RESUMEN En la actualidad las empresas enfrentan un entorno

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FACULTAD DE CIENCIAS ECONÓMICAS Y ADMINISTRATIVAS
ESCUELA DE CONTABILIDAD SUPERIOR Y AUDITORIA
RESUMEN
En la actualidad las empresas enfrentan un entorno altamente
competitivo, con clientes cada vez más exigentes, productos
con un menor ciclo de vida por obsolescencia tecnológica, alto
nivel de integración tecnológica en el proceso industrial,
plataformas comunes de producción o prestación de servicios,
complejas y diversificadas líneas de productos con múltiples
canales de distribución, entre otros. Ello, en definitiva, se
traduce en un alto nivel de complejidad de las operaciones
comerciales, a las cuales los sistemas tradicionales de costos
no han sido capaces de apoyar adecuadamente.
La selección de un sistemas de costos adecuado y acorde a las
características de la empresa en que se aplica, es de suma
importancia, ya que en base a la información que proporcione
dicho sistema será factible una determinación más real de la
rentabilidad del negocio, el grado de productividad y eficacia en
la utilización de los recursos, por eso un modelo de costos no
puede basarse en un solo factor de asignación de los costos
que nada tiene que ver con la forma como ocurren los mismos y
que a la vez puede ser insignificante o poco representativo de
lo que en realidad simboliza en la empresa.
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Indice
Introducción
CAPITULO I
INTRODUCCION AL SISTEMA DE COSTOS ABC
Sumario N° 1
Consideraciones Generales
1.1 La obsolescencia de los Sistemas de Costeo Tradicionales
13
1.2 Importancia del Costeo ABC
14
1.3 ABC vs. Métodos Tradicionales
16
1.3.1 Los Métodos Tradicionales: Su Enfoque
16
1.3.2 El Método ABC: Su Enfoque
19
1.3.3 Cuadro Comparativo ABC vs. Métodos Tradicionales
20
Sumario N° 2
Conceptualización y Metodología del ABC
2.1 Metodología y Características del Costeo ABC
22
2.2 El costeo ABC basado en 2 etapas
23
2.3 Ventajas
24
2.4 Limitaciones
26
2.5 Cuando implementar un ABC en la empresa
27
Sumario N° 3
Selección de los Drivers o Generadores de Costo
3.1 Generalidades
30
3.2 Características de un Generador de Costo apropiado
32
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3.3 Tipos de generadores de costos
35
3.3.1
Generadores de costo estructurales
35
3.3.2
Generadores de costo operacionales
35
3.4 Generadores usualmente más utilizados
35
Sumario N° 4
Las Actividades
4.1 Definición de Actividades
37
4.2 Atributos de Actividades
39
4.3 Niveles de las Actividades
39
4.4 ¿Quién realiza la definición de Actividades dentro de la empresa? 42
Sumario N° 5
Aplicación Práctica
43
CAPITULO II
LA GESTION BASADA EN ACTIVIDADES ABM
(Activity Based Management)
Sumario N° 1
La Gestión Basada en Actividades
1.1
Enfoque General de los costos ABC como un modelo
Gerencial
57
1.2 Principales Características y Fines de la Gestión por
Actividades (ABM)
58
1.3 Análisis Gerencial a nivel de las Actividades
59
1.4 Importancia de Información Gerencial Basado en
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Actividades para la toma de Decisiones (ABM)
64
Sumario N° 2
Análisis de la Cadena de Valor
2.1 Análisis de la cadena de valor en el sistema gerencial ABM
67
2.2 ¿Qué es una Cadena de Valor?
68
2.3 El Análisis de la Cadena de Valor como Herramienta Gerencial 69
2.4 Algunos Usos de la Cadena de Valor
71
Conclusiones
72
Recomendaciones
74
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Tesis previa a la obtención del grado
de Contador Publico-Auditor
LOS COSTOS ABC:
UNA NUEVA HERRAMIENTA GERENCIAL PARA COMPETIR
ESTRATEGICAMENTE
Autores:
Maria Auxiliadora Plaza
Andrea Sarmiento
Tutor:
ING. JOSÉ JARRÍN
Cuenca a Abril de 2006
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AGRADECIMIENTO
Vaya mis mas sinceras gratitudes a mi padre celestial que nos guió y nos dio sabiduría y
salud para concluir una de nuestras metas nuestra carrera universitaria
Mi reconocimiento grato para mis padres queridos Antonio e Irma que me gracias a su
esfuerzo y dedicación diaria me hicieron una persona perseverante y me enseñaron a sonreír
a cada obstáculo porque estos me aproximar mas a mi meta.
Especialmente agradezco a mi madrecita amada que con su infinito amor por mi , lucho
como una guerrera por mi porvenir mil gracias y que Dios te bendiga madre.
A mi papi Antonio que siempre a esta allí apoyándome en mis mejores y peores momento y
dando siempre buen ejemplo muchas gracias.
A mi esposo querido que con su paciencia, solidaridad , comprensión, apoyo y palabras de
aliento a sido mi pilar para sostenerme y seguir adelante gracias mi amor.
A mi chiquita preciosa Mel-Alejita que con su presencia vino a llenar mi vida ya que s
compartió el tiempo de sus cuidados con mis estudios.
A mis hermanos Antonio y Jennifer que ocupan un lugar muy importante en mi corazón y
por su amor para mi.
A mis adorados abuelitos sobretodo a mi viejito lindo Jaime Salazar que mi ángel que
desde el cielo me protege y a mi abuelita por su apoyo y cariño.
A mis todos mis tíos , primos y demás familiares y amigos que estuvieron apoyándome y
compartiendo conmigo en el transcurso de mis estudios gracias
A mi Director de Tesis, el Distinguido Catedrático y Profesor Universitario Ingeniero
José Jarrín por su amabilidad para ser nuestro tutor en la misma
A todos mis profesores de la Facultad
que con sus valiosa enseñanzas contribuyeron a nuestro adelanto como estudiantes y que
con su calidez, sugerencias y confianza nos apoyaron para seguir adelante
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DEDICATORIA
La presente tesis es en homenaje a mi apreciada querida madrecita que con mucho valor ,
esfuerzo y dedicación continua me dio un porvenir
A mi esposo Enrique , por su apoyo, cariño, respeto y colaboración, durante todo este
proceso. Por compartir las alegrías, las penas y por siempre tener palabras de aliento. Por que
junto a ti, la alegría compartida aumenta su proporción y la tristeza disminuye
significativamente.
A mi abuelito querido que es la estrella que me ilumina y protege desde el cielo
A mi padre, hija, hermanos ,familiares y amigos que me estuvieron apoyando en todo
momento
María Auxiliadora Plaza
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DEDICATORIA
Al terminar de realizar el presente trabajo, mi compañera sugirió que realizara esta parte del
trabajo en virtud de que la parte de ella ya estaba lista.
Al meditar en lo que debía ir en esta sección pensé en dedicarle a la vida, pero la verdad es
que no la entiendo y al entenderla preferiría no entenderla pues comprendo que la vida es sólo
un sueño y la muerte un despertar.
Sólo quiero dedicarle este trabajo al único personaje de mi vida a quien lamentaría tener que
dejar si me fuera de este mundo, la única persona que siempre me ha prestado su apoyo
incondicional y siempre ha estado dispuesta a perdonarme y a tenderme sus brazos si así yo lo
necesitara...... Mi madre
El resto es sólo pensamiento abstracto y no lo entiendo.
También quiero dedicar este trabajo a las siguientes personas que han sido mi fuente de
inspiración en este arduo camino:
David Sinche
Sergio Zhinin
Jon Frank
Andrea Sarmiento
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AGRADECIMIENTO
Deseo expresar mis agradecimientos en primer lugar a Dios porque sin El nada somos, gracias
Dios mío porque se que me amas y eres un Padre bondadoso que siempre estás dispuesto a
perdonar y a darnos Tu amor incondicional.
Gracias papá y mamá por haberme dado la vida, por sus consejos y por su amor.
No puedo olvidar a las siguientes personas con cuyo apoyo incondicional siempre he podido
contar y que de una u otra manera contribuyeron a que haya llegado a culminar mi carrera:
Al distinguido Ing. José Jarrín director de esta tesis, amigo y profesor;
A mi papi por sus consejos, por su amor y por haber influenciado mi vida y ayudarme a
triunfar;
A mi mami por haber luchado por mi porvenir, por haberme cuidado y por ser un ser tan
excepcional en mi vida;
Al Ing. Homero Guevara Buestán, por su don de gente y por haberme hecho saber a través de
su ejemplo de que si es posible triunfar;
Abuelita Ubaldina Berrezueta gracias por su apoyo, por su ejemplo y por su calidez;
Sr. Angel Portilla por su comprensión y su apoyo incondicional;
Sergio Zhinin, gracias por hacer feliz a mi vida siempre serás el motivo de mi inspiración y
mi corazón está contigo
A mi querida compañera y amiga Vanesa Jaramillo que más que compañera es una amiga a
quien estimo mucho
A mi querida prima y compañera de tesis Mariuxi Plaza, que lindo el tiempo compartido;
“Se que una cosa no hay. Es el olvido”
Andrea Sarmiento
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INTRODUCCION
En la actualidad las empresas enfrentan un entorno altamente
competitivo, con clientes cada vez más exigentes, productos con un
menor ciclo de vida por obsolescencia tecnológica, alto nivel de
integración tecnológica en el proceso industrial, plataformas comunes
de producción o prestación de servicios, complejas y diversificadas
líneas de productos con múltiples canales de distribución, entre otros.
Ello, en definitiva, se traduce en un alto nivel de complejidad de las
operaciones comerciales, a las cuales los sistemas tradicionales de
costos no han sido capaces de apoyar adecuadamente.
La selección de un sistemas de costos adecuado y acorde a las
características de la empresa en que se aplica, es de suma importancia,
ya que en base a la información que proporcione dicho sistema será
factible una determinación más real de la rentabilidad del negocio, el
grado de productividad y eficacia en la utilización de los recursos, por
eso un modelo de costos no puede basarse en un solo factor de
asignación de los costos que nada tiene que ver con la forma como
ocurren los mismos y que a la vez puede ser insignificante o poco
representativo de lo que en realidad simboliza en la empresa.
La implementación del costeo ABC en la empresa, facilita encontrar
respuesta a las siguientes preguntas que usualmente se hacen los
gerentes:
¿Cuánto debe costar un producto o proceso del negocio?
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¿Cuáles son las actividades que no agregan valor pero si aportan
costos?
¿Qué canal de distribución es más rentable?
¿En que área de la empresa se pueden reducir costos?
Si la empresa elimina un producto ó un cliente que no es rentable, ¿qué
ahorro
de
costos tendrá?
Si la empresa disminuye el precio de un producto para aumentar el
volumen de ventas, ¿cuál será el impacto sobre el costo unitario y las
ganancias?
El Costeo ABC no reemplaza a la contabilidad; es una herramienta
gerencial para la toma de decisiones.
Sin embargo, es necesario señalar que existen muchos procesos que
tienen una secuencia de actividades de naturaleza intangible por lo que
el cálculo de sus costos se hace más complejo. Otro aspecto es el
sistema de control de las operaciones, que desde el punto de vista
contable se hace más complejo por la diversidad de actividades, y a su
vez, al no ser éstas comúnmente repetitivas, se hace engorroso
establecer una serie de normas estándares para medir la gestión de las
operaciones (por ejemplo, en un restaurante, dos solicitudes de un
mismo tipo de plato, pero al brindar el servicio, puede variar sus
cualidades de un cliente a otro).
El Costeo Basado en Actividades, ABC (Activity Based Costing),
surge ante la falla de los sistemas tradicionales de costeo en distribuir
correctamente los costos indirectos y gastos a los productos.
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Actualmente, los sistemas implementados por algunas compañías y
que han sido diseñados principalmente para valorar inventarios con el
propósito de preparar los estados financieros y pagar impuestos, no
están proporcionando a los gerentes la información oportuna y
pertinente que permitan analizar las posibilidades de introducir
mejoras en la eficiencia operacional al evaluar aquellas actividades
que no agregan valor al producto, dicha información la encontramos
en el modelo ABC, dicho modelo que se analizará a lo largo del
presente trabajo, incluye nuevos principios que constituyen lo que se
entiende es el paradigma de la gestión moderna: la administración del
valor, la administración del cambio, el diagnóstico permanente y la
búsqueda de nuevas estrategias competitivas; es por esto que es nuestra
intención al desarrollar este trabajo, no sólo considerar la metodología y
los procedimientos usados por el ABC, lo cual analizaremos en un
primer capítulo; sino también enfocarnos en lo que ello significa para la
gerencia y como puede utilizarse de mejor manera la información
proporcionada por dicho sistema para tomar decisiones que le permitan
a la empresa lograr un buen nivel de competitividad a nivel estratégico,
es por esto que en un segundo capítulo nos dedicaremos a este tema:
como competir estratégicamente usando como herramienta básica el
Sistema de costos ABC.
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SUMARIO N° 1
CONSIDERACIONES GENERALES
1.1
La Obsolescencia de los Sistemas de Costeo Tradicionales
Desde el comienzo de la Revolución Industrial hasta nuestros
días, se ve en el entorno una tendencia clara marcada hacia la
tecnificación ininterrumpida y acelerada de la producción; es así que su
consecuencia inmediata fue la mejora en la calidad de los productos y
también en la masificación de la producción.
En los últimos tiempos el mercado de oferta se convierte en un
mercado de demanda, donde las empresas comienzan a notar el efecto
de la competencia, y el consumidor se hace más selectivo. La
consecuencia lógica nos lleva a la situación en la cual se reduce
dramáticamente el ciclo de vida de los productos por obsolescencia
tecnológica y por cambios en la demanda, los procesos se hacen más
flexibles y por ende más complejos orientados al cliente
y,
paralelamente, se produce una mayor inversión en Investigación y
Desarrollo y en sistemas de información y control, lo cual lógicamente
repercuten en una reducción del peso de la mano de obra directa al
incrementarse los costos indirectos volviéndose obsoletos en la
actualidad el uso de los sistemas tradicionales de costeo en los cuales,
preferencialmente se usaba la mano de obra directa como base de
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asignación de los costos indirectos. Ahora, en muy pocos casos se
considera una base apropiada.
De esta manera el modelo tradicional ha dado respuestas
adecuadas a los gestores durante 70 años en los cuales los costos
indirectos constituían un pequeño porcentajes de los costos totales, por
lo que su asignación inapropiada no causaba mayores distorsiones en
los resultados. En nuestros días, tales distorsiones pueden ser enormes y
peligrosas en gran cantidad de circunstancias, porque los costos
indirectos han crecido de manera sustantiva debido a la innovación
tecnológica, la complejidad de los procesos, los mercados de demanda,
el consumidor exigente, tal como se resaltó en el párrafo anterior, dicha
predominación de costos indirectos son todas características imperantes
de los mercados actuales que contradicen las premisas del modelo
tradicional.
En consecuencia, los métodos de costeo tradicionales resultan
adecuados si los costos indirectos representan una pequeña fracción de
los costos totales, cosa que no sucede en el contexto actual de la
mayoría de empresas, de tal suerte que se hace indispensable plantear
un modelo alternativo para esta nueva realidad.
1.2 Importancia del Costeo ABC
El ABC, es una metodología que surge con la finalidad de
mejorar la asignación de recursos a cualquier objeto de costo
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(producto, servicio, cliente, etc.) y, tiene como objetivo medir el
desempeño de las actividades que se ejecutan en una empresa y la
adecuada asignación de los costos a los productos o servicios a través
del consumo que las actividades hacen de los recursos empresariales;
lo cual conlleva a obtener una mayor exactitud en la asignación de los
costos. Permite además, costear a la empresa por actividades y
posibilita la medición desde diferentes perspectivas: a) actividades; b)
procesos; c) áreas de responsabilidad y, d) productos. A su vez,
suministra información acerca de todos los recursos necesarios para
proveer de calidad a los servicios que se brindan al cliente o sea, se
trabaja en función del cliente y no del producto.
En la realidad actual, caracterizada por constantes cambios en el
entorno de una empresa en diferentes ámbitos, controlar los costos es ya
un objetivo parcial dentro de la empresa y la preocupación central de la
gestión está enfocada más bien en encontrar las formas de maximizar el
valor del producto que ofrece. Para cumplir con estas expectativas es
que surgen los sistemas de administración por actividades
y en
particular, el sistema de costos ABC que a diferencia de los modelos de
costeo anteriores, y constituyendo su principal aporte teórico,
proporciona herramientas que no sólo facilitan la gestión del costo, sino
que permiten un análisis de cómo y dónde se origina el valor de un
producto.
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Todo esto conlleva un cambio de actitud por parte de los
oferentes: la gestión se aboca por un lado a minimizar el costo de un
producto, pero por el otro se toma en cuenta que el mayor o menor valor
que tenga el producto para el consumidor, determina el precio que está
dispuesto a pagar. En esta nueva realidad, se ha planteado que los
sistemas de gestión deben enfocar el otro aspecto de la eficiencia
económica, que es el
relacionado con el valor, se habla de
administración del valor en lugar de administración de los costos,
mostrando el interés que para las unidades productivas tiene el
consumidor. En efecto,
el valor es una cualidad que aprecia el
consumidor, y no tiene, conceptualmente, relación con el costo del
producto sino con las prestaciones que de él se obtienen. El consumidor
no se preocupa de cuánto costó hacer el producto, lo que compara es el
precio del mismo con el valor que él le otorga, y este tipo de
información es precisamente la que brindan los costos ABC para la
toma de decisiones gerenciales.
1.3 ABC vs. Métodos Tradicionales
1.3.1 Los Métodos Tradicionales
Su Enfoque
• Los pasos utilizados para valorar los productos en el costeo
tradicional son:
1)
Identificar el objeto del costo;
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2)
Asignación de los costos de materia prima directa y mano de
obra directa consumidos por los productos;
3)
Elección de la base o las bases, para el cálculo de la tasa de
aplicación de los costos indirectos de fabricación, generalmente
las bases de distribución más comúnmente utilizadas son el
costo de la mano de obra directa y las horas máquinas
trabajadas.
4)
Cálculo de la tasa de aplicación de los costos indirectos de
fabricación;
5)
Asignación
de
los
costos
indirectos
a
los
productos,
multiplicando la tasa obtenida por el consumo que los productos
hacen de dicha base ;
6) Cálculo del costo total de los productos, el cual resulta de la
suma de los costos de la materia prima directa, mano de obra
directa y los costos indirectos de fabricación aplicados a los
productos.
Costos indirectos
Horas
mano de
obra
Productos
Hay que tener en cuenta que cuando los costos indirectos son
asignados a los productos empleando una base de asignación
que no está relacionada con el consumo de recursos, los objetos
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de costo (productos) resultarán bien sobre valorados o
infravalorados.
Productos infravalorados
– El producto consume un nivel de recursos relativamente
elevado pero al mismo se le imputan un relativamente
bajo nivel de costos.
Productos sobrevalorados
– El producto consume un nivel de recursos relativamente
bajo, pero al mismo se le imputan un alto nivel relativo de
costos.
Productos con costos cruzados subsidiarios
– Ocurre cuando al menos un producto mal valorado
provoca una mala valoración de otros productos.
Básicamente el costeo tradicional carga el costo de la
producción a los productos de la siguiente manera:
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1.3.2 El Método ABC
Su Enfoque
El reconocimiento de la distorsión que produce en el costeo del
producto el empleo de la mano de obra directa como base de
asignación ha llevado a muchas compañías al empleo de las horasmáquina como nuevo generador de costo en un ambiente de
fabricación automatizado, no obstante, las horas máquina pueden
resultar insuficientes por sí solas para la localización de los costos
indirectos de fabricación; es por esto que en el caso de complejos
procesos de fabricación, los gestores necesitan un nuevo sistema de
asignación de costos: el costeo basado en actividades.
El razonamiento en el ABC es:
• los productos consumen actividades
• las actividades consumen recursos
• Las actividades generan transacciones
• Las transacciones generan costos
• El ABC imputa los costos a las actividades
• Atención centrada en las actividades como objetos de costo
fundamentales
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• La atención en las actividades dará como resultado el uso de
generadores de costos más apropiados, calculándose un costo
de los productos más cercano a la realidad.
C o s to s
A C T IV ID A D
In g e n ie r ía
D R IV E R
H o ra s d e
In g e n ie r ía
in d ir e c to s
A C T IV ID A D
A C T IV ID A D
A C T IV ID A D
A rra n q u e d e
m á q u in a s
M a q u in a d o
E m q u e q u e ta
d o
D R IV E R
N º d e
a rra n q u e s
D R IV E R
H o ra s
m á q u in a
D R IV E R
N º d e
ó rd e n e s
P ro d u c to s
1.3.3 Cuadro Comparativo ABC vs. Métodos Tradicionales
COSTEO TRADICIONAL
Los productos consumen los costos
COSTEO ABC
Las actividades consumen los costos, los
productos consumen actividades.
Asigna los costos indirectos de fabricación
Asigna
de
los
costos
indirectos
de
usando como base una medida de volumen.
fabricación en función de generadores de
Una de las mas usadas, es la de horas hombre
costo apropiados para cada actividad.
de mano de obra directa.
Divide los gastos de la organización en costos Todos los gastos de fabricación, incluidos los
de fabricación, los cuales son llevados a los gastos de administración y ventas, son
productos y gastos de administración y ventas, llevados a los productos.
los cuales son gastos del periodo.
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Utiliza normalmente apenas un criterio de Los gastos de los centros de costos son
asignación de los costos indirectos a los llevados a las actividades del departamento,
centros de costos, el cual generalmente no es los
revisado con frecuencia.
cuales
son
entonces
asociados
directamente a los productos, utilizando varios
criterios de asignación.
Ofrece una visión departamental de los costos Facilita una visión más amplia sobre el origen
de la empresa, dificultando las acciones de real de los costos a través de las actividades,
reducción de costos.
haciendo posible dirigir las acciones de la
empresa en donde los recursos son realmente
consumidos.
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SUMARIO N° 2
CONCEPTUALIZACIÓN Y METODOLOGÍA DEL ABC
2.1 Metodología y Características del Costeo ABC
La metodología del ABC consiste en distribuir racionalmente
los costos indirectos a los productos y medir la eficiencia de las
actividades ya que uno de los principales fines de este sistema es
precisamente determinar la eficiencia en la utilización de los recursos
y ser una herramienta útil para medir el desempeño empresarial.
Efectúa un costeo integral de todos los costos indirectos de fabricación
incluyendo todos los gastos en que incurre la organización (gastos de
administración y ventas).
Una de las tareas más difíciles en el cálculo del costo unitario
de los productos radica en determinar la cantidad de costos indirectos
a asignar a cada trabajo o a cada unidad de producto, para ello el
ABC centra su atención en la asignación de costos indirectos a las
actividades consumidoras de los recursos y, posteriormente
asignarlos a los productos en proporción al consumo que éstos hacen
de las actividades usadas para producir, desarrollar y distribuir los
mismos, utilizando
generadores de costos adecuados para cada
actividad.
Entre las características de este sistema podemos citar:
• Es un modelo gerencial y no un modelo contable.
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• Considera todos los costos y gastos como recursos.
• Muestra la empresa como conjunto de actividades y/o procesos
más que como una jerarquía departamental.
• Es una metodología que asigna costos a los productos o
servicios con base en el consumo de actividades.
• Supone que son las actividades las que consumen los recursos y
estos a su vez son asignados a los objetos de costos (productos)
a través de generadores de costos establecidos para cada
actividad.
• Supone que los productos generan los costos cuando demandan
diversas actividades durante los procesos de producción. En
otras palabras, la causa de los costos son las actividades
requeridas por los productos.
• Se les llama generadores de costo a las bases de asignación que
sirven para rastrear los costos desde los bolsones hasta los
productos. La identificación de los generadores se fundamenta
en las relaciones causa-efecto producidas entre las actividades y
los costos.
2.2 El costeo ABC basado en dos etapas
La aplicación de este procedimiento se podría resumir en dos
etapas:
Primera etapa
• Identificar y definir actividades relevantes.
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• Organizar las actividades por centros de costos o bolsones de
costos.
• Asignar los costos indirectos a cada actividad en proporción al
empleo de los recursos.
Segunda etapa
• Identificar generadores de costo apropiados para cada actividad .
• Los costos indirectos asignados a las actividades se imputan a los
productos empleando generadores de costo que representan y
miden el número de actividades individuales consumidas para la
fabricación de los productos o la prestación de los servicios.
Hay que tener en cuenta que no todos los productos o servicios
consumen las mismas actividades, cuanto más compleja es la
fabricación de un producto, más actividades se requieren para su
obtención.
2.3 Ventajas
•
Ahorra tiempo y dinero.
•
Evalúa los procesos de negocio.
•
Permite contar con sistemas de mejora continua.
•
Permite identificar desperdicios.
•
Facilita la detección de actividades de valor en la organización.
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•
Efectúa un costeo integral, incluyendo todos los gastos en que
incurre la organización, con excepción de costos de materias primas
y materia directos de productos.
•
Permite determinar un costo más ajustado del producto
debido a que el ABC utiliza múltiples generadores de costo para la
asignación de costos indirectos a los productos. Así, en lugar de
utilizar un único generador para cada conjunto de costos indirectos, se
emplean múltiples actividades y generadores de costos, lográndose un
reparto más adecuado y un costo más real.
•
Permite un control más adecuado de los costos indirectos
presentes en la empresa, muchos de los cuales pueden ser asignados
directamente a las actividades, de esta forma, al conseguirse una
información más realista, más exacta y más fácilmente comprensible,
los gestores pueden entender mejor el comportamiento de dichos
costos y la generación de beneficios por parte de la empresa, a la vez
que les permite tener un mayor control de los mismos dentro de sus
áreas de responsabilidad.
•
Facilita la toma de decisiones y permite liberar recursos El
empleo de una información más real acerca del costo del producto
ayuda en el establecimiento de los precios de venta y además facilita
el empleo del análisis costo-volumen-utilidad además a través de su
análisis pueden detectarse oportunidades de reducción del consumo de
recursos por parte de determinadas actividades, lo cual puede lograrse
mediante un cambio en la forma en que las mismas se llevan a cabo o
su propia eliminación, con lo cual se lograría liberar recursos.
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2.4 Limitaciones
Aunque el método ABC frecuentemente proporciona mejores
cálculos del coste de los productos que los sistemas tradicionales,
existen también ciertas limitaciones al mismo:
ƒ El costeo por actividades no da respuesta frente a los costos
financieros y los de materias primas, por lo que empresas con
una importante carga de estos dos rubros, no encontrarán
respuestas satisfactorias en el ABC.
ƒ Algunos autores como Cooper y Kaplan sostienen que los
costos de exceso de capacidad, es decir, los gastos de
administración y ventas, no deberían ser cargadas a productos:
el ABC lo hace en principio. Estos costos, como también lo
indica la NIC 2, deberían ser tratados aparte, como una línea
separada en el Estado de resultados y no ser cargados como
costos de productos individuales. Cargar costos de capacidad
instalada a productos puede hacer variar su costo erráticamente
de un período a otro, dependiendo de las variaciones en la
demanda. Podría incluso caerse en una espiral en la que ante
reducción de demanda, menor producción, por lo tanto
mayores costos, la empresa procediera a aumentar los precios,
con lo que podrían generarse nuevas reducciones de demanda.
ƒ El empleo de un sistema ABC puede resultar costoso, pues los
sistemas ABC son más complejos que los sistemas
tradicionales de costos, y por lo tanto resulta muy caro
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desarrollar e implementar, y además consume mucho tiempo
de trabajo. Por otro lado, existe un costo adicional derivado
de la identificación de las distintas actividades y de los
numerosos generadores de costos de las mismas
ƒ Los sistemas basados en ABC se centran en decisiones a
largo plazo, por lo que identifican todos los costos usados en
los productos, sean fijos o variables.
2.5 Cuando implementar un ABC en la empresa
El rediseño e instalación de un nuevo sistema de costeo del
producto es una decisión significativa que requiere un costo
considerable y un gran esfuerzo de desarrollo. Por otro lado, los
directores financieros necesitan ser muy cautelosos y cuidadosos
cuando inician cambios en los sistemas de costos de la empresa.
Las consideraciones básicas que se deben tener en cuenta al tomar
la decisión de implementar un nuevo sistema de costos en la empresa
son entre otras:
• Variedad y complejidad de los productos
• Ausencia de costos indirectos comunes
• Problemas en la localización actual de costos
• Cambios en el entorno de negocios
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La presencia de uno o más de los siguientes factores resulta
indicativa de la conveniencia de implantar un sistema de costos
basado en el ABC :
• Las líneas de productos difieren de forma muy importante tanto
en volumen como en complejidad técnica.
• Las líneas de productos son numerosas e involucran
complicados requerimientos de fabricación.
• El proceso de fabricación o el número de productos de la
empresa ha cambiado de forma significativa y se encuentra
altamente automatizado.
• Los directores de producción o marketing están ignorando los
datos proporcionados por los sistemas tradicionales de costos y
a cambio están usando otras alternativas de decisión.
• Los diferentes productos consumen los recursos de forma
diferenciada.
• El mercado es altamente competitivo.
• La mano de obra presenta cada vez una menor incidencia en el
costeo total de producción.
• Una alta proporción de costos son indirectos.
• Los productos y servicios consumen recursos de acuerdo con
diferentes patrones.
• Las ventas están creciendo, pero los beneficios decaen.
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• El departamento de marketing no usa los informes de costos
para fijar los precios.
• Los márgenes de beneficios de la línea de productos son
difíciles de explicar.
• Algunos de los productos con mayores márgenes no son
vendidos por la competencia.
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SUMARIO N° 3
SELECCIÓN DE LOS DRIVERS O GENERADORES DE
COSTO
3.1 Generalidades
Una vez que los costos han sido imputados a las distintas
actividades se hace necesario seleccionar el generador o generadores
de costo para asignar dichos costos a los productos.
Costos
Costos indirectos
indirectos
Primera
etapa
Actividades
Actividades
Generador
1
Generador
2
Generador
3
Productos
Productos
Para poder calcular costos del producto próximos a la realidad,
se hace necesario seleccionar generadores que presenten un elevado
grado de relación con el consumo de recursos en la actividad
analizada, mientras más unidades de actividad del driver específico
identificado para una actividad dada se consuman, entonces mayores
serán los costos indirectos asociados con esa actividad.
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Ejemplo
Actividades
Arranque máquinas
Maquinado
Inspección
Generadores de costo
Nº de arranques
Horas-máquina
Nº de inspecciones
Uso esperado del
inductor por actividad
1.500 arranques
50.000 horas-máquina
2.000 inspecciones
De esta manera, se les asigna un costo mayor a aquellos
productos que hayan demandado más recursos organizacionales, y
dejarán de existir distorsiones en el costo de los productos causados
por los efectos de promediación de un sistema tradicional de
asignación de costos que falla en estudiar las verdaderas causas del
comportamiento de los gastos indirectos de fabricación y que, por ello,
los prorratea utilizando bases de asignación arbitrarias como las horas
de mano de obra directa.
1 Para la selección de un generador apropiado es necesario
considerar:
2 La facilidad de obtención de datos.
3 El grado en que el generador mide el consumo actual de factores.
4 Un generador de costos apropiado también debe tener una
relación causa-efecto con la actividad y uso de los recursos
(costos).
5 Debe ser fácil de medir.
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6 Explicar el uso de los recursos por las actividades con razonable
exactitud
7 Considerando que un generador de costos es una característica de
un evento o actividad que da lugar a la aparición del costo, en su
selección debe considerarse:
o Grado de correlación, es decir la relación que existe entre
la causa de los costos y su efecto en los productos.
o Efectos de comportamiento del generador.
o Costo de medida.
3.2 Características de un Generador de Costo apropiado
La determinación apropiada de los generadores de costo es una
de las variables claves del sistema ABC. El tipo de generador que
sirve para distribuir correctamente los costos indirectos a
determinados productos, depende tanto de la naturaleza de la
actividad como de la diversidad de los productos fabricados.
Las principales características que se pueden identificar en un
buen generador de costos son:
ƒ Clara relación causal con las actividades
El generador debe estar relacionado de manera más o menos
directa con las actividades que se usan como base para distribuir
los costos a los productos. Es decir, debe ser claro en representar
las razones causantes de los costos cuando el producto demanda
una actividad determinada. Por ejemplo, la Cía. Venus decidió
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usar el generador número de PAMs (Preparación y ajuste de
máquinas) porque los costos de la actividad de preparación y
ajuste de máquinas eran generados cada vez que se desempeñaba
tal actividad. De manera que el número de veces que se realizaban
los PAMs era el generador de los costos.
ƒ Cantidad estable de los recursos consumidos por los
productos
Un generador bien escogido asignará a cada producto una porción
apropiada del bolsón de costos correspondiente. Para lograr esto,
los recursos consumidos por cada actividad deben ser casi
similares ( ya que el costeo de productos no es exacto) debido a
que todos los productos resultan consumidores homogéneos de
ese bolsón de costo, no importa que producto demande tal
actividad.
ƒ Habilidad de inducir a una conducta beneficiosa
Un buen generador de costo debe alentar a los gerentes a
comportarse de una manera considerada beneficiosa para la firma.
Por ejemplo, si se utiliza como generador de costo el tiempo de
ciclo del producto, el diseñador estará incentivado a realizar
diseños simples en vez de complejos; al uso de componentes
estándar en vez de componentes fabricados a la medida; y en
general, a evitar las secciones donde se utilicen largos tiempos de
ciclo.
ƒ Relativa independencia de otros generadores
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Cuando los generadores son interdependientes, existe el riesgo de
que
uno
o
varios
de
ello sean redundantes.
ƒ Fácil de interpretar por las personas
Un generador de costo, debe ser claramente comprendido por las
personas que intervienen en el ciclo productivo, para ello es
necesario asegurarse de que los generadores de costo se expliquen
a las personas en su propio idioma.
ƒ Las cantidades o los precios, son controlables
En efecto, los generadores deben medir variables que sean
controlables por los responsables de las actividades respectivas.
Cuando las variables no son controlables, los responsables no les
prestan atención; en consecuencia, los generadores resultan
incapaces de inducir conductas beneficiosas.
ƒ Difícil de manipular
La mayoría de las medidas que se diseñan son más o menos
manipulables por las personas a quienes se intenta controlar. Los
generadores también son medidas, por lo que corren el mismo
riesgo. Es necesario cuidar que los generadores permitan la menor
manipulación posible.
ƒ La medida es de bajo costo
Durante el proceso de escoger los generadores, es recomendable
aplicar un análisis de costo-beneficio cuando se intenta obtener
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información más exacta, pero más cara. Con frecuencia es posible
encontrar un generador sustituto aceptable y que implique un más
bajo costo.
3.3
Tipos de generadores de costos
Generadores de costo estructurales
Estos determinan la estructura general de los costos y están
enfocados en las siguientes características:
•
Tamaño grande
•
Diseño más elaborado (# de horas dedicadas a diseños para
clientes específicos)
•
Aspectos especiales
B. Generadores de costo operacionales
Determinan la forma en que la organización lleva a cabo su trabajo y
son la causa del consumo de recursos y tenemos por ejemplo:
1 Políticas de trabajo
2 Métodos de trabajo (# de horas destinadas a labores de
administración general)
3 Procedimientos de trabajo
3.4 Generadores usualmente más utilizados
Algunos de los generadores más utilizados son:
• Metros (para suministros diversos)
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• Nº empleados (para actividades relacionadas con salarios)
• Nº de arranques (para puesta en marcha de máquinas)
• Nº de movimientos (para la actividad de manejo de materiales)
• Horas-máquina (para las actividades de maquinado)
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SUMARIO N° 4
LAS ACTIVIDADES
4.1 Definición de Actividades
Para definir lo que son las actividades, revisemos unos
conceptos de algunos autores:
Para Brimson actividad puede ser definida como una
"combinación de personas, tecnología, materiales, métodos,
entorno
que
proporciona
un
producto
o
un
servicio
determinado. Las actividades describen lo que hace la empresa:
la forma en la que utilizan su tiempo y la producción del
proceso".
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Lorino1 dice que las actividades "es todo lo que se puede
describir con verbos en la vida de la empresa: tornear, fresar,
ensamblar, negociar un contrato, calificar un proveedor...". Y
continúa "Una actividad es un conjunto de tareas elementales:
™ realizadas por un individuo o grupo,
™ que utilizan una experiencia específica,
™ que consume recursos (mano de obra, máquinas, sistemas de
información, infraestructura, capital, tierra, instalaciones,
tecnología),
™ que implica una acción,
™ homogéneas desde el punto de vista de su comportamientos de
costos y de eficiencia,
™ que permiten suministrar una salida (la pieza fresada, la
calificación de un proveedor, el presupuesto),
™ a un cliente interno o externo,
™ efectuadas a partir de una entrada: evento por fuera de la
actividad y que acciona la ejecución de la actividad, ejm:
recibir un pedido (evento) obliga a entrar en acción (actividad)
y que genera un proceso productivo (productos ó servicios).
1 “El control de gestión estratégico - La gestión por actividades”. Editorial Marcombo - Barcelona (1993)
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Distinguimos entonces cuatro elementos definitorios del
concepto de actividad:
a)
combinación de recursos (humanos, tecnológicos,
etc.);
b)
volcados a la producción de un servicio o producto;
c)
con destino a clientes internos o externos;
d)
homogéneas
desde
el
punto
de
vista
del
comportamiento de costos.
4.2 Atributos de las Actividades
Las actividades reúnen las calificaciones necesarias para integrarse
a un grupo dado cuando tienen tres atributos comunes:
™ Procesos: un proceso se define como una serie de actividades
ligadas a fin de alcanzar un propósito especifico.
™ Nivel de actividad: se desarrollan al mismo nivel general de
actividades.
™ Bases: pueden utilizar la misma base de costos a fin de
distribuirlo a un objeto de costos.
4.3 Niveles de actividades
Los niveles de actividades según Hansen (1996) se clasifican en:
• Las actividades de nivel de unidad: tienen lugar cada vez que
se produce una unidad, y son trabajos conducentes a la
transformación de recursos en productos y/o servicios
individuales; es decir la actividad es desempeñada para cada
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unidad de producción. Los costos varía con el Nº de unidades
producidas (materias primas, horas de mano de obra directa,
energía, depreciación de máquinas, reparaciones).
• Las actividades de nivel de lote: la actividad es desempeñada
para cada lote de productos en lugar de para cada unidad de
producción se presentan cada vez que se produce un lote de
productos, y puede ser una tecnología de fabricación o servicio
que afecta a múltiples actividades de forma simultánea. El costo
varía según el Nº de lotes. (arranque de máquinas, órdenes de
compra)
• Las actividades de nivel de producto: se realizan según sea
necesario a fin de apoyar los diversos productos de la empresa.
Consumen insumos para el desarrollo de productos o para
permitir que los productos se fabriquen y se vendan. Estas
actividades y sus costos tienden a incrementar a medida que
aumenta la diversidad del producto. (diseño del producto,
administración de partes, expediciones, cambios de ingeniería).
• Las actividades de nivel de organización: apoyan los
procesos de manufactura general de una fábrica y son
desarrollados para el sostenimiento de la fabricación de
productos en general. Ayudan a la organización en algún nivel,
pero no proporcionan un beneficio identificable con algún
producto específico (seguridad, alquileres, administración
general, mantenimiento, gestión de planta).
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• Las
actividades
de
nivel
de
cliente:
Destinados
a
conocer/satisfacer las necesidades de clientes específicos, los
recursos en éste caso son adquiridos como resultado de la
decisión
de
servir
a
unos
determinados
clientes
específicos.(software, personal dedicado a clientes específicos).
Ejm: Identificar las siguientes actividades como unitarias, de lote,
producto u organización:
Compra de Materiales
Unidad
Mano de obra directa
Unidad
Maquinado
Unidad
Arranque de máquinas
Lote
Orden de Producción
Lote
Gestión de Materiales
Lote
Administración de Partes
Producto
Administración General
Organización
9 Los costes relacionados con las actividades a nivel de lote,
producto y organización han sido considerados tradicionalmente
como fijos.
9 Los sistemas contables tradicionales tratan todos los costes
como si fueran costes de nivel de unidad.
9 Estos costes varían como consecuencia de causas distintas a
cambios en el volumen de producción o servicio.
9 En el ABC, los costes fijos son considerados como variables a
largo plazo.
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4.4
¿QUIÉN
REALIZA
LA
DEFINICIÓN
DE
ACTIVIDADES DENTRO DE LA EMPRESA?
Cabe aclarar que la definición de actividades, se realiza
generalmente a nivel de cada uno de los departamentos o
secciones funcionales de la empresa. Esta definición permite que
quienes conocen realmente cómo se realizan las actividades, sean
quienes las definan, determinen cuál es el consumo de recursos
asignable a cada una de ellas, y en que proporción se vuelcan a
cada producto. Por otra parte, la identificación de actividades por
área permite una mejor determinación de los costos de las
mismas, ya que restringe el universo de gastos o costos que deben
ser distribuidos entre ellas (los costos del sector se distribuyen
entre las actividades del mismo).
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SUMARIO N° 5
APLICACIÓN PRÁCTICA
Planteamiento del Caso:
La Empresa de alta tecnología “BALTICO”, S.A.” se dedica a la
fabricación de impresoras, disponiendo en la utilidad de dos modelos
básicos: el producto de gama alta “Deluxe” y el modelo “Regular”,
calificado como de gama baja.
La Empresa ha decidido llevar un sistema de control de costos basado
en las actividades para la toma de decisiones gerenciales.
Operaciones del Mes de Enero del 2006
Las operaciones relacionadas con el costo de producción son las
siguientes:
¾ Se inicia la producción con saldos en cero en las cuentas de
Productos en Proceso y Productos Terminados
¾ La Empresa lleva un sistema de órdenes de producción y para el
mes de enero se han recibido las siguientes órdenes:
• A-400 para el producto de gama alta “Deluxe” 2.000 unid.
PV $1.200 c/u
• A-500 para el producto de gama baja “Regular”3.000 unid.
PV $ 900 c/u
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¾ Se ha consumido un total de $ 950.000 por materiales directos
en las órdenes de acuerdo al siguiente detalle:
• A-400
65 % = $ 617.500
• A-500
35 % = $ 332.500
¾ El importe de la Mano de Obra Directa en el mes es de $
800.000 que se repartirán en las órdenes según con la siguiente
distribución de horas-hombre:
• A-400
2.900 horas
60.42%
= $ 483.360
• A-500
1.900 horas
39.58%
= $ 316.640
Total
4.800 horas
DATOS PARA EL COSTEO ABC:
¾ En la elaboración de los productos se han identificado 4
Actividades:
ACTIVIDADES
INGENIERIA
ARRANQUES
MAQUINADO
EMPAQUETADO
¾ El importe de los Costos Indirectos de fabricación es de $
1.200.000 y de los Gastos de Administración y Ventas de $
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540.000, los mismos que fueron clasificados de la siguiente
manera:
COSTOS INDIRECTOS
Gastos de
Gastos de Adm y
Fab.
Vtas.
PRODUCTOS
TOTAL
DELUXE
900.000
340.000
1.240.000
REGULAR
TOTAL COSTOS
INDIRECTOS
300.000
200.000
500.000
1.200.000
540.000
1.740.000
¾ El total de Drivers consumidos en el mes es:
Drivers
Total
Horas de Ingeniería 12500 horas de ing.
N° de arranques
2200 arranques
Horas-máquina
15000 horas máq.
N° de órdenes
5000 órdenes
¾ La distribución de estos drivers en las órdenes de producción,
según el consumo de las actividades, obedece a:
Driver
Consumo de Actividades
Orden A-400
Orden A-500
"Deluxe"
"Regular"
Horas de Ingeniería
N° de arranques
Horas-máquina
N° de órdenes
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Total
5000
40%
7500
60%
12500 horas
1200
55%
1000
45%
2200 arranques
5000
33%
10000
67%
15000 horas máq.
2000
40%
3000
60%
5000 órdenes
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¾ Se requiere determinar los costos de producción obtenidos para
cada producto y comparar con los resultados obtenidos a través
del Costeo Tradicional.
DESARROLLO
1) APLICACIÒN DEL PROCEDIMIENTO DE DOS
ETAPAS
PRIMERA ETAPA:
ƒ Identificación y Definición de las Actividades relevantes.
ACTIVIDADES
ACTIVIDADES
Ingeniería
(1)
Empaquetado
(4)
Arranques
(2)
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Maquinado
(3)
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ƒ Diagrama de flujo
Al realizar el análisis de los procesos que se dan en la consecución de
los productos, se han observado que los mismos se realizan conforme
a lo que se expone en el siguiente diagrama:
D
Diseñodel
iseñodelproducto
producto
con
conelelcliente
cliente
FFabricacióndel
abricacióndel
m
molde
olde
PProcesosde
rocesosdenegocio
negocio
FFinanzasy
inanzasycontabilidad
contabilidad
A
Aspectoslegales
spectoslegales
M
arketing
M
arketing
C
Com
ompras
pras
R
Recursoshum
ecursoshumanos
anos
R
Recicladode
ecicladode
productosdefectuosos
productosdefectuosos
IN
ING
GEEN
NIE
IER
RÍA
ÍA
A
AR
RR
RA
AN
NQ
QU
UEED
DEE
M
Á
M
ÁQ
QU
UIN
INA
ASS
Iniciode
Iniciodelalaproducción
producción
A
Adquisiciónde
dquisiciónde
bolas
bolasde
de
plástico
plástico
(inputs)
(inputs)yyotros
otros
m
materiales
ateriales
M
A
M
AQ
QU
UIN
INA
AD
DO
O
D
DEEPPR
RO
OD
DU
UC
CTTO
OSS
EEM
PPAAQ
UUEETTAADD
O
M
Q
ODDEE
PPRRO
DDUUCC
TTO
SSTTEERRM
IN
O
SS
O
O
M
INAADD
O
D
Distribuciónde
istribuciónde
productosa
productosaclientes
clientes
FFinal
inaldel
delproceso
proceso
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ƒ El siguiente paso es la asignación de los dos grupos de recursos a cuatro bolsones de costos: Departamento
de Ingeniería, Arranques de Máquinas, Departamento de Maquinado y Departamento de Empaquetado,
cada uno de estos departamentos recibió una porción de los recursos, de acuerdo con los resultados del
análisis que se produce a continuación:
DELUXE
REGULAR
TOTAL
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EMPRESA BALTEX S.A.
ANALISIS DE COSTOS POR DEPARTAMENTOS
DEPARTAMENTO
ARRANQUES
DEPARTAMENTO
DE
DE
DE
INGENIERIA
MAQUINAS
MAQUINADO
140000
260000
740000
70000
110000
270000
210000
370000
1010000
2006
DEPARTAMENTO
DE
EMPAQUETADO
100000
50000
150000
TOTAL
1240000
500000
1740000
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•
Establecimiento de las tasas de asignación de costos indirectos
Generadores
Horas de
Ingeniería
N° de arranques
Horas-máquina
N° de órdenes
Total
Costo de
la Actividad
210.000
370.000
1.010.000
150.000
1.740.000
Actividades
Base de
Asignación
(Tasa)
12500 horas d ing.
16,80
2200 arranques
168,18
15000 horas máq.
67,33
5000 órdenes
30,00
Consumo de
• Cálculo de los Costos Indirectos que se asignarán a cada
orden de producción (a cada producto):
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DELUXE ( Según O.P. A-400 )
ACTIVIDAD
DRIVER
INGENIERIA
Horas de Ing.
N° de
arranques
Horas-máq.
N° de órdenes
ARRANQUES
MAQUINADO
EMPAQUETADO
COSTO UNITARIO
DEL INDUCTOR
16,80
CONSUMO DEL INDUCTOR
COSTO INDIRECTO COSTO INDIRECTO
EN ESTA ACTIVIDAD
DE LA ACTIVIDAD
UNITARIO
X
5000 horas
=
84.000
42,00
168,18
67,33
30,00
X
X
X
1200 arranques
5000 horas
2000 órdenes
=
=
=
201.818
336.667
60.000
682.485
Suman
100,91
168,33
30,00
341,24
REGULAR ( Según O.P. A-500 )
ACTIVIDAD
DRIVER
INGENIERIA
Horas de Ing.
N° de
arranques
Horas-máq.
N° de órdenes
ARRANQUES
MAQUINADO
EMPAQUETADO
COSTO UNITARIO
DEL INDUCTOR
16,80
CONSUMO DEL INDUCTOR
EN ESTA ACTIVIDAD
X
7500 horas
168,18
67,33
30,00
X
X
X
168.182
673.333
90.000
1.057.515
Suman
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ANDREA SARMIENTO
1000 arranques
10000 horas
3000 órdenes
COSTO INDIRECTO COSTO INDIRECTO
DE LA ACTIVIDAD
UNITARIO
126.000
42,00
2006
56,06
224,44
30,00
352,51
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Deluxe
EMPRESA BALTICO S.A.
Artículo:
"Deluxe"
Modelo:
Impresora de gama alta
Unidades a producir:
2000 unid.
Precio de Venta:
$ 1.200 c/u
O.P. A-400
Suman
Materia Prima
Mano de Obra
617.500
483.360
617.500
483.360
Costo Total de la Orden
Costo Unitario de Producción
Costos Ind. Fab.
84.000
Act.1
201.818
Act.2
336.667
Act.3
60.000
Act.4
682.485
1.783.345
891.67
• Cálculo de las Órdenes de Producción
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EMPRESA BALTICO S.A.
Regular
Artículo:
"Regular"
Modelo:
Impresora de gama baja
Unidades a producir:
3000 unid.
Precio de Venta:
$ 900 c/u
O.P. A-500
Suman
Materia Prima
Mano de Obra
332.500
316.640
332.500
316.640
Costo Total de la Orden
Costo Unitario de Producción
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2006
Costos Ind. Fab.
126.000
Act.1
168.182
Act.2
673.333
Act.3
90.000
Act.4
1.057.515
1.706.655
568.89
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• Cálculo de Costos Indirectos de Fabricación según el
método de costeo tradicional:
Costos Indirectos de Fabric.
TASA DE CALCULO PAR A
DELUXE:
2 .9 0 0 / 4 .8 0 0 H o r a s h o m b r e M O D =
6 0 .4 2 %
TASA D E CALCU LO PARA
REGU LAR
1 .9 0 0 / 4 .8 0 0 H o r a s h o m b r e M O D =
3 9 .5 8 %
•
Costo total =1.200.000
DELUXE
60,42% × 1.200.000
=
$725.040,00
REGULAR
39,58% × 1.200.000
=
$ 474960
COMPARACION DE LOS RESULTADOS OBTENIDOS EN LOS
METODOS DESCRITOS:
ORDEN DE PRODUCCIÓN A-400
PRODUCTO: “DELUXE”
Costeo
Tradicional
Materias
primas
MOD
Costos
In.Fab
TOTAL
Costo
Unitario
617.500
483.360
725.000
1.825.860
912.93
Materias primas
MOD
Costos Ind.Fab.
Maquinado
Arranque
Ingeniería
Empaquetado
TOTAL
Costeo
ABC
617500
483360
682485
84000
201818
336667
60000
1.783.345
Costo Unitario
891.67
ANALISIS.- En el caso del producto Deluxe, éste consume un
nivel de recursos relativamente bajo, pero al mismo, según el
método tradicional, se le han imputado un relativamente alto nivel
de costos; es decir, éste producto ha resultado sobrevalorado debido
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a que en el costeo tradicional no se han utilizado las bases
apropiadas para la asignación de costos a dicho producto. El costeo
ABC nos ofrece un costo más aproximado a la realidad del mismo.
ORDEN DE PRODUCCIÓN A-500
Costeo
Tradicional
Materias
primas
MOD
Costos In.Fab
TOTAL
332.500
316.640
475.000
1.124.140
Costo
Unitario
$ 374.71
Materias primas
MOD
Costos Ind.Fab.
Maquinado
Arranque
Ingeniería
Empaquetado
TOTAL
Costeo
ABC
332.500
316.640
1.057.515
126.000
168.182
673.333
90.000
1.706.655
Costo Unitario
$ 568.89
ANALISIS.- En el caso del producto Regular, éste producto
consume un nivel de recursos alto, pero al mismo, según el costeo
tradicional, se le han imputado un relativamente bajo nivel de
costos; es decir, de la comparación resultante de ambos métodos nos
damos cuenta de que éste producto ha resultado infravalorado.
Del análisis realizado finalmente concluimos que los costos de
los productos tanto Deluxe como Regular, han resultado con costos
subsidiarios, es decir que la mala valoración resultante del un
producto ha provocado una mala valoración en el costo total del
otro producto. Es por esto que en esta empresa es recomendable
usar el método de costeo ABC en virtud de que, según lo expuesto,
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nos proporciona un costo más ajustado a la realidad según la forma
como ocurren los costos en ambos productos.
Además la información presentada en el costeo ABC es más
detallada y más explicativa acerca de cual es el origen de los costos
de la Empresa, de esta forma, al conseguirse una información más
realista, más exacta y más fácilmente comprensible, los gestores
pueden entender mejor el comportamiento de dichos costos y la
generación de beneficios por parte de la empresa, a la vez que les
permite tener un mayor control de los mismos dentro de sus áreas de
responsabilidad.
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CAPITULO II
LA GESTION BASADA EN ACTIVIDADES ABM
(Activity Based Management)
Nos hemos permitido analizar en el capítulo anterior todo el proceso
que sigue el sistema de costos por actividades en sus aspectos
básicos, nuestra siguiente consideración será el análisis de la
información que proporciona dicho sistema para fines netamente
gerenciales, y también analizaremos las formas en que podemos
utilizar dicha información para desarrollar métodos empresariales
para competir estratégicamente en un entorno como el actual que se
caracteriza por ser altamente competitivo.
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SUMARIO N° 1
LA GESTIÓN BASADA EN ACTIVIDADES
1.1 Enfoque General de los Costos ABC como un Modelo
Gerencial
ABM es un sistema de información gerencial basado en
identificación de los costos reales de las actividades y procesos
necesarios para la obtención de productos y servicios que permite a
las
empresas
emprender
proyectos
de
productividad
y
racionalización del gasto, incrementando de esta manera los
márgenes de rentabilidad del negocio.
La facilidad que nos brinda el ABC al poder descomponer
los costos de productos por las actividades que realiza la empresa,
permite analizar en forma más realista y profunda las posibilidades
de reducción de costos, es decir, se pasa de un análisis a nivel muy
agregado de gastos-productos a un análisis más detallado y que
busca el origen de los costos en el análisis del tipo: gastosactividades-productos.
El ABC surge precisamente en el contexto de la
administración del "valor" generado hacia el cliente. En dicho
contexto, descomponer los costos de productos en las actividades
desempeñadas desde que se desarrolla el mismo hasta su entrega,
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permite detectar si la empresa está volcando recursos en
actividades que no agregan valor al producto final, es decir,
actividades que podrían ser eliminables. Pueden identificarse
entonces, lo que comúnmente se denominan "derroches", de forma
de poder recortarlos, pero sobre una base distinta a la tradicional,
en la que se tiende a reducir gastos indiscriminada y
superficialmente, sin conocer donde realmente se originan dichos
gastos y si los mismos están bien distribuidos entre actividades que
agregan y que no agregan valor.
1.2
Principales Características y Fines de la Gestión por
Actividades (ABM)
Gestionar las actividades significa la necesidad de controlar las
actividades más que los recursos. Si se controlan debidamente las
actividades esto conlleva a una reducción de los costos en cada una
de ellas. Por ello el ABC es utilizado a nivel gerencial como una
herramienta para mejorar las decisiones de la administración, para
apoyar mejores decisiones sobre líneas de productos, segmentos de
mercado y relaciones con los clientes, y además analizar el impacto
del mejoramiento de los procesos (Administración de Calidad Total)
utilizando para ello la información financiera y no financiera del
ABC como un sistema de medición.
1. Intentar satisfacer al máximo las necesidades de los clientes
internos y externos. Ellos serán quienes realmente determinen
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qué actividades tenemos que realizar para mejorar los márgenes
de beneficio.
2. Las actividades deben ser analizadas como partes integrantes de
un proceso de negocio y no de forma aislada.
3. Identificar y eliminar las actividades que no añaden valor a la
organización.
4. Identificar y evaluar nuevas actividades que puedan mejorar el
desempeño futuro.
5. Respaldar, comprometer y buscar el consenso de aquellos que
están directamente implicados en la ejecución de las actividades,
ya que son ellos los que realmente encuentran posibilidades de
mejora y diferenciación en las actividades que realizan
habitualmente.
6. Mantener un objetivo de mejora permanente en el desarrollo de
las actividades.
1.3 Análisis Gerencial a nivel de las actividades
Análisis de actividades por sus atributos.
Actividades con y sin valor agregado
El atributo más conocido es el del Valor Agregado. Una
actividad agrega valor si el cliente esta dispuesto a pagar para
que la actividad se desarrolle, ya sea porque mejora la calidad
del producto que obtiene, el tiempo de entrega, la forma de
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entrega, su precio, etc; es decir, si el cliente lo percibe el valor
es real. Citando el análisis de la cadena de valor de Porter,
podemos identificar aquellas actividades que forman parte de
dicha cadena, es decir que van agregando valor al producto
final, y aquellas que, en cambio, son eliminables o reducibles
porque no realizan ninguna contribución al precio final y al
valor percibido por el cliente y tampoco contribuye a satisfacer
las necesidades de la organización. La idea del ABC es
justamente poder determinar cuánto de los recursos de la
empresa se consumen en actividades que no agregan valor y por
lo tanto deberían ser reducidos o reasignados (Gráfico 1).
Gráfico 1: Actividades con y sin valor agregado
Agregado
30%
Con Valor
Agregado
En un análisis más profundo deberíamos tratar de
determinar no solamente el valor agregado sino la utilidad
agregada, es decir la diferencia entre el valor percibido o que
reconoce el cliente y el costo que asume la empresa; así si
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una empresa se plantea como objetivo obtener una mayor
utilidad, puede optar por una de las 3 alternativas siguientes:
• Subir precios
(En este caso deberá dar un mayor
valor percibido por el cliente)
• Bajar Costos (Deberá analizar su cadena de valor y
bajar sus costos en actividades innecesarias)
• Subir volumen de ventas
La gerencia debe concentrar los esfuerzos de reducción o
redistribución de recursos en las actividades más significativas a
través del análisis de “las actividades más caras que no agregan
valor” y “las actividades más baratas que agregan valor”.
Por supuesto que existen actividades que no agregan valor
pero no son eliminables, ya sea por exigencias legales, de
entidades externas, o porque simplemente son necesarias para el
desenvolvimiento normal de la empresa..
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Actividades que contribuyen a la calidad
En tiempos como los actuales en que los esfuerzos por
obtener una calidad total están siendo asumidos por la mayoría de
empresas en todo el mundo, resulta interesante conocer cuánto de
los recursos de la empresa son volcados al tema calidad. Más
interesante aún es poder determinar que proporción de dichos
recursos se vuelcan a prevenir problemas de calidad, cuánto a
detectar problemas de calidad, y cuánto a corregirlos (Gráfico 2).
En principio, podríamos afirmar que empresas con adecuados
planes de mantenimiento preventivo de máquinas, con controles
de calidad en el ingreso de materias primas, etc., pueden evitar
costos, seguramente superiores, que surgirían de detectar
problemas de calidad de sus productos en el medio o al final del
proceso de producción. Peor aún si el cliente es quien detecta el
problema, por lo que relacionando estas actividades con el
atributo de valor agregado, podemos decir que el cliente estaría
dispuesto a pagar por actividades de prevención interna de
problemas de calidad, pero no por reprocesos generados en quejas
propias, lo cual obviamente incrementa el valor que el cliente
percibe por el producto.
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Gráfico 2: Costos de calidad
40%
10%
50%
Prevención
Detección
Corrección
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Hacer o comprar
Con el objetivo de optimizar el empleo de recursos,
resulta fundamental que la empresa realice aquellas
actividades en las que resulta más eficiente y subcontrate o
"tercerice" aquellas en las que sus proveedores lo son más,
para ello el análisis de costos por actividades brinda un
sustento importante en este tipo de decisiones, ya que permite
determinar cuál es el costo y los beneficios que la empresa
obtiene por realizarlas ella misma, en comparación con el
costo y los beneficios de que las realice un tercero por ella.
1.4
Importancia de la Información Gerencial Basada en
Actividades para la Toma de Decisiones (ABM)
El análisis ABM proporciona información que permite a la
gerencia tomar importantes decisiones sobre los siguientes aspectos:
Productividad
Rentabilidad
GerenciaBasada
en Actividades
Racionalización
Del Gasto
Competitividad
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La Productividad.- El ABM nos muestra cual es el costo de
la utilización de los recursos de la empresa y brinda alternativas que
permitan buscar la mejor manera de optimizarlos.
La Racionalización del gasto.- El ABM concentra sus
esfuerzos en identificar las ineficiencias de las actividades y
procesos, optimizando aquello donde realmente se concentre el
costo de los recursos. Así la racionalización del gasto obedece más a
un análisis sistemático que a una acertada miopía gerencial.
La Fortaleza de la Competitividad.- El concepto de ABM le
permite a una empresa detectar cuales son las actividades y procesos
que generan valor a sus clientes y emprender estrategias que
incrementen la aceptación de sus productos y servicios en el
mercado, generando ventajas competitivas en condiciones cada vez
más exigentes.
El secreto del ABM está en administrar estratégicamente todas
las actividades relacionadas con la prestar el servicio o venta del
producto; de esta manera la gerencia podrá desarrollar estrategias
relacionadas con:
• Fijación de precios
• Políticas de créditos.
• Sistemas de optimización de los canales de distribución.
• Incremento del valor agregado de productos y servicios.
La Rentabilidad.- El ABM permite medir la rentabilidad de:
• Productos
• Servicios
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• Sucursales
• Clientes
• Canales de Distribución
• Puntos de venta
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SUMARIO N° 2
ANÁLISIS DE LA CADENA DE VALOR
2.1
Análisis de la Cadena de Valor en el Sistema Gerencial
ABM.
Considerando que el costeo ABC tiene como base el concepto
de la Cadena de Valor, realizaremos un breve análisis del mismo.
El punto de partida del concepto del análisis de la cadena de
valor de Porter se encuentra identificada en tres fuentes separadas y
fundamentales de ventaja competitiva:
• Liderazgo en costos Se refiere a la construcción agresiva de
instalaciones capaces de producir grandes volúmenes de
productos en forma eficiente, aprovechando de ésta manera
los beneficios de contar con una economía de escala y que
por ende conlleve a una reducción de costos.
• Enfoque o Alta Segmentación Consiste en adquirir ventaja
competitiva enfocándose sobre un grupo de compradores en
particular con alguna necesidad que no es masiva, de manera
de servir tan bien a estos clientes que nadie más pueda
hacerlo y que para nadie más sea rentable entrar en este
sector industrial.
• La diferenciación La estrategia de diferenciación consiste
en crear algo que sea percibido en el mercado como único.
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Los métodos para la diferenciación pueden tomar muchas
formas: diseño status o imagen de marca (como por ejemplo
Mercedes Benz), en tecnología (Microsoft), en características
muy particulares (pasta dental Aquafresh), o también en
servicios al cliente, cadena de distribuidores u otras
dimensiones.
Como resultado, la empresa logra ya sea la diferenciación por
cumplir mejor los requerimientos de los clientes, o costos inferiores,
o ambos.
2.2 ¿Qué es una Cadena de Valor?
Porter define el valor como la suma de los beneficios que
el cliente percibe menos los costos percibidos por él al adquirir y
usar un producto o servicio.
La cadena de valor es esencialmente una forma de análisis de
la actividad empresarial mediante la cual descomponemos aquellas
actividades que desarrolla una empresa en actividades discretas o
unitarias, buscando identificar fuentes de ventaja competitiva en
aquellas actividades generadoras de valor, así como también
identificar fuentes existentes potenciales de diferenciación. Esa
ventaja competitiva se logra cuando la empresa desarrolla e integra
las actividades de su cadena de valor de forma menos costosa y
mejor diferenciada que sus rivales. Por consiguiente la cadena de
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valor de una empresa está conformada por todas sus actividades
generadoras de valor agregado y por los márgenes que éstas
aportan.
El análisis de la cadena de valor comienza con el
reconocimiento de que cada empresa o unidad de negocios, es “una
serie de actividades que se llevan a cabo para diseñar, producir,
comercializar, entregar y apoyar su producto”. Al analizar cada
actividad de valor separadamente, los administradores pueden
juzgar el valor que tiene cada actividad, con el fin de hallar una
ventaja competitiva sostenible para la empresa.
2.3
El Análisis de la Cadena de Valor como Herramienta
Gerencial.
El Análisis de la Cadena de Valor, dentro del contexto del
sistema de costos
basado en actividades, es una herramienta
gerencial para identificar fuentes de Ventaja Competitiva. El
propósito de analizar la cadena de valor es identificar aquellas
actividades de la empresa que pudieran aportarle una ventaja
competitiva potencial. Poder aprovechar esas oportunidades
dependerá de la capacidad de la empresa para desarrollar a lo largo
de la cadena de valor y mejor que sus competidores, aquellas
actividades competitivas cruciales.
Porter fue más allá del concepto de la cadena de valor,
extendiéndolo al sistema de valor, el cual considera que la empresa
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esta inmersa en un conjunto complejo de actividades ejecutadas por
un gran número de actores diferentes. Este punto de vista nos lleva a
considerar las siguientes cadenas de valor:
Las Cadenas de Valor de los Proveedores, las cuales crean y
le aportan los abastecimientos esenciales a la propia cadena de
valor de la empresa.
• Los proveedores incurren en costos al producir y
despachar los suministros que requiere la cadena de
valor de la empresa.
• El costo y la calidad de esos suministros influyen en los
costos de la empresa y/o en sus capacidades de
diferenciación.
Las Cadenas de Valor de los Canales, que son los
mecanismos de entrega de los productos de la empresa al
usuario final o al cliente.
• Los costos y los márgenes de los distribuidores son parte
del precio que paga el usuario final.
• Las actividades desarrolladas por los distribuidores de
los productos o servicios de la empresa afectan la
satisfacción del usuario final.
Las Cadenas de Valor de los Compradores, que son la
fuente de diferenciación por excelencia, puesto que en ellas la
función del producto determina las necesidades del cliente.
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2.4
Algunos Usos de la Cadena de Valor.
Análisis Estratégico de Costos
• Identificar la cadena de valor de la empresa y luego "rastrear"
los costos relacionados con las actividades y sus categorías
(Costo ABC).
• Establecer los elementos claves que dirigen los costos hacia
cada actividad de valor.
• Identificar las cadenas de valor de sus competidores y
determinar sus costos relativos y el origen de las diferencias
en costos con su empresa.
• Desarrollar una estrategia para lograr una reducción de costos
controlando los conductores de costos (cost drivers) o
remodelar la propia cadena de valor.
• Asegurar de que las reducciones de costos no erosionen la
diferenciación y si lo hacen que sea una decisión consciente de
su parte.
• Comprobar si las reducciones de costos son sostenibles.
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CONCLUSIONES
De la realización del presente trabajo hemos concluido en lo
siguiente:
1. El ABC constituye un potente sistema de gestión que se
presenta como una alternativa a los sistemas tradicionales, en
un intento de superar las deficiencias presentadas por éstos en
el cálculo de los costos y en la mayor utilidad que para fines
gerenciales proporciona la información del ABC.
2. El ABC además de basarse en el análisis de las actividades y
los costos, permite valorar y tomar decisiones relacionadas
con otros objetos de costo diferentes a los productos y rastrea
el consumo de los recursos que realizan los productos desde su
origen hasta su asignación final a dichos productos u otros
objetos de costo.
3. El modelo ABC, propuesto en esta investigación, permite la
determinación del valor real que un producto ó servicio tiene
para el cliente y utilizarlo en la gestión para la acertada toma
de decisiones gerenciales.
El sistema de costeo ABC es considerado más que un método de
costeo, un proceso gerencial para administrar las actividades y
procesos del negocio que beneficia en la elección de decisiones
estratégicas y operacionales.
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Un sistema ABC permite evaluar la posibilidad de eliminación de la
líneas innecesarias de productos que solo elevan los costos y no
contribuyen a incrementar la rentabilidad de la empresa.
Al distribuir los costos indirectos mediante la metodología del ABC,
se reconoce la relación causa-efecto entre los generadores del costo
y las actividades, brindando el conocimiento necesario para el
mejoramiento y la optimización de los procesos. Esto facilitara la
toma de dediciones para la gerencia y un debido rastreo de las
actividades
Es un sistema costoso y complejo en comparación con los sistemas
tradicionales, pero los beneficios que brinda justifican su
implementación, aunque cada empresa según su caso entendido,
debe analizar profundamente la conveniencia de implementar ó no
éste sistema según sus características particulares.
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RECOMENDACIONES
Recomendaciones para la empresa motivo de nuestro ejemplo,
BALTICO S.A.:
1. Un planificado control y gestión de costos requiere la
participación conjunta de todos los miembros de la organización
en especial de la Gerencia.
2. Se recomienda utilizar nuevas bases de asignación de Costos
Indirectos (horas-máquina,
horas de ingeniería, números de
ordenes, la base de asignación quemas se acople a la actividad )
lo cual no alterará el monto global de los mismos, sino asignará
los costos indirectos a las ordenes de fabricación con una
ponderación más racional.
3. Incorporar software actualizado de costos que permita obtener
información en forma inmediata para el análisis, al igual que
genere información histórica para un rastreo de costos que
incremente la eficiencia del trabajo administrativo y permita
nuevas implementaciones.
4. Evaluar los costos (cada máquina podría ser un centro de
costos), de tal manera que se pueda realizar evaluaciones más
específicas.
5. Se sugiere mayor participación del área de Producción en los
costos, ya que en dicha área se conoce en gran medida, la
generación de los mismos.
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5. Llevar controles detallados del tiempo de funcionamiento de
las máquinas, en los turnos de funcionamiento, para analizar la
eficiencia en su operatividad, tiempos muertos, etc.
6. Es necesario para la aplicación de métodos de comportamiento
de costos hacer un análisis de los rubros que conforman el costo
y determinar por algún método razonable que porción de cada
uno es fijo y cual variable.
7. Es necesario que permanezcan estas tasas inamovibles por un
periodo prudente para que sea posible realizar comparaciones
teniendo las mismas bases para evaluaciones futuras.
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