos y otras formas de utilidades distribuidas se pongan a disposición en efectivo o en especie, lo que ocurra primero. d) Tratamiento de las dietas Las dietas califican como rentas de cuarta categoría para efectos del Impuesto a la Renta. En ese sentido, deberán efectuarse las retenciones correspondientes. IMPORTANTE En esta cuenta sólo se incluye las transacciones realizadas con accionistas personas naturales; las realizadas con personas jurídicas se presentan en la Cuenta 47: “Cuentas por pagar diversas – Relacionadas”. Aplicación práctica Caso Nº 1: Distribución de dividendos Se ha acordado distribuir dividendos por un monto de S/. 100,000, a los accionistas de la empresa (personas naturales). Solución: Caso Nº 2: Dietas Directores Se reconoce y se paga dietas por S/. 6,000, a los miembros del Directorio de la empresa, efectuándoseles la retención del Impuesto a la Renta Cuarta categoría. Solución: Caso Nº 3: Préstamos de Gerentes El gerente de la empresa realiza un préstamo por S/. 60,000. Solución: (*) Considerando que es posible crear divisionarias y subdivisionarias (códigos a nivel de 4 y 5 dígitos), creemos necesario que para la debida utilización de la Subcuenta 443 Gerentes, resulta conveniente aperturar la Divisionaria 4431 Préstamos a efectos de controlar las diversas cuentas por pagar a los gerentes. Cuenta 45: Obligaciones Financieras 1. DEFINICIÓN La Cuenta 45 “Obligaciones Financieras” agrupa las subcuentas que representan obligaciones por operaciones de financiación que contrae la empresa con instituciones financieras y otras entidades no vinculadas, y por emisión de instrumentos financieros de deuda. También incluye las acumulaciones y costos financieros asociados a dicha financiación y otras obligaciones relacionadas con derivados financieros. 2. NOMENCLATURA La cuenta en análisis está compuesta por las siguientes subcuentas, divisionarias y subdivisionarias: 451 Préstamos de instituciones financieras y otras entidades 4511 Instituciones financieras 4512 Otras entidades 452 Contratos de arrendamiento financiero 453 Obligaciones emitidas 4531 Bonos emitidos 4532 Bonos titulizados 4533 Papeles comerciales 4539 Otras obligaciones 454 Otros Instrumentos financieros por pagar 4541 Letras 4542 Papeles comerciales 4543 Bonos 4544 Pagarés 4545 Facturas conformadas 4549 Otras obligaciones financieras 455 Costos de financiación por pagar 4551 Préstamos de instituciones financieras y otras entidades 45511 Instituciones financieras 45512 Otras entidades 4552 Contratos de arrendamiento financiero 4553 Obligaciones emitidas 45531 Bonos emitidos 45532 Bonos titulizados 45533 Papeles comerciales 45539 Otras obligaciones 4554 Otros instrumentos financieros por pagar 45541 Letras 45542 Papeles comerciales 45543 Bonos 45544 Pagarés 45545 Facturas conformadas 45549 Otras obligaciones financieras 456 Préstamos con compromisos de recompra 3. SUBCUENTAS El contenido de cada una de las subcuentas que conforman esta cuenta es la siguiente: • Subcuenta 451 Préstamos de instituciones financieras y otras entidades: Incluye operaciones de préstamos en general obtenidos de bancos y otras instituciones. • Subcuenta 452 Contratos de arrendamiento financiero: Contiene préstamos obtenidos bajo la modalidad de arrendamiento financiero, los que están relacionados con los activos adquiridos (Inversión inmobiliaria e Inmuebles, maquinaria y equipo). • Subcuenta 453 Obligaciones emitidas: Agrupa obligaciones por concepto de deuda emitida para la consecución de fondos, tales como papeles comerciales y bonos corporativos. • Subcuenta 454 Otros instrumentos financieros por pagar: Incluye obligaciones por concepto de letras; papeles comerciales; bonos; pagarés, entre otros, que la empresa ha adquirido. • Subcuenta 455 Costos de financiación por pagar: Acumula todos los costos de financiación relacionados con obligaciones financieras contraídas de acuerdo con las subcuentas precedentes, tales como: intereses, comisiones, costos de reestructuración de deuda, legales y costos incrementales relacionados con la obligación financiera contraída. • Subcuenta 456 Préstamos con compromisos de recompra: Registra las obligaciones contraídas con terceros referidas a préstamos obtenidos dando a cambio valores en garantía (con pacto de recompra), los que son readquiridos en plazos y condiciones predeterminados. 4. A TENER EN CUENTA a) Reconocimiento Los préstamos de instituciones financieras y otros instrumentos financieros por pagar se reconocen al valor razonable, que es generalmente igual al costo. Después de su reconocimiento inicial se medirán al costo amortizado, utilizando la tasa de interés efectiva. b) Operaciones en Moneda Extranjera Las cuentas en moneda extranjera pendientes de pago a la fecha de los estados financieros, se expresarán al tipo de cambio aplicable a las transacciones a dicha fecha. Para estos efectos se utilizará el Tipo de cambio promedio ponderado venta cotización de oferta y demanda que corresponde al cierre de operaciones de la fecha del balance general, de acuerdo con la publicación que realiza la Superintendencia de Banca, Seguros y Administradoras Privadas de Fondos de Pensiones IMPORTANTE Los activos dados en garantía se registran en cuentas de orden: subcuenta 012 Valores y bienes entregados en garantía. APLICACIÓN PRÁCTICA CASO Nº 1: PRÉSTAMOS DE INSTITUCIONES FINANCIERAS Y OTRAS ENTIDADES Se ha recibido un préstamo de S/. 500,000 del Banco de la Nación. SOLUCIÓN: CASO Nº 2: CONTRATOS DE ARRENDAMIENTO FINANCIERO La empresa “AGROINDUSTRIA DEL OESTE” S.A.C. ha suscrito un Contrato de Arrendamiento Financiero por una máquina cortadora cuyo valor razonable es de S/. 200,000. Se sabe que el plazo del contrato es de 24 meses y que los intereses que generará el mismo serán de S/. 38,000. SOLUCIÓN: CASO Nº 3: OBLIGACIONES EMITIDAS Se han emitido 5,000 bonos cuyo monto total es de S/. 400,000, los cuales se han vendido totalmente. SOLUCIÓN: CASO Nº 4: OTROS INSTRUMENTOS FINANCIEROS POR PAGAR El Banco de la Nación nos ha aceptado un pagaré a 120 días por S/. 100,000. SOLUCIÓN: Cuenta 46: Cuentas por Pagar Diversas – Terceros 1. DEFINICIÓN La Cuenta 46 “Cuentas por Pagar Diversas – Terceros” agrupa las subcuentas que representan cuentas por pagar a terceros, que contrae la entidad por transacciones distintas a las comerciales, tributarias, laborales y de financiamiento. IMPORTANTE En esta cuenta también se registra el pasivo generado por la adquisición de activos de uso permanente, tales como Inversiones Inmobiliarias, Intangibles, Inmuebles, maquinaria y equipo, entre otros similares. 2. NOMENCLATURA La cuenta en desarrollo está compuesta por las siguientes subcuentas, divisionarias y subdivisionarias: 461 Reclamaciones de terceros 464 Pasivos por instrumentos financieros 4641 Instrumentos financieros primarios 4642 Instrumentos financieros derivados 46421 Cartera de negociación 46422 Instrumentos de cobertura 465 Pasivos por compra de activo inmovilizado 4651 Inversiones mobiliarias 4652 Inversiones inmobiliarias 4653 Activos adquiridos en arrendamiento financiero 4654 Inmuebles, maquinaria y equipo 4655 Intangibles 4656 Activos biológicos 467 Depósitos recibidos en garantía 469 Otras cuentas por pagar diversas 4691 Subsidios gubernamentales 4692 Donaciones condicionadas 4699 Otras cuentas por pagar 3. SUBCUENTAS El contenido de cada una de las subcuentas que conforman esta cuenta es la siguiente: • Subcuenta 461 Reclamaciones de terceros. Obligaciones con terceros por reclamos pendientes de resolución, relacionadas con actividades comerciales y no comerciales. • Subcuenta 464 Pasivos por instrumentos financieros. Incluye los pasivos financieros para los que existe un acuerdo de venta cuando se reconocen en la fecha de contratación, en cuyo caso las variaciones posteriores se reconocen en la Subcuenta 563; también acumulan los pasivos financieros por variaciones en los valores razonables cuando el acuerdo de venta se reconoce en la fecha de liquidación. • Subcuenta 465 Pasivos por compra de activo inmovilizado. Obligaciones por compra de activos inmovilizados a terceros. • Subcuenta 467 Depósitos recibidos en garantía. Importes recibidos por la empresa por contratos o convenios como condición de garantía. • Subcuenta 469 Otras cuentas por pagar diversas. Cualquier cuenta por pagar a terceros no considerada en las subcuentas anteriores, incluyendo las subvenciones gubernamentales sujetas al cumplimiento de condiciones o distribuibles en más de un periodo. 4. A TENER EN CUENTA a) Reconocimiento inicial y posterior Las subcuentas que conforman esta cuenta se reconocen inicialmente a su valor razonable, generalmente igual al costo. Después de su reconocimiento inicial se reconocen a su costo amortizado, utilizando el método de la tasa de interés efectiva, excepto para los pasivos por instrumentos financieros derivados y pasivos financieros por compromiso de venta, los que deben reflejar el valor razonable de los instrumentos relacionados. b) Cuentas por pagar en moneda extranjera Las cuentas en moneda extranjera pendientes de pago a la fecha de los estados financieros, se expresarán al tipo de cambio aplicable a las transacciones a dicha fecha. IMPORTANTE Para estos efectos se utilizará el Tipo de Cambio Promedio Ponderado Venta cotización de oferta y demanda que corresponde al cierre de operaciones de la fecha de los Estados Financieros, de acuerdo con la publicación que realiza la Superintendencia de Banca, Seguros y Administradoras Privadas de Fondos de Pensiones (SBS). c) Utilización de la Divisionaria 4691 Subsidios gubernamentales Los subsidios gubernamentales pueden estar sujetos al cumplimiento de condiciones, y por lo tanto, de haberse recibido de manera anticipada a este momento, se deberá reconocer un pasivo por la obligación de devolver tal subsidio (subvención) en caso de incumplimiento. En este caso, se utilizará la divisionaria 4691 Subsidios gubernamentales. IMPORTANTE Cuando se cumplan con las condiciones para la obtención del Subsidio gubernamental, se efectuará el cargo respectivo con abono a la Divisionaria 7591 Subsidios gubernamentales. APLICACIÓN PRÁCTICA CASO Nº 1: DEPÓSITOS RECIBIDOS EN GARANTÍA Se va a arrendar un almacén de la empresa, recibiéndose un depósito en garantía de S/. 25,000 de parte del arrendatario. Nos preguntan cómo registrar esta operación. SOLUCIÓN: CASO Nº 2: RECLAMACIONES DE TERCEROS Uno de los vehículos de la empresa ha chocado con otro, ocasionándole graves daños. Bajo esa perspectiva, y considerando que se desea mantener una buena imagen, la empresa se ha comprometido a asumir los gastos que se deriven del daño, los cuales se estiman en S/. 20,000 ¿cómo se registraría este pasivo? SOLUCIÓN: CASO Nº 3: ADQUISICIÓN DE MAQUINARIA Con fecha 14.06.2011 la empresa “TEXTILES SAN MIGUEL” S.A.C ha adquirido una máquina remalladora por un valor de S/. 14,000 más IGV. Sobre el particular, el contador de la empresa nos pide ayuda para registrar esta adquisición. SOLUCIÓN: CASO Nº 4: ADQUISICIÓN DE INMUEBLE El 20.06.2011 se ha adquirido un inmueble por US$ 100,000 para usarlo como local administrativo. Se estima que el valor del terreno es de US$ 40,000 y el valor de la construcción es de US$ 60,000 ¿cómo se registra esta operación? Considerar un Tipo de Cambio de S/. 2.80. SOLUCIÓN: Fecha: Activo: Valor Adquisición: TC: Valor en Nuevos Soles: 14.06.2011 Inmueble US$ 100,000 S/. 2.80 S/. 280,000 CASO Nº 5: AJUSTE POR DIFERENCIA DE CAMBIO Asumiendo que al 31 de Diciembre de 2011, la cuenta por pagar proveniente de la adquisición del inmueble, según el caso anterior, se encuentra pendiente de pago ¿cómo se registraría el efecto de la diferencia de cambio si el Tipo de Cambio de Cierre es S/. 3.00? Considerar que la cuenta por pagar se cancela el 20.01.2012. SOLUCIÓN: Fecha: Activo: Valor Adquisición: TC Inicial: Valor en Nuevos Soles: TC Cierre: Valor Cierre: Diferencia Cambio: 14.06.2011 Inmueble US$ 100,000 S/. 2.80 S/. 280,000 S/. 3.00 S/. 300,000 S/. 20.000 Cuenta 47: Cuentas por Pagar Diversas – Relacionadas 1. DEFINICIÓN La Cuenta 47 “Cuentas por Pagar Diversas – Relacionadas” agrupa las subcuentas que representan obligaciones a favor de empresas relacionadas, que contrae la entidad por operaciones diferentes a las comerciales y a las obligaciones financieras. IMPORTANTE En esta cuenta sólo se incluyen las transacciones realizadas con accionistas personas jurídicas. Las realizadas con personas naturales se presentan en la Cuenta 44 Cuentas por pagar a los accionistas (socios), directores y gerentes. 2. ¿CUÁNDO ESTAMOS ANTE UNA ENTIDAD RELACIONADA*? Una empresa realiza operaciones con entidades relacionadas: Para tener un concepto más amplio de entidades relacionadas, sugerimos revisar la sección “Práctica Contable” de nuestra revista de la 2ª Quincena de Febrero de 2011. * a) Cuando la contraparte califique como su Matriz La matriz es una entidad que controla una o más subsidiarias. Este control se refiere al poder para dirigir las políticas financieras y de operación de una entidad con el fin de obtener beneficios de sus actividades. b) Cuando la contraparte califique como su Subsidiaria Una subsidiaria es una entidad que es controlada por una matriz. c) Cuando la contraparte califique como su Asociada Una Asociada es una entidad, sobre las que un inversor posee influencia significativa, y no es una subsidiaria ni constituye una participación en un negocio en conjunto. La normatividad contable presume que existe Influencia Significativa, si un inversor mantiene, directa o indirectamente (por ejemplo, a través subsidiarias), el 20% o más del poder de voto en la asociada, a menos que pueda demostrarse claramente que tal influencia no existe. 3. NOMENCLATURA La cuenta en desarrollo está compuesta por las siguientes subcuentas, divisionarias y subdivisionarias: 471 Préstamos 4711 Matriz 4712 Subsidiarias 4713 Asociadas 4714 Sucursales 4715 Otras 472 Costos de financiación 4721 Matriz 4722 Subsidiarias 4723 Asociadas 4724 Sucursales 4725 Otras 473 Anticipos recibidos 4731 Matriz 4732 Subsidiarias 4733 Asociadas 4734 Sucursales 4735 Otras 474 Regalías 4741 Matriz 4742 Subsidiarias 4743 Asociadas 4744 Sucursales 4745 Otras 475 Dividendos 4751 Matriz 4752 Subsidiarias 4753 Asociadas 4754 Sucursales 4755 Otras 477 Pasivo por compra de activo inmovilizado 4771 Inversiones mobiliarias 47711 Matriz 47712 Subsidiarias 47713 Asociadas 47714 Sucursales 47715 Otras 4772 Inversiones inmobiliarias 47721 Matriz 47722 Subsidiarias 47723 Asociadas 47724 Sucursales 47725 Otras 4773 Activos adquiridos en arrendamiento financiero 47731 Matriz 47732 Subsidiarias 47733 Asociadas 47734 Sucursales 47735 Otras 4774 Inmuebles, maquinaria y equipo 47741 Matriz 47742 Subsidiarias 47743 Asociadas 47744 Sucursales 47745 Otras 4775 Intangibles 47751 Matriz 47752 Subsidiarias 47753 Asociadas 47754 Sucursales 47755 Otras 4776 Activos biológicos 47761 Matriz 47762 Subsidiarias 47763 Asociadas 47764 Sucursales 47765 Otras 479 Otras cuentas por pagar diversas 4791 Otras cuentas por pagar diversas 47911 Matriz 47912 Subsidiarias 47913 Asociadas 47914 Sucursales 47915 Otras 4. SUBCUENTAS El contenido de cada una de las subcuentas que conforman esta cuenta es la siguiente: • 471 Préstamos. Financiamiento obtenido, sujeto o no a costos financieros. • 472 Costos de financiación. Incluye los costos de financiación relacionados con las obligaciones financieras. • 473 Anticipos recibidos. Efectivo o sus equivalentes, recibido en calidad de anticipos a ser aplicados a cuenta de compras posteriores. • 474 Regalías. Obligaciones originadas en el uso o explotación de intangibles que posee otra entidad, y que se determina de acuerdo con el contrato que sustente las regalías. • 475 Dividendos. Comprende las obligaciones con los accionistas, como remuneración al capital invertido, por declaración de dividendos. Asimismo, incluye las obligaciones que con carácter similar se distribuye en otros tipos de organización. • 477 Pasivo por compra de activo inmovilizado. Obligaciones por compra de activos inmovilizados. • 479 Otras cuentas por pagar diversas. Obligaciones con entidades relacionadas por conceptos distintos de las subcuentas precedentes. 5. A TENER EN CUENTA a) Reconocimiento inicial y posterior Las obligaciones con entidades relacionadas se reconocerán inicialmente por el monto de la transacción. Posteriormente se medirán a su costo amortizado, utilizando el método de la tasa de interés efectiva menos los pagos realizados. b) Cuentas por pagar en moneda extranjera Las cuentas en moneda extranjera pendientes de pago a la fecha de los estados financieros, se expresarán al tipo de cambio aplicable a las transacciones a dicha fecha. IMPORTANTE Para estos efectos, se utilizará el Tipo de Cambio Promedio Ponderado Venta Cotización de Oferta y Demanda que corresponde al cierre de operaciones de la fecha de los Estados Financieros, de acuerdo con la publicación que realiza la Superintendencia de Banca, Seguros y Administradoras Privadas de Fondos de Pensiones (SBS). c) Presentación en los Estados Financieros Los pasivos por compra de activos inmovilizados facilitan la preparación del Estado de Flujos de Efectivo, en lo que corresponde a la determinación de flujos obtenidos o aplicados en las actividades de inversión. Recuérdese que los pasivos de este tipo son clasificados como parte de las actividades de inversión. APLICACIÓN PRÁCTICA CASO Nº 1: ADQUISICIÓN DE MAQUINARIA Con fecha 14.07.2011 la empresa “AGROINDUSTRIA LIMA” S.A.C ha adquirido un inmueble de la empresa “CONGLOMERADO LIMA” S.A.C. (matriz de la primera) por un valor de S/. 800,000. Se estima que el valor del terreno es de S/. 300,000 y el valor de la construcción es de S/. 500,000. Sobre el particular, el contador de la empresa nos pide ayuda para registrar esta adquisición. Considerar que el inmueble será destinado al local administrativo de la empresa. SOLUCIÓN: CASO Nº 2: PRÉSTAMOS DE LA MATRIZ Se recibe un préstamo de nuestra matriz por S/. 50,000 ¿cómo se registraría esta operación? SOLUCIÓN: CASO Nº 3: REGALÍAS POR PAGAR Se reconocen y se pagan las regalías del mes de Julio del 2011 por S/. 10,000 más IGV, a nuestra matriz, por el uso de una fórmula secreta. Nos piden ayuda a efectos de registrar esta operación. SOLUCIÓN: Cuenta 48: Provisiones 1. DEFINICIÓN La Cuenta 48 Provisiones agrupa las subcuentas que expresan los valores estimados por obligaciones de monto y oportunidad inciertos. 2. ¿QUÉ ES UNA PROVISIÓN? Una Provisión es aquel monto registrado en libros que tiene por objeto, hacer frente a determinadas contingencias que aún cuando no se hayan determinado de manera efectiva, se espera que se realicen en un momento no muy lejano. En otras palabras, es un pasivo sobre el que existe incertidumbre acerca de su cuantía o vencimiento. Sobre el particular, las normas contables preveen que una provisión sólo deba ser reconocida en libros contables cuando se cumplan cada una de las tres condiciones siguientes: a) La entidad tiene una obligación presente como resultado de un suceso pasado. b) Es probable que la entidad tenga que desprenderse de recursos que involucren beneficios económicos, para pagar la obligación; y, c) Puede estimarse de manera fiable el importe de la obligación. IMPORTANTE El deterioro de la cuentas por cobrar, la desvalorización de existencias, la depreciación y en general, el deterioro del valor de activos, no califican como Provisiones; estos son sólo ajustes en el importe en libros de activos. 3. NOMENCLATURA 481 Provisión para litigios 482 Provisión por desmantelamiento, retiro o rehabilitación del inmovilizado 483 Provisión para reestructuraciones 484 Provisión para protección y remediación del medio ambiente 485 Provisión para gastos de responsabilidad social 486 Provisión para garantías 489 Otras provisiones 4. SUBCUENTAS • 481 Provisión para litigios: Comprende la estimación de la provisión en casos de litigios en curso. • 482 Provisión por desmantelamiento, retiro o rehabilitación del inmovilizado: Es el importe estimado de los costos de desmantelamiento o retiro del activo inmovilizado, así como la rehabilitación del lugar donde se encuentra. La obligación se reconoce paralelamente con el activo. • 483 Provisión para reestructuraciones: Incluye la estimación de los costos que surgen de una reestructuración, como por ejemplo en la venta o liquidación de una línea de actividad, la clausura de emplazamiento de la entidad en un país o región, o los cambios en la estructura gerencial. En este caso, la obligación implícita sólo se presenta si la empresa tiene un plan formal y detallado para proceder y se ha producido una expectativa válida entre los afectados. • 484 Provisión para protección y remediación del medio ambiente: Comprende las obligaciones legales, contractuales o implícitas de la empresa o compromisos adquiridos para prevenir o reparar daños sobre el medio ambiente, salvo las que tengan origen en el desmantelamiento, retiro o rehabilitación del activo inmovilizado. • 485 Provisión para gastos de responsabilidad social: Comprende las obligaciones por los gastos en los que la empresa estima incurrir en la atención de aspectos de responsabilidad social. • 486 Provisión para garantías: Incluye la estimación de gastos a incurrir por la reparación o reposición de activos vendidos. • 489 Otras provisiones: Comprende cualquier otra provisión no incluida en las subcuentas precedentes. APLICACIÓN PRÁCTICA CASO Nº 1: VENTA CON GARANTÍA Al momento de la venta, “FABRICACIONES METÁLICAS” S.A.C. otorga una garantía a los compradores de sus productos, a través de la cual se compromete a poner en buenas condiciones, mediante reparación o reemplazo, los defectos de fabricación que aparezcan dentro de tres años, plazo que es contado a partir de la fecha de venta. De acuerdo a la experiencia pasada, es probable (más probable que improbable) que se producirán algunos reclamos relacionados con la garantía ofrecida, estimándose que éstas podrían llegar a S/. 10,000 por año. Sobre el particular, el contador de la empresa nos consulta si se debe proceder a reconocer una provisión para cubrir los desembolsos por la garantía otorgada? SOLUCIÓN: A efecto de poder determinar si en el caso expuesto por la empresa ““FABRICACIONES METÁLICAS” S.A.C. se debe o no reconocer una provisión por los desembolsos que se podrían generar durante el plazo de garantía, es preciso analizar si se cumplen con los requerimientos para el reconocimiento de una provisión. Así veamos lo siguiente: REQUERIMIENTOS PARA RECONOCER UNA PROVISIÓN Obligación actual resultante de un hecho pasado obligante Flujo de salida de recursos que involucra beneficios económicos, para liquidar la obligación Estimación confiable de la obligación ANÁLISIS En este caso, el hecho obligante es la venta del producto con una garantía, la cual da lugar a una obligación actual. En este caso, hay un flujo probable para liquidar las garantías en su conjunto. De la experiencia pasada, se estima que los gastos podrían llegar a un monto determinado confiablemente. Del análisis efectuado, podemos concluir que la empresa “FABRICACIONES METÁLICAS” S.A.C. debe reconocer una provisión, en base a la mejor estimación, de los desembolsos que se requieran para poner en buenas condiciones los productos garantizados, vendidos antes de la fecha de los Estados Financieros. En ese caso, el registro contable a realizar sería el siguiente: CASO Nº 2: POLÍTICA DE REEMBOLSOS POR DEVOLUCIÓN DE COMPRAS “ALMACENES ESCALA” S.A.C., es una tienda minorista que tiene la política de reembolsar las compras de sus clientes insatisfechos aun cuando no tiene la obligación legal de hacerlo. Su política de reembolso es ampliamente conocida. De acuerdo a las estimaciones hechas por el departamento contable, para el presente año se espera que las devoluciones lleguen al 1% del total de las ventas, las cuales suman S/. 5’000,000. SOLUCIÓN: A efectos de determinar si en el caso que nos expone la empresa “ALMACENES ESCALA” S.A.C. debe realizar o no una provisión, procederemos a analizar los supuestos planteados, y sobre ello se determinará si debe o no realizar una provisión. REQUERIMIENTOS PARA RECONOCER UNA PROVISIÓN Obligación actual resultante de un hecho pasado obligante Flujo de salida de recursos que involucra beneficios económicos, para liquidar la obligación Estimación confiable de la obligación ANÁLISIS En este caso, el hecho obligante es la venta del producto que da lugar a una obligación implícita debido a que el comportamiento de la tienda ha creado en los clientes una expectativa válida de que ésta efectuará el reembolso de las compras pertinentes. En este caso, es probable que exista Flujo de salida de recursos ya que existe una proporción de mercaderías que son devueltas para su correspondiente reembolso. De la experiencia pasada se puede efectuar una estimación confiable, que pueda hacer frente a la obligación. Del análisis efectuado, podemos concluir que la empresa minorista “ALMACENES ESCALA” S.A.C. reconocerá una provisión, en base a la mejor estimación, para los costos de los reembolsos que podría efectuar. Cabe señalar que la provisión sería de S/. 50,000 (1% de S/. 5’000,000). CASO Nº 3: GARANTÍA SIMPLE Durante el 2010, la empresa “SAN BENITO” S.A.C. garantizó a la empresa “AGROINDUSTRIAS DEL NORTE” S.R.L., por un préstamo de S/. 150,000 que ésta solicitó ante el Banco Conticash. Esta garantía se produjo debido a las buenas relaciones comerciales entre ambas y a la buena situación económica de la prestataria en ese año. Durante el año 2011, la situación financiera de “AGROINDUSTRIAS DEL NORTE” S.R.L. se deteriora y al 30 de Junio del mismo año, entra en un proceso de reestructuración empresarial. Al respecto, nos consultan, si al 31 de Diciembre de 2010 se debe efectuar una provisión por la asunción de dichas deudas. Asimismo, si al 31 de Diciembre de 2011, debería efectuar dicha provisión? SOLUCIÓN: a) Al 31 de Diciembre de 2010 Con ocasión de la elaboración de los Estados Financieros al 31.12.2010, la empresa analizará si procede o no efectuar una provisión por la garantía otorgada a la empresa “AGROINDUSTRIAS DEL NORTE” S.R.L. a fin de cubrir la eventualidad del no pago. REQUERIMIENTOS PARA RECONOCER UNA PROVISIÓN Obligación actual resultante de un hecho pasado obligante Flujo de salida de recursos que involucra beneficios económicos, para liquidar la obligación Estimación confinable de la obligación ANÁLISIS En este caso, el hecho obligante es el otorgamiento de la garantía, la cual da lugar a una obligación legal. En este caso, no es probable que se produzca un flujo de salida de beneficios al 31 de Diciembre de 2010, pues la empresa “AGROINDUSTRIAS DEL NORTE” S.R.L. no tiene problemas para cancelar su deuda a la entidad financiera. Respecto de la estimación confiable de la obligación, ésta cumple con el requisito puesto que el monto que no sea pagado, deberá ser asumido por la empresa “SAN BENITO” S.A.C. Del análisis efectuado por la empresa “SAN BENITO” S.A.C podemos observar que aún cuando existe una obligación actual y una estimación confiable del monto que tendría que pagar por el no cumplimiento por parte de la empresa “AGROINDUSTRIA DEL NORTE” S.R.L., no es probable que se produzca una salida de beneficios, pues la situación financiera de la empresa deudora es buena, por lo que al 31.12.2010 no se reconocerá provisión contable alguna. b) Al 31 de Diciembre de 2011 Al 31 de Diciembre de 2011, surgen nuevas situaciones que cambian el panorama descrito al cierre del año anterior. Por ello, nuevamente se debe efectuar el análisis a efecto de determinar si se debe o no efectuar una provisión. REQUERIMIENTOS PARA RECONOCER UNA PROVISIÓN Obligación actual resultante de un hecho pasado obligante Flujo de salida de recursos que involucra beneficios económicos, para liquidar la obligación Estimación confinable de la obligación ANÁLISIS En este caso, el hecho obligante es el otorgamiento de la garantía, la cual da lugar a una obligación legal. En este caso, es probable que, al 31 de Diciembre del 2011, se requiera, para liquidar la obligación, de un flujo de salida de recursos que involucre beneficios económicos. Respecto de la estimación confiable de la obligación, ésta cumple con el requisito puesto que el monto que no sea pagado, deberá ser asumido por la empresa “SAN BENITO” S.A.C. De lo observado, podemos concluir que al 31.12.2011, y a diferencia del cierre del ejercicio anterior, la empresa “SAN BENITO” S.A.C deberá efectuar una provisión contable, pues a dicha fecha se cumplen con los tres requisitos para reconocer la misma. CASO Nº 4: CASO JUDICIAL Después de una boda a fines del año 2011, murieron diez personas, posiblemente como resultado de un envenenamiento con productos alimenticios vendidos por la empresa “ATENCIONES DEL MAR” S.A.C. Al respecto, los agraviados iniciaron un proceso legal contra la empresa por daños y perjuicios; pero ésta impugna su responsabilidad. Hasta la fecha de la autorización para emitir los Estados Financieros por el año terminado el 31 de diciembre del 2011, los abogados de la empresa consideran que debido a la evolución del caso, es probable que la empresa sea hallada responsable. El monto de la indemnización solicitada por los agraviados equivale en total a S/. 200,000. Sobre el particular, nos consultan, si al 31.12.2011 la empresa debe hacer o no una provisión por la probabilidad de la pérdida del proceso legal que implicaría el desembolso de dinero. SOLUCIÓN: A fin de determinar si la empresa “ATENCIONES DEL MAR” S.A.C. debe reconocer o no una provisión al 31 de diciembre del 2011, es preciso verificar si se cumplen con los requisitos para tal reconocimiento. Así, veamos el siguiente análisis: REQUERIMIENTOS PARA RECONOCER UNA PROVISIÓN Obligación actual resultante de un hecho pasado obligante Flujo de salida de recursos que involucra beneficios económicos, para liquidar la obligación ANÁLISIS En este caso, en base a la evidencia disponible, se considera que hay una obligación actual. En este caso, es probable que se requiera un flujo de salida. Del análisis efectuado, podemos observar que al 31.12.2011 la empresa “ATENCIONES DEL MAR” S.A.C. debe reconocer una provisión puesto que se cumplen los tres requisitos para efectuar tal reconocimiento, los cuales han sido influenciados por la posibilidad que se pierda el proceso judicial y se tenga que abonar a los agraviados la indemnización que solicitan. Cuenta 49: Pasivo Diferido 1. DEFINICIÓN La Cuenta 49 Pasivo Diferido incluye los pasivos por impuestos que se generan por diferencias temporales gravables (imponibles) sin efecto tributario y en actualizaciones de valor. Asimismo, incorpora los intereses referidos a cuentas por cobrar que aun no han devengado. 2. NOMENCLATURA La cuenta en desarrollo está compuesta por las siguientes subcuentas y divisionarias: 491 Impuesto a la renta diferido 4911 Impuesto a la renta diferido – Patrimonio 4912 Impuesto a la renta diferido – Resultados 492 Participaciones de los trabajadores diferidas 4921 Participaciones de los trabajadores diferidas – Patrimonio 4922 Participaciones de los trabajadores diferidas – Resultados* 493 Intereses diferidos 4931 Intereses no devengados en transacciones con terceros 4932 Intereses no devengados en medición a valor descontado 494 Ganancia en venta con arrendamiento financiero paralelo 495 Subsidios recibidos diferidos 496 Ingresos diferidos 497 Costos diferidos * A través de la Resolución Nº 046-2011-EF/94, el Consejo Normativo de Contabilidad ha precisado que la Participación de los Trabajadores debe ser tratada como un costo o gasto del ejercicio (afectando a la cuenta 62 Gastos de Personal), y no debe generar activos o pasivos diferidos. Por ello, esta subcuenta ha quedado inutilizable. 3. SUBCUENTAS El contenido de cada una de las subcuentas que conforman esta cuenta es la siguiente: 491 Impuesto a la renta diferido: En esta subcuenta se acumulan los efectos del gasto contable por impuesto a la renta originado en diferencias temporales gravables, que se estima dará lugar al pago de impuesto a la renta en ejercicios futuros. Asimismo, acumula el efecto del impuesto a la renta diferido por actualización de valor sin efecto tributario, como es el caso de las revaluaciones, reconocidas directamente en el patrimonio neto. 493 Intereses diferidos: Esta subcuenta incorpora los intereses relacionados con cuentas por cobrar, los que aún no han devengado. Estos intereses pueden incluir tanto aquellos que se pactan explícitamente, como los que están implícitamente contenidos en las cuentas por cobrar. 494 Ganancia en venta con arrendamiento financiero paralelo: En esta subcuenta se acumula el ingreso en la venta de activos con arrendamiento financiero paralelo, el que se devenga durante el plazo del contrato del arrendamiento. 495 Subsidios recibidos diferidos: En esta subcuenta se acumulan los ingresos no devengados por subsidios recibidos del Estado. 496 Ingresos diferidos: Este código incluye los ingresos que se devengan en resultados en el futuro no contenidos en las subcuentas anteriores. No incluye la contabilización de ingresos de contratos de construcción, los anticipos recibidos por venta futura de bienes o servicios, ni los adelantos por venta de bienes futuros. 497 Costos diferidos: Esta subcuenta incluye los costos asociados con los ingresos diferidos acumulados en la subcuenta 496. 4. A TENER EN CUENTA a) Reconocimiento de ingresos por subsidios El reconocimiento en ganancias y pérdidas de ingresos por subsidios recibidos del Estado, previamente acumulados en la subcuenta 495, se registran en la divisionaria 7591. b) Tratamiento de los intereses diferidos Los intereses diferidos no se presentan en los estados financieros, pues son compensados con la cuenta por cobrar correspondiente; ello es así en tanto constituyen intereses no devengados. APLICACIÓN PRÁCTICA CASO Nº 5: IMPUESTO A LA RENTA DIFERIDO Con fecha 02.01.2011, se ha suscrito un Contrato de Arrendamiento Financiero por un vehículo valorizado en S/. 250,000, por un plazo de 24 meses. Se estima que la vida útil del bien será de 5 años, no obstante, la empresa ha decidido depreciarlo aceleradamente. En ese sentido, la depreciación contable y tributaria será: DETALLE Depreciación contable 2011 2012 2013 2014 2015 TOTAL 50,000 50,000 50,000 50,000 50,000 250,000 Depreciación Tributaria 125,000 125,000 Deducción Tributaria (75,000) (75,000) Agregado Tributario 250,000 (75,000) 50,000 50,000 50,000 150,000 Determinar el tratamiento contable que corresponda por el año 2011. SOLUCIÓN: Para poder determinar la diferencia temporal que surge por esta situación para el año 2011, es preciso considerar el siguiente cálculo: CÁLCULO CONTABLE CÁLCULO TRIBUTARIO Resultado del ejercicio (-) Diferencia Temporal Exceso Deprec. Deducible S/. 500,000 S/. 500,000 (S/. 75,000) (S/. 75,000) Base de calculo Impuesto a la Renta S/. 500,000 S/. 150,000 S/. 425,000 S/. 127,500 (S/. 22,500) DETALLE DIFERENCIA Como se observa de lo anterior, para efectos contables, la empresa determina un Impuesto a la Renta de S/. 150,000, sin embargo, para efectos tributarios, el Impuesto a la Renta determinado es de S/. 127,500, surgiendo una diferencia de S/. 27,500. Esta diferencia se origina por el efecto en el Impuesto a la Renta de la mayor depreciación que está deduciendo tributariamente la empresa (S/. 75,000 * 30% = S/. 22,500), y que en ejercicios futuros deberá cumplir con reintegrar. De ser así, esta diferencia se constituye un pasivo diferido para la empresa, debiéndose registrar en la subcuenta 491 Impuesto a la Renta Diferido. CASO Nº 6: INTERESES IMPLÍCITOS Se ha vendido una máquina por un valor de S/. 1’000,000 más IGV, otorgándose un plazo de 36 meses para su pago. De acuerdo a la Gerencia Financiera en la operación existe un interés implícito de S/. 90,000. SOLUCIÓN: Los intereses implícitos son aquellos incluidos implícitamente en la operación. Esto significa que para efectos contables, estos intereses sólo se reconocen como ingresos a lo largo del plazo para el pago de la obligación. De ser así, en la operación planteada, se deberá separar el ingreso por la venta en sí, del monto que corresponda a los intereses implícitos; éstos últimos deberán registrarse en la divisionaria 4932 Intereses no devengados en medición a valor razonable. IMPORTANTE El monto abonado a la divisionaria 4932 se irá trasladando paulatinamente a la divisionaria 7792 Intereses no devengados en medición a valor razonable, durante el tiempo del crédito. Para tal efecto, se realizará el siguiente registro contable: Cuenta 50: Capital 1. DEFINICIÓN La Cuenta 50 Capital agrupa las subcuentas que representan aportes de accionistas, socios o participacionistas, cuando tales aportes han sido formalizados desde el punto de vista legal (entiéndase, Registros Públicos). Asimismo, se incluye las acciones de propia emisión que han sido readquiridas. 2. NOMENCLATURA La cuenta en desarrollo está compuesta por las siguientes subcuentas y divisionarias: 501 Capital social 5011 Acciones 5012 Participaciones 502 Acciones en tesorería 3. SUBCUENTAS El contenido de cada una de las subcuentas que conforman esta cuenta es la siguiente: • Subcuenta 501 Capital social: En esta subcuenta se acumula los aportes de socios, accionistas o participacionistas, en efectivo o en especie. • Subcuenta 502 Acciones en tesorería: Esta subcuenta incorpora las acciones o participaciones de propia emisión, reaadquiridas por la empresa. A diferencia de la anterior, la naturaleza de esta subcuenta es deudora. 4. A TENER EN CUENTA • Valor del Capital El importe del capital se registra por el monto nominal de las acciones aportado. En el caso de aportes en especies, el importe del capital relacionado corresponde a la valuación del activo a su valor razonable. • Diferencias por recompra de acciones Cuando exista una diferencia (en exceso o en defecto) entre el valor de las acciones recompradas y su valor nominal, o entre el valor nominal de las acciones y el monto pagado por ellas, se genera una prima (descuento) de emisión, la que se registra en la Cuenta 52 Capital Adicional. • Códigos de las cuentas Aún cuando el PCGE dispone de códigos a nivel de cuatro dígitos (divisionarias) para esta cuenta, puede ser conveniente, dependiendo del tipo de instrumento patrimonial, abrir subdivisionaria adicionales que permitan una clasificación por tipo específico de instrumento patrimonial, por ejemplo acciones del tipo ordinario o preferente. • ¿Pasivo o Patrimonio? No obstante la forma legal de los montos contenidos en esta cuenta, desde el punto de vista financiero, alguno de estos saldos podría corresponder a un pasivo y no a una cuenta patrimonial, como ocurre en ciertos casos con las acciones preferentes. De existir este tipo de partidas, las mismas requieren ser reclasificadas para efectos de presentación de los Estados Financieros. Concordantemente, los dividendos pagados a los tenedores de dichas acciones preferentes, serán reclasificados para efectos de presentación como gastos financieros. • Aportes en moneda extranjera En los casos de aportes acordados en una moneda distinta a la de curso legal, las diferencias cambiarias generadas entre la fecha del acuerdo y la fecha de pago del aporte, corresponden a una prima (descuento) de emisión, la que se registra en la cuenta 52 Capital Adicional. • Reconocimiento de los aumentos y reducciones de capital El capital aportado, las capitalizaciones de reservas, acreencias y utilidades, y las reducciones de capital, se reconocen en esta cuenta cuando se ha completado la forma legal, incluyendo la inscripción en el registro público correspondiente (entiéndase, Registros Públicos). De ser así, los acuerdos de accionistas, socios o participacionistas sobre tales incrementos y reducciones de capital, se mantienen hasta la oportunidad de su inscripción en el registro público, en la cuenta 52 Capital Adicional. APLICACIÓN PRÁCTICA CASO Nº 1: APORTES DE CAPITAL El Sr. Juan Pérez conjuntamente con el Sr. Fernando Dávila han decidido constituir una sociedad anónima cuyo capital social será de S/. 10,000, para lo cual cada uno se compromete a aportar S/. 5,000 en efectivo, compromiso que se cristaliza con el depósito en efectivo en el Banco de la Nación. SOLUCIÓN: CASO Nº 2: ACCIONES EN TESORERÍA Se readquiere 2,000 acciones de la propia empresa. El valor de las acciones adquiridas es de S/. 50,000. Con posterioridad se determinará el destino que tendrán estas acciones. SOLUCIÓN: CASO Nº 3: CAPITALIZACIONES EN TRÁMITE Con fecha 01.07.2011, los accionistas de la empresa han decidido aumentar el capital de la empresa, según consta en Acta de Junta General de Accionistas, por un monto de S/. 500,000. Sin embargo, la formalización de dicho acto se inscribe en los Registros Públicos el 04.09.2011. SOLUCIÓN: CASO Nº 4: REDUCCIONES DE CAPITAL PENDIENTES DE FORMALIZACIÓN Con fecha 01.08.2011, uno de los tres accionistas de la empresa ha decidido retirarse de la misma, solicitando que se le devuelva su aporte, el cual equivale a S/. 150,000. Se sabe que la regularización de la reducción del capital se inscribe en los Registros Públicos el 31.08.2011. SOLUCIÓN: CASO Nº 5: CAPITALIZACIONES DE RESERVAS Con fecha 20.07.2011, los accionistas de la empresa han decidido capitalizar las reservas legales acumuladas en los años anteriores, según consta en Acta de Junta General de Accionistas, por un monto de S/. 250,000. Sin embargo, la formalización de dicho acto se inscribe en los Registros Públicos el 04.10.2011. SOLUCIÓN: Cuenta 51: Acciones de Inversión 1. ¿CÓMO SURGEN LAS ACCIONES DE INVERSIÓN? Las Acciones de Inversión (denominadas inicialmente acciones laborales y posteriormente acciones del trabajo), son valores mobiliarios que fueron creadas en la década del 70 por el gobierno militar para dar participación a los trabajadores en las utilidades de las empresas. Este tipo particular de acciones cuenta con diversos derechos económicos o patrimoniales, entre los cuales podemos mencionar: Participar en la distribución de dividendos de suscripción preferente. Mantener la proporción existente en la Cuenta de Acciones de inversión en caso de aumento de capital social por nuevos aportes. Participar en la distribución del saldo del patrimonio resultante de la liquidación de la sociedad. No obstante los derechos antes señalados, es importante mencionar que a diferencia de las acciones comunes, las acciones de inversión no tienen derecho a voto. Cabe señalar que en la actualidad, la Ley de Mercado de Valores establece una alternativa para la conversión de acciones de inversión a otros tipos de valores. Así, la Tercera Disposición Final de la mencionada Ley establece que las empresas emisoras de acciones de inversión podrán convenir libremente con sus tenedores, la redención o su conversión en diversos valores. 2. DEFINICIÓN Considerando el contexto anterior, y a fin de reflejar en el patrimonio de la empresa este tipo especial de acciones, el Plan Contable General Empresarial (PCGE) ha destinado la Cuenta 51 en la que no sólo registraremos aquellas acciones de inversión formalizadas legalmente, sino también aquellas de propia emisión que han sido readquiridas. 3. SUBCUENTAS El contenido de cada una de las subcuentas que conforman esta cuenta es la siguiente: • Subcuenta 511 Acciones de inversión: Esta subcuenta comprende el valor nominal de las acciones de inversión. • Subcuenta 512 Acciones de inversión en tesorería: En esta subcuenta se acumula acciones de inversión de propia emisión, readquiridas por la entidad. A diferencia de la anterior, la naturaleza de esta subcuenta es deudora. APLICACIÓN PRÁCTICA CASO Nº 1: ACCIONES DE INVERSIÓN EN TESORERÍA Se readquiere 2,000 acciones de inversión emitidas por la empresa, a un valor de S/. 100 cada una. Sobre el particular, nos piden la contabilización de esta adquisición. SOLUCIÓN: DETALLE Nº ACCIONES VALOR UNITARIO VALOR TOTAL Acciones de Inversión 2,000 S/. 100 200,000 Cuenta 52: Capital Adicional 1. DEFINICIÓN La Cuenta 52 Capital Adicional agrupa las subcuentas que representan las primas (descuentos) de emisión y los aportes y reducciones de capital que se encuentran en proceso de formalización. 2. NOMENCLATURA La cuenta en desarrollo está compuesta por las siguientes subcuentas y divisionarias: 521 Primas (descuento) de acciones 522 Capitalizaciones en trámite 5221 Aportes 5222 Reservas 5223 Acreencias 5224 Utilidades 523 Reducciones de capital pendientes de formalización No obstante los códigos previstos, puede ser conveniente, dependiendo del tipo de instrumento patrimonial, abrir subdivisionarias adicionales que permitan una clasificación por tipo específico de instrumento patrimonial; por ejemplo acciones del tipo ordinario o preferente. 3. SUBCUENTAS El contenido de cada una de las subcuentas que conforman esta cuenta es la siguiente: • Subcuenta 521 Primas (descuento) de acciones: Comprende la variación (exceso o defecto) entre el valor nominal de las acciones y el precio pagado por ellas en una emisión; o entre el valor nominal y su precio de compra en el caso de las acciones de tesorería. Incluye también la diferencia cambiaria que se genera entre la fecha del acuerdo y la fecha de pago del aporte, cuando éste se ha acordado en moneda distinta a la del curso legal. • Subcuenta 522 Capitalizaciones en trámite: Comprende los aportes ya efectuados que se encuentran pendientes de formalización legal e inscripción en los registros públicos. Esta subcuenta recibe los montos acordados por capitalizar de otras subcuentas patrimoniales como reservas y resultados acumulados, así como el monto de deuda con acuerdo de capitalización. • Subcuenta 523 Reducciones de capital pendientes de formalización: Incluye las reducciones de capital que se encuentran pendientes de formalización legal e inscripción en los registros correspondientes. Su naturaleza es deudora. 4. A TENER EN CUENTA • Objeto de la cuenta El capital adicional es una cuenta patrimonial de tipo transitorio. Recibe el importe de transacciones por acuerdos tomados por accionistas, pero respecto de los cuales, por mandato de la Ley de Sociedades u otros dispositivos de ley, se requiere su inscripción en los registros públicos. Mientras tal inscripción no se ha producido, los saldos no deben ser transferidos a la Cuenta 50. • ¿Pasivo o Patrimonio? No obstante la forma legal de los montos contenidos en esta cuenta, desde el punto de vista financiero, alguno de éstos podría corresponder a un pasivo y no a una cuenta patrimonial, como ocurre en ciertos casos con las acciones preferentes. De existir este tipo de partidas, su evaluación es necesaria para efectos de su presentación en el Estado de Situación Financiera. • Diferencias de cambio La diferencia de cambio generada en cuentas por cobrar a los accionistas, socios o partícipes, por suscripciones pendientes de pago, se reconocen directamente en el patrimonio (primas o descuento de acciones) y no en los resultados del período. APLICACIÓN PRÁCTICA CASO Nº 1: CAPITALIZACIONES EN TRÁMITE Con fecha 01.07.2011, los accionistas de la empresa han decidido aumentar el capital de la empresa, según consta en Acta de Junta General de Accionistas, por un monto de S/. 500,000. Sin embargo, la formalización de dicho acto se inscribe en los Registros Públicos el 04.09.2011. Nos piden contabilizar esta operación. SOLUCIÓN: CASO Nº 2: REDUCCIONES DE CAPITAL PENDIENTES DE FORMALIZACIÓN Con fecha 01.08.2011, uno de los tres accionistas de la empresa ha decidido retirarse de la misma, solicitando que se le devuelva su aporte, el cual equivale a S/. 150,000. Nos piden ayuda para contabilizar esta operación, considerando que la regularización de la reducción del capital se inscribe en los Registros Públicos el 31.08.2011. SOLUCIÓN: CASO Nº 3: CAPITALIZACIÓN DE ACREENCIAS Con fecha 10.07.2011, y a fin de reforzar su patrimonio, los accionistas de la empresa “INVERSIONES SANTA LUCÍA” S.A.C. han decidido capitalizar la deuda que se mantenía con el Sr. Fernando Cáceres (accionista mayoritario de la empresa), cuyo monto era de S/. 250,000. Sin embargo, la formalización de dicho acto se inscribe en los Registros Públicos el 04.10.2011. Sobre el particular, nos piden ayuda para registrar esta capitalización. SOLUCIÓN: Cuenta 57: Excedente de Revaluación 1. UBICACIÓN DE LA REVALUACIÓN DENTRO DE LA VALUACIÓN DE ACTIVOS La NIC 16 Inmuebles, maquinaria y equipo define que un elemento de este rubro debe medirse inicialmente por su costo de adquisición. Sin embargo, precisa que con posterioridad a ese momento, la entidad debe elegir entre seguir midiendo dichos bienes a su costo o medirlos a su valor revaluado. Considerando lo anteriormente señalado, podemos afirmar que la Revaluación es un proceso destinado a ajustar el valor contable de un elemento de Inmuebles, maquinaria y equipo a su valor revaluado (valor razonable). Este valor, que puede ser mayor o menor a su valor contable, debe en todos los casos, estar sustentado con una tasación de profesional independiente y competente. 2. PROCEDIMIENTO PARA REVALUAR A efectos de reflejar el valor razonable de un activo como consecuencia de una revaluación, el valor contable del activo deberá llevarse a su valor revaluado, realizando el ajuste correspondiente. En ese caso, la depreciación acumulada deberá ser tratada de alguna de las siguientes formas: a) Reexpresada proporcionalmente al cambio en el importe en libros bruto del activo, de manera que el importe en libros del mismo después de la revaluación sea igual a su importe revaluado. b) Eliminada contra el importe en libros bruto del activo, de manera que lo que se reexpresa es el importe neto resultante, hasta alcanzar el importe revaluado del activo. Asimismo, y en cuanto a las diferencias que se generen como consecuencia de la revaluación, éstas se tratan de la siguiente forma: Si se incrementa el valor en libros de un activo como consecuencia de una revaluación, este aumento se acumulará en el patrimonio, en un rubro denominado Excedente de Revaluación. Sin embargo, si con posterioridad a este momento, se produjese una disminución en el valor del activo, ésta se afectará al Excedente de Revaluación, en la medida en que existiera saldo acreedor en esta cuenta, respecto de este activo. Esto se explica porque el excedente de revaluación se origina en una expectativa futura de ganancia marginal, por lo que sus efectos incrementales se reconocen en el patrimonio neto y no en los resultados del período en que se revalúa. Si se reduce el valor en libros de un activo como consecuencia de una revaluación, tal disminución se reconocerá en los resultados del ejercicio. Sin embargo, si con posterioridad a este momento, se produjese un incremento en el valor del activo, éste se reconocerá en el resultado del periodo. Esto es así, en la medida en que es una reversión de un decremento por una revaluación del mismo activo reconocido anteriormente en el resultado del período. SUPUESTOS EN UNA REVALUACIÓN • Si la revaluación incrementa el valor en libros. • Si con posterioridad, se produjese una disminución en el valor del activo. • Si la revaluación reduce el valor en libros. • Si con posterioridad, se produjese un incremento en el valor del activo. SE AFECTA A: Excedente de Revaluación Resultados del Ejercicio (Gastos o Ingresos) 3. CUENTA 57: EXCEDENTE DE REVALUACIÓN Visto el panorama general en el que se desenvuelven las revaluaciones, es momento oportuno de analizar el contenido de la Cuenta 57 Excedente de Revaluación. Así, y considerando el cuadro resumen anterior, podríamos mencionar que en esta cuenta se incluyen las variaciones en los inmuebles, maquinaria y equipo; intangibles; e inversiones inmobiliarias, que han sido objeto de revaluación*. * En la medida que la revaluación inicial tenga como resultado un valor mayor al contable; de lo contrario, los efectos de la misma se incluyen en resultados. Asimismo, comprende los excedentes de revaluación originados por acciones liberadas recibidas, y la participación en excedente de revaluación por el mantenimiento de inversiones en empresas bajo control o influencia significativa, cuando se aplica el método de participación patrimonial. 4. NOMENCLATURA Y SUBCUENTAS La Cuenta 57 Excedente de Revaluación está compuesta por las siguientes subcuentas y divisionarias: 571 Excedente de revaluación 5711 Inversiones inmobiliarias 5712 Inmuebles, maquinaria y equipos 5713 Intangibles 572 Excedente de revaluación – Acciones liberadas recibidas 573 Participación en excedente de revaluación – Inv. en entidades relacionadas En este caso, el detalle de las subcuentas es el siguiente: • Subcuenta 571 Excedente de revaluación: En esta subcuenta se acumula los incrementos por actualización de valor de los bienes de inmuebles, maquinaria y equipo, intangibles e inversiones inmobiliarias; en estas últimas cuando su medición es al costo. También incluye las disminuciones de valor por excedentes de revaluación, hasta el límite de los incrementos reconocidos anteriormente por el mismo concepto. • Subcuenta 572 Excedente de revaluación – Acciones liberadas recibidas: Acumula el importe de las acciones liberadas recibidas, originadas en la capitalización de actualizaciones de valor en entidades en las que se mantiene inversiones. • Subcuenta 573 Participación en excedente de revaluación – Inversiones en entidades relacionadas: Acumula el efecto neto de aumentos y disminuciones en la medición a valor de participación patrimonial, de inversiones en el patrimonio neto de entidades bajo control o influencia significativa (grupos económicos), cuando dicha participación patrimonial se basa en variaciones patrimoniales por actualización de valor de la entidad relacionada en cuyo patrimonio neto se ha invertido (aplicación del método de participación patrimonial). 5. DIFERIDO IMPUESTO A LA RENTA Los incrementos en el valor de un activo que dan lugar a un Excedente de Revaluación se descuentan en el monto del Impuesto a la Renta que corresponda, para reflejar el efecto de este impuesto cuando se recupere este mayor valor. 6. TRANSFERENCIA DEL EXCEDENTE DE REVALUACIÓN El Excedente de Revaluación de un activo podrá ser transferido directamente a la Cuenta 59 Resultados Acumulados (o de ser el caso, capitalizado), cuando se produzca la baja en cuentas del mismo, lo que podría suceder por: • La venta del activo • El uso por parte de la entidad. APLICACIÓN PRÁCTICA CASO Nº 1: REVALUACIÓN CON REEXPRESIÓN PROPORCIONAL DE LA DEPRECIACIÓN Se ha decidido revaluar los inmuebles de la empresa. De acuerdo con la Valorización del perito tasador, los bienes han sido tasados en S/. 800,000, sin embargo el valor en libros es de S/. 210,000, neto de una depreciación acumulada de S/. 90,000. Nos piden determinar el tratamiento contable correspondiente, considerando el método de la reexpresión proporcional de la depreciación. SOLUCIÓN: Considerando el método de la reexpresión proporcional, el costo de adquisición así como la depreciación del bien se ajustaría de acuerdo a lo siguiente: VALOR HISTÓRICO % VALOR REVALUADO % REAJUSTE Valor en libros Depreciación acumulada 210,000 70% 800,000 70% 590,000 90,000 30% 342,857 30% 252,857 Costo Adquisición 300,000 100% 1’142,857 100% 842,857 De ser así, los registros contables a realizar serían: CASO Nº 2: REVALUACIÓN CON ELIMINACIÓN DE LA DEPRECIACIÓN La empresa “CELL PHONT” S.A.C. desea revaluar un vehículo de su propiedad cuyo valor en libros es de S/. 4,000 (neto de una depreciación de S/. 16,000). De acuerdo al perito tasador, el bien está tasado en S/. 18,000. En relación a esto, el contador de la empresa nos pide ayuda a efectos de registrar este mayor valor, considerando el método de la eliminación de la depreciación. SOLUCIÓN: De acuerdo al método de la eliminación de la depreciación, el registro contable de la revaluación sería: DETALLE Valor en libros Depreciación acumulada Valor de adquisición VALOR HISTÓRICO 4,000 ELIMINACIÓN VALOR HISTÓRICO 4,000 VALOR REVALUADO 18,000 REAJUSTE 14,000 16,000 (16,000) 0 0 0 20,000 (16,000) 0 0 0 Después de haber realizado estos registros contables, el valor en libros del activo es de S/. 18,000, no teniendo depreciación acumulada alguna, pues ésta se ha eliminado con ocasión del registro de la revaluación. En todo caso, con posterioridad a este proceso, se generará una depreciación sobre el nuevo valor en libros del activo. No obstante lo anterior, en el caso del Excedente de Revaluación, éste es sólo de S/. 9,800 (S/. 14,000 – S/. 4,200), pues al exceso del valor en libros del activo, se le deduce el efecto del Impuesto a la Renta Diferido. Cuenta 58: Reservas 1. DEFINICIÓN En opinión de Enrique ELÍAS LAROZA* se entiende bajo el nombre de Reservas, los beneficios o utilidades no distribuidas, de cualquier clase que éstos sean, que quedan excluidos del reparto (como dividendos) y se afectan a un fin futuro determinado, proporcionando a la empresa una mayor solidez económica y financiera. * ELIAS LAROZA, ENRIQUE: Derecho Societario Peruano, Editora Normas Legales, Trujillo, Perú. Precisamente, para registrar esta reclasificación de beneficios o utilidades, el Plan Contable General Empresarial (PCGE), ha definido a la Cuenta 58 “Reservas”, cuenta en la se incluirán estas apropiaciones de utilidades, ya sea que sean autorizadas por ley, por los estatutos, o por acuerdo de los accionistas (o socios). 2. ¿POR QUÉ ES IMPORTANTE REALIZAR RESERVAS? Dentro de las razones por las cuales es conveniente realizar Reservas, podemos mencionar las siguientes: Aumentan los medios de acción de la entidad con miras a sus futuras necesidades, por ejemplo, planes de expansión en el mercado, necesidades de capital de trabajo, aumento de liquidez de activo u otros similares. Respaldan el planeamiento de reinversiones o para adquirir bienes para la ampliación o diversificación de la actividad social, que requieren generalmente el empleo de las utilidades de varios ejercicios. Compensan riesgos o pérdidas futuras que pueden vislumbrarse. Aseguran la estabilidad de los dividendos futuros de la sociedad. Permiten asegurar el cumplimiento futuro de obligaciones contractuales que la sociedad ha asumido, para lo cual se ha comprometido a reservar una parte determinada de los beneficios. 3. TIPOS DE RESERVAS Las Reservas pueden ser muchas y variadas. En todo caso, la Cuenta 58 Reservas ha previsto las siguientes: a) Reservas por Reinversión: Las Reservas por Reinversión son aquellas destinadas para reinvertirlas en la empresa al amparo de dispositivos de ley. Éstas se registran en la subcuenta 581. b) Reservas Legales: Las Reservas Legales se caracterizan por que se constituyen por mandato de ley. Se incluyen en la Subcuenta 582. c) Reservas Contractuales Las Reservas Contractuales son aquellas realizadas en virtud de cláusulas previstas en los contratos suscritos por la empresa. Se registran en la Subcuenta 583. d) Reservas Estatuarias Las Reservas Estatutarias, se pueden formar por un acuerdo estatuario. Es decir se puede afirmar que son casi obligatorias, pero por que los estatutos de la entidad así lo establecen. Este tipo particular de reservas se incluyen en la Subcuenta 584. e) Reservas Facultativas En el caso de las Reservas Facultativas, éstas se forman no por una disposición de una ley, ni por una obligación que consta en los estatutos, sino por un acuerdo de la Junta General de Accionistas (o del organismo equivalente en otras entidades). Este tipo de reservas se incluyen dentro de la Subcuenta 585. f) Otras Reservas En este rubro se incluyen cualquier otra reserva con carácter diferente a las señaladas en los puntos anteriores. Éstas se contabilizan en la Subcuenta 589. 4. LAS RESERVAS LEGALES EN NUESTRO PÁIS Como se ha señalado en el punto anterior, con excepción de las legales, todas las reservas tienen más o menos la calidad de voluntarias, es decir que es una opción ya sea de la empresa o de sus propietarios. Partiendo de esta premisa, debe recordarse que la diversa legislación comercial ha establecido determinadas reglas para realizar las reservas legales, las cuales dependerán del tipo de entidad de la que se trate. Así tenemos por ejemplo: a) Reservas Legales en las Sociedades Anónimas (S.A.) De acuerdo al artículo 229º de la Ley General de Sociedades (en adelante LGS), un mínimo del diez por ciento (10%) de la utilidad distribuible de cada ejercicio, deducido el Impuesto a la Renta, debe ser destinado a una reserva legal, hasta que ella alcance un monto igual a la quinta parte del capital. El exceso sobre este límite no tiene la condición de reserva legal. Cabe agregar que la sociedad puede capitalizar la reserva legal, quedando obligada a reponerla. Al efecto, la reposición de la reserva legal se hace destinando utilidades de ejercicios posteriores en la forma establecida en este artículo. En tal sentido, las sociedades anónimas deben cumplir con su obligación societaria, para cual deberán tener en cuenta que el monto sobre el cual deben efectuar la reserva legal, es la utilidad neta después de participaciones en las utilidades (de corresponder) y del Impuesto a la Renta. b) Reservas Legales en las Sociedades de Responsabilidad Limitada (S.R.L.) Tratándose del caso de las Sociedades de Responsabilidad Limitada (también denominadas S.R.L.), es preciso recordar que el Libro Tercero de la LGS no establece un tratamiento específico para estas sociedades, en relación a este tema. No obstante consideramos que deberían regirse por el tratamiento que otorga la referida ley a las sociedades anónimas. En tal sentido, estas entidades deberían detraer un mínimo del diez por ciento (10%) de la utilidad distribuible de cada ejercicio, deducido el Impuesto a la Renta, para la reserva legal, hasta que ella alcance un monto igual a la quinta parte del capital (20%). c) Reservas Legales en las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada (E.I.R.L.) Tratándose de las Reservas Legales (Obligatorias) en las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada (EIRL’s), es pertinente recordar que el artículo 64º del Decreto Ley Nº 21621 establece que las EIRL’s que obtengan en el ejercicio económico beneficios líquidos, superiores al siete por ciento (7%) del importe del capital, quedarán obligadas a detraer como mínimo un diez por ciento (10%) de esos beneficios, para constituir un fondo de reserva legal hasta que alcance la quinta parte del capital. Agrega el referido artículo que este fondo de reserva sólo podrá ser utilizado para cubrir el saldo deudor de la cuenta de resultados en el mismo balance en que aparezca ese saldo deudor, y deberá ser repuesto cuando descienda del indicado nivel. Cabe precisar finalmente que para cumplir con su obligación legal, las EIRL’s deberán tener en cuenta que el monto sobre el cual deben efectuar la reserva es la utilidad neta después del Impuesto a la Renta. d) Reservas legales en las empresas unipersonales A diferencia de la regulación existente para las sociedades antes vistas (Sociedades Anónimas y Sociedades de Responsabilidad Limitada), así como para las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada, para el caso de las Empresas Unipersonales, no existe una regulación expresa para la formación de reservas legales. No obstante lo anterior, ello no quita la posibilidad que estas entidades efectúen Reservas Facultativas. En tal sentido, consideramos que al igual que todas las empresas, es sugerible que estas entidades también formen fondos de Reservas, pues ello ayudará a mejorar la situación patrimonial de las mismas. APLICACIÓN PRÁCTICA CASO Nº 1: RESERVAS POR REINVERSIÓN Al amparo del Decreto Legislativo Nº 882 “Ley de Promoción de la inversión en la Educación”, el Centro Educativo “SAN GABRIEL” S.A.C. ha decidido reinvertir S/. 500,000 de sus utilidades en un Programa de Reinversión en un plazo de 3 años. SOLUCIÓN: CASO Nº 2: RESERVAS LEGALES De acuerdo a un memorandum de la Gerencia Financiera al Departamento de Contabilidad, se procede a realizar la reserva legal del año 2010, por un monto de S/. 50,000. SOLUCIÓN: Cuenta 59: Resultados Acumulados 1. DEFINICIÓN La Cuenta 59 Resultados acumulados agrupa las subcuentas que representan utilidades no distribuidas y las pérdidas acumuladas sobre las que los accionistas, socios o participacionistas no han tomado decisiones. 2. NOMENCLATURA La cuenta en desarrollo está compuesta por las siguientes subcuentas y divisionarias: 591 Utilidades no distribuidas 5911 Utilidades acumuladas 5912 Ingresos de años anteriores 592 Pérdidas acumuladas 5921 Pérdidas acumuladas 5922 Gastos de años anteriores 3. SUBCUENTAS El contenido de cada subcuenta que conforma la Cuenta 59, es el siguiente: Subcuenta 591 Utilidades no distribuidas: Contiene las utilidades netas acumuladas así como la corrección de utilidades de años anteriores y la liberación de excedentes de revaluación y otras actualizaciones de valor. Incluye los efectos de los cambios en las políticas contables correspondientes a años anteriores, así como los originados en la corrección de errores, cuando dan lugar a utilidades. Subcuenta 592 Pérdidas acumuladas: Contiene las pérdidas netas acumuladas así como la corrección de pérdidas de años anteriores. Incluye los efectos de los cambios en las políticas contables correspondientes a años anteriores, así como los originados en la corrección de errores, cuando dan lugar a pérdidas. 4. REGISTRO DE INGRESOS Y GASTOS DE AÑOS ANTERIORES Las subcuentas de utilidades no distribuidas y pérdidas acumuladas recogen directamente los efectos financieros que corresponden a años anteriores, por los errores contables detectados en el ejercicio corriente, o por cambios de políticas contables incorporadas en el ejercicio corriente. Estos efectos se registran en las divisionarias 5912 Ingresos de años anteriores y 5922 Gastos de años anteriores. En ese sentido, desde el punto de vista contable, tales errores y cambios en políticas contables, no requieren la modificación de registros contables de años anteriores. APLICACIÓN PRÁCTICA CASO Nº 1: UTILIDADES NO DISTRIBUIDAS Al cierre del Ejercicio 2011, se trasladan las utilidades netas de S/. 980,000 a su cuenta patrimonial. Nos piden registrar este hecho. SOLUCIÓN: CASO Nº 2: PÉRDIDAS ACUMULADAS Al cierre del Ejercicio 2011, se trasladan las pérdidas netas de S/. 760,000 a su cuenta patrimonial. Registrar esta operación. SOLUCIÓN: Cuenta 60: Compras 1. DEFINICIÓN La Cuenta 60 Compras acumula las compras de bienes que efectúa la empresa, para destinarlos a la venta o para incorporarlos al proceso productivo. Las subcuentas distinguen los bienes adquiridos de acuerdo con su naturaleza y su relación con el elemento 2 de Existencias. 2. NOMENCLATURA La cuenta en desarrollo está compuesta por las siguientes subcuentas y divisionarias: 601 Mercaderías 6011 Mercaderías manufacturadas 6012 Mercaderías de extracción 6013 Mercaderías agropecuarias y piscícolas 6014 Mercaderías inmuebles 6018 Otras mercaderías 602 Materias primas 6021 Materias primas para productos manufacturados 6022 Materias primas para productos de extracción 6023 Materias primas para productos agropecuarios y piscícolas 6024 Materias primas para productos inmuebles 603 Materiales auxiliares, suministros y repuestos 6031 Materiales auxiliares 6032 Suministros 6033 Repuestos 604 Envases y embalajes 6041 Envases 6042 Embalajes 609 Costos vinculados con las compras 6091 Costos vinculados con las compras de mercaderías 60911 Transporte 60912 Seguros 60913 Derechos aduaneros 60914 Comisiones 60919 Otros costos vinculados con las compras de mercaderías 6092 Costos vinculados con las compras de materias primas 60921 Transporte 60922 Seguros 60923 Derechos aduaneros 60924 Comisiones 60925 Otros costos vinculados con las compras de materias primas 6093 Costos vinculados con las compras de materiales, suministros y repuestos 60931 Transporte 60932 Seguros 60933 Derechos aduaneros 60934 Comisiones 60935 Otros costos vinculados con las compras de materiales, suministros y repuestos 6094 Costos vinculados con las compras de envases y embalajes 60941 Transporte 60942 Seguros 60943 Derechos aduaneros 60944 Comisiones 60945 Otros costos vinculados con las compras de envases y embalajes 3. A TENER EN CUENTA • Contenido de las subcuentas Las Subcuentas 601 a 604 acumulan el costo de compra al proveedor, mientras que la Subcuenta 609 acumula todos los costos adicionales necesarios para tener las existencias en condiciones de ser utilizadas en el propósito del negocio. • Dinámica contable Las compras deberán registrarse en las subcuentas que correspondan, efectuando la transferencia del costo total de las compras a las existencias del Elemento 2, a través de la Cuenta 61 Variación de existencias, de manera simultánea al reconocimiento en esta cuenta. • Objetivos de la dinámica contable La Subcuenta 601 Mercaderías y la divisionaria 6091 Costos vinculados con las compras de mercaderías, permiten, conjuntamente con la Subcuenta 611 Variación de existencias – mercaderías, construir el costo de mercaderías vendidas de acuerdo con su naturaleza, para determinar el margen comercial. Por su parte, las Subcuentas 602 a 604, y la Divisionarias 6092 a 6094, permiten, conjuntamente con las Subcuentas 612 a 614, acumular el valor agregado generado en el período (Cuenta 82). • Bienes destinados al consumo inmediato Esta cuenta también incluye las compras de bienes destinados al consumo inmediato y que por lo tanto no formarán parte de las existencias de la empresa; en este caso, la transferencia por destino se hará a través de la Subcuenta 791 Cargas imputables a cuentas de costos y gastos. Cuando la compra se destina al costo de activos inmovilizados, la transferencia se efectúa a la cuenta del activo inmovilizado correspondiente a través de la Cuenta 72 Producción de activo inmovilizado. APLICACIÓN PRÁCTICA CASO Nº 1: MERCADERÍAS MANUFACTURADAS Se adquiere 100 computadoras personales (mercaderías manufacturadas) a un valor total de S/. 90,000 más IGV. Adicionalmente a esto, se contrata a una empresa de transportes para que traslade las mercaderías desde el local del vendedor hasta nuestro almacén, pagándose S/. 10,000 más IGV. Nos piden registrar estas operaciones. SOLUCIÓN: IMPORTANTE Después de haber realizado estos registros, la cuenta 20 reflejará el costo de las mercancías: DETALLE Costo adquisición IMPORTE S/. 90,000 Transporte S/. 10,000 Total S/. 100,000 CASO Nº 2: MATERIAS PRIMAS PARA PRODUCTOS MANUFACTURADOS Se adquiere de un proveedor no vinculado, Materia Prima para la elaboración de productos manufacturados, por un valor de S/. 60,000 más IGV. Nos piden el tratamiento contable de esta adquisición. SOLUCIÓN: CASO Nº 3: MATERIALES AUXILIARES La empresa textil “SANTA TERESA” S.R.L. adquiere hilos de diversos colores para su proceso productivo, por un valor de S/. 5,000 más IGV ¿cuál es el tratamiento contable que corresponde? SOLUCIÓN: Cuenta 62: Gastos de Personal, Directores y Gerentes 1. DEFINICIÓN La Cuenta 62 “Gastos de personal, directores y gerentes” agrupa las subcuentas que representan las remuneraciones a que tiene derecho el trabajador, tanto en efectivo como en especie así como las distintas contribuciones para seguridad y previsión social, y en general todas las cargas que lo benefician. IMPORTANTE En esta cuenta también se incluye por extensión, las dietas a los miembros del Directorio de la empresa. 2. NOMENCLATURA La cuenta en desarrollo está compuesta por las siguientes subcuentas y divisionarias: 621 Remuneraciones 6211 Sueldos y salarios 6212 Comisiones 6213 Remuneraciones en especie 6214 Gratificaciones 6215 Vacaciones 622 Otras remuneraciones 623 Indemnizaciones al personal 624 Capacitación 625 Atención al personal 626 Gerentes 627 Seguridad, previsión social y otras contribuciones 6271 Régimen de prestaciones de salud 6272 Régimen de pensiones 6273 Seguro complementario de trabajo de riesgo, accidentes de trabajo y enfermedades profesionales 6274 Seguro de vida 6275 Seguros particulares de prestaciones de salud – EPS y otros particulares 6276 Caja de beneficios de seguridad social del pescador 6277 Contribuciones al SENCICO y el SENATI 628 Retribuciones al directorio 629 Beneficios sociales de los trabajadores 6291 Compensación por tiempo de servicio 6292 Pensiones y jubilaciones 6293 Otros beneficios post-empleo 3. SUBCUENTAS El contenido de cada una de las subcuentas que conforman esta cuenta es la siguiente: 621 Remuneraciones: Gastos incurridos por concepto de remuneraciones del personal, que incluye los sueldos, salarios, comisiones, remuneraciones en especie, vacaciones, y gratificaciones, entre otros, de carácter fijo. 622 Otras remuneraciones: Gastos por concepto de bonos extraordinarios, movilidad, pasajes, asignación para vivienda, seguros particulares de salud, escolaridad, entre otros. 623 Indemnizaciones al personal: Comprende los gastos por concepto de pagos adicionales a las remuneraciones, por ejemplo en el caso de ceses de personal. 624 Capacitación: Importe utilizado en la capacitación del personal, ya sea dentro de la empresa o fuera de ella, en otras instituciones especializadas. 625 Atención al personal: Gastos de atención al personal, tal como almuerzos, celebración de festividades, entre otros. 626 Gerentes: Gastos diferentes a las remuneraciones incurridos en el personal de gerencia. 627 Seguridad, previsión social y otras contribuciones: Contribuciones de la empresa establecidas por ley, tales como seguro social, seguro complementario de trabajos de riesgo, SENCICO, SENATI, entre otras similares. 628 Retribuciones al directorio: Importe de las retribuciones asignadas a los miembros del directorio de la empresa. 629 Beneficios sociales de los trabajadores: Gastos por concepto de compensación por tiempo de servicios de acuerdo a ley, y por concepto de pensiones de jubilación y otros beneficios, después de terminado el vínculo laboral (post-empleo), como los seguros de salud y otros pagados a pensionistas. APLICACIÓN PRÁCTICA CASO Nº 1: REMUNERACIONES POR PAGAR Se pagan sueldos brutos por S/. 10,000, los cuales están sujetos a los siguientes aportes y descuentos: Essalud S/. 900.00 ONP S/. 1,000.00 AFP S/. 300.00 IR 5ª categoría S/. 800.00 Adelanto Remuneraciones S/. 1,500.00 ¿Cómo se registra esta operación? CASO Nº 2: BENEFICIOS SOCIALES DE LOS TRABAJADORES POR PAGAR Se reconoce S/. 5,200 por la CTS del mes de Julio del 2011 de los trabajadores de la empresa. ¿Cuál es el tratamiento para reconocer este gasto? SOLUCIÓN: CASO Nº 3: REMUNERACIONES AL DIRECTORIO Se reconoce y se paga dietas por S/. 6,000, a los miembros del Directorio de la empresa, efectuándoseles la retención del Impuesto a la Renta Cuarta Categoría. SOLUCIÓN: CASO Nº 4: DESARROLLO DE NUEVO PROTOTIPO “CELLPHONE” S.A.C empresa dedicada al desarrollo y fabricación de celulares, ha desarrollado un nuevo prototipo de estos productos. Se sabe que los desembolsos incurridos para el desarrollo de este producto son básicamente remuneraciones por S/. 500,000. SOLUCIÓN: Cuenta 63: Gastos de servicios prestados por terceros 1. DEFINICIÓN La cuenta 63 “Gastos de servicios prestados por terceros” agrupa las subcuentas que representan los gastos de servicios prestados por terceros a la empresa. 2. NOMENCLATURA La cuenta en desarrollo está compuesta por las siguientes subcuentas y divisionarias: 631 Transporte, correos y gastos de viaje 6311 Transporte 63111 De carga 63112 De pasajeros 6312 Correos 6313 Alojamiento 6314 Alimentación 6315 Otros gastos de viaje 632 Asesoría y consultoría 6321 Administrativa 6322 Legal y tributaria 6323 Auditoría y contable 6324 Mercadotecnia 6325 Medioambiental 6326 Investigación y desarrollo 6327 Producción 6329 Otros 633 Producción encargada a terceros 634 Mantenimiento y reparaciones 6341 Inversión inmobiliaria 6342 Activos adquiridos en arrendamiento financiero 6343 Inmuebles, maquinaria y equipo 6344 Intangibles 6345 Activos biológicos 635 Alquileres 6351 Terrenos 6352 Edificaciones 6353 Maquinarias y equipos de explotación 6354 Equipo de transporte 6356 Equipos diversos 636 Servicios básicos 6361 Energía eléctrica 6362 Gas 6363 Agua 6364 Teléfono 6365 Internet 6366 Radio 6367 Cable 637 Publicidad, publicaciones, relaciones públicas 6371 Publicidad 6372 Publicaciones 6373 Relaciones públicas 638 Servicios de contratistas 639 Otros servicios prestados por terceros 6391 Gastos bancarios 6392 Gastos de laboratorio 3. SUBCUENTAS El contenido de cada una de las subcuentas que conforman esta cuenta es el siguiente: 631 Transporte, correos y gastos de viaje: Incluye los fletes relacionados con la venta de mercaderías, transporte entre establecimientos, transporte colectivo de personal, pasajes en el ámbito nacional e internacional u otros medios de transporte, y otros fletes y gastos de correo. Asimismo, incluye los gastos de viaje, como alojamiento, alimentación, entre otros. 632 Asesoría y consultoría: Servicios recibidos por asesoría y consultoría, en materia: administrativa; contable; legal; notarial; planeamiento y producción; mercadotecnia; medioambiente, entre otros. 633 Producción encargada a terceros: Comprende el servicio relacionado con la producción que se encarga a terceros, a los cuales la empresa le proporciona los insumos. 634 Mantenimiento y reparaciones: Gastos relacionados con la conservación y mantenimiento de los bienes (tangibles e intangibles). Incluye tanto el gasto por los servicios como el costo de los materiales y repuestos utilizados. 635 Alquileres: Gastos relacionados con el arrendamiento operativo de bienes muebles e inmuebles. Si corresponden al alquiler de un inmueble similar para uso de trabajadores, que constituya remuneración en especie, deberá ser reconocido en la cuenta 62. 636 Servicios básicos: Gastos en servicios básicos, tales como energía, agua y comunicaciones. 637 Publicidad, publicaciones, relaciones públicas: Incluye los gastos relacionados con anuncios, catálogos impresos y otras publicaciones, atenciones en ferias, exposiciones, gastos de atención a clientes. 638 Servicios de contratistas: Gastos por servicios prestados por contratistas. 639 Otros servicios prestados por terceros: Gastos por otros servicios prestados por terceros no incluidos en las subcuentas precedentes, tales como gastos de laboratorio y gastos bancarios. 4. A TENER EN CUENTA • Primas de seguros Las primas de seguros serán registradas en la cuenta 65 Otros gastos de gestión. • Autoconstrucción de activos Los servicios vinculados con la adquisición de inmuebles, maquinarias y equipo, así como de otros activos inmovilizados, como los intangibles, biológicos, y de propiedad inmobiliaria, serán transferidos a las cuentas del activo correspondiente, a través de la cuenta 72 Producción de activo inmovilizado. • Gastos bancarios La divisionaria 6391 Gastos bancarios, acumula el gasto por los servicios recibidos de los bancos y otras instituciones financieras, tales como la gestión de cuentas bancarias y gastos de cobranzas de documentos, entre otros, los que corresponden a consumo intermedio desde el punto de vista económico. • Intereses de terceros Los intereses relacionados con los créditos que se deriven por los servicios prestados por terceros, deben ser registrados en la cuenta 67 Gastos financieros. APLICACIÓN PRÁCTICA CASO Nº 1: ARRENDAMIENTO DE MAQUINARIAS La empresa “GRECIA” S.R.L. ha arrendado maquinarias por un valor de S/. 3,000 más IGV. Sobre el particular, nos piden ayuda para determinar el tratamiento contable que corresponda. Considerar que esta operación está sujeta a detracción, y que el arrendador es un sujeto no vinculado con la empresa, quien emite y entrega el respectivo comprobante de pago. SOLUCIÓN: Para efectos de registrar la operación que nos refiere, la empresa “GRECIA” S.R.L. es pertinente considerar que la misma está sujeta a detracción, por lo que previamente deberíamos realizar los siguientes cálculos: DETALLE IMPORTE Valor del servicio IGV (18%) Importe de la Operación S/. 3,000 S/. 540 S/. 3,540 Detracción (12%) Neto a pagar (S/. 425) S/. 3,115 CASO Nº 2: ALQUILERES PAGADOS POR ADELANTADO La empresa “ATENAS” S.A.C. paga alquileres por adelantado de una oficina, por S/. 12,000 más IGV, el cual cubrirá el período de un año. Sobre el particular, nos piden el tratamiento contable. SOLUCIÓN: Cuenta 64: Tributos 1. DEFINICIÓN La Cuenta 64 Tributos agrupa las subcuentas que acumulan los impuestos, tasas y contribuciones de cargo de la empresa, establecidos por el gobierno nacional, el gobierno regional y el gobierno municipal o local. IMPORTANTE De acuerdo a la Norma II del Título Preliminar del Código Tributario, estos conceptos son definidos de la siguiente forma: TIPO DE TRIBUTO IMPUESTO CONTRIBUCIÓN TASA DETALLE Es el tributo cuyo cumplimiento no origina una contraprestación directa en favor del contribuyente por parte del Estado. Es el tributo cuya obligación tiene como hecho generador beneficios derivados de la realización de obras públicas o de actividades estatales. Es el tributo cuya obligación tiene como hecho generador la prestación efectiva por el Estado de un servicio público individualizado en el contribuyente. No es tasa el pago que se recibe por un servicio de origen contractual. Las Tasas, entre otras, pueden ser: • Arbitrios: son tasas que se pagan por la prestación o mantenimiento de un servicio público. • Derechos: son tasas que se pagan por la prestación de un servicio administrativo público o el uso o aprovechamiento de bienes públicos. • Licencias: son tasas que gravan la obtención de autorizaciones específicas para la realización de actividades de provecho particular sujetas a control o fiscalización. 2. NOMENCLATURA La cuenta en análisis, comprende las siguientes subcuentas y divisionarias: 641 Gobierno Central 6411 Impuesto General a las Ventas y Selectivo al Consumo 6412 Impuesto a las Transacciones Financieras 6413 Impuesto Temporal a los Activos Netos 6414 Impuesto a los Juegos de Casino y Máquinas Tragamonedas 6415 Regalías mineras 6416 Cánones 6419 Otros 642 Gobierno Regional 643 Gobierno Local 6431 Impuesto Predial 6432 Arbitrios municipales y seguridad ciudadana 6433 Impuesto al Patrimonio Vehicular 6434 Licencia de funcionamiento 6439 Otros 644 Otros gastos por tributos 6441 Contribución al SENATI 6442 Contribución al SENCICO 6443 Otros 3. SUBCUENTAS El contenido de cada una de las subcuentas que conforman esta cuenta es el siguiente: • 641 Gobierno Central Esta subcuenta comprende, a nivel de divisionarias, el importe del Impuesto General a las Ventas (IGV), del Impuesto Selectivo al Consumo (ISC) y del Impuesto de Promoción Municipal (IPM) derivada de la compra de bienes y servicios, que no puede ser materia de crédito fiscal ni identificado con una categoría de activo o gasto. Asimismo, incluye el Impuesto a las Transacciones Financieras (ITF) y el Impuesto Temporal a los Activos Netos (ITAN) cuando no puede ser acreditado contra el Impuesto a la Renta, así como las regalías mineras, los cánones sectoriales y el Impuesto a los Juegos de Casino y Tragamonedas. • 642 Gobierno Regional En esta subcuenta se incluyen los tributos que se establezcan, donde el perceptor sea el gobierno regional. • 643 Gobierno Local Incluye los tributos municipales, tales como el Impuesto Predial e Impuesto al Patrimonio Vehicular, Arbitrios, Licencias Municipales y otras tasas. • 644 Otros gastos por tributos Comprende cualquier otro gasto por tributos no contemplados en las subcuentas precedentes, tales como las contribuciones al SENCICO o al SENATI. 4. A TENER EN CUENTA • Registro del Impuesto a la Renta El Impuesto a la Renta de las personas jurídicas, por su naturaleza, representa una disposición o aplicación de las utilidades; en consecuencia, será objeto de registro en la cuenta 88 Impuesto a la renta. • Impuestos al consumo Los impuestos a las ventas, selectivo al consumo, y promoción municipal relacionados con la compra de bienes y servicios que se reconocen en esta cuenta, corresponden a la porción que no puede ser acreditada con el impuesto facturado del mismo tipo, ni que puede ser identificado con una categoría específica de activo o gasto. Tratándose del IGV e IPM, esto se presenta cuando una empresa realiza operaciones gravadas y no gravadas con estos impuestos, en donde es posible que una parte de éstos no pueda tomarse como crédito fiscal, en aplicación de la regla de la prorrata. En esos casos, considerando que la parte que no puede tomarse como crédito fiscal, no puede identificarse a una adquisición en específica, el correspondiente monto deberá registrarse dentro de esta cuenta. • Sanciones vinculadas con tributos Las multas e intereses relacionados con tributos se deberán contabilizar en las divisionarias 6592 Sanciones administrativas y 6737 Obligaciones tributarias, respectivamente. APLICACIÓN PRÁCTICA CASO Nº 1: RECONOCIMIENTO DE ARBITRIOS Se reconocen y se pagan los arbitrios municipales del año 2011 correspondiente a las oficinas administrativas de la empresa. El monto del tributo es de S/. 2,000. Nos piden realizar el registro contable que corresponda. SOLUCIÓN CASO Nº 2: IGV POR RETIRO DE BIENES Con ocasión de las fiestas de fin de año, la empresa “COMERCIALIZADORA DEL PISCO” S.A.C. ha entregado cinco (5) botellas de pisco a sus cinco mejores clientes. El costo de adquisición de dichos bienes es de S/. 100 por cada botella, vendiéndose en S/. 120. Nos piden reconocer contablemente la operación. SOLUCIÓN: Antes de desarrollar el tratamiento contable que le corresponde al caso planteado por la empresa “COMERCIALIZADORA DEL PISCO” S.A.C., partimos de la premisa que ésta se dedica a la compra venta de estos bienes. De ser así y a efectos de un mejor entendimiento, mostraremos el proceso contable de la adquisición de los productos entregados a los clientes: Una vez visto esto, habría que indicar que el IGV grava entre otras operaciones, el Retiro de Bienes el cual comprende de manera general, todo acto por el que se transfiere la propiedad de bienes a título gratuito, tales como obsequios, muestras comerciales y bonificaciones, entre otros. En estos casos, la empresa que realiza el retiro deberá asumir el IGV que corresponda a los bienes entregados, tomando como base de cálculo el valor al que la empresa vende los referidos bienes, o en su defecto, considerará el valor de mercado. De lo anterior, y considerando que la entrega de los bienes que nos comenta la empresa “COMERCIALIZADORA DEL PISCO” S.A.C. deben ser tratados como Retiro de Bienes para efectos del IGV, el tratamiento contable sería el siguiente: DETALLE Valor de venta por unidad Unidades entregadas Valor de mercado del bien IGV (18% de S/. 600) IGV a pagar IMPORTE 120 5 600 108 108
