OBLIGACIÓN TRIBUTARIA

MÓDULO 5
LAS
PRÁCTICAS
FRAUDULENTAS
Y
ECONÓMICAS Y SOCIALES
SUS
CONSECUENCIAS
Temario: Evasión, elusión, contrabando, trabajo no registrado, economía
informal
Autor: Cont. Púb. María Fernanda Mobilia –
Departamento Educación Tributaria.
mfmobilia@afip.gob.ar
Sección Educación Formal -
En relación con los impuestos hay un concepto que es muy importante,
el de “obligación tributaria”.
¿Qué es la obligación tributaria?
La obligación tributaria es la relación o vínculo entre dos sujetos:
 el Estado y
 los ciudadanos.
El Estado se encuentra presente en sus 3 niveles, jurisdicciones o
ámbitos:
o nacional,
o provincial y
o municipal.
Los ciudadanos en relación con los tributos se denominan
“contribuyentes”. Y pueden categorizarse ¿en qué dos grandes grupos?
o personas o
o empresas.
Esta relación faculta al Estado a exigir del ciudadano el cumplimiento
de obligaciones. Simplificando el tema, vamos a decir que existen dos tipos de
obligaciones, de dar y de hacer:
Tipo de obligaciones
Obligaciones de dar
(o sea, de pagar)
Obligaciones de hacer
Ejemplos
 Pagar impuestos,
 Pagar tasas,
 Pagar contribuciones especiales.
- Para el monotributista, exhibir en lugar visible la
identificación (de pequeño contribuyente, de la
categoría en la que se encuentra inscripto) y el
comprobante de pago.
- Presentar declaraciones juradas de impuestos (para
los contribuyentes a quienes les corresponda),
- Cumplir con los requisitos formales fijados por AFIP
(Por ejemplo: el régimen de facturación y registración).
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El Estado obtiene distintos recursos que utiliza para satisfacer las
necesidades públicas: educación, salud, seguridad, justicia, obras de
infraestructura, etc y para sostener los lugares públicos: parques, plazas,
escuelas, bibliotecas, museos, etc.
Los recursos públicos más importantes son los tributos.
Los tributos son entradas de dinero que obtiene el Estado y se utilizan
para el financiamiento de los gastos públicos.
TRIBUTOS
 Son prestaciones dinerarias (obligaciones de dar dinero).
 Exigidas mediante una ley (por el principio de legalidad que
está expresado en nuestra Constitución Nacional: No hay
tributo que no se origine en una ley).
Definición
de tributos
 En virtud del poder de coacción que posee el Estado,
inherente al gobernar, que es la facultad del Estado de exigir
contribuciones a las personas que se hallan en su jurisdicción
(llamado también “Poder tributario”, Potestad tributaria” o
“Poder de imperio”, etc).
 Sirven para cubrir los gastos que demanda la
satisfacción de necesidades públicas (educación, salud,
seguridad, justicia, defensa exterior, acción social, seguridad
social, obras públicas, plazas, parques, playas, etc).
Entonces, podemos definir como tributo: “Toda prestación patrimonial
obligatoria – habitualmente pecuniaria- establecida por ley, a cargo de las
personas físicas y jurídicas que se encuentren en los supuestos de hecho que
la propia ley determine, y que vaya dirigida a dar satisfacción a los fines que al
Estado y a los restantes entes públicos estén encomendados” (Sainz de
Bujanda: “Sistema de Derecho Financiero”).
Hecha esta pequeña introducción en la temática tributaria, vamos a
situarnos a nivel nacional y a definir someramente las principales problemáticas
que enfrenta la Administración Federal de Ingresos Públicos (AFIP):





Evasión
Elusión
Contrabando
Trabajo no registrado
Economía informal
2
Hablamos de evasión cuando el contribuyente efectúa falsas
declaraciones a fin de disminuir su carga tributaria. Puede ser por ejemplo:
 omitiendo declarar parte (o de la totalidad) de sus ventas o prestaciones
de servicios;
 incrementando sus costos o gastos;
 simulando quebrantos;
 En el caso de los Monotributistas: cuando se encuadran en una
categoría inferior a la que le correspondería tributar en función de los
parámetros que establece la normativa.
 etc.
También hay evasión cuando directamente el contribuyente no se inscribe ante
la AFIP y desarrolla su actividad por fuera del control del organismo
recaudador.
Además, como ciudadanos cada vez que compramos algún producto o
contratamos algún servicio, al “pedir” el tiquet o la factura que respalda la
operación estamos colaborando con el sostenimiento de las cosas de todos.
Porque en el precio final pagado está incluido el Impuesto al Valor Agregado. Al
solicitar nuestro comprobante (fiscalmente válido) contribuimos a evitar la
evasión impositiva.
“El hecho de intentar evitar la evasión de impuestos es una buena
medida en sí misma. La evasión es un flagelo que implica la falta de recursos
genuinos, no poder atender a las erogaciones que propone el Estado, la
desigualdad entre los contribuyentes y la inequidad horizontal, que significa que
todos los que están en iguales condiciones no pagan lo mismo. De modo que
todo esfuerzo en este sentido resulta loable.“(Leonel Massad:”La evasión es un
grave problema cultural”, Revista F5 N° 4).
En cambio hay elusión cuando se buscan vericuetos en la normativa
que posibiliten bajar la tributación. Estas maniobras están “al borde” o “en el
límite”… No siempre reflejan la “realidad económica” de la empresa en marcha
(o grupo de empresas). Por eso, habitualmente entran en contradicción con
este principio consagrado en la Ley 11.683: Ley de Procedimiento Fiscal.
Decimos que hay contrabando cuando ingresan o salen mercaderías
del país sin pasar por los lugares de control habilitados para tal fin por la
Aduana Argentina. También puede haber contrabando cuando se ingresan o
egresan mercaderías falseando las declaraciones y por lo tanto, las
mercaderías declaradas no coinciden con lo que verdaderamente entra o sale
del país.
La Aduana controla que no ingresen drogas no permitidas a nuestro país
y que no egresen especies de flora y fauna en peligro de extinción, patrimonio
cultural, etc. En torno de estas mercaderías también pueden originarse
maniobras de contrabando.
“El concepto de delito de contrabando fue evolucionando con el tiempo,
comprendiendo no sólo los actos realizados clandestinamente, con
ocultamiento o disimulo o sin intervención de la autoridad aduanera, pero que
3
ardiosa o engañosamente impidan que tal función sea ejercida adecuadamente
conforme a las facultades legales. El bien jurídico tutelado es el control
aduanero. Es decir que el bien tutelado no es la recaudación fiscal, ni la
regulación de políticas económicas del Estado, sino el ejercicio de la función
principal encomendada a las aduanas, tal es el control sobre la introducción,
extracción y circulación de mercaderías.”(“Introducción al Servicio
Aduanero” – Dirección de Capacitación – AFIP).
Trabajo registrado es “trabajo en blanco”. Decimos que un trabajador
está registrado cuando está inscripto por su empleador ante la AFIP y tiene:
recibo de sueldo, obra social, vacaciones pagas, SAC, licencias médicas,
asignaciones familiares, ART, tendrá acceso a una jubilación en el futuro, etc.
A diferencia de los aspectos nombrados, el trabajador no registrado o
“en negro” no recibe el beneficio de todas estas conquistas que las leyes
laborales de nuestra nación disponen para los trabajadores en la República
Argentina. En virtud de esto, es menester originar todos los mecanismos que
apunten a reducir a su mínima expresión esta problemática porque todo
trabajador debe poder gozar de estos derechos consagrados en la legislación.
Cabe aclarar, que generalmente el trabajo no registrado va asociado a la
evasión y/o al contrabando.
En los casos de venta “en negro” de productos alimenticios se adicionan
a los problemas tributarios la falta de controles de otros organismos
(bromatológicos; sanitarios) sobre las mercaderías comercializadas en forma
marginal. Esto puede ser perjudicial para nuestra salud. Por ejemplo: en el
caso de la faena clandestina de ganado vacuno y la posterior comercialización
en negro de la carne no hay control del Servicio de Sanidad Animal sobre esas
medias reses. Por lo tanto, aquí no sólo se presenta un problema de índole
tributario.
“La economía informal define a todas las actividades no registradas,
que no aparecen en las estadísticas oficiales y que están fuera de los
beneficios de la Seguridad Social. Y lo que es peor aún, no pagan
impuestos.”(“Otro sendero” de Hernando Soto).
En distintos países se denomina de modo diferente: economía informal,
economía subterránea, economía paralela o mercado negro.
No se dispone de información exacta sobre la proporción de población
ocupada en este sector o sobre el porcentaje de participación en la generación
de la riqueza de una región.
Algunos ejemplos de economía informal pueden ser: venta callejera de
bijouterie y relojes; venta de frutas, verduras y especias en la vereda; venta de
artesanías en plazas, etc.
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La AFIP constantemente trabaja sobre varios parámetros con el objeto
de combatir la evasión, la elusión, el contrabando, el trabajo no registrado y la
economía informal:
 En el análisis de la percepción del riesgo de evadir. Porque cuando
el riesgo de evadir es muy alto el contribuyente comienza a pagar.
Cuando la gente percibe que si no paga puede ir presa, debe pagar
multas elevadas o puede salir en los diarios, comienza a pagar.
 Análisis de fiscalización especializada. Un equipo de expertos
analistas de la AFIP examina y fiscaliza la operatoria de las diferentes
ramas de actividad, evaluando circuitos, actores participantes, normativa
específica del sector, maniobras evasivas, estrategias posibles de
fiscalización, etc.
 En la actualización normativa. Anticipando y/o haciendo frente a las
nuevas maniobras evasivas que van creando algunos contribuyentes (o
los estudios que los asesoran). Es por eso que las normas impositivas
son muy dinámicas porque deben ir acompañando la realidad
económica.
 El pedido de tiquet o factura (fiscalmente válidos) por parte de
todos los ciudadanos.
 Trabajando el problema cultural. A través de la Educación Fiscal,
buscando desarrollar la concientización y el fomento de una cultura del
cumplimiento. Valorizando el sentido social de los impuestos. Esperando
que las futuras generaciones vivencien a los impuestos como necesarios
para sostener las cosas que son de todos.
Autor: Abog. Silvia Traversa – Departamento Educación Tributaria.
(siltraversa@afip.gob.ar)
Si la bondad, la solidaridad, y los más altos valores humanos habitaran en el
corazón de los hombres, y no sólo estuviesen presentes en sus discursos,
definitivamente, si todos fuésemos “rectos” o mejor, “buenos”, no habría necesidad de
“Derecho”.
El Derecho nació para encauzar la conducta del hombre en la sociedad, para
que las libertades y los intereses de cada sujeto, y de cada grupo, tengan un alcance y
un “brete”, que haga viable la convivencia y la solidaridad social. Y luego –ya que el
Estado es posterior al concepto de pueblo y de Nación-, se invoca el Derecho para
regular las relaciones entre los ciudadanos y el Estado.
Nuestra Nación se organiza conforme el régimen republicano de gobierno, que
establece la división de funciones (o poderes), el Poder Ejecutivo es el encargado de
recaudar las rentas de la Nación (art. 10 C.N. y 100 C.N.). Específicamente
corresponde al Jefe de Gabinete de Ministros, con responsabilidad política ante el
Congreso de la Nación "Hacer recaudar las rentas de la Nación y ejecutar la ley de
Presupuesto Nacional" (inc. 7° del artículo 100 de la Constitución Nacional).
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Si bien la Ley Fundamental de la Nación Argentina reconoce al Poder Ejecutivo
Nacional la facultad de dictar decretos por razones de necesidad y urgencia
excepcionalmente -cuando circunstancias excepcionales hicieren imposible seguir los
trámites ordinarios para la sanción de las leyes-, y de reglamentar o disponer la
modalidad de aplicación, excluye expresamente el dictado de normas sobre materia
tributaria.
Al Poder Judicial de la Nación incumbe la resolución de los conflictos que se
generen entre los administrados y el Poder Administrador, velando, sobre todo, por la
primacía de los principios y garantías constitucionales. Es un deber el tutelar la
supremacía constitucional, control que se debe ejercer en el curso de controversias
entre partes con intereses jurídicos contrapuestos (litigiosos).
Dentro de los ilícitos tipificados, o descriptos por las normas –como conductas
contrarias a las normas del Derecho-, podemos adentrarnos en el concepto de ilícito
tributario.
EL ILÍCITO TRIBUTARIO
Las violaciones a las leyes tributarias integran los denominados “ilícitos
tributarios”. Se produce un “ilícito tributario” toda vez que una conducta o un hecho
contradice el contenido de una norma legal tributaria.
En nuestra legislación, se establecen dos categorías de este tipo de ilícitos:
1. El campo infraccional contemplado por la Ley N° 11.683
2. El campo delictual que refiere la Ley N° 24.769
A su vez, el primero de los campos enunciados se subdivide en:
Infracciones formales: las genéricas (arts 38 y 39) y las agravadas (art 40)
Infracciones materiales: culposas o fraudulentas –y estas últimas, genéricas (art 46) o
específicas de los agentes de retención o percepción (art 48)
Infracciones formales:
Los contribuyentes, responsables y terceros están obligados al cumplimiento
de deberes jurídicos formales, que son aquellos medios que emplean los sujetos
(personas físicas o jurídicas) para que el Fisco tome conocimiento de su estado
patrimonial y de los tributos a los que están obligados (declaración jurada, facturas o
documento equivalente, suministro de informaciones requeridas, etc., aportados en
término a la AFIP).
El incumplimiento de esos deberes formales, en los plazos otorgados,
constituye una infracción formal. Se trata de omisiones que podrán o no ocasionar
perjuicio a la recaudación fiscal, dependiendo de la gravedad de la falta, la posibilidad
de rectificar la infracción, y de que exista o no concurso con otra infracción o delito
tributario.
Infracciones materiales:
El artículo 46 de la Ley 11.683 tipifica la defraudación genérica como la
declaración engañosa u ocultación maliciosa que perjudica al Fisco:
6
“El que mediante declaraciones engañosas u ocultación maliciosa, sea por acción u
omisión, defraudare al Fisco, será reprimido con multa de DOS (2) hasta DIEZ (10) veces el
importe del tributo evadido.”
Es decir que, para que se configure este ilícito, debe concurrir: DOLO
(intención de provocar el daño), MANIOBRA (ardid) O SIMULACIÓN y PERJUICIO
FISCAL (no ingreso del tributo en su justa medida). La ley presume que existe esa
intención dolosa cuando se establecen las circunstancias señaladas en el art 47citamos algunas-:
Grave contradicción en los registros, libros, documentos, datos que
surjan de anteriores declaraciones juradas.
Cuando en esos documentos se consignen datos inexactos de tal
magnitud que ocasionen una grave incidencia sobre la determinación del impuesto.
Si son inexactos los documentos o las declaraciones juradas que sirven
de base para el cálculo y se hallan en manifiesta contradicción con las normas y
reglamentos vigentes.
Cuando se declaran estructuras jurídicas inadecuadas o impropias, con
el propósito de ocultar la realidad económica u obtener beneficios tributarios.
En el mismo sentido, se considera la defraudación genérica en el art 22, inc d)
de la Ley 24.977 (Monotributo), toda vez que un pequeño contribuyente presenta
declaraciones engañosas u ocultaciones maliciosas que perjudican al Fisco, al
categorizarse o recategorizarse de manera impropia con la realidad económica del
propio contribuyente.
En el art 48 de la Ley 11.683 se contempla la defraudación fiscal específica de
los agentes de retención o percepción. Este ilícito se conforma cuando un agente de
retención o de percepción mantiene el tributo en su poder después de vencidos los
plazos de ingreso; este ilícito doloso se sanciona con una multa que va de dos a diez
veces el tributo retenido o percibido.
EL CAMPO DE LA LEY 24.769
El bien jurídico tutelado por la Ley 24.769 es la hacienda pública nacional –es
decir, la actividad financiera del Estado para obtener los recursos y desarrollar su
gestión- y el régimen de Seguridad Social. La norma sanciona aquellos ilícitos
socioeconómicos capaces de lesionar o poner en peligro la actividad financiera del
Estado.
El ilícito de apropiación indebida de recursos de la Seguridad Social se
encuentra tipificada en el art 9 de la Ley 24.769, ya que se reafirma de manera
contundente el delito dentro del marco penal, y no sólo como una infracción
administrativa simple o intrascendente.
Las figuras delictivas contenidas en esta norma, en las que se describen
conductas dolosas, y para las que se establecen penas que van desde los dos hasta
los nueve años de prisión –dependiendo de la gravedad e incidencia-, son:




Evasión simple tributaria (art 1°)
Evasión agravada tributaria (art 2)
Aprovechamiento indebido de subsidios (art 3)
Obtención fraudulenta de beneficios fiscales (art 4)
7
Para el caso de los arts 2, 3 y 4 se agrega además la pérdida del beneficio y de la
posibilidad de obtenerlo por diez años.
 Apropiación indebida de tributos: (art 6) establece: “Será reprimido con prisión de
dos a seis años el agente de retención o percepción de tributos nacionales que no
depositare, total o parcialmente, dentro de los diez días hábiles administrativos de
vencido el plazo de ingreso, el tributo retenido o percibido, siempre que el monto no
ingresado superase la suma de $ 40.000 por cada mes.”
El agente de retención es el sujeto que debe entregar dinero al contribuyente,
pero detrayendo del monto un importe que luego será depositado en la forma y el
plazo de ley establecidos por el Fisco; es decir, actúa reteniendo impuesto de un
tercero. En la retención, un sujeto, que es generalmente el deudor, detrae un importe
del precio de la operación y lo ingresa al Fisco en nombre del contribuyente
(vendedor).
En cambio, en la percepción, el vendedor adiciona un importe (percepción) al
precio de su venta que lo ingresa al Fisco en nombre del contribuyente (comprador).
 Evasión simple previsional, por evasión de aportes y contribuciones (art 7)
 Evasión agravada previsional, mayor monto que la anterior, o por intervención
de personas interpuestas para ocultar la identidad del verdadero sujeto
obligado (art 8)
 Apropiación indebida de recursos de la Seguridad Social, respecto del agente
de retención (art 9)
 Insolvencia fiscal fraudulenta, para quien, conociendo de la existencia de un
procedimiento administrativo o judicial tendiente a la determinación o al cobro
de obligaciones tributarias o de aportes y contribuciones de la Seguridad
Social, provocase o agravase una insolvencia propia o ajena (art 10)
 Simulación dolosa de pago, para quien simule a través de un ardid, con
comprobantes o registros falsos, el pago de obligaciones de Seguridad Social
(art 11)
 Alteración dolosa de registros (art 12)
 Inhabilitación e incremento de sanciones para funcionarios o empleados
públicos (art 13)
 Responsabilidad de los directivos de las personas jurídicas, para el caso de
directores, gerentes, síndicos, administradores, etc (art 14)1
El Dr Andrés Scarpati, letrado tributarista, expuso en la VII Jornada Tributarista
de la Universidad Metodista de La Punta, septiembre de 2.000, que: “(...) podemos
citar a Santo Tomás de Aquino que en su monumental obra titulada “Suma Teológica”
habla de la Justicia Distributiva, de la Justicia Conmutativa y de la Justicia Legal.
 Justicia Distributiva: es aquella referida a la redistribución del ingreso ya que el
Estado recauda gravámenes y los distribuye en obras sociales y obras
públicas, por citar como ejemplos.
 Justicia Conmutativa: refiere a la equivalencia de las prestaciones, verbigracia,
precios lógicos de las mercaderías.
 Justicia Legal: este aspecto es el que fundamenta la obligación del pago de
impuestos, ya que el ciudadano está obligado a contribuir con el Estado o,
dicho de otra manera, los gravámenes vendrían a ser la contraprestación de
los ciudadanos por los servicios recibidos.”
Se siguió a FOLCO CARLOS MARÍA “Procedimiento tributario – Naturaleza y estructura” Rubinzal
Culzoni Editores (2.000)
1
8
Es usual que en el lenguaje cotidiano hagamos mención de los términos
“moral” y “ética” como sinónimos. Llegados a este punto, recordaremos en cambio
que:
Las reglas según las cuales vivimos constituyen la moral. La moralidad divide a los
actos en buenos y en malos. Tiene que ver con la vida personal (“cuál es la conducta
correcta en una primera cita”).
Los sistemas que generan dichas reglas constituyen la ética. Se refiere a una teoría o
sistema que describe qué es el bien y, por extensión, qué es el mal. (“¿Cómo asignar
los órganos para transplante cuando la demanda supera la oferta”?)
Siendo así, el desafío consiste en tener un sistema ético personal basado en
valores inalterables al que en verdad cada uno se remita para encontrar directrices
morales que muevan la conducta. 2 Ésta resulta la única manera eficiente de generar
cambios perdurables, culturalmente aceptados para la convivencia y el consecuente
sostenimiento del Estado. El régimen sancionatorio sólo debería actuar por excepción,
frente a los ilícitos, y no ser la única razón que impulse el cumplimiento de la
obligación ciudadana de cooperar para formar un erario público, recurso del Estado,
para brindar los servicios públicos, garantizar los servicios de previsión social, y cubrir
las necesidades básicas de los grupos más desprotegidos.
Pero ni los grandes filósofos de la antigüedad, ni los poetas de nuestro tiempo
han logrado definir, ni dar los alcances, de los conceptos de BIEN – MAL –
FELICIDAD, u otros términos ligados a valores humanos, y sólo han referido a ellos en
ideas o aproximaciones, o enfrentándolos. El Tao enseña que sólo reconocemos el
bien comparándolo con el mal.
Dado este punto, convengamos en que es condición coincidir en algunos
supuestos previos que sostengan la acción del ciudadano; y esto también es requisito
para la función pública. A modo de ilustración, se cita un fragmento del Código de
Ética de la Función Pública en el que se definen los valores que debe mostrar un
funcionario en su desempeño.
ARTICULO 8°-PROBIDAD. El funcionario público debe actuar con rectitud y honradez,
procurando satisfacer el interés general y desechando todo provecho o ventaja personal,
obtenido por sí o por interpósita persona. También está obligado a exteriorizar una conducta
honesta.
ARTICULO 11.-TEMPLANZA. El funcionario público debe desarrollar sus funciones con
respeto y sobriedad, usando las prerrogativas inherentes a su cargo y los medios de que
dispone únicamente para el cumplimiento de sus funciones y deberes. Asimismo, debe evitar
cualquier ostentación que pudiera poner en duda su honestidad o su disposición para el
cumplimiento de los deberes propios del cargo.
ARTICULO 13.-RESPONSABILIDAD. El funcionario público debe hacer un esfuerzo honesto
para cumplir con sus deberes. Cuanto más elevado sea el cargo que ocupa un funcionario
público, mayor es su responsabilidad para el cumplimiento de las disposiciones de este Código.
ARTICULO 16.-LEGALIDAD. El funcionario público debe conocer y cumplir la Constitución
Nacional, las leyes y los reglamentos que regulan su actividad. Debe observar en todo
momento un comportamiento tal que, examinada su conducta, ésta no pueda ser objeto de
reproche.
ARTICULO 20.-TRANSPARENCIA. El funcionario público debe ajustar su conducta al derecho
que tiene la sociedad de estar informada sobre la actividad de la Administración.
ARTICULO 21.-DECLARACION JURADA PATRIMONIAL Y FINANCIERA. El funcionario
público debe presentar ante la Oficina Nacional de Ética Pública una declaración jurada de su
2
Siguiendo a MARINOFF LOU, “Más Platón y menos Prozac” Ed Sine Qua Non - 7ª edición – 2.004
9
situación patrimonial y financiera, conforme surge del Capítulo IV de la Parte Especial Régimen de las Declaraciones Juradas Patrimoniales y Financieras.
El control y seguimiento de la situación patrimonial y financiera de los funcionarios públicos y la
reglamentación del régimen de presentación de las declaraciones juradas estarán a cargo de la
Oficina Nacional de Ética Pública.
ARTICULO 36.-BENEFICIOS PROHIBIDOS. El funcionario público no debe, directa o
indirectamente, ni para sí ni para terceros, solicitar, aceptar o admitir dinero, dádivas,
beneficios, regalos, favores, promesas u otras ventajas en las siguientes situaciones:
a) Para hacer, retardar o dejar de hacer tareas relativas a sus funciones. (…)
ARTICULO 39.-BENEFICIOS PROHIBIDOS. El funcionario público no debe, directa o
indirectamente, otorgar ni solicitar regalos, beneficios, promesas u otras ventajas a otros
funcionarios.
Seguramente, el lector encontrará aquí “letra” para despertar el más
adormecido de los espíritus críticos. Cierto es que una falta, infracción o delito en
cabeza de un funcionario ocasiona un daño de tamaña gravedad a la ciudadanía –por
su representatividad, por sus deberes éticos, por la incidencia y trascendencia de sus
acciones, que resulta altamente censurable.
“... el control fiscal es eficaz cuando se apoya en bases legales que garantizan
la inseparable correlación entre los derechos y los deberes tanto de la Administración
cuanto de los contribuyentes; pues, no debe olvidarse que en la vida social "aquellos
que al reivindicar sus derechos se olvidan de sus deberes o no les dan la conveniente
importancia, se semejan a los que deshacen con una mano lo que hacen con la otra". 3
Lo cierto, no obstante, es que ningún ciudadano debería justificar sus
propias faltas, infracciones o delitos en las “patrañas” cometidas por otro,
incluso si ese “otro” fuera un funcionario, al que le corresponden las sanciones legales
previstas para el delito puntual, y las sanciones previstas por las normas vigentes para
los funcionarios públicos.
El ciudadano está convocado a la solidaridad social, al respeto de las normas,
y a contribuir con el Estado para obtener los recursos públicos necesarios a sus
funciones –legislativa, judicial y administrativa-.
EL PACTO SOCIAL, EJE DEL PACTO FISCAL
Un pacto social es un conjunto de acuerdos de amplia prevalencia social, que
habilitan a los miembros de una sociedad a coordinar sus acciones. Todo pacto,
explícito o implícito, requiere basarse en el respeto y la convicción por parte de los
contratantes de que es mejor cooperar que confrontar. Históricamente, las naciones –
comunidades políticas- plasmaron sus consensos en Constituciones, Leyes
Fundamentales que son la expresión de la voluntad general. De esta manera, la
Constitución resume el consenso mutuo de los contratantes, qué derechos transfieren
al gobierno de la organización, y cuáles derechos no son cedidos.
El nivel constitucional es central para comprender qué clase de pacto se ha
establecido entre Estado y ciudadano. Una Constitución diseñada de manera tal que
permita ciertos delitos o el accionar egoísta de algún sector social, reduciría las
virtudes cívicas, aumentaría el nivel de desconfianza hacia los gobernantes y del
sistema legal, favoreciendo con ello el incumplimiento fiscal. 4
3
Juan XXIII: Carta Encíclica "Pacem in terris".
ESTÉVEZ ALEJANDRO M. “La ciudadanía fiscal: Un marco teórico” en Cuadernos del Instituto AFIP
– noviembre 2008- “La Ciudadanía Fiscal: Sus factores estructurantes”
4
10
PERJUICIOS OCASIONADOS POR LOS ILÍCITOS TRIBUTARIOS
No debemos adoptar la posición pseudo inocente de suponer que todas las
personas cuentan con iguales posibilidades para cumplir con sus obligaciones fiscales.
Existen diferencias, sobre todo de carácter económico y cultural, que condicionan la
actitud de los ciudadanos frente al impuesto, y gravitan fuertemente en su
comportamiento. Y subrayo, el estado de conciencia de unos y otros sujetos, acerca
del compromiso con la sociedad a través de los tributos, es una realidad objetiva de la
que no es posible desentenderse.
En los últimos años, las Administraciones Tributarias han comenzado un
cambio de perspectiva: el contexto va adquiriendo mayor relevancia, por lo cual la
estrategia de la gestión cada vez se vincula más con los factores externos que
condicionan la operación cotidiana de las organizaciones comerciales.
Hacia el final de la década del 90, Argentina entró en un proceso recesivo que
culminó con la crisis del 2001. Como consecuencia se produjo un incremento
significativo en los índices de pobreza, el aumento a casi un tercio del nivel de
desocupación o subocupación en la población activa, una importante reducción del
PBI, la brusca devaluación de la moneda y consecuente salida del régimen de
convertibilidad, una masiva fuga de capitales, el quiebre del sistema financiero y
default interno y externo.
El resultado concreto de las condiciones señaladas fue una clara disminución
del cumplimiento voluntario, situación que se vio agravada por una reducción en la
percepción de riesgo por parte de los contribuyentes.
El problema se agrava aún más cuando la planificación fiscal nociva se instala
dentro del sistema tributario local. En Argentina, la AFIP ha detectado dos formas de
reasignar beneficios entre empresas localizadas en el país, que implican una suerte de
planificación fiscal nociva interna (otra forma que designa la evasión):
-grupos económicos locales que derivan parte de los beneficios a una o más
empresas legítimas, existentes en el mencionado grupo, las cuales acumulan
quebrantos impositivos, saldos a favor, o poseen ventajas tributarias específicas.
-grupos económicos que derivan parte de los beneficios a una o más empresas
inexistentes, a las que se les imputan operaciones irreales.
El primer supuesto es considerado un verdadero "tax planning" local, y la
Administración debe intentar reconocer dentro del grupo económico la existencia de
estas empresas con los citados beneficios, para verificar la autenticidad de las
operaciones comerciales realizadas entre ellas y, además, que el monto de las
operaciones intragrupo responda a los valores del mercado.
Por el contrario, en el segundo caso, se debe probar la inexistencia de la
empresa y sus operaciones y que su creación formal fue realizada al solo efecto de
defraudar al fisco.5
Actualmente, nos encontramos con ilícitos vinculados a los “precios de
transferencia”. La Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico
(OCDE) ha conceptualizado los precios de transferencia expresando que "...son los
precios a los cuales una empresa transfiere bienes físicos, propiedad intangible o
provee servicios a una empresa asociada", entendiéndose por empresa asociada
COSTA MARCELO PABLO “Lucha contra la evasión tributaria” en Boletín AFIP Nº
114, 01 de enero de 2007
5
11
aquella residente en un Estado que participa directa o indirectamente en el
gerenciamiento, control o capital de ambas empresas.
En las operaciones entre empresas vinculadas, las legislaciones tributarias
consagran el principio de "arm's length", regla del operador independiente, o la regla
del precio normal de mercado abierto -es decir, entienden que las transacciones se
realizan como si se hicieran entre entes independientes-. En la realidad, la
administración tributaria actúa en su función fiscalizadora sobre situaciones de hecho,
y la prueba de la veracidad de los "precios" de tales transacciones se convierte en una
seria restricción, no obstante las pautas que para tales circunstancias ha elaborado la
OCDE.
Cuando la legislación no le suministra a la administración tributaria los medios
legales idóneos para encuadrar y poder verificar la realidad de los precios de las
transacciones internacionales (v.g., el suministro de información, la aplicación de
severas penas en caso de incumplimiento por parte de las empresas involucradas, el
intercambio de información con otros fiscos, inspecciones simultáneas, etc.), ello
implica una seria restricción para la función fiscalizadora que opera sobre situaciones
de hecho, y trata de probar el ajuste efectuado por tales precios.
Cuando el contribuyente, durante una fiscalización no recibe el trato que las
garantías constitucionales le otorgan, se produce una ruptura en el crédito (la
confianza) que la sociedad debe mantener respecto de la Administración Fiscal.
Por otro lado, es usual que algunos contribuyentes –personas físicas o
jurídicas- apelen las resoluciones de la Administración Fiscal ante los estrados
judiciales. Cuando un juez, durante el procedimiento, admite pruebas inoficiosas, o
permite, tolera o avala un ilícito tributario al sentenciar, la injusticia asume una
gravedad institucional vergonzosa, que mancha la función del órgano judicial, y lacera
la paz social que se basa en la justicia.
Nuevamente, la ética interviene para que la armonía social se mantenga
impoluta, instando el correcto accionar de los actores involucrados.
BIBLIOGRAFÍA
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Editores (2.000)
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Última revisión: 22/05/12
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