COMPARACIÓN ENTRE LAS NORMAS INTERNACIONALES DE CONTABILIDAD (NIC – IFRS) FRENTE A LOS PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD GENERALMENTE ACEPTADOS EN COLOMBIA NESTOR TRIANA CODIGO 200421604 UNIVERSIDAD DE LA SABANA ESPECIALIZACION EN FINANZAS Y MERCADO DE CAPITALES CHIA 2008 COMPARACIÓN ENTRE LAS NORMAS INTERNACIONALES DE CONTABILIDAD (NIC – IFRS) FRENTE A LOS PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD GENERALMENTE ACEPTADOS EN COLOMBIA NESTOR TRIANA CODIGO 200421604 MONOGRAFÍA DE GRADO DAVID COHEN UNIVERSIDAD DE LA SABANA ESPECIALIZACION EN FINANZAS Y MERCADO DE CAPITALES CHIA 2008 CONTENIDO Pag. INTRODUCCIÓN 3 PRIMER CAPITULO 5 REVISIÓN Y ESTUDIO DE LAS NORMAS INTERNACIONALES DE CONTABILIDAD (NIC) Y LAS NORMAS INTERNACIONALES DE INFORMACIÓN FINACIERA (NIIF) VIGENTES AL MES DE MAYO DE 2008 5 OBJETIVO GENERAL 5 OBJETIVOS ESPECÍFICOS 5 NIC 1 PRESENTACIÓN DE ESTADOS FINANCIEROS (REVISADA EN 2005) 6 NIC 2 INVENTARIOS (REVISADA EN 2003) 8 NIC 7 ESTADOS DE FLUJOS DE EFECTIVO (REVISADA EN 1992) 9 NIC 8 POLÍTICAS CONTABLES, CAMBIOS EN LAS ESTIMACIONES CONTABLES Y ERRORES (REVISADA EN 2003) 10 NIC 10 HECHOS POSTERIORES A LA FECHA DEL BALANCE (REVISADA EN 2003) 11 NIC 11 CONTRATOS DE CONSTRUCCIÓN (REVISADA EN 1993) 12 NIC 12 IMPUESTO SOBRE LA RENTA (REVISADA EN 2000) 13 NIC 14 INFORMACIÓN FINANCIERA POR SEGMENTOS (REVISADA EN 1997) 15 NIC 16 PROPIEDAD, PLANTA Y EQUIPO (REVISADA EN 2003) 16 NIC 17 ARRENDAMIENTOS (REVISADA EN 2003) 17 NIC 18 INGRESOS (REVISADA EN 1993) 19 NIC 19 BENEFICIOS A LOS EMPLEADOS (REVISADA EN 2004) 20 NIC 20 CONTABILIZACIÓN DE LAS SUBVENCIONES OFICIALES E INFORMACIÓN A REVELAR SOBRE AYUDAS PÚBLICAS 22 Pag. NIC 21 EFECTOS DE LAS VARIACIONES EN LOS TIPOS DE CAMBIO DE LA MONEDA EXTRANJERA (REVISADA EN 2003) 23 NIC 23 COSTOS POR INTERESES 24 NIC 24 INFORMACIÓN A REVELAR SOBRE PARTES VINCULADAS (REVISADA EN 2003) 25 NIC 26 CONTABILIZACIÓN E INFORMACIÓN FINANCIERA SOBRE PLANES DE PRESTACIONES POR RETIRO 27 NIC 27 ESTADOS FINANCIEROS CONSOLIDADOS Y CONTABILIZACIÓN DE INVERSIONES EN DEPENDIENTES (REVISADA EN 2003) 27 NIC 28 CONTABILIZACIÓN DE INVERSIONES EN EMPRESAS ASOCIADAS (REVISADA EN 2003) 28 NIC 29 INFORMACIÓN FINANCIERA EN ECONOMÍAS HIPERINFLACIONARIAS 30 NIC 30 INFORMACIÓN A REVELAR EN LOS ESTADOS FINANCIEROS DE BANCOS Y ENTIDADES FINANCIERAS SIMILARES 30 NIC 31 INFORMACIÓN FINANCIERA DE LOS INTERESES EN NEGOCIOS CONJUNTOS (REVISADA EN 2003) 31 NIC 32 INSTRUMENTOS FINANCIEROS: PRESENTACIÓN E INFORMACIÓN A REVELAR (REVISADA EN 2005) 32 NIC 33 UTILIDAD POR ACCIÓN (REVISADA EN 2003) 34 NIC 34 INFORMACIÓN FINANCIERA INTERMEDIA 35 NIC 36 DETERIORO DEL VALOR DE LOS ACTIVOS (REVISADA EN 2004) 36 NIC 37 PROVISIONES, ACTIVOS CONTINGENTES Y PASIVOS CONTINGENTES 38 NIC 38 ACTIVOS INTANGIBLES (REVISADA EN 2004) 40 NIC 39 INSTRUMENTOS FINANCIEROS: RECONOCIMIENTO Y VALORACIÓN (REVISADA EN 2005) 41 Pag. NIC 40 INMUEBLES DE INVERSIÓN (REVISADA EN 2004) 45 NIC 41 AGRICULTURA 46 NIIF 1 ADOPCIÓN POR PRIMERA VEZ DE LAS NORMAS INTERNACIONALES DE INFORMACIÓN FINANCIERA (REVISADA EN 2005) 47 NIIF 2 PAGOS BASADOS EN ACCIONES 48 NIIF 3 COMBINACIONES DE NEGOCIOS 50 NIIF 4 CONTRATOS DE SEGURO 51 NIIF 5 ACTIVOS NO CORRIENTES MANTENIDOS PARA LA VENTA Y EXPLOTACIONES EN INTERRUPCIÓN DEFINITIVA 52 NIIF 6 EXPLORACIÓN Y EVALUACIÓN DE RECURSOS MINERALES 53 NIIF 7 INSTRUMENTOS FINANCIEROS: INFORMACIÓN A REVELAR 54 NIIF 8 SEGMENTOS OPERATIVOS 55 SEGUNDO CAPITULO 57 COMPARACIÓN ENTRE LAS NORMAS INTERNACIONALES DE CONTABILIDAD (NIC) - LAS NORMAS INTERNACIONALES DE INFORMACIÓN FINACIERA (NIIF) Y LOS PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD GENERALMENTE ACEPTADOS EN COLOMBIA 57 TERCER CAPITULO 158 EFECTO LA CONVERSIÓN DE LOS ESTADOS FINANCIEROS PRESENTADOS BAJO PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD GENERALMENTE ACEPTADOS EN COLOMBIA A NORMAS INTERNACIONALES 158 BIBLIOGRAFÍA 162 CONCLUSIONES 163 LISTA DE TABLAS Pag. Tabla 1. Evolución de las normas internacionales de contabilidad 158 Tabla 2. Evolución de la normatividad contable en Colombia 161 INTRODUCCIÓN En el proceso de globalización actual que presenta la economía mundial, es necesario que la información financiera sea uniforme para todos los interesados y lectores de los estados financieros de las Compañías, independientemente de su ubicación geográfica. Es por ello que en los últimos años se están integrando las juntas directivas de los comités que emiten las normas de contabilidad, con la participación de especialistas de diferentes países, de manera que los estándares que se publiquen tengan la participación de un número importante de profesionales. Durante los últimos años, el número de países que han adoptado las Normas Internacionales de Información Financiera – NIIF o IFRS 1 como estándares de contabilidad ha crecido de manera importante. Como muestra de ello están los países que conforman la Unión Europea (UE), los cuales han desarrollado un plan de implementación extenso, organizado y programado fijando como fecha límite de implementación el pasado 1° de enero de 2005. Algunos otros países del continente Americano han implementado estas normas, como es el caso de Perú, Ecuador, Panamá Costa Rica. Algunos otros han modificado sus principios de contabilidad propios con el fin de acercarlos a las IFRS e implementarlos en el futuro cercano, como es el caso de Brasil y Chile. En Colombia el procedimiento de implementación no está claro. Se plantean las dos alternativas antes descritas, es decir, una implementación de las IFRS a partir de una fecha determinada, probablemente 2010 o modificar los principios contables actuales, de manera que estén en la misma vía de los requerimientos de las normas internacionales. Sin embargo, la conclusión de los analistas financieros, los diferentes gremios de la economía nacional, las entidades de control y los organismos internacionales (FMI, BID, BM), es la misma, que los estados financieros de las empresas colombianas sean presentados bajo las mismas características de cualquier otra empresa en el mundo. Esta necesidad hace que en el corto o mediano plazo Colombia haga parte de los países que cumplen con los IFRS, máxime cuando estamos ad portas de negociar el Tratado de Libre Comercio (TLC) y al hacer parte de la Comunidad Andina de Naciones (CAN) y el Área de Libre Comercio de las Américas (ALCA), entre otros. Para ello debemos estar preparados para el cambio, en razón a que pocas empresas cuentan con experiencia en este campo. 1 Por sus siglas en inglés International Financial Reporting Standard 3 A fin de evaluar las implicaciones que tendrá la implementación de las IFRS sobre la información financiera de las compañías en Colombia y a los retos a que se verán enfrentados los profesionales de las áreas contable y financiera, a continuación se muestra una síntesis de las últimas normas revisadas por la Junta Internacional de Normas de Contabilidad – IASB y las principales diferencias con los principios de contabilidad vigentes en la actualidad. 4 PRIMER CAPITULO REVISIÓN Y ESTUDIO DE LAS NORMAS INTERNACIONALES DE CONTABILIDAD (NIC) Y LAS NORMAS INTERNACIONALES DE INFORMACIÓN FINACIERA (NIIF) VIGENTES AL MES DE MAYO DE 2008 OBJETIVO GENERAL Realizar una comparación entre las Normas Internacionales de Contabilidad (NIC) y los principios de contabilidad generalmente aceptados PCGA en Colombia, con el propósito de destacar implicaciones ante una eventual adopción o adaptación de las normas contables. OBJETIVOS ESPECÍFICOS 1. Revisar y estudiar cada una de las NIC vigentes en la actualidad, junto con las diferentes interpretaciones que forman parte de las normas, para contar con un entendimiento claro y detallado de los diversos tratamientos contables. 2. Comparar cada una de las NIC vigentes con las diferentes cuentas de los estados financieros a fin de identificar diferencias que impacten al momento de la implementación en Colombia de estas normas. 3. Determinar la incidencia en los diferentes componentes del balance general estado de resultados para una empresa mediana en operación en Colombia, teniendo en cuenta la aplicación de las NIC. 4. Identificar conceptos importantes que no aplican en las actuales PCGA Colombianos y que tendrán un impacto relevante al momento que se presente un cambio con relación a las NIC. En varios países del mundo el proceso de convergencia a Normas Internacionales de Contabilidad (NIC) es una situación evidente, cada día se suman más y más países a la globalización contable, sin embargo en nuestro país infortunadamente no existe un plan adecuadamente establecido, mediante el cual se pueda visualizar si se llevará a cabo una adopción de las normas internacionales o una adaptación de las normas locales hacia la tendencia uniforme de elaboración y presentación de la información financiera y contable de muchos países del mundo. A pesar de lo anterior, es necesario iniciar el proceso de capacitación tempranamente, con el objeto que los profesionales vinculados a la técnica contable cuenten con un periodo de tiempo prudencial para asimilar las diferencias 5 entre los principios locales 2 y las normas internacionales, a fin de lograr mayor destreza en la elaboración e interpretación de la información financiera y contable. Dada la importancia que se produce a raíz de este cambio de normatividad contable, lo primero que debe ser objeto de estudio para un completo entendimiento de esta materia, es su origen y la justificación de la globalización de las aplicaciones contables por medio de las normas internacionales de contabilidad, sus objetivos, funcionamiento, sistema regulador para emisión de normas y beneficio que se obtendría al contar con normas contables mundialmente únicas. En el año 1973 se fundó en el Reino Unido el comité internacional de normas de contabilidad (International Accounting Standards Committee - IASC), el cual expidió las Normas Internacionales de Contabilidad – NIC hasta el año 2001. A partir de este último año se fundó la Junta Internacional de Normas de Contabilidad International (Accounting Standards Board - IASB), quienes están a cargo de revisar, actualizar y modificar las NIC vigentes. Adicionalmente han expedido las IFRS Las siguientes son las normas vigentes en la actualidad, en las cuales se especifica la última fecha de revisión, el objetivo de cada una de ellas y una síntesis con los principales conceptos de aplicación. Adicionalmente en algunas de ellas se presentan interpretaciones, las cuales hacer referencia a ciertas aclaraciones publicadas por el comité correspondiente, con el propósito de profundizar en algunos aspectos de la norma o resolver dudas de interpretación. NIC 1 Presentación de estados financieros (revisada en 2005) Fecha de vigencia Ejercicios que comiencen a partir del 1 de enero de 2005 (1 de enero de 2007 para la información a revelar sobre el capital de una entidad). Objetivo Establecer el marco general para la presentación de estados financieros con fines generales, incluyendo directrices para su estructura y el contenido mínimo. 2 Los principios de contabilidad generalmente aceptados en Colombia están regidos en la actualidad por el Decreto 2649 de 1993 6 Resumen • • • • • • • • • • • Principios fundamentales que subyacen a la preparación de estados financieros, incluyendo la hipótesis de empresa en marcha, la uniformidad de la presentación y clasificación, la hipótesis contable del recaudo y la materialidad. Los activos y pasivos, y los ingresos y gastos, no pueden compensarse salvo que la compensación esté permitida o sea exigida por otra NIIF. La información comparativa correspondiente al ejercicio anterior debe presentarse para los saldos incluidos en los estados financieros. La información comparativa deberá incluirse también en la información de tipo descriptivo siempre que sea relevante para la adecuada comprensión de los estados financieros del período corriente. Un conjunto completo de estados financieros debe incluir un balance, una cuenta de resultados, un estado de cambios en el patrimonio neto, un estado de flujos de efectivo, políticas contables y notas explicativas. El estado de cambios en el patrimonio neto debe reflejar: - todos los cambios habidos en el patrimonio neto; o - los cambios en el patrimonio neto distintos de los procedentes de operaciones con socios que actúen en calidad de tales. Los estados financieros deben ser objeto de presentación con una periodicidad generalmente anual. Si cambia la fecha de cierre del ejercicio, y los estados financieros se presentan para un período distinto a un año, será necesario informar de este hecho. La distinción entre activos y pasivos corrientes y no corrientes es, por lo general, obligatoria. La presentación según el grado de liquidez se utilizará cuando proporcione una información relevante que sea más fiable. En general, los hechos posteriores a la fecha del balance no se tienen en cuenta a efectos de clasificar partidas como corrientes o no corrientes. La NIC 1 especifica los rubros que como mínimo deben presentarse en el balance, la cuenta de resultados, y el estado de cambios en el patrimonio neto, e incluye directrices para identificar rubros adicionales. La entidad presentará un desglose de los gastos, utilizando para ello una clasificación basada en la naturaleza de los mismos o en la función que cumplan dentro de la entidad, dependiendo de cuál proporcione una información que sea fiable y más relevante. Las entidades que clasifiquen sus gastos por función revelarán información adicional sobre la naturaleza de tales gastos, que incluirá al menos el importe de los gastos por depreciación y amortización y el gasto por beneficios a los empleados. La NIC 1 prohíbe revelar información sobre "partidas extraordinarias" en los estados financieros. La NIC 1 especifica las revelaciones mínimas que deben contener las notas. 7 Deben incluir información sobre: - las políticas contables seguidas; - los criterios que ha adoptado la Dirección en el proceso de aplicar las políticas contables de la entidad que tengan el efecto más significativo en los importes registrados en los estados financieros; y - las principales hipótesis en relación con el futuro, y otras fuentes principales de incertidumbre en las estimaciones, que impliquen un riesgo significativo de causar un ajuste material en los valores contables - de los activos y pasivos en el próximo ejercicio. • • Existen apéndices en la NIC 1 con ejemplos ilustrativos del balance, estado de resultados y estado de cambios en el patrimonio neto. El 18 de agosto de 2005, el IASB emitió una modificación a la NIC 1 denominada Presentación de estados financieros - Información a revelar sobre el capital, que introduce las exigencias relativas a la información a revelar sobre el capital de una entidad. Interpretaciones SIC 29, Información a revelar -acuerdos de concesión de servicios La presentación de información es obligatoria si una entidad presta servicios que den acceso público a importantes recursos económicos y sociales. NIC 2 Inventarios (revisada en 2003) Fecha de vigencia Ejercicios que comiencen a partir del 1 de enero de 2005 Objetivo Prescribir el tratamiento contable de los inventarios, incluyendo la determinación del costo y su consiguiente reconocimiento como gasto. Resumen • Las existencias deben ser valoradas al costo o al valor neto realizable, según cuál sea menor. • Los costos comprenderán el precio de adquisición, el costo de transformación (materiales, mano de obra y gastos generales) y otros costos en los que se haya incurrido para dar a las existencias su condición y ubicación actual, pero no diferencia en cambio. 8 • • • Para los elementos del inventario que no son intercambiables, se atribuyen costos específicos a los elementos individuales específicos que conforman el inventario. Para los elementos intercambiables, el costo se determina usando las fórmulas de primeras en entrar primeras en salir (FIFO) o costo promedio ponderado. La fórmula LIFO no está permitida. Cuando se venden los inventarios, el valor contable debe reconocerse como gasto en el período en que se registra en ingreso correspondiente. El monto de cualquier descuento, hasta alcanzar el valor neto realizable (VNR), así como todas las demás pérdidas en los inventarios, serán reconocidas en el período en que ocurra la baja o la pérdida. El saldo de cualquier reversión del descuento que resulte de un incremento en el VNR, se reconocerá como una reducción en el valor de los inventarios, que hayan sido reconocidos como gasto, en el período en el que la recuperación del valor tenga lugar. Interpretaciones Ninguna. NIC 7 Estados de flujos de efectivo (revisada en 1992) Fecha de vigencia Periodos que comiencen a partir del 1 de enero de 1994 Objetivo Exigir a las empresas que suministren información acerca de los movimientos históricos en el efectivo y los equivalentes al efectivo a través de la presentación de un estado de flujos de efectivo, clasificados en el período según que procedan de actividades de operación, de inversión y de financiación. Resumen • Los estados de flujos de efectivo deben analizar los cambios en el efectivo y los equivalentes de efectivo durante un período. • Los equivalentes de efectivo incluyen inversiones a corto plazo (menos de 3 meses desde la fecha de adquisición), fácilmente convertibles en efectivo, estando sujetos a un riesgo poco significativo de cambios en su valor. Generalmente no incluyen participaciones de capital. • Los flujos de efectivo procedentes de actividades de operación, inversión y financiación deben presentarse por separado. • Los flujos de efectivo de las actividades de operación se presentan utilizando el método directo (recomendado) o el indirecto. 9 • • • • • Los flujos de efectivo procedentes de impuestos sobre la renta se clasifican como de operación salvo que puedan identificarse específicamente con actividades de financiación o inversión. La tasa de cambio utilizada para la conversión de operaciones en una moneda extranjera y los flujos de efectivo de una filial extranjera deberá ser el tipo vigente en la fecha de los flujos de efectivo. Los flujos de efectivo agregados derivados de adquisiciones y enajenaciones de filiales y otros negocios deberán presentarse por separado y clasificarse como actividades de inversión, revelando información adicional específica. Las operaciones de inversión y financiación que no supongan el uso de efectivo deberán excluirse de los estados de flujos de efectivo, pero deberán revelarse por separado. Existen apéndices en la NIC 7 con ejemplos ilustrativos del estado de flujos de efectivo. Interpretaciones Ninguna. NIC 8 Políticas contables, cambios en las estimaciones contables y errores (revisada en 2003) Fecha de vigencia Ejercicios que comiencen a partir del 1 de enero de 2005. Objetivo Describir los criterios para seleccionar y cambiar políticas contables, junto con el tratamiento contable y la información a proporcionar en cuanto a cambios en políticas contables, cambios en estimaciones y errores. Resumen • Prescribe una jerarquía para elegir políticas contables: - Normas e interpretaciones del IASB, teniendo en cuenta cualquier directriz de implantación del IASB. - A falta de una norma, buscar los requisitos y las directrices incluidos en las normas e interpretaciones del IASB que se refieren a cuestiones similares y relacionadas; y las definiciones, criterios de reconocimiento y conceptos de valoración de activos, pasivos, ingresos y gastos que se recogen en el Marco Conceptual. - La Dirección o Administración también puede tener en cuenta los pronunciamientos más recientes de otros organismos reguladores que 10 • • • • • • Aplicar políticas contables atendiendo a criterios de uniformidad con operaciones similares. Realizar cambios de política contable sólo si lo exige una norma o interpretación o si producen información más relevante y fiable. Si una norma o interpretación exige un cambio de política contable, seguir los requisitos de transición de dicho pronunciamiento. Si no se especifica ninguno, o si el cambio es voluntario, aplicar la nueva política contable con efecto retrospectivo mediante la reexpresión de períodos anteriores. Si la reexpresión es imposible, incluir el efecto acumulativo del cambio en los resultados. Si no es posible determinar el efecto acumulativo, aplicar la nueva política de forma prospectiva. Los cambios en las estimaciones contables (por ejemplo, un cambio en la vida útil de un activo) se contabilizan en el ejercicio en curso, o en ejercicios futuros, o en ambos (sin reformulación). Todos los errores deben corregirse mediante la reformulación de los importes comparativos del ejercicio anterior y, si el error se produjo antes del primer período presentado, mediante la reformulación del balance inicial. Son obligatorias las revelaciones sobre cambios contables, cambios en las estimaciones y correcciones de errores. Interpretaciones Ninguna. NIC 10 Hechos Posteriores a la Fecha del Balance (revisada en 2003) Fecha de vigencia Ejercicios que comiencen a partir del 1 de enero de 2005. Objetivo Cuándo debe una empresa proceder a ajustar sus estados financieros por hechos posteriores a la fecha del balance. La información a proporcionar en cuanto a la fecha en que se autorizó la emisión de los estados financieros, así como respecto a los hechos posteriores a la fecha del balance. 11 Resumen • Los hechos posteriores a la fecha del balance son todos aquellos eventos, ya sean favorables o desfavorables, que se han producido entre la fecha del balance y la fecha de autorización de emisión de los estados financieros. • Hechos que implican ajustes: ajustar los estados financieros para reflejar aquellos hechos que suministran evidencia de condiciones que existían en la fecha del balance (como la resolución de un juicio después de la fecha del balance). • Hechos que no implican ajustes: no ajustar los estados financieros para reflejar hechos que aparecieron después de la fecha del balance (como una reducción en los precios de mercado después del cierre del ejercicio, que no cambie la valoración de inversiones a la fecha del balance). • Los dividendos propuestos o declarados con respecto las participaciones o acciones después de la fecha del balance no deberán registrarse como pasivo en la fecha del balance. Es obligatorio revelar información al respecto. • Una entidad no deberá preparar sus estados financieros bajo la hipótesis de empresa en funcionamiento si los hechos posteriores a la fecha del balance indican que esta hipótesis no es apropiada. • Una entidad deberá revelar la fecha de autorización de emisión de sus estados financieros, así como quién ha dado su autorización. Interpretaciones Ninguna. NIC 11 Contratos de construcción (revisada en 1993) Fecha de vigencia Períodos que comiencen a partir del 1 de enero de 1995. Objetivo Describir el tratamiento contable de los ingresos y los costos relacionados con los contratos de construcción en los estados financieros del contratista. Resumen • Los ingresos del contrato deben comprender el valor acordado en el contrato inicial junto con cualquier modificación en el trabajo contratado, así como reclamaciones o incentivos en la medida que sea probable que de los mismos resulte un ingreso y siempre que sean susceptibles de valoración fiable. • Los costos del contrato deben comprender los costos que se relacionen directamente con el contrato específico, los costos que se relacionen con la 12 • • • Cuando el resultado de un contrato de construcción pueda ser estimado con suficiente fiabilidad, los ingresos y los costos deben ser reconocidos en el estado de resultados como tales, con referencia al estado de realización de la actividad consecuencia del contrato (método del porcentaje de realización o grado de avance). Si el resultado no puede estimarse con suficiente fiabilidad, no deberá registrarse ninguna utilidad. Por el contrario, los ingresos del contrato sólo deben reconocerse en la medida en que se prevea la recuperación de los costos incurridos por causa del contrato, y los costos del contrato deberán reconocerse en el ejercicio en que se incurran. Cuando sea probable que los costos totales del contrato vayan a exceder de los ingresos totales derivados del contrato, la pérdida esperada deberá reconocerse inmediatamente en la cuenta de resultados del período. Interpretaciones Ninguna. NIC 12 Impuesto sobre la renta (revisada en 2000) Fecha de vigencia Períodos que comiencen a partir del 1 de enero de 1998. Algunas revisiones son efectivas para períodos que comiencen a partir del 1 de enero de 2001. Objetivo • Describir el tratamiento contable del impuesto sobre la renta. • Establecer los principios y facilitar directrices para la contabilización de los efectos actuales y futuros, a efectos del impuesto sobre la renta, de: • la recuperación (liquidación) en el futuro del saldo en libros de los activos • (pasivos) que se han reconocido en el balance de una empresa; y • las transacciones del ejercicio en curso que han sido objeto de reconocimiento en la cuenta de resultados o directamente en el patrimonio. Resumen • Los activos y pasivos por impuestos corrientes deben reconocerse a efectos de los impuestos del ejercicio en curso y de ejercicios anteriores, calculados según los tipos aplicables al período. 13 • • Una diferencia temporal es una diferencia entre el valor contable de un activo o pasivo y su base gravable. Deben reconocerse pasivos por impuestos diferidos por los futuros efectos fiscales de todas las diferencias temporales gravables, con tres excepciones: - pasivos por impuestos diferidos derivados del reconocimiento inicial del crédito mercantil; - pasivos por impuestos diferidos derivados del reconocimiento inicial de un activo o pasivo no surgido de una combinación de negocios que, en el momento de la operación, no afecte al resultado contable ni la base gravable; y - pasivos derivados de utilidades no distribuidas procedentes de inversiones cuando la empresa sea capaz de controlar la fecha de la reversión de la diferencia y sea probable que la reversión no se produzca en el futuro previsible. • Debe reconocerse un activo por impuestos diferidos por las diferencias temporales deducibles, las pérdidas fiscales no utilizadas y los beneficios fiscales no utilizados en la medida en que sea probable que se disponga de utilidades fiscales con cargo a las cuales puedan utilizarse las diferencias temporales deducibles, salvo si el activo por impuestos diferidos surge del reconocimiento inicial de un activo o pasivo, no derivado de una combinación de negocios que, en el momento de la operación, no afecte al resultado contable ni a su base gravable. No obstante, la entidad debe reconocer un activo por impuestos diferidos para todas las diferencias temporales procedentes de inversiones en subsidiarias, sucursales y asociadas, o de participaciones en negocios conjuntos, sólo en la medida que las diferencias temporales vayan a revertir en un futuro previsible y se espere disponer de utilidades fiscales contra las cuales amortizar las citadas diferencias temporales. - el activo por impuestos diferidos surge del reconocimiento inicial de un activo o pasivo, no derivado de una combinación de negocios que, en el momento de la operación, no afecte al resultado contable ni a su base gravable. • Los (activos) pasivos por impuestos diferidos deben calcularse a las tasas impositivas que se espera que se apliquen cuando el pasivo sea liquidado o el activo realizado, sobre la base de tasas impositivas / leyes fiscales que hayan sido aprobados o prácticamente aprobados antes de la fecha del balance. El descuento de los activos y pasivos por impuestos diferidos está prohibido. Los impuestos anticipados y diferidos deben presentarse como partidas no corrientes en el balance. La NIC 12 especifica la información que debe revelarse en relación con el impuesto sobre la renta. • • • 14 Interpretaciones SIC 21, Impuesto sobre la renta - Recuperación de activos no depreciables revalorizados Calcular el activo o pasivo por impuestos diferidos derivado de la revalorización en función de las consecuencias fiscales derivadas de la venta del activo y no de su uso. SIC 25, Impuesto sobre la renta - Cambios en la situación fiscal de la empresa o de sus accionistas Los efectos fiscales corrientes y diferidos por cambio deben ser incluidos en la ganancia o pérdida neta del ejercicio a menos que esas consecuencias estén relacionadas con transacciones o hechos que fueran reconocidos directamente en el patrimonio. NIC 14 Información Financiera por Segmentos (revisada en 1997) Fecha de vigencia Períodos que comiencen a partir del 1 de julio de 1998. Objetivo Establecer los criterios para proporcionar información financiera por líneas de negocio y áreas geográficas. Resumen • La NIC 14 se aplica a las empresas cuyos títulos de capital o deuda coticen públicamente o a las empresas que se encuentran en el proceso de emitir títulos para cotizar en mercados públicos de títulos. Asimismo, una empresa que revele voluntariamente información financiera por segmentos debe cumplir los requisitos de la NIC 14. • Exige que la empresa tenga en cuenta su estructura organizativa y su sistema de información interna con el propósito de identificar sus tipos de segmentos de negocio y geográficos. • Si los segmentos internos no están basados en grupos de productos o servicios relacionados, ni en áreas geográficas, se exige a la empresa buscar en el nivel inmediatamente inferior de la segmentación interna para identificar los segmentos sobre los que habrá de informar. 15 • • • • Se facilitan directrices sobre los segmentos sobre los que se habrá de informar (generalmente límites del 10%), y se indica la necesidad de que los ingresos de los segmentos sobre los que se informa sea como mínimo el 75% del total de los ingresos ordinarios. Una base de segmentación es de carácter principal, y la otra, secundaria. La información por segmentos debía prepararse utilizando las mismas políticas contables adoptadas para los estados financieros consolidados o individuales. La NIC 14 establece requisitos de información para segmentos principales y secundarios, siendo muy inferiores los requisitos de información correspondiente a los segmentos secundarios. Interpretaciones Ninguna. NIC 16 Propiedad, planta y equipo (revisada en 2003) Fecha de vigencia Ejercicios que comiencen a partir del 1 de enero de 2005. Objetivo Establecer los principios para el reconocimiento inicial y la contabilización posterior de la propiedad, planta y equipo. Resumen • Los elementos de la propiedad, planta y equipo deben registrarse como activos cuando es probable que la empresa obtenga beneficios económicos derivados del activo, y el costo del activo pueda calcularse con suficiente fiabilidad. • El reconocimiento inicial ha de realizarse atendiendo el costo, que incluye todos los costos necesarios para preparar al activo para el uso al que está destinado. Si el pago se aplaza, deberán registrarse intereses. • En la contabilización posterior a la adquisición, la NIC 16 permite elegir el método contable: - Método de costo: El activo se registra al costo de adquisición menos la depreciación acumulada y el deterioro del valor. - Método de revalorización: El activo se registra por el importe revalorizado, que es el valor contable en la fecha de revalorización menos la depreciación posterior. • Según el método de revalorización, deben efectuarse revalorizaciones regularmente. Todos los elementos de una determinada clase deben ser 16 • • • • • Si se utiliza el método de costo, los componentes de un activo con distintos patrones de obtención de beneficios deben depreciarse por separado. La depreciación se carga sistemáticamente a lo largo de la vida útil del activo. El método de depreciación debe reflejar el patrón de consumo de los beneficios. El valor residual debe revisarse al menos anualmente. Si el funcionamiento de un elemento de la propiedad, planta y equipo (por ejemplo, un avión) requiere grandes inspecciones regulares, cuando se realiza una gran inspección, su costo se registra en el valor contable del activo como sustituto si se cumplen los criterios de reconocimiento. El deterioro de valor de la propiedad, planta y equipo debe evaluarse de acuerdo con la NIC 36. Todos los intercambios de propiedad, planta y equipo deben calcularse al valor razonable, incluyendo intercambios de elementos similares, salvo que la operación de intercambio carezca de contenido comercial o no pueda calcularse con suficiente fiabilidad el valor razonable del activo recibido ni del activo entregado. Las revelaciones incluyen políticas contables; métodos de amortización y vidas útiles; adquisiciones, enajenaciones, deterioros de valor, y reversiones; importes y detalles de revalorizaciones; y compromisos. Interpretaciones Ninguna. NIC 17 Arrendamientos (revisada en 2003) Fecha de vigencia Ejercicios que comiencen a partir del 1 de enero de 2005. Objetivo Establecer, para arrendatarios y arrendadores, las políticas contables apropiadas y la información que debe revelarse en relación con los arrendamientos operativos y financieros. 17 Resumen • Un arrendamiento se clasifica como arrendamiento financiero si transfiere la totalidad de los riesgos y las ventajas derivados de la propiedad. Por ejemplo: - El arrendamiento cubre la totalidad de la vida del activo. - El valor actual de los pagos de arrendamientos es prácticamente igual que el valor razonable del activo. • • • Todos los demás arrendamientos se clasifican como arrendamientos operativos. Un arrendamiento de terrenos y edificios deberá dividirse en elementos de terrenos y edificios. El elemento terreno es generalmente un arrendamiento operativo. El elemento edificio es un arrendamiento operativo o financiero en función de los criterios de la NIC 17. Sin embargo, el cálculo separado de los elementos terreno y edificio no es obligatorio si los intereses del arrendatario en el terreno y los edificios se clasifican como "propiedades de inversión" de acuerdo con la NIC 40 y se adopta el modelo del valor razonable. Arrendamientos financieros - Contabilización del arrendatario: - Registrar un activo y un pasivo al valor actual de los pagos mínimos del arrendamiento o bien al valor razonable del bien arrendado, si éste fuera menor. - Política de depreciación: la misma que para los activos que se posean. - Pago del arrendamiento financiero: distribuido entre intereses y una reducción en el pasivo. • Arrendamientos financieros - Contabilización del arrendador: - Reconocer como una partida a cobrar por un importe equivalente a la inversión neta en el arrendamiento. - Reconocer los ingresos financieros basándose en una pauta que refleje un tipo de rendimiento constante sobre la inversión neta del arrendador. • Arrendamientos operativos - Contabilización del arrendatario: - Reconocer los pagos de arrendamientos operativos como gasto en la cuenta de resultados, de forma lineal a lo largo del plazo de arrendamiento, salvo que resulte más representativa otra base de registro. • Arrendamientos operativos - Contabilización del arrendador: - Los arrendadores deben presentar, en el balance, los activos dedicados a arrendamientos operativos de acuerdo con la naturaleza de tales bienes. 18 - • • Los arrendamientos operativos deben ser reconocidos de forma lineal a lo largo del plazo de arrendamiento, salvo que resulte más representativa otra base sistemática de registro, Los arrendadores deben distribuir los costos directos iniciales a lo largo del período de arrendamiento (está prohibido llevarlos a gastos inmediatamente). La contabilización de operaciones de venta y posterior arrendamiento (leaseback) depende básicamente de que se trate de arrendamientos financieros u operativos. Interpretaciones SIC 15, Arrendamientos operativos - Incentivos El arrendador y el arrendatario deben reconocer los incentivos (como períodos libres de cuotas) como una reducción de los ingresos y gastos por arrendamiento, respectivamente, a lo largo del periodo del arrendamiento. SIC 27, Evaluación del fondo económico de las transacciones que adoptan la forma legal de un arrendamiento Si una serie de transacciones adoptan la forma legal de un arrendamiento y sólo pueden entenderse en relación con la serie en conjunto, la serie deberá contabilizarse como una única operación. CINIIF 4, Determinación de si un acuerdo contiene un arrendamiento Los acuerdos que dependen de un activo específico o que incluyen el derecho a controlar un activo específico generalmente son arrendamientos según la NIC 17. NIC 18 Ingresos (revisada en 1993) Fecha de vigencia Períodos que comiencen a partir del 1 de enero de 1995. Objetivo Establecer el tratamiento contable de los ingresos que surgen de ciertos tipos de transacciones y eventos. Resumen • Los ingresos ordinarios deben valorarse utilizando el valor razonable de la contrapartida recibida o por recibir. 19 • Reconocimiento: - Procedentes de la venta de bienes: Cuando se han transferido al comprador los riesgos y ventajas significativos, el vendedor pierde el control efectivo, el monto puede valorarse con fiabilidad, es probable que la entidad reciba los beneficios económicos asociados a la transacción, y los costos incurridos, o a incurrir, en relación con la transacción pueden ser medidos con fiabilidad. - Procedentes de la prestación de servicios: Método del porcentaje de realización. Cuando el resultado de una transacción, que suponga la prestación de servicios, pueda ser estimado con fiabilidad - Intereses, regalías y dividendos: Se reconocen cuando es probable que la empresa obtenga beneficios económicos: - Intereses: sobre la base de la proporción de tiempo transcurrido, teniendo en cuenta el rendimiento efectivo del activo utilizando el método de interés efectivo tal y como se define en la NIC 39. - Regalías: utilizando la hipótesis contable del devengo, de acuerdo con el fondo económico del acuerdo en que se basan. - Dividendos: cuando se establezca el derecho a recibir el pago por parte del accionista. • Los requisitos de revelación incluyen las políticas contables adoptadas para el reconocimiento de los ingresos. Interpretaciones SIC 31, Ingresos - Permutas que comprenden servicios de publicidad Reconocer ingresos ordinarios procedentes de permutas que comprenden servicios de publicidad sólo si también se reciben ingresos sustanciales por servicios publicitarios en transacciones que no suponen permutas. NIC 19 Beneficios a los empleados (revisada en 2004) Fecha de vigencia Períodos que comiencen a partir del 1 de enero de 1999. Algunas revisiones vigentes a partir del 1 de enero de 2001; otras revisiones vigentes para períodos terminados el 31 de mayo de 2002. La revisión en 2004 permite el reconocimiento de pérdidas y ganancias actuariales en patrimonio y requiere asimismo información adicional a revelar a partir del 1 de enero de 2006 (se aconseja la aplicación anticipada). 20 Objetivo Describir el tratamiento contable y la información a proporcionar respecto de los beneficios a los empleados, incluyendo beneficios a corto plazo (salarios, vacaciones anuales, permisos remunerados por enfermedad, participación en ganancias anuales, incentivos y beneficios no monetarios); pensiones, seguros de vida y asistencia médica post-empleo; y otras prestaciones a largo plazo (permisos remunerados después de largos periodos de servicio, incapacidad, compensación diferida y participación en ganancias e incentivos a largo plazo). Resumen • Principio subyacente: el costo de proporcionar beneficios a los empleados debe reconocerse en el período en el cual el empleado recibe el beneficio, no en el momento en que es pagada o pagadera. • Los beneficios a los empleados a corto plazo (pagaderos en 12 meses) deben reconocerse como gasto en el período en el cual el empleado presta el servicio. • Los pagos de participación en ganancias y de incentivos sólo se reconocerán cuando la entidad tenga una obligación implícita de pagarlos y los costos puedan estimarse con suficiente fiabilidad. • Los planes de prestaciones post-empleo (como pensiones y asistencia en salud) se clasifican o bien como planes de aportes definidos o como planes de prestaciones definidas. • De acuerdo con los planes de aportes definidos, los gastos se reconocen en el período en que es pagadero el aporte. • De acuerdo con los planes de prestaciones definidas, se reconoce un pasivo en el balance equivalente al saldo neto de: - el valor actual de las obligaciones por prestaciones definidas (el valor actual de los pagos futuros esperados que son necesarios para cumplir con las obligaciones derivadas de los servicios prestados por los empleados en el ejercicio en curso y en los anteriores); - las pérdidas y ganancias actuariales diferidas y el costo diferido de los servicios pasados; y - el valor razonable de cualquier activo afecto al plan en la fecha del balance. • • • • Las pérdidas y ganancias actuariales pueden ser (a) reconocidas inmediatamente en los beneficios netos de dichas ganancias y pérdidas, (b) diferidas a un máximo, considerando límites en una "banda de fluctuación" (the "corridor approach"), o (c) reconocidas directamente en patrimonio. Los activos relacionados con un plan incluyen activos poseídos por un fondo de prestaciones a empleados a largo plazo y pólizas de seguros. Para planes de grupo, el costo neto se reconoce en los estados financieros separados de la entidad que legalmente respalda al empelado, a menos que 21 • • • Las prestaciones a empleados a largo plazo deben reconocerse y calcularse del mismo modo que las prestaciones post-empleo de acuerdo con un plan de prestaciones definidas. No obstante, a diferencia de los planes de prestaciones definidas, está prohibido diferir las pérdidas o ganancias actuariales y los costos derivados de servicios pasados. Las indemnizaciones por cese deben reconocerse cuando la entidad se encuentre comprometida de forma demostrable a rescindir el vínculo que la une a un empleado o grupo de empleados antes de la fecha normal de retiro, o bien a pagar indemnizaciones por cese como resultado de una oferta realizada para incentivar la rescisión voluntaria por parte de los empleados. Los planes de retribuciones en forma de instrumentos de capital están cubiertos por la NIIF 2, no por la NIC 19. Interpretaciones Ninguna. NIC 20 Contabilización de las subvenciones oficiales e información a revelar sobre ayudas públicas Fecha de vigencia Períodos que comiencen a partir del 1 de enero de 1984. Objetivo Describir la contabilización y la información a revelar acerca de las subvenciones oficiales y otras formas de ayuda pública. Resumen • Reconocer las subvenciones oficiales sólo cuando exista la garantía razonable de que la entidad cumplirá las condiciones asociadas a las subvenciones, y que éstas serán recibidas. Las subvenciones no monetarias se reconocen normalmente al valor razonable, aunque está permitido el reconocimiento al valor nominal. • Aplicar el método de la renta sistemáticamente (reconocer los ingresos a lo largo de los ejercicios necesarios para compensarlos con los costos correspondientes), y no el método del capital (contabilizarlos directamente en el patrimonio neto). 22 • • • Las subvenciones relacionadas con ingresos pueden presentarse como abono en la cuenta de resultados o como deducción en la presentación del gasto correspondiente. Las subvenciones relacionadas con activos pueden presentarse o bien como ingresos diferidos en el balance, o deducirse en el cálculo del valor contable del activo. El reembolso de una subvención oficial debe tratarse contablemente como revisión de una estimación contable con un tratamiento distinto para las subvenciones relacionadas con ingresos y con activos, de acuerdo al tratamiento contable de la NIC 8. Interpretaciones SIC 10, Ayudas públicas - sin relación específica con actividades de explotación Las ayudas públicas a entidades dirigidas al apoyo o al sostenimiento a largo plazo de las actividades de una cierta empresa en determinadas regiones o sectores industriales deben contabilizarse como una subvención oficial de acuerdo con la NIC 20. NIC 21 Efectos de las variaciones en los tipos de cambio de la moneda extranjera (revisada en 2003) Fecha de vigencia Ejercicios que comiencen a partir del 1 de enero de 2005. Objetivo Establecer el tratamiento contable para las transacciones en moneda extranjera y las actividades en el extranjero de una entidad. Resumen • En primer lugar, determinar la moneda funcional de la entidad informante, la moneda del entorno económico principal en el que opera la entidad. • Convertir todas las partidas en moneda extranjera en la moneda funcional: - En la fecha de la transacción, registrar utilizando el tipo de cambio vigente en la fecha de la transacción para su reconocimiento y valoración iniciales. - En fechas de balances posteriores: • • Utilizar el tipo de cierre para las partidas monetarias; Utilizar tipos de cambio vigentes en la fecha de la transacción para partidas no monetarias registradas al costo histórico; y utilizar tipos de cambio vigentes en 23 - • • • Las diferencias de cambio surgidas en la liquidación de partidas monetarias y en la conversión de partidas monetarias a un tipo distinto al vigente cuando se reconocieron inicialmente, se incluyen en los resultados netos, con una excepción: las diferencias de cambio derivadas de partidas monetarias que forman parte de la inversión neta realizada por la empresa en una entidad extranjera se clasifican en los estados financieros consolidados que incluyen la entidad extranjera en un componente distinto del patrimonio neto; serán registradas como ingreso o gasto en la fecha de enajenación de la inversión neta. Cuando se produzca un cambio de moneda funcional en la entidad, ésta aplicará los procedimientos de conversión que sean aplicables a la nueva moneda funcional de forma prospectiva, desde la fecha del cambio. Los resultados y la situación financiera de cualquier entidad cuya moneda funcional no sea la moneda de una economía hiperinflacionaria se convierten a una moneda de presentación distinta utilizando los siguientes procedimientos: - los activos y pasivos correspondientes a cada balance presentado (incluyendo los comparativos) se convierten al tipo de cierre en la fecha de dicho balance; - los ingresos y gastos correspondientes a cada cuenta de resultados (incluyendo las comparativas) se convierten a tipos de cambio vigentes en las fechas de las transacciones; y - todas las diferencias de cambio resultantes se reconocen como un componente distinto del patrimonio neto. Normas especiales para convertir en una moneda de presentación los resultados y la situación financiera de una entidad cuya moneda funcional sea hiperinflacionaria. Interpretaciones SIC 7, Introducción al euro Explicaba cómo aplicar la NIC 21 cuando el euro se introdujo por primera vez. NIC 23 Costos por intereses Fecha de vigencia Períodos que comiencen a partir del 1 de enero de 1995. 24 Objetivo Describir el tratamiento contable de los costos por intereses. Resumen • Los costos por intereses incluyen intereses, amortización de descuentos o primas correspondientes a préstamos, y amortización de gastos de formalización de contratos de préstamo. • Se permiten dos tratamientos contables: - Tratamiento de gasto: Todos los costos por intereses se reconocen como gastos en el ejercicio en que se incurren. - Tratamiento de capitalización: Capitalizar los costos por intereses directamente atribuibles a la adquisición o construcción de un activo cualificado, pero sólo cuando sea probable que dichos costos generen beneficios económicos en el futuro para la entidad, y los costos puedan medirse con suficiente fiabilidad. Todos los demás costos por intereses que no cumplan las condiciones para la capitalización se reconocerán como gastos en el ejercicio en que se incurran. • • • Un activo cualificado es aquel que requiere de un periodo de tiempo sustancial antes de estar listo para su uso o para la venta. Algunos ejemplos incluyen plantas de fabricación, propiedades de inversión y determinadas existencias. Si los fondos proceden de préstamos y se utilizan para obtener el activo cualificado, aplicar un tipo de capitalización (media ponderada de costos por intereses aplicables a los préstamos específicos y no específicos pendientes durante el período) a la inversión efectuada durante el período, para determinar el monto de los costos por intereses aptos para la capitalización. La revelación de información incluye la política contable adoptada en relación con los costos por intereses. Interpretaciones Ninguna. NIC 24 Información a revelar sobre partes vinculadas (revisada en 2003) Fecha de vigencia Períodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2005. 25 Objetivo Asegurarse de que en los estados financieros se ha tenido en cuenta la posibilidad de que la situación financiera y los resultados de las operaciones puedan verse afectados por la existencia de partes vinculadas Resumen • Las partes vinculadas son partes que controlan o tienen una influencia significativa sobre la empresa informante, entre las que se incluyen las empresas dominantes, las filiales, los negocios conjuntos, los propietarios y sus familias, los principales directivos clave y los planes de prestaciones relacionadas con la jubilación. • Exige revelar la siguiente información: - Relaciones con partes vinculadas cuando exista control, aun cuando no se hayan producido operaciones con las mismas. - Operaciones con partes vinculadas. - Retribución de directivos para cada una de las categorías descritas en las NIC 24. • • Cuando se hayan producido transacciones con partes relacionadas, la entidad revelará la naturaleza de la relación con cada parte implicada, así como la información sobre las transacciones y los saldos pendientes, para la comprensión de los efectos potenciales que la relación tiene en los estados financieros. Ejemplos de operaciones entre partes vinculadas que deben desglosarse: - Compras o ventas de bienes. - Compras o ventas de activos. - Prestación o recepción de servicios. - Arrendamientos. - Transmisiones de investigación y desarrollo. - Transmisiones mediante acuerdos de licencia. - Transmisiones mediante acuerdos de financiación (incluidos préstamos y aportes de capital). - Provisión de garantías o avales. - Liquidación de pasivos en nombre de la entidad o por parte de la entidad en nombre de otra parte. Interpretaciones Ninguna. 26 NIC 26 Contabilización e información financiera sobre planes de prestaciones por retiro Fecha de vigencia Períodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 1998. Objetivo Especificar los principios de valoración y desglose de información financiera en relación con los planes de prestaciones por retiro Resumen • Establece los requisitos de información a suministrar tanto en relación con los planes de aportes definidos como con los de prestaciones definidas, incluyendo un estado de activos netos disponibles para el pago de prestaciones y un desglose del valor actuarial actual de las prestaciones comprometidas (detallando las devengadas y las no devengadas). • Especifica la necesidad de una valoración actuarial de las prestaciones correspondientes a planes de prestaciones definidas, así como la utilización de valores razonables para la contabilización de las inversiones de los planes de pensiones. Interpretaciones Ninguna. NIC 27 Estados financieros consolidados y contabilización de inversiones en dependientes (revisada en 2003) Fecha de vigencia Períodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2005. Objetivo Establecer los requisitos para la preparación y presentación de los estados financieros consolidados de un grupo de empresas bajo el control de una dominante. Establecer los requisitos para el tratamiento contable de las inversiones en entidades dependientes, entidades bajo control conjunto y empresas asociadas en los estados financieros individuales de la dominante. 27 Resumen • Una dependiente es una empresa controlada por otra entidad, conocida como matriz o dominante. El control es la facultad de determinar las políticas financieras y de las operaciones. • Los estados financieros consolidados son los estados financieros de un grupo de empresas (dominante y dependientes) presentados como si fueran los de una sola entidad contable. • Los estados financieros consolidados deben incluir a todas las dependientes. • No existen exenciones por "control temporal" o porque la "dependiente opere bajo severas restricciones para la transferencia de fondos a largo plazo". No obstante, las inversiones en entidades dependientes que sean clasificadas como mantenidas para la venta de acuerdo con la NIIF 5 se contabilizarán según lo dispuesto en dicha NIIF. • Se eliminarán en su totalidad los saldos, transacciones, ingresos y gastos entre entidades del grupo. • Todas las empresas del grupo deben utilizar las mismas políticas contables. • Las fechas de referencia de los estados financieros de las dependientes no pueden tener una diferencia mayor de tres meses con respecto a la fecha de referencia de los estados financieros del grupo. • Los intereses minoritarios se presentan dentro del patrimonio neto consolidado en el balance de situación y no se deducen en el cálculo del resultado consolidado. No obstante, el resultado consolidado se distribuye entre los accionistas minoritarios y los de la sociedad dominante en la cuenta de resultados. • En los estados financieros individuales (separados) de la dominante se contabilizan todas sus inversiones en dependientes al costo o como inversión de acuerdo con la NIC 39, siempre que sean diferentes de las clasificadas como mantenidas para la venta de acuerdo con la NIIF 5. Interpretaciones SIC 12: Consolidación - Entidades con propósito especial Una sociedad debe consolidar una entidad de propósito especial, considerando el fondo económico de la relación, cuando controle dicha entidad. NIC 28 Contabilización de inversiones en empresas asociadas (revisada en 2003) Fecha de vigencia Períodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2005. 28 Objetivo Determinar el tratamiento contable que debe adoptar el inversionista para las inversiones en empresas asociadas en las que tenga una influencia significativa Resumen • Se aplica a todas las inversiones en las que el inversionista tenga influencia significativa a menos que el inversionista sea una empresa de capital riesgo, un fondo de inversión o un fondo de inversión mobiliaria, en cuyo caso debe aplicarse la NIC 39. • Las inversiones en entidades asociadas, que sean clasificadas como mantenidas para la venta de acuerdo con la NIIF 5 se contabilizarán según lo dispuesto en dicha NIIF. • El inversionista debe utilizar el método de participación patrimonial para todas las inversiones en empresas asociadas en las que tenga una influencia significativa. • Existe la presunción rebatible de que existe influencia significativa si se posee una participación, directa o indirecta, de más del 20% en la asociada. • De conformidad con el método de participación patrimonial, la inversión se registra al costo en el momento de la adquisición, ajustándose posteriormente en función del cambio en la participación del inversionista en los activos netos de la participada. En la cuenta de resultados del inversionista se reconocerá la participación que le corresponda en los resultados de la adquirida. • En ningún caso la diferencia entre las fechas de presentación del inversionista y de la asociada podrá ser mayor de tres meses. • Las políticas contables de las asociadas, consideradas a efectos de la aplicación del método de la puesta en equivalencia, deben ser las mismas que las del inversionista. • Se exige la contabilización por el método de participación patrimonial en los estados financieros del inversionista cuando no sea obligatorio presentar las cuentas consolidadas, por ejemplo, porque el inversionista carezca de filiales. No obstante, el inversionista no aplica el método de participación patrimonial cuando presenta sus estados financieros individuales (separados) de conformidad con la NIC 27. En tal caso, el inversionista contabiliza la inversión o bien al costo o como inversión de conformidad con la NIC 39. • Se requiere la realización de pruebas en relación con la posible pérdida de valor de los activos de conformidad con la NIC 36, Deterioro del valor de los activos. Serán de aplicación los indicadores de deterioro de valor establecidos en la NIC 39. Interpretaciones Ninguna 29 NIC 29 Información financiera en economías hiperinflacionarias Fecha de vigencia Períodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 1990. Objetivo Establecer unos principios específicos para la elaboración y presentación de la información financiera de una empresa en la moneda correspondiente a una economía hiperinflacionaria, con el fin de evitar proporcionar información confusa. Resumen • Los estados financieros de una entidad que presente información financiera en la moneda de una economía hiperinflacionaria deben presentarse en la unidad de valoración corriente en la fecha del balance. • Las cifras comparativas de períodos anteriores deben reformularse en la misma unidad de valoración corriente del período actual. • Por lo general, una economía es hiperinflacionaria cuando su tasa de inflación en 3 años es del 100% o superior. Interpretaciones CINIIF 7 Aplicación retrospectiva en el alcance de la NIC 29 Cuando el entorno económico principal en el que opera la entidad se vuelva hiperinflacionario, la entidad deberá aplicar la NIC 29 como si el entorno económico hubiera sido siempre hiperinflacionario. NIC 30 Información a revelar en los estados financieros de bancos y entidades financieras similares Fecha de vigencia Períodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 1991. Sustituida en 2005 por la NIIF 7, vigente en 2007. Objetivo Regular adecuadamente la presentación e información a revelar en los estados financieros de bancos e instituciones similares, como complemento a los requisitos establecidos por el resto de NIIF. 30 Resumen • Exige a los bancos y entidades financieras similares clasificar las partidas en el balance y en la cuenta de resultados atendiendo a su naturaleza y presentar los activos en función de su liquidez relativa. • Identifica la información mínima a revelar en relación con las partidas de la cuenta de resultados y el balance de los bancos y entidades financieras similares. • Los requisitos de información incluyen la concentración de activos, pasivos y operaciones fuera de balance, pérdidas en préstamos y anticipos, contingencias, pignoraciones de activos y riesgos generales de la actividad bancaria. Interpretaciones Ninguna NIC 31 Información financiera de los intereses en negocios conjuntos (revisada en 2003) Fecha de vigencia Períodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2005. Objetivo Regular el tratamiento contable de las inversiones en negocios conjuntos ("joint ventures"), con independencia de la estructura o forma legal bajo la cual tienen lugar las actividades de la entidad. Resumen • Se aplica a todas las inversiones en las que el inversor tenga el control conjunto, a menos que el inversionista sea una empresa de capital riesgo, un fondo de inversión o un fondo de inversión mobiliaria, en cuyo caso debe observarse la norma NIC 39. • La característica principal de un negocio conjunto es un acuerdo contractual para compartir el control. Los negocios conjuntos pueden clasificarse como operaciones controladas conjuntamente, activos controlados conjuntamente o entidades controladas conjuntamente. Existen principios de reconocimiento diferentes para los distintos tipos de negocio conjunto: • Operaciones controladas conjuntamente: el partícipe reconoce los activos que están bajo su control, los gastos y pasivos en los que incurre, así como su parte en los ingresos obtenidos, tanto en sus estados financieros individuales como consolidados. 31 • • • • Activos controlados conjuntamente: el partícipe reconoce su parte de los activos controlados conjuntamente, cualquier pasivo en el que haya incurrido directamente y su parte de los pasivos en los que haya incurrido conjuntamente con otros partícipes, cualquier ingreso resultante de la venta o uso de su parte de la producción del negocio conjunto, cualquier gasto incurrido en relación con el negocio conjunto y cualquier gasto que haya incurrido directamente en relación con su participación en el negocio conjunto. Entidades controladas conjuntamente: Existe la opción de elegir entre dos políticas contables: - Consolidación proporcional. De acuerdo con este método el balance del partícipe incluye su participación en los activos bajo control conjunto y su participación en los pasivos de los que es responsable conjuntamente. Su cuenta de resultados incluye su participación en los ingresos y gastos de la entidad controlada conjuntamente. - Método de participación patrimonial según se describe en la NIC 28. Las participaciones en entidades controladas de forma conjunta, que sean clasificadas como mantenidas para la venta de acuerdo con la NIIF 5 se contabilizarán según lo dispuesto en dicha NIIF. Incluso en el caso de que no se preparen estados financieros consolidados (por ejemplo, porque el partícipe no tenga inversiones en dependientes) se requiere la contabilización de la consolidación proporcional/método de la participación. No obstante, en los estados financieros (separados) individuales del partícipe, los participantes en negocios conjuntos deben contabilizarse o bien al costo o bien como inversiones de conformidad con la NIC 39. Interpretaciones SIC 13 Entidades controladas conjuntamente - Aportaciones no monetarias de los partícipes Por lo general, se permite el reconocimiento proporcional de las pérdidas y ganancias atribuibles a las aportaciones no monetarias. NIC 32 Instrumentos financieros: Presentación e información a revelar (revisada en 2005) Fecha de vigencia Períodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2005. La información a revelar ha sido sustituida por la NIIF 7, vigente en 2007. 32 Objetivo Facilitar a los usuarios de los estados financieros la comprensión de los instrumentos financieros reconocidos dentro y fuera del balance así como su efecto sobre la posición financiera, resultados y flujos de efectivo de la entidad. Resumen • La clasificación de un instrumento por parte del emisor como pasivo o instrumento de capital: - Se basará en el fondo y no en la forma del mismo. - Tendrá lugar en el momento de emisión y no se modificará posteriormente. - Un instrumento es un pasivo financiero si el emisor puede estar obligado a entregar efectivo u otro activo financiero o si el titular tiene derecho a exigir efectivo u otro activo financiero. Un ejemplo son las acciones preferentes cuyo rescate es obligatorio. - Un instrumento que no da lugar a dicha obligación contractual es un instrumento de capital. - Los intereses, dividendos, pérdidas y ganancias relacionados con un instrumento clasificado como pasivo deben presentarse como ingresos o gastos según corresponda. • • • • • En el momento de la emisión, el emisor debe clasificar por separado los componentes de pasivo y de capital de un mismo instrumento compuesto como puede ser una deuda convertible y una deuda emitida con derechos separables o warrants. Un activo y un pasivo financiero pueden ser compensados y presentados por su valor neto únicamente cuando la entidad tiene un derecho legalmente reconocido a compensar los valores de ambos instrumentos y tiene la intención bien de liquidar por el valor neto o realizar el activo y pagar el pasivo de forma simultánea. El costo de las acciones propias se deduce del patrimonio y las reventas de acciones propias tienen la consideración de operaciones de capital. Los costos de emisión o readquisición de instrumentos de capital (distintos de los derivados de una combinación de negocios) se contabilizan como deducción del patrimonio neto, una vez considerada cualquier ventaja fiscal a efectos del impuesto sobre la renta. Los requisitos de información incluyen: - Políticas de cobertura y gestión de riesgos - Políticas y prácticas de contabilización de coberturas, y pérdidas y ganancias derivadas de las coberturas - Condiciones y políticas contables relacionadas con los instrumentos financieros - Información sobre exposición al riesgo de interés 33 - - Información sobre exposición al riesgo de crédito Valores razonables de todos los activos y pasivos financieros, a excepción de aquellos para los que no exista una medida fiable del valor razonable Información sobre bajas, avales, deterioros de valor, moras e incumplimientos, y reclasificaciones Interpretaciones CINIIF 2 Aportes de socios de entidades cooperativas e instrumentos similares Son pasivos a menos que la cooperativa tenga derecho legal a no rescatarlas cuando lo solicite el socio. NIC 33 Utilidad por acción (revisada en 2003) Fecha de vigencia Períodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2005. Objetivo Establecer los principios para la determinación y presentación de las utilidades por acción (UPA), con objeto de mejorar la comparabilidad de la rentabilidad entre diferentes sociedades en un mismo ejercicio y entre diferentes ejercicios para la misma sociedad. La NIC 33 se centra en el denominador del cálculo del UPA. Resumen • Aplicable a las sociedades cotizadas, sociedades en proceso de emitir acciones que coticen en mercados públicos, así como aquellas otras que opten por presentar voluntariamente esta información. • La entidad presentará en la cuenta de resultados, las utilidades por acción, básicas y diluidas, para el resultado del período proveniente de las actividades que continúan atribuible a los tenedores de instrumentos ordinarios de patrimonio neto de la controladora, así como para el resultado del período atribuible a los tenedores de instrumentos ordinarios de patrimonio neto de la controladora durante el período, para cada clase de acciones ordinarias que tenga diferentes derechos sobre el reparto de las utilidades del período. • Requiere la presentación, al mismo nivel de importancia, de las utilidades por acción básicas y diluidas como parte de la cuenta de resultados para: - cada clase de acciones ordinarias, - para todos los períodos presentados. 34 • • • • En los estados financieros consolidados, las utilidades por acción reflejan las utilidades atribuibles a los accionistas de la dominante. La dilución es una reducción de las utilidades por acción o un aumento de las pérdidas por acción como resultado de la conversión de los instrumentos convertibles, del ejercicio de las opciones o warrants, o de la emisión de acciones ordinarias cuando se reúnen ciertas condiciones específicas. Cálculo de las utilidades por acción básicos: - Numerador: resultado del período, una vez deducidos todos los gastos, incluidos impuestos, partidas extraordinarias, intereses de socios externos, así como dividendos de acciones preferentes. - Denominador: número medio ponderado de acciones ordinarias en circulación durante el período. Cálculo de las utilidades por acción diluidas: - Numerador: resultado neto del período atribuible a las acciones ordinarias ajustado tanto por el valor, neto de efecto impositivo, de los dividendos e intereses reconocidos en el período, atribuibles a las acciones ordinarias potenciales con efecto dilutivo (por ejemplo, opciones, warrants, obligaciones convertibles, contratos de seguro contingente), así como por cualquier otro cambio en los ingresos o gastos del período que pudiesen resultar de la conversión de las acciones ordinarias potenciales con efecto dilutivo. - Denominador: debe ajustarse por el número de acciones a emitir en el supuesto de la conversión en acciones ordinarias de todas las acciones con efecto potencial dilutivo. - Las acciones ordinarias potenciales que no se vean afectadas por la dilución deben ser excluidas del cálculo. Interpretaciones Ninguna NIC 34 Información financiera intermedia Fecha de vigencia Períodos que comiencen a partir del 1 de enero de 1999. Objetivo Regular el contenido mínimo de la información financiera intermedia y los criterios de reconocimiento y valoración a aplicar en la información financiera intermedia. 35 Resumen • Se aplica sólo cuando la entidad tiene la obligación o toma la decisión de emitir información financiera intermedia de conformidad con las NIIF. • Los organismos reguladores locales de cada país (y no la NIC 34) establecen: - Qué sociedades deberían presentar estados financieros intermedios; - su frecuencia; y - el plazo para presentar dicha información tras la finalización de dicho período intermedio. • La información financiera intermedia es un juego completo o condensado de estados financieros correspondientes a un período de tiempo inferior al ejercicio anual completo de la entidad. • El contenido mínimo de la información financiera intermedia es un balance condensado, una cuenta de resultados, el estado de cambios en el patrimonio neto, el estado de flujo de efectivo y una selección de notas explicativas. • Establece los períodos comparativos sobre los que se requiere la presentación de información financiera intermedia. • La importancia relativa se basa en los datos financieros del periodo intermedio y no en los de la proyección anual. • Las notas explicativas de la información financiera intermedia deben proporcionar información sobre las transacciones y hechos más significativos para entender los cambios acontecidos desde la emisión de los últimos estados financieros anuales. • Las políticas contables han de ser las utilizadas en la preparación de los estados financieros anuales. • Los ingresos y gastos deben reconocerse en el período en el que se devengan, no deben anticiparse o diferirse. • Los cambios en políticas contables conllevan la modificación de la información incluida en los anteriores estados financieros intermedios presentados, de acuerdo al tratamiento contable de la NIC 8. Interpretaciones Ninguna NIC 36 Deterioro del valor de los activos (revisada en 2004) Fecha de vigencia 1 de abril de 2004. Objetivo Asegurar que los activos no están registrados a un valor superior a su valor recuperable y definir cómo se calcula el mismo. 36 Resumen • La NIC 36 es aplicable a todos los activos excepto inventarios (v. NIC 2 • Inventarios), activos surgidos de los contratos de construcción (v. NIC 11 • Contratos de construcción), activos por impuestos diferidos (v. NIC 12 • Impuestos sobre las utilidades), activos relacionados con beneficios a empleados (v. NIC 19 Beneficios a los empleados), activos financieros (v. NIC 39 Instrumentos financieros: reconocimiento y valoración), propiedades inmobiliarias de inversión valoradas a valor razonable (v. NIC 40 Inmuebles de inversión) activos biológicos relacionados con la actividad agrícola valorados a valor razonable reducido por los costos en el punto de venta (v. NIC 41 Agricultura), costos de adquisición diferidos, así como activos intangibles derivados de los derechos contractuales de una aseguradora (v. NIIF 4 Contratos de seguro) y activos no corrientes clasificados como mantenidos para la venta (v. NIIF 5 Activos no corrientes mantenidos para la venta y explotaciones en interrupción definitiva). • La pérdida por deterioro en el valor de los activos debe reconocerse cuando su valor neto contable excede de su valor recuperable. • En el caso de los activos registrados al costo, el reconocimiento de la pérdida por deterioro de valor se registra en la cuenta de resultados. En el caso de los activos revalorizados, se considera como disminución de la reserva de revalorización. • El valor recuperable de un activo es el mayor entre el precio neto de venta y su valor de uso. • El valor de uso es el valor actual de la estimación de flujos de efectivo futuros derivados del uso continuado del activo y de su enajenación al final de su vida útil. • El tipo de descuento es el tipo antes de impuestos que refleja la valoración actual del mercado en función del valor temporal del dinero y los riesgos específicos del activo. El tipo de descuento no debería reflejar riesgos futuros que ya estuvieran considerados en la estimación de los flujos de efectivo futuros y debería coincidir con el rendimiento que un tercero exigiría a una inversión que generase unos flujos de efectivo equivalentes a los previstos para dicho activo. • En cada fecha de balance, se debe revisar la situación de los activos para detectar indicios de deterioro en su valor. Si existen indicios de deterioro, habrá que calcular el valor recuperable. • El crédito mercantil y otros activos intangibles con vida útil indefinida deben ser sometidos a pruebas de deterioro de valor al menos una vez al año y a un cálculo de su valor recuperable. • Si no es posible determinar el valor recuperable de un activo, habrá que determinar el valor recuperable correspondiente a la unidad generadora de efectivo que incluye a ese activo. Las pruebas de deterioro de valor del crédito 37 • • • Se permite la reversión de pérdidas por deterioro de valor reconocidas en años anteriores en determinadas circunstancias (está prohibida en el caso del crédito mercantil). Se deben desglosar las pérdidas por deterioro de valor por clase de activos y por segmento (si fuese aplicable la NIC 14 Información financiera por segmentos). También se requiere desglosar las reversiones de pérdidas por deterioro en el valor de un activo previamente registradas. Interpretaciones Ninguna NIC 37 Provisiones, activos contingentes y pasivos contingentes Fecha de vigencia Períodos que comiencen a partir del 1 de julio de 1999. Objetivo Asegurar que se utilizan bases apropiadas para el reconocimiento y la valoración de provisiones, activos y pasivos contingentes, así como que se revela información suficiente en las notas a los estados financieros para permitir a los usuarios comprender su naturaleza, importe y calendario de vencimiento. El objetivo de esta norma es asegurarse de que sólo las obligaciones reales son las que se registran en los estados financieros. No se incluirán los gastos futuros previstos, aun cuando estén autorizados por la Junta de Administración u órgano de gobierno equivalente, ni las provisiones para cubrir pérdidas propias aseguradas, incertidumbres generales y otros hechos todavía no acontecidos. Resumen • Debe reconocerse una provisión sólo cuando un hecho pasado haya dado lugar a una obligación legal o implícita, una salida de recursos sea probable, y el importe de la obligación pueda estimarse de forma fiable. • El importe registrado como provisión constituye la mejor estimación del desembolso a realizar a la fecha de balance. 38 • • • • • • • • Se requiere revisar las provisiones en cada cierre contable con objeto de ajustarlas en función de los cambios en las estimaciones. La utilización de provisiones debe estar limitada a los propósitos para los que fueron originalmente constituidas. Ejemplos de provisiones podrían ser: los contratos de carácter oneroso, provisiones para reestructuraciones, garantías, reembolsos y costos de desmantelamiento. Se requieren revelaciones detalladas, con descripciones y valores, para cada tipo de provisión. Los pasivos contingentes surgen cuando: - existe una posible obligación pendiente de confirmar por un acontecimiento futuro que está fuera del control de la sociedad; o - existe una obligación presente que podría dar lugar a una salida de recursos, aunque probablemente no lo haga; - no se puede realizar una estimación suficientemente fiable de una obligación presente (lo cual es poco frecuente). Los pasivos contingentes sólo requieren revelación, no registro. Si la posibilidad de una salida de recursos es remota, entonces no es necesaria la revelación. Los activos contingentes surgen cuando la entrada de beneficios económicos es probable, pero todavía no es cierta, y su materialización depende de un acontecimiento que está fuera del control de la sociedad. Los activos contingentes sólo requieren revelación. No obstante, cuando la realización del ingreso resulte prácticamente cierta, entonces el activo correspondiente no resultará contingente y habrá de ser registrado. Interpretaciones CINIIF 1 Cambios en los compromisos de desmantelamiento, restauración y obligaciones similares Ajuste de provisiones por cambios en el valor o en la fecha prevista de costos futuros y por cambios en el tipo de descuento de mercado. CINIIF 5 Derechos por la participación en Fondos para el Retiro del Servicio, la Restauración, y la Rehabilitación Medioambiental Contabilización de la participación en un fondo y de las obligaciones de efectuar aportes adicionales. CINIIF 6 Pasivos derivados de la Participación en un Mercado Específico Consumo Eléctrico y Equipamiento Electrónico 39 NIC 38 Activos intangibles (revisada en 2004) Fecha de vigencia 1 de abril de 2004. Objetivo Establecer el tratamiento contable para el reconocimiento, valoración y revelación de todos los elementos intangibles que no están contemplados específicamente en otra NIC. Resumen • Exige el reconocimiento de un intangible, ya sea adquirido o desarrollado internamente, si: - es probable que dicho activo genere beneficios económicos futuros para la sociedad, y - el costo del activo puede ser determinado de forma fiable. • • • • • • • Existen criterios adicionales para el reconocimiento de activos intangibles desarrollados internamente. Todos los gastos de investigación han de cargarse a la cuenta de resultados en el momento en el que se incurren. Los gastos de desarrollo se capitalizan sólo cuando se ha podido establecer la viabilidad técnica y comercial del producto o servicio en cuestión. Los activos intangibles, incluidas las actividades de I+D en curso, adquiridos en una combinación de negocios deben reconocerse por separado del crédito mercantil si surgen como resultado de derechos contractuales o legales o pueden separarse del negocio. El crédito mercantil, las marcas comerciales, las cabeceras de periódicos o revistas, los sellos o denominaciones editoriales, las listas de clientes, los gastos de puesta en marcha, los costos de formación, los costos de publicidad y los costos de reubicación, generados internamente, no deben registrarse como activos. Si un intangible no cumple con la definición y los criterios de reconocimiento aplicables a activos intangibles, los gastos relacionados deben llevarse a la cuenta de resultados en el momento en que se incurren, salvo cuando el costo incurrido forme parte de una combinación de negocios tratada como adquisición, en cuyo caso debería pasar a formar parte del valor asignado al crédito mercantil en la fecha de adquisición. A efectos de la contabilización posterior a la adquisición inicial, los activos intangibles atienden a la siguiente clasificación: - Vida indefinida: No existe un límite previsible para el período en el que se espera que el activo genere beneficios económicos para la sociedad. "Indefinida" no significa "infinita". 40 - • • • • • Vida definida: Existe un período limitado de generación de beneficios para la sociedad. En la contabilización posterior a la adquisición, la entidad elegirá como política contable el método del costo o el método de revalorización (permitido únicamente en determinadas circunstancias – ver posteriormente). De acuerdo al método del costo, un activo intangible se reconocerá por su costo menos la amortización acumulada y el valor acumulado de las pérdidas por deterioro de valor. La norma permite el método de revalorización si existe un mercado activo de referencia para el activo intangible. De acuerdo al método de revalorización, un activo intangible se contabilizará por su valor revalorizado, que es su valor razonable en el momento de la revalorización menos la amortización acumulada y el valor acumulado de las pérdidas por deterioro de valor. Los activos intangibles con vida útil indefinida no se amortizan sino que deben ser sometidos a pruebas de deterioro de valor en cada fecha de cierre. Si el valor recuperable es inferior al importe en libros, se reconoce una pérdida por deterioro de valor. La evaluación también debe considerar si el intangible sigue teniendo una vida indefinida. Por lo general, el costo (el valor residual suele ser cero) de un intangible con vida útil definida se amortiza a lo largo de dicho período. La entidad aplicará la NIC 36 cuando exista un indicio de que el valor en libros excede el valor recuperable del activo intangible. Por lo general, los gastos ocasionados por un intangible después de su adquisición o finalización se registran como gasto. Sólo en raras ocasiones se cumplen los criterios de reconocimiento como activo. Interpretaciones SIC 32 Activos inmateriales - Costos de páginas web Es posible capitalizar determinados costos de desarrollo de infraestructura inicial y diseño gráfico incurridos en la realización de una página web. NIC 39 Instrumentos financieros: reconocimiento y valoración (revisada en 2005) Fecha de vigencia Períodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2005, excepto revisiones de 2004 y 2005 (en relación, entre otros aspectos, a la "opción del valor razonable") vigente el 1 de enero de 2006. 41 Objetivo Establecer los criterios para el reconocimiento, cancelación y valoración de activos y pasivos financieros. Resumen • Todos los activos y pasivos financieros, incluyendo los derivados financieros y ciertos instrumentos financieros implícitos, deben ser reconocidos en el balance. • Los instrumentos financieros han de valorarse inicialmente al valor razonable en la fecha de adquisición o emisión. Por lo general, este valor coincide con el costo, aunque en algunos casos es necesario un ajuste. • Una entidad tiene la opción de reconocer la compra o venta ordinaria de activos financieros en el mercado atendiendo a la fecha de negociación o a la fecha de liquidación. Si se utiliza a efectos contables la fecha de liquidación, la NIC 39 requiere el reconocimiento de los cambios de valor producidos entre la fecha de negociación y la de liquidación. • Al objeto de valorar los activos financieros en fechas posteriores a su reconocimiento inicial, la NIC 39 clasifica los mismos en cuatro categorías: • Préstamos y cuentas por cobrar no disponibles para negociación. • Inversiones a ser mantenidas hasta el vencimiento, tales como títulos de renta fija y acciones preferentes amortizables, que la empresa tiene la intención y los recursos financieros necesarios para mantener hasta su vencimiento. Si una empresa vende de forma anticipada cualquier inversión a vencimiento (salvo en circunstancias excepcionales), se vería obligada a reclasificar el resto de inversiones incluidas en esta categoría a la categoría de disponible para la venta (ver categoría 4 más abajo) tanto para el ejercicio en curso como para los dos siguientes. • Activos financieros valorados a valor razonable a través de la cuenta de resultados, que incluye los mantenidos para negociación (cuyo propósito es obtener una utilidad a corto plazo) y cualquier otro activo financieros que designe la empresa (la "opción del valor razonable"). Los derivados financieros activos siempre se consideran instrumentos negociables, salvo que se hayan designado como instrumentos de cobertura. • Activos financieros disponibles para la venta. Se incluyen en esta categoría el resto de activos financieros no incluidos en las anteriores. • Esto incluiría todas las inversiones en instrumentos de capital que no se valoren al valor razonable en la cuenta de resultados. Además, una empresa podrá considerar como un activo financiero disponible para la venta cualquier préstamo y cuenta por cobrar. • En 2005 el IASB limitó el uso de la "opción de valor razonable" para los activos financieros valorados a valor razonable a través de la cuenta de resultados. • Tras el reconocimiento inicial: 42 - - - Todos los activos financieros de las categorías 1 y 2 anteriores se registran al costo amortizado y se someten a una prueba de deterioro de valor. Todos los activos financieros de la categoría 3 anterior se registran al valor razonable, reconociéndose los cambios de valor en la cuenta de resultados. Todos los activos financieros de la categoría 4 anterior se valoran al valor razonable en el balance, reconociéndose los cambios de valor en el patrimonio neto, con sujeción a una prueba de deterioro de valor. Si el valor razonable de un activo disponible para la venta no puede medirse de forma fiable, se contabilizará al costo. • Tras la adquisición, la mayoría de los pasivos financieros se valoran al valor originalmente registrado menos reembolsos de principal y amortización. Hay tres categorías de pasivos que se registran a valor razonable ajustándose los cambios en su valor en la cuenta de resultados: - pasivos derivados; - pasivos mantenidos para negociación (ventas de valores en descubierto); y - cualquier pasivo que designe la empresa, en el momento de su emisión, que va a registrarse a través de la cuenta de resultados (la "opción del valor razonable"). • El valor razonable es el importe por el cual puede ser intercambiado un activo o liquidado un pasivo, entre partes interesadas, debidamente informadas, en una operación realizada en condiciones de independencia mutua. La jerarquía establecida por la NIC 39 para el valor razonable es la siguiente: - En primer lugar, el precio de cotización en un mercado activo. - En segundo lugar, utilizar una técnica de valoración que haga máximo uso de la información del mercado y que incluya operaciones de mercado recientes realizadas en condiciones de libre concurrencia, referencias al valor razonable actual de otro instrumento que sea sustancialmente similar, análisis de flujos de efectivo descontados y modelos de valoración de opciones. • La NIC 39 establece las condiciones para determinar cuándo se ha transferido el control sobre un activo o pasivo financiero a otra parte, por lo que debe ser dado de baja del balance (cancelado). La cancelación queda prohibida en la medida en que el transmitente siga estando involucrado en un activo o en una parte del mismo que haya trasmitido. La contabilización de coberturas (reconocimiento de los efectos compensatorios de los cambios del valor razonable tanto del instrumento de cobertura como del elemento cubierto en la cuenta de resultados del mismo • 43 - - • • • • • • Cobertura de valor razonable: Si una entidad cubre un cambio en el valor razonable de un activo, pasivo o compromiso en firme reconocido, el cambio en el valor razonable tanto del instrumento de cobertura como del elemento cubierto se reconoce en la cuenta de resultados cuando se produce. Cobertura de flujos de efectivo: Si una entidad cubre los cambios en los flujos de efectivo futuros relacionados con un activo o pasivo reconocido o una operación considerada probable, el cambio en el valor razonable del instrumento de cobertura se reconoce directamente en el patrimonio neto hasta que tengan lugar dichos flujos de efectivo futuros. Cobertura de la inversión neta en un negocio en el extranjero. Una cobertura del riesgo de cambio en un compromiso firme podrá registrarse como cobertura del valor razonable o como cobertura de flujos de efectivo. La cobertura de una inversión neta en una entidad extranjera recibe el tratamiento de cobertura de flujo de efectivo. De acuerdo con las modificaciones introducidas en 2005, el riesgo de cambio de una operación altamente probable entre entidades del mismo grupo puede reflejarse como el elemento cubierto en una cobertura de flujos de efectivo en los estados financieros consolidados, siempre y cuando la operación se denomine en una moneda distinta de la moneda funcional de la entidad que participa en la operación y el riesgo de cambio afecte a los estados financieros consolidados. Si la cobertura de una operación prevista entre empresas del mismo grupo cumple los requisitos para ser registrada según la contabilización de coberturas, cualquier ganancia o pérdida que sea reconocida directamente en el patrimonio neto, de conformidad con las normas de cobertura de la NIC 39, debe reclasificarse en la cuenta de resultados en el mismo periodo o periodos en los cuales el riesgo de cambio de la operación cubierta afecte a los resultados. Modificación de “macrocobertura” introducida en 2004: una cobertura del riesgo de tipo de interés asociado a una cartera (cobertura de un importe, en lugar de un activo o pasivo específico) puede considerarse una cobertura de valor razonable. Las modificaciones de 2005 especifican que las garantías financieras recaen ya dentro del alcance de la NIC 39, a menos que una entidad haya manifestado previamente y de forma explícita que considera dichos contratos como contratos de seguro y haya utilizado la contabilización aplicable a contratos de seguros. En este contexto, el emisor puede elegir entre aplicar la 44 • Todos los desgloses sobre instrumentos financieros se incluyen en la NIC 32, no en la NIC 39 y, a partir de 2007, se trasladarán a la NIIF 7. Interpretaciones CIINF 9 Derivados implícitos Pautas explicativas de la NIC 39 Durante 1999-2000, una comisión del IASC desarrolló cerca de 250 preguntas y respuestas sobre la NIC 39. Aproximadamente 100 de esas preguntas y respuestas fueron consideradas en las revisiones realizadas en 2003 a la NIC 39. El resto de preguntas y respuestas se incluyen en el Compendio Anual de las NIIF realizado por el IASB. NIC 40 Inmuebles de inversión (revisada en 2004) Fecha de vigencia Períodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2005. Objetivo Regula el tratamiento contable de los inmuebles de inversión y las revelaciones correspondientes. Resumen • Los inmuebles de inversión son terrenos y edificios (en propiedad o bajo arrendamiento financiero) destinados al alquiler o a la obtención de utilidades o a ambos. • Esta Norma no se aplica a terrenos o edificios utilizados por el propietario o que se encuentren en fase de construcción o desarrollo para su uso futuro como inversión, o que se encuentren a la venta como consecuencia de la actividad normal de la sociedad. • Permite a las empresas elegir entre el modelo del costo y el de valor razonable. - Modelo de valor razonable: el inmueble de inversión se registra a su valor razonable y los cambios en éste se contabilizan directamente en la cuenta de resultados. - Modelo del costo: el inmueble de inversión se registra a su valor neto contable corregido por las pérdidas por deterioro de su valor. • Adicionalmente, es necesario revelar el valor razonable. 45 • • • • • • El modelo elegido ha de aplicarse a todos los inmuebles de inversión de la sociedad. Si una entidad utiliza el modelo del valor razonable pero, en el momento de comprar un inmueble determinado, existen claros indicios de que la entidad no podrá determinar su valor razonable de forma continuada, se aplicará el modelo del costo al activo hasta su enajenación. Se permite cambiar de un modelo a otro cuando así se logre una presentación de información más adecuada (no obstante, es improbable que se justifique un cambio del modelo del valor razonable al modelo del costo). Un inmueble, que cumple con la definición general de inmueble de inversión, que lo mantenga un arrendatario bajo arrendamiento operativo, podrá ser considerado contablemente inmueble de inversión, siempre que el arrendatario utilice el modelo del valor razonable establecido en la NIC 40. En este caso, el arrendatario contabilizará el arrendamiento como si se tratara de un arrendamiento financiero. La información a revelar incluirá: - el método de determinación del valor razonable, - el alcance de la participación de un avaluador independiente en la determinación del valor razonable. - los criterios utilizados para clasificar el bien como inmueble de inversión o no. - los importes registrados en la cuenta de resultados. Interpretaciones Ninguna NIC 41 Agricultura Fecha de vigencia Períodos que comiencen a partir del 1 de enero de 2003. Objetivo Establecer los criterios para la contabilización de la actividad agrícola – que comprende la gestión de la transformación de activos biológicos (plantas y animales) en productos agrícolas. Resumen • Valoración de todos los activos biológicos a valor razonable menos los costos estimados hasta el punto de venta a la fecha de balance, salvo que el valor razonable no pueda ser determinado de forma fiable. 46 • • • • • • • Valoración de los productos agrícolas a valor razonable en el lugar de su cosecha menos los costos estimados hasta el punto de venta. Dado que los productos agrícolas cosechados son mercancías comercializables no hay excepciones para la determinación del valor razonable. Las variaciones en el valor razonable de un activo biológico en un período se registran en la cuenta de resultados. Excepción a la determinación del valor razonable de un activo biológico: cuando en el momento del reconocimiento inicial en los estados financieros no hay un mercado activo y no es determinable por otro método de valoración fiable, el activo biológico específico se valorará de acuerdo con el modelo del costo. Los activos biológicos deben ser contabilizados a su valor neto contable corregido por las pérdidas por deterioro de valor. El precio de mercado cotizado en un mercado activo constituye generalmente la mejor estimación de valor razonable para un activo biológico o un producto agrícola. Si no existe mercado activo, la NIC 41 proporciona pautas para seleccionar otros criterios de valoración. La valoración a valor razonable se aplica hasta el momento de la cosecha. La NIC 2, Inventarios, sería de aplicación a partir del momento de la cosecha. La información a revelar incluye: - Descripción de los activos biológicos de la sociedad, clasificados por categorías. - Valor neto contable de cada categoría. - Variaciones en el valor razonable durante el período. - Conciliación de cambios en el valor contable de los activos biológicos durante el período, indicando de forma separada los cambios en la valoración, adquisiciones, ventas y cosechas. - Criterios para la determinación del valor razonable. Interpretaciones Ninguna NIIF 1 Adopción por primera vez de las Normas Internacionales de Información Financiera (revisada en 2005) Fecha de vigencia Primeros estados financieros presentados conforme a NIIF a partir del 1 de enero de 2004. 47 Objetivo Establecer los procedimientos que se deben seguir cuando una empresa adopta las NIIF por primera vez como base de presentación para sus estados financieros con carácter general. Resumen • Visión general para una empresa que adopte las NIIF por primera vez en sus estados financieros anuales correspondientes al ejercicio terminado el 31 de diciembre de 2005: • Seleccionar sus políticas contables en función de las NIIF vigentes al 31 de diciembre de 2005. • Preparar al menos los estados financieros de 2005 y 2004 y rehacer a efectos comparativos con carácter retroactivo el balance de apertura (primer período para el que se presenten estados financieros comparativos completos) aplicando las NIIF vigentes al 31 de diciembre de 2005. - Dado que la NIC 1 exige como mínimo la presentación de información comparativa del ejercicio anterior al período que se presenta, el balance de apertura será el del 1 de enero de 2004, cuando no anterior. - Si una empresa que adopte estas normas el 31 de diciembre de 2005 presenta una selección de datos financieros (sin presentar unos estados financieros completos) conforme a NIIF para períodos anteriores a 2004, además de los estados financieros completos de 2004 y 2005, esto no cambia el hecho de que su balance de apertura conforme a NIIF tenga fecha del 1 de enero de 2004. Interpretaciones Ninguna NIIF 2 Pagos basados en acciones Fecha de vigencia Períodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2005. Objetivo Establecer el tratamiento contable de una operación en la que una sociedad reciba o adquiera bienes o servicios ya sea en contraprestación por sus instrumentos de capital o mediante la asunción de pasivos de importe equivalente al precio de las acciones de la sociedad o a otros instrumentos de capital de la sociedad. 48 Resumen • Todas las operaciones de pago basadas en acciones deben registrarse en los estados financieros siguiendo el criterio de valoración a valor razonable. • Se reconoce un gasto cuando se consumen los bienes o servicios recibidos. • Las normas de valoración son las mismas para las sociedades cotizadas y para las que no cotizan en Bolsa. • En principio, las operaciones en las que se reciben bienes o servicios a cambio de instrumentos de capital de la sociedad deben registrarse al valor razonable de los bienes o servicios recibidos. Sólo si el valor razonable de los bienes o servicios no puede ser calculado de forma fiable se utilizará el valor razonable de los instrumentos de capital entregados. • En el caso de operaciones con empleados y otras personas que presten servicios similares, la sociedad está obligada a calcular el valor razonable de los instrumentos de capital entregados, porque lo normal es que no sea posible estimar de forma fiable el valor razonable de los servicios recibidos. • En el caso de operaciones registradas al valor razonable de los instrumentos de capital entregados (como las operaciones con empleados), el valor razonable deberá calcularse en la fecha de concesión. • En el caso de operaciones registradas al valor razonable de los bienes o servicios recibidos, el valor razonable deberá calcularse en la fecha de recepción de dichos bienes o servicios. • En el caso de bienes o servicios valorados por referencia al valor razonable de los instrumentos de capital entregados, la NIIF 2 especifica que, en general, no se tendrán en cuenta las condiciones de adjudicación, a excepción de las condiciones de mercado, para el cálculo del valor razonable de las acciones u opciones en la fecha de valoración pertinente (según se ha especificado anteriormente). Por el contrario, se tendrán en cuenta las condiciones de la adjudicación mediante el ajuste del número de instrumentos de capital incluidos en la valoración del importe de la operación de forma que, en última instancia, el importe reconocido para los bienes o servicios recibidos a cambio de los instrumentos de capital entregados se base en el número de instrumentos de capital que finalmente se adjudiquen. • La NIIF 2 requiere que el valor razonable de los instrumentos de capital entregados se base en los precios de mercado, si estuvieran disponibles, y que tenga en cuenta las condiciones en las que se han concedido dichos instrumentos de capital. A falta de precios de mercado, el valor razonable se calculará por medio de un modelo de valoración que permita calcular cuál hubiera sido el precio de dichos instrumentos de capital en la fecha de valoración en una operación realizada en condiciones de independencia mutua entre un comprador y un vendedor interesados y debidamente informados. La NIIF 2 no específica qué modelo de valoración concreto debe ser utilizado. • La información a revelar incluye: 49 - - la naturaleza y extensión de los acuerdos de pago en acciones que hayan existido durante el período; cómo se ha determinado el valor razonable de los bienes o servicios recibidos, o el valor razonable de los instrumentos de capital entregados, durante el período; y el efecto de las operaciones de pago en acciones en el resultado del período y en la situación financiera de la sociedad. Interpretaciones CINIIF 8 Alcance de la NIIF 2 NIIF 3 Combinaciones de negocios Fecha de vigencia Combinaciones de negocios posteriores al 31 de marzo de 2004. Objetivo Establecer la información financiera que debe presentar una sociedad cuando lleva a cabo una combinación de negocios. Resumen • Una combinación de negocios es la unión de entidades o negocios separados en una única entidad que emite información financiera. • La NIIF 3 no será de aplicación a combinaciones de negocios en las que se combinan entidades o negocios separados para constituir un negocio conjunto, a combinaciones de negocios entre entidades o negocios bajo control común, a aquellas en las que intervengan dos o más entidades de carácter mutualista ni en las que, mediante un contrato, entidades o negocios separados se combinan para constituir únicamente una entidad que informa pero sin obtener ninguna participación en la propiedad. • El método de compra se utiliza para todas las combinaciones de negocios. • El método de unión de intereses, que se utilizaba en virtud de la NIC 22 en determinados casos, queda prohibido. • Los siguientes pasos se deben seguir en el método de compra: - identificación de la entidad adquirente. La adquirente es la entidad combinada que obtiene el control de las demás entidades o negocios que participan e la combinación. - medición del costo de la combinación de negocios. La entidad adquirente valorará el costo de la combinación de negocios como la suma de (a) los valores razonables, en la fecha de intercambio, de 50 - • • • • • • distribución, en la fecha de adquisición del costo de la combinación de negocios entre los activos adquiridos, y los pasivos y pasivos contingentes asumidos. La entidad adquirente distribuirá, en la fecha de adquisición, el costo de la combinación de negocios, a través del reconocimiento, por sus valores razonables, de los activos, pasivos y pasivos contingentes identificables de la entidad adquirida. Si la contabilización inicial de una combinación de negocios pudiera determinarse sólo de forma provisional al final del período en que la misma se efectúe, la entidad adquirente contabilizará la combinación utilizando dichos valores provisionales. Cualquier ajuste que se realice a esos valores provisionales se efectuará dentro de los 12 meses siguientes a la fecha de adquisición. El crédito mercantil se valorará inicialmente al costo, siendo éste el exceso del costo de la combinación de negocios sobre la participación de la adquirente en el valor razonable neto de los activos, pasivos y pasivos contingentes. El fondo de comercio y otros activos inmateriales con vida indefinida no se amortizan, sino que deben ser sometidos a una prueba de deterioro de valor al menos una vez al año. Si la participación del adquirente en el valor razonable neto de los activos, pasivos y pasivos contingentes identificables de la sociedad adquirida es superior al costo, el exceso (en ocasiones denominado crédito mercantil negativo) se reconoce como ganancia inmediata. La participación de los socios minoritarios en los activos netos adquiridos se registra al valor razonable. La participación de los socios minoritarios se presenta formando parte del patrimonio neto en el balance de situación. Interpretaciones Ninguna NIIF 4 Contratos de seguro Fecha de vigencia Períodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2005. 51 Objetivo Establecer los requisitos de información financiera aplicables a contratos de seguro hasta que el IASB termine la segunda fase de su proyecto sobre norma aplicable a los contratos de seguro. Resumen • Las aseguradoras están exentas de la aplicación del Marco del IASB y determinadas NIIF existentes. • Las reservas para catástrofes y las provisiones de estabilización quedan prohibidas. • Exige una prueba de la adecuación de los pasivos de seguro reconocidos y una prueba de deterioro para los activos de reaseguro. • Los pasivos de seguro no pueden compensarse con los correspondientes activos de reaseguro. • Los cambios de política contable están restringidos. • Se exigen nuevos desgloses. Interpretaciones Ninguna NIIF 5 Activos no corrientes mantenidos para la venta y explotaciones en interrupción definitiva Fecha de vigencia Períodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2005. Objetivo Establecer el tratamiento contable de los activos mantenidos para la venta y los requisitos de presentación e información de explotaciones en interrupción definitiva. Resumen • Introduce la clasificación "mantenido para la venta" y el concepto de conjunto de enajenación (grupo de activos que se enajena en una misma operación, incluidos los correspondientes pasivos que también se transfieren). • Los activos o conjuntos de enajenación mantenidos para la venta se valoran al valor en libros o valor razonable, el menor, menos gastos de venta. • Estos activos o grupos de enajenación no se amortizan. 52 • • • Un activo clasificado como "mantenido para la venta", y los activos y pasivos que componen un conjunto de enajenación mantenido para la venta, se presentan por separado en el balance. Una operación discontinuada es un componente de la entidad que se ha vendido o se ha dispuesto de él por otra vía, o bien que ha sido clasificado como mantenido para la venta, y (a) representa una línea de negocio o un área geográfica significativa, (b) forma parte de un plan individual y coordinado para deshacerse de una línea de negocio o de un área geográfica de la operación que sea significativa, o (c) es una entidad dependiente adquirida exclusivamente con la finalidad de revenderla. Una entidad revelará en el estado de resultados un único valor que comprenda el total del resultado después de impuestos de las operaciones discontinuadas y las ganancias o pérdidas reconocidas por causa de la medición al valor razonable menos los costos de venta o bien por causa de la venta o disposición por otra vía de los activos que constituyan la operación discontinuada. Por tanto, el estado de resultados está dividido en dos secciones: operaciones continuadas y operaciones discontinuadas. Interpretaciones Ninguna NIIF 6 Exploración y evaluación de recursos minerales Fecha de vigencia Períodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2006. Objetivo Establecer los requisitos de presentación de información financiera aplicables a la exploración y evaluación de recursos minerales. Resumen • Una sociedad puede desarrollar su política contable para activos de exploración y evaluación de conformidad con las NIIF sin considerar específicamente los requisitos recogidos en los párrafos 11 y 12 de la NIC 8, que establecen la jerarquía de las fuentes de PCGA según NIIF a falta de una norma específica. Por ello, una sociedad que adopte la NIIF 6 podrá seguir utilizando sus políticas contables existentes. • Exige una prueba de deterioro de valor cuando existen indicios de que el importe en libros de los activos de exploración y evaluación supera su valor recuperable. 53 • Permite comprobar el deterioro de valor para este tipo de activos, a un nivel superior que la "unidad generadora de efectivo" tal y como se define en la NIC 36, aunque mide el deterioro de conformidad con la NIC 36 una vez identificado. Interpretaciones Ninguna NIIF 7 Instrumentos financieros: Información a revelar Fecha de vigencia Períodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2007. Objetivo • El objetivo de esta NIIF es requerir a las entidades que, en sus estados financieros, revelen información que permita a los usuarios evaluar: - la relevancia de los instrumentos financieros en la situación financiera y en el rendimiento de la entidad; y - la naturaleza y alcance de los riesgos procedentes de los instrumentos financieros a los que la entidad se haya expuesto durante el ejercicio y en la fecha de presentación, así como la forma de gestionar dichos riesgos. Resumen • Introduce nuevas exigencias para mejorar la información sobre los instrumentos financieros de la entidad, que figure en sus estados financieros. Esta Norma sustituye a la NIC 30 Información a revelar en los estados financieros de bancos y entidades financieras similares y parte de la información exigida en la NIC 32 Instrumentos financieros: Presentación e información a revelar. • La NIIF 7 requiere desgloses de información sobre la importancia de los instrumentos financieros para la posición financiera de una entidad. Esto incluye: - desgloses en el balance, incluyendo información de activos y pasivos financieros según sus categorías, desgloses especiales cuando se utiliza la "opción del valor razonable", reclasificaciones, bajas ó derivados implícitos, entre otros aspectos. - desgloses en la cuenta de resultados y en el patrimonio, incluyendo información sobre el reconocimiento de ingresos, gastos, ganancias, pérdidas ó pérdidas por deterioro, entre otros aspectos. 54 - • otros desgloses en relación con políticas contables, contabilidad de coberturas ó valor razonable de cada clase de activos y pasivos financieros, entre otros aspectos. El desglose de la información requerido por la NIIF 7 sobre la naturaleza y alcance de los riesgos procedentes de los instrumentos financieros debe ser cualitativa y cuantitativa. Interpretaciones Ninguna NIIF 8 Segmentos operativos Fecha de vigencia Periodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2009. Sustituye a la NIC 14. Objetivo Las entidades deberán revelar la información necesaria que permita a los usuarios de sus estados financieros evaluar la naturaleza y los efectos financieros de las actividades en las que participan y los entornos económicos en los que operan. La NIIF 8 es bastante similar a la Norma SFAS 131 de EE.UU. Resumen • La NIIF 8 se aplica a los estados financieros individuales de una entidad (y a los consolidados de un grupo con una sociedad dominante): - cuyos títulos de renta fija o variable coticen en un mercado público; o - que presente, o esté en proceso de presentar, sus estados financieros (consolidados) ante una comisión de valores u otro organismo regulador con el fin de emitir cualquier tipo de instrumento en un mercado público. • Un segmento operativo es un componente de una entidad: - que participa en actividades de las que obtiene ingresos y por las que incurre en gastos (incluidos los ingresos y gastos relacionados con operaciones con otros componentes de la misma entidad); - cuyos resultados son revisados regularmente por el máximo responsable de la toma de decisiones operativas de la entidad con objeto de tomar decisiones acerca de los recursos que van a ser asignados al segmento y evaluar su rendimiento; y 55 • • • • • • • del cual se dispone de información financiera individual. Se proporcionan pautas acerca de cuáles son los segmentos operativos de los que debe presentarse información (en general, límites del 10%). Al menos el 75% de los ingresos de la entidad deben incluirse en los segmentos de los que se presenta información. La NIIF 8 no requiere que la preparación de la información sobre segmentos sea de conformidad con las políticas contables adoptadas para la preparación de los estados financieros de la entidad. Algunas revelaciones a nivel de entidad son obligatorios incluso cuando una entidad tiene un solo segmento a efectos de presentación de información. Estas revelaciones incluyen información sobre cada producto y servicio o grupo de productos y servicios. Se requieren análisis de los ingresos y de ciertos activos no corrientes por área geográfica para todas las entidades, con la obligación añadida de revelar los ingresos/activos de cada país extranjero (en caso de que sean significativos), con independencia de la organización de la entidad. También se establece la obligación de revelar información sobre las operaciones con los principales clientes externos (10% o más de los ingresos de la entidad). Interpretaciones Ninguna. 56 SEGUNDO CAPITULO COMPARACIÓN ENTRE LAS NORMAS INTERNACIONALES DE CONTABILIDAD (NIC) - LAS NORMAS INTERNACIONALES DE INFORMACIÓN FINACIERA (NIIF) Y LOS PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD GENERALMENTE ACEPTADOS EN COLOMBIA Normas internacionales de contabilidad (NIC) – Normas Internacionales de información financiera (NIIF) NIC 1, Presentación de estados financieros (revisada en el año 2003) Principios de contabilidad generalmente aceptados en Colombia y normas relacionadas Decreto 2649 de 1993 Art. 20. Clases principales de estados financieros. Teniendo en cuenta las características de los usuarios a Establece un marco general para la presentación de estados financieros con quienes van dirigidos o los objetivos específicos que los originan, los fines generales, incluyendo directrices para su estructura y el contenido mínimo. estados financieros se dividen en estados de propósito general y de Aquí los activos y pasivos, y los ingresos propósito especial. y gastos, no pueden compensarse salvo D. 2649 Art. 21. Estados financieros que la compensación esté permitida o de propósito general. Son estados sea exigida por otra NIIF. Cualquier información comparativa correspondiente financieros de propósito general, los al ejercicio anterior debe ser presentada estados financieros básicos y los estados financieros consolidados. en los estados financieros mediantes notas dentro de los mismos. Los 57 Comentarios y observaciones de la comparación Las normas internacionales de contabilidad, no hacen ninguna referencia a los estados financieros de propósito especial. Las normas de contabilidad Colombianas incluyen el estado de cambios en la situación financiera dentro de los estados financieros básicos y por consiguiente es obligatoria su presentación como mínimo una vez al cierre del ejercicio, junto con los demás estados financieros informes exigidos por estas normas son: D. 2649 Art. 22. Estados financieros básicos. balance, una cuenta de resultados, un básicos. Son estados financieros estado de cambios en el patrimonio neto, básicos: un estado de flujos de efectivo, políticas 1. El balance general. contables y notas explicativas. 2. El estado de resultados. 3. El estado de cambios en el patrimonio. 4. El estado de cambios en la situación financiera, y 5. El estado de flujos de efectivo. NIC 2 Inventarios (revisada en el año 2003) Aquí encontramos el tratamiento contable sobre los inventarios, incluyendo la determinación del costo y su consiguiente reconocimiento como gasto, si deben ser valoradas al costo o al valor neto realizable, según cuál sea menor. D. 2649 Art. 24. Estados financieros de propósito especial. Son aquellos que se preparan para satisfacer necesidades específicas de ciertos usuarios de la información contable. D. 2649 Art. 63. Inventarios. Los inventarios representan bienes corporales destinados a la venta en el curso normal de los negocios, así como aquellos que se hallen en proceso de producción o que se utilizaran o consumirán en la producción de otros que van a ser vendidos. Hasta el mes de mayo de 2007 se aplicaban los ajustes integrales por inflación por inflación, los cuales fueron suspendidos con retroactividad al mes de enero de 2007. Las NIC no permiten la determinación del costo mediante el método de últimas El valor de los inventarios, el cual en entrar primera en salir Para los elementos intercambiables, el incluye todas las erogaciones y los (LIFO 3 ). Algunas de las 58 costo se determina usando las fórmulas de primera entrada primera salida (FIFO) o coste promedio ponderado. La fórmula LIFO no está permitida. cargos directos e indirectos necesarios para ponerlos en condiciones de utilización o venta, se debe determinar utilizando el método PEPS (Primeros en Entrar, Primeros en Salir), UEPS (Últimos en Entrar, Primeros en Salir), el de identificación específica o el promedio ponderado. Normas especiales pueden autorizar la utilización de otros métodos de reconocido valor técnico. Dentro de los costos se considera el precio de adquisición, el costo de transformación (materiales, mano de obra y gastos generales) y otros costos en los que se haya incurrido para dar a las existencias su condición y ubicación actual, pero no las diferencias de Hasta mayo de 2007 y con fecha cambio. retroactiva a enero del mismo año se Para los elementos de existencias que aplicaron los ajustes por inflación, no son intercambiables, se atribuyen utilizando el Porcentaje de Ajuste del costos específicos a los elementos Año Gravable - PAAG individuales específicos que conforman Al cierre del período deben los inventarios. reconocerse las contingencias de Cuando se venden los inventarios, el pérdida del valor expresado de los valor contable debe reconocerse como inventarios, mediante las provisiones gasto en el período en que se registra en necesarias para ajustarlos a su valor neto de realización. ingreso correspondiente. Sin perjuicio de lo dispuesto por normas especiales, para la preparación de estados financieros de períodos intermedios es admisible 59 Superintendencias que ejercen vigilancia han restringido la aplicación de ciertos métodos a las entidades vigiladas. determinar el costo del inventario y reconocer las contingencias de pérdida con base en estimaciones estadísticas. Efectivo D. 2649 Art. 120. Estado de flujos de No se presentan diferencias efectivo. El estado de flujos de importantes a mencionar sobre efectivo debe presentar un detalle del esta norma. Esta norma persigue como objetivo la efectivo recibido o pagado a lo largo exigibilidad a las empresas que del período, clasificado por actividades suministren información acerca de los de: movimientos históricos en el efectivo y los equivalentes al efectivo a través de la 1. Operación, o sea, aquellas que presentación de un estado de flujos de afectan el estado de resultados. efectivo, clasificados en el período según que procedan de actividades de 2. Inversión de recursos, esto es, los operación, de inversión y de financiación. cambios de los activos diferentes de los operacionales, y Los estados de flujos de efectivo deben analizar los cambios en el efectivo y los 3. Financiación de recursos, es decir, equivalentes al efectivo durante un los cambios en los pasivos y en el período, que incluye inversiones a corto patrimonio diferentes de las partidas plazo (menos de 3 meses desde la fecha operacionales. de adquisición), fácilmente convertibles en importes determinados de efectivo, Pronunciamiento No. 8 del Consejo estando sujetos a un riesgo poco Técnico de la Contaduría Pública. significativo de cambios en su valor. Generalmente no incluyen En este Pronunciamiento, el término efectivo incluye tanto el dinero NIC 7 Estado de Flujo (revisada en el año 1997) 60 participaciones de capital. Si los flujos de efectivo procedentes de actividades de operación, inversión y financiación deben presentarse por separado. Los flujos de efectivo de las actividades de explotación se presentan utilizando el método directo o el indirecto, pero, se recomienda el método directo. disponible en caja, en bancos y en otras instituciones financieras, así como los equivalentes de efectivo correspondientes a inversiones de alta liquidez y aquellas partidas que tengan las características generales de depósitos a la vista. Por lo general, sólo las Inversiones y depósitos con vencimiento igual o inferior a tres meses se incluyen bajo el concepto de equivalentes de efectivo. Las actividades de operación están relacionadas generalmente con la producción y distribución de bienes y con la prestación de servicios. Los flujos de efectivo de operaciones son generalmente consecuencia de El tipo de cambio utilizado para la transacciones en efectivo y otros que entran en la conversión de operaciones denominadas eventos en una moneda extranjera y los flujos de determinación de la utilidad neta. efectivo de una filial extranjera deberá ser el tipo vigente en la fecha de los Las actividades de inversión incluyen el otorgamiento y cobro de préstamos, flujos de efectivo. la adquisición y venta de inversiones, Los flujos de efectivo agregados de propiedades, planta y equipo y de derivados de adquisiciones y otros activos distintos de aquellos enajenaciones de filiales y otros considerados como inventarios. negocios deberán presentarse por Los flujos de efectivo procedentes de impuestos sobre renta se clasifican como de operación salvo que puedan identificarse específicamente con actividades de financiación o inversión. 61 separado y clasificarse como actividades Las actividades de financiación de inversión, revelando información incluyen la obtención de recursos de los propietarios y el reembolso o pago adicional específica. de los rendimientos derivados de su Las operaciones de inversión y inversión, así como los préstamos financiación que no supongan el uso de recibidos y su cancelación. efectivo deberán excluirse de los estados de flujos de efectivo, pero deberán Formas de presentación del estado de flujos de efectivo. Existen dos formas revelarse por separado. o métodos para presentar las actividades de operación en el estado de flujos de efectivo: el método directo y el método indirecto. Método directo. En este método las actividades de operación se presentan como si se tratara de un estado de resultados por el sistema de caja. Método indirecto. Bajo este método se prepara una conciliación entre la utilidad neta y el flujo de efectivo neto de las actividades de operación, la cual debe informar por separado todas las partidas conciliatorias. 62 NIC 8 Políticas contables, cambios en D. 2649 Art. 115 — Norma general las estimaciones contables y errores sobre revelaciones. En forma comparativa cuando sea el caso, los (revisada en 2003) estados financieros deben revelar por separado como mínimo la naturaleza y El objetivo de esta NIC es prescribir los cuantía de cada uno de los siguientes criterios para seleccionar y cambiar asuntos: políticas contables, junto con el tratamiento contable y la información a Ente económico. Nombre, proporcionar en cuanto a cambios en 1. políticas contables, cambios en descripción de la naturaleza, fecha de constitución, actividad económica y estimaciones y errores. duración de la entidad reportante. En esta norma existe una jerarquía para 2. Fecha de corte o período al cual corresponda la información. elegir políticas contables. • Realizar cambios de política contable sólo si lo exige una norma o interpretación o si producen información más relevante y fiable. La corrección de errores en los principios contables colombianos se registra en los estados financieros en el momento que se identifica, independientemente si se trata de un ejercicio diferente. En las normas internacionales se evalúa su incidencia en los estados financieros de los ejercicios anteriores y se efectúa la correspondiente reemisión de los estados financieros. Adicionalmente en las normas internacionales se evalúa la aplicación de normas de manera jerárquica a fin de establecer el procedimiento adecuado. 3. Principales políticas y prácticas contables, tasas de cambio o índices de reajuste o conversión utilizados, con expresa indicación de los cambios contables que hubieren ocurrido de un período a otro, indicando su Cuando se trata de cambios en naturaleza y justificación, así como su estimaciones, no se presentar efecto, actual o prospectivo, sobre la diferencias a destacar. información contable. Los cambios contables pueden ser: • Si una norma o interpretación exige un cambio de política contable, seguir los requisitos de transición de dicho pronunciamiento. Si no se especifica ninguno, o si el cambio es voluntario, aplicar la nueva política contable con efecto retrospectivo mediante la a) En un principio contable por otro generalmente aceptado; 63 reexpresión de períodos anteriores. • Los cambios en las estimaciones contables (por ejemplo, un cambio en la vida útil de un activo) se contabilizan en el ejercicio en curso, o en ejercicios futuros, o en ambos (sin reformulación). • Todos los errores deben corregirse mediante la reformulación de los importes comparativos del ejercicio anterior y, si el error se produjo antes del primer período presentado, mediante la reformulación del balance inicial. b) En un estimado contable, que resulta como consecuencia de nueva información o experiencia adicional al evaluar eventos futuros que afectan las estimaciones iniciales, y c) En la entidad reportante, causado por cambios en los entes involucrados al preparar estados financieros consolidados. D. 2649 Art. 132.—Corrección de errores. Los simples errores de trascripción se deben salvar mediante • Son obligatorias las revelaciones sobre una anotación al pie de la página cambios contables, cambios en las respectiva o por cualquier otro mecanismo de reconocido valor estimaciones y correcciones de errores. técnico que permita evidenciar su corrección. El Código de Comercio en su artículo 57 numeral 3º, establece que los errores u omisiones en los libros de comercio deben salvarse con un nuevo asiento en la fecha en que ellos se advirtieren. 64 NIC 10 Hechos Posteriores a la Fecha D. 2649 Art. 115 — Norma general No se presentan diferencias importantes a mencionar. sobre revelaciones. del Balance (revisada en 2003) Cuándo debe una empresa proceder a ajustar sus estados financieros por hechos posteriores a la fecha del balance. La información a proporcionar en cuanto a la fecha en que se autorizó la emisión de los estados financieros, así como respecto a los hechos posteriores a la fecha del balance. Numeral 15. Eventos posteriores. Se deben revelar los hechos económicos realizados luego de la fecha de corte, que puedan afectar la situación financiera y las perspectivas del ente económico, tales como: a) Pérdidas resultantes de incendio, inundación y otros desastres; b) Emisión de acciones y bonos, venta de aportes; c) Compra de un negocio o venta de un segmento del negocio; d) Eventos o cambios de circunstancias que alteren las bases utilizadas para estimar las contingencias; e) Incumplimientos contractuales, y f) Cambios en las normas legales aplicables al ente o a sus operaciones. NIC 11 Contratos de construcción No existe una norma contable Ver comentario en principios específica que haga referencia a la de contabilidad en Colombia. (revisada en 1993) manera como se deben reconocer los 65 Describe el tratamiento contable de los contratos de construcción. ingresos y los costos relacionados con los contratos de construcción en los Se hacen algunas referencias de orden fiscal (Decreto 1243 de 2001) estados financieros del contratista. sobre la devolución del Impuesto al Cuando el resultado de un contrato de Valor Agregado IVA, en materiales de construcción pueda ser estimado con construcción para vivienda de interés suficiente fiabilidad, los ingresos y los social. costos deben ser reconocidos en el estado de resultados como tales, con La Circ. externa 002/98, de la referencia al estado de realización de la Superintendencia de valores hoy actividad consecuencia del contrato Superintendencia Financiera, hace (método del porcentaje de realización o referencia a la metodología que deben seguir las Compañías o entidades grado de avance). vigiladas para el reconocimiento de los activos en montaje o contratos de construcción, sin embargo esta circular tiene aplicación reducida por tratarse de una circular y no tener la categoría de norma o principio contable. renta D. 2649 Art. 78 — Impuestos por Con relación al pasivo por impuesto sobre la renta no pagar existen diferencias relevantes Describe el tratamiento contable del El impuesto de renta por pagar es un a ser comentadas desde la impuesto sobre la renta. Establece los pasivo constituido por los montos óptica contable. En materia principios y facilita directrices para la razonablemente estimados para el fiscal aplica la legislación contabilización de los efectos actuales y período actual, años anteriores sujetos vigente en cada país y su NIC 12 Impuesto (revisada en 2000) sobre la 66 futuros, a efectos del impuesto sobre la renta, de: • la recuperación (liquidación) en el futuro del saldo en libros de los activos (pasivos) que se han reconocido en el balance de una empresa; y • las transacciones del ejercicio en curso que han sido objeto de reconocimiento en la cuenta de resultados o directamente en el patrimonio. a revisión oficial y cualquier otro saldo insoluto, menos los anticipos y retenciones pagados por los correspondientes períodos. Para su determinación se debe considerar la ganancia antes de impuestos, la renta gravable y las bases alternativas para la fijación de este tributo. Se debe contabilizar como impuesto diferido por pagar el efecto de las diferencias temporales que impliquen el pago de un menor impuesto en el año corriente, calculado a tasas actuales, siempre que exista una expectativa razonable de que tales diferencias se revertirán D. 2649 Art. 67 - Activos diferidos correspondiente tarifa. Con relación al impuesto de renta diferido (tanto activo como pasivo) la norma internacional hace tres excepciones: i) los derivados del reconocimiento inicial del crédito mercantil, ii) los derivados del reconocimiento inicial de un activo o pasivo no surgido de una combinación de negocios, iii) los derivados de utilidades no distribuidas procedentes de inversiones con capacidad de control. Tanto en la norma internacional como en la norma local, el reconocimiento de impuestos diferidos se realiza teniendo en cuenta que existan expectativas razonables que las diferencias se revertirán con la generación de renta líquida gravable. Se debe contabilizar como impuesto diferido débito el efecto de las diferencias temporales que impliquen el pago de un mayor impuesto en el año corriente, calculado a tasas actuales, siempre que exista una expectativa razonable de que se superintendencia de generará suficiente renta gravable en La en varios los períodos en los cuales tales sociedades 67 pronunciamientos ha manifestado y ratificado que no permite el reconocimiento de impuestos diferidos por pérdidas fiscales con beneficios de impuestos en años siguientes, solo se deben controlar en las cuentas de orden. La norma internacional incluye este concepto en la evaluación general que se debe hacer sobre la expectativa razonable de ser recuperadas, tal como se mencionó anteriormente. No existe una norma contable Ver comentario en principios específica que haga referencia a la de contabilidad en Colombia. manera como se debe revelar la información financiera por segmentos ni existe obligatoriedad para un grupo específico de compañías diferencias se revertirán. NIC 14 Información Financiera por Segmentos (revisada en 1997) Se aplica a las empresas cuyos títulos de capital o deuda coticen públicamente o a las empresas que se encuentran en el proceso de emitir títulos para cotizar en mercados públicos de títulos. Asimismo, una empresa que revele voluntariamente información financiera por segmentos debe cumplir los requisitos de esta norma. Se exige que la empresa tenga en cuenta su estructura organizativa y su La Superintendencia de Servicios Públicos domiciliarios podrá solicitar a los entes prestadores que presenten a nivel de reporte el balance general por servicio, negocio o actividad complementaria haciendo una separación de los activos, pasivos y el 68 sistema de información interna con el patrimonio sobre bases comprensibles propósito de identificar sus tipos de de contabilidad, sin embargo este hecho no constituye un principio segmentos de negocio y geográficos. contable de general aceptación. De otra parte, la Administración de los entes económicos tienen la obligatoriedad de presentar un informe de gestión por lo menos una vez al año, con la emisión de los estados financieros de fin del ejercicio, el cual debe referirse entre otros a hechos posteriores al cierre contable que tengan importancia para la marcha de la empresa y ellos deben referirse a pérdidas extraordinarias por casos fortuitos, emisión de valores o venta de aportes, compra o venta de segmentos del negocio, cambios que alteren la estimación de contingencias e incumplimientos contractuales. NIC 16 Propiedad, planta y equipo D. 2649 Art. 64 - Propiedades, planta El reconocimiento de la compra inicial de la propiedad (revisada en 2003) y equipo. planta y equipo es similar para Establece los principios para el Representan los activos tangibles la norma internacional y la reconocimiento inicial y la contabilización adquiridos, construidos, o en proceso norma Colombiana, sin posterior de la propiedad, planta y de construcción, con la intención de embargo con posterioridad a equipo. emplearlos en forma permanente, su compra la NIC establece 69 • Los elementos de la propiedad, planta y equipo deben registrarse como activos cuando es probable que la empresa obtenga beneficios económicos derivados del activo, y el costo del activo pueda calcularse con suficiente fiabilidad. • El reconocimiento inicial ha de realizarse atendiendo el costo, que incluye todos los costos necesarios para preparar al activo para el uso al que está destinado. Si el pago se aplaza, deberán registrarse intereses. • En la contabilización posterior a la adquisición, la NIC 16 permite elegir el método contable: - Método de costo: El activo se registra al costo de adquisición menos la depreciación acumulada y el deterioro del valor. - Método de revalorización: El activo se registra por el importe revalorizado, que es el valor contable en la fecha de revalorización menos la depreciación posterior. • Según el método de revalorización, deben efectuarse revalorizaciones regularmente. Todos los elementos de para la producción o suministro de otros bienes y servicios, para arrendarlos, o para usarlos en la administración del ente económico, que no están destinados para la venta en el curso normal de los negocios y cuya vida útil excede de un año. El valor histórico de las propiedades, planta y equipo, recibidas en cambio, permuta, donación, dación en pago o aporte de los propietarios, se determina por el valor convenido por las partes, debidamente aprobado por las autoridades cuando fuere el caso o, cuando no se hubiere determinado su precio, mediante avalúo. dos posibilidades que son: método del costo y método de revaluación. Si se escoge el último citado la respectiva revaluación dede efectuarse regularmente, sin embargo no establece un período de tiempo determinado. Existe gran diferencia entre la referencia comentada por la NIC sobre revaluación y el ajuste que se debe hacer bajo la norma Colombiana al valor de realización, actual o presente, teniendo en cuenta que la NIC se refiere a determinar el valor razonable 4 Se entiende por vida útil el lapso del activo (Fair value ). durante el cual se espera que la propiedad, planta o equipo, contribuirá De otra parte una vez a la generación de ingresos Para su adoptado el sistema de determinación es necesario revalorización, la base general considerar, entre otros factores, las de depreciación será el monto especificaciones de fabrica, el revalorizado a diferencia al deterioro por el uso, la acción de registro contable en Colombia factores naturales, la obsolescencia el cual se mantiene desde el por avances tecnológicos y los momento que se lleva a cabo cambios en la demanda de los bienes el estudio técnico, por tres años, con posibilidad de ser 70 una determinada clase deben ser revalorizados (por ejemplo, todos los edificios). Los incrementos debidos a una revalorización se abonan al patrimonio neto. Las disminuciones por revalorización se registran primero con cargo a la reserva de revalorización en el patrimonio neto, y cualquier exceso con cargo a resultados. Cuando el activo revalorizado es enajenado, la reserva de revalorización en el patrimonio neto permanece en el patrimonio neto y no se lleva a resultados. • El deterioro de valor de la propiedad, planta y equipo debe evaluarse de acuerdo con la NIC 36. • Todos los intercambios de propiedad, planta y equipo deben calcularse al valor razonable. • Las revelaciones incluyen políticas contables; métodos de depreciación y vidas útiles; adquisiciones, enajenaciones, deterioros de valor, y reversiones; importes y detalles de revalorizaciones; y compromisos. o servicios a cuya producción o actualizado por un índice económico de conocimiento suministro contribuyen. general o en su defecto por el de precios al La contribución de estos activos a la índice generación del ingreso debe consumidor para ingresos reconocerse en los resultados del medios. ejercicio mediante la depreciación de su valor histórico ajustado. Cuando Los análisis de deterioro se con frecuencia sea significativo, de este monto se realizan periódica (por lo menos una debe restar el valor residual vez al año) en la NIC, de técnicamente determinado. acuerdo con los establecido en La depreciación se debe determinar la NIC 36, para el caso de la sistemáticamente mediante métodos norma contable colombiana no de reconocido valor técnico, tales existe algún principio adicional como línea recta, suma de los dígitos al artículo 64 del decreto 2649 cual establece una de los años, unidades de producción u el horas de trabajo. Debe utilizarse aquel obligatoriedad de realizar el método que mejor cumpla la norma análisis máximo cada 3 años. El registro contable en los básica de asociación. PCGA Colombianos se efectúa Al cierre del período, el valor neto de en una cuenta del activo a plazo denominada estos activos, reexpresado como largo consecuencia de la inflación, debe valorizaciones y en lugar de ajustarse a su valor de realización o a hacer parte del activo. su valor actual o a su valor presente, el mas apropiado en las Al momento de la venta de un circunstancias, registrando las activo revalorizado, bajo la NIC provisiones o valorizaciones que sean el saldo de la valorización del patrimonio no se ajusta contra 71 del caso. Pueden exceptuarse de esta disposición aquellos activos cuyo valor ajustado sea inferior a veinte (20) salarios mínimos mensuales. el estado de resultados, en la norma Colombiana, se ajusta el saldo de la cuenta del pasivo con la del patrimonio. El valor de realización, actual o presente de estos activos debe determinarse al cierre del periodo en el cual se hubieren adquirido o formado y al menos cada tres años, mediante avalúos practicados por personas naturales, vinculadas o no laboralmente al ente económico, o por personas jurídicas, de comprobada idoneidad profesional, solvencia moral, experiencia e independencia. Siempre y cuando no existan factores que indiquen que ello seria inapropiado, entre uno y otro avalúo estos se ajustan al cierre del periodo utilizando indicadores específicos de predios según publicaciones oficiales o, a falta de éstos, por el índice de precios al consumidor para ingresos medios, establecido por el Departamento Administrativo Nacional de Estadística, DANE, registrado entre el 1° de enero y el 31 de diciembre del Hasta el cierre del año 2006, los activos fijos eran base de ajustes por inflación, de acuerdo con los principios locales vigentes, a pesar de no considerar que la economía Colombiana sea clasificada como hiperinflacionaria, se aplicaba el respectivo ajuste. Para el año 2007 el monto de los ajustes por inflación hace parte del costo de los activos por lo cual será base del cálculo de la depreciación. 72 respectivo año. El avalúo debe prepararse de manera neutral y por escrito, de acuerdo con las siguientes reglas: 1) Presentará su monto discriminado por unidades o por grupos homogéneos. 2) Tratará de manera coherente los bienes de una misma clase y características. 3) Tendrá en cuenta los criterios utilizados por el ente económico para registrar adiciones, mejoras y reparaciones. 4) Indicará la vida útil remanente que se espera tenga el activo en condiciones normales de operación. 5) Segregará los bienes muebles reputados como inmuebles, mostrando su valor por separado. NIC 17 Arrendamientos (revisada en No existe norma específica en los principios de contabilidad 2003) generalmente aceptados en Colombia • Un arrendamiento se clasifica como que haga referencia al tratamiento de arrendamiento financiero si transfiere la los contratos de arrendamiento tanto totalidad de los riesgos y las ventajas operativo como financiero, sin derivados de la propiedad. Por ejemplo: embargo existe un artículo en el - El arrendamiento cubre la totalidad de estatuto tributario que tiene aplicación en materia fiscal y contable. la vida del activo. - El valor actual de los pagos de 73 La NIC clasifica los arrendamientos entre operativo o financiero tomando como referencia diversos. Es el caso del financiero en el cual se considera la intensión de parte del arrendatario por adquirir el bien arrendado y ejercer la opción de compra una vez cumplido el plazo y arrendamientos es prácticamente igual que el valor razonable del activo. • Todos los demás arrendamientos se clasifican como arrendamientos operativos. • Un arrendamiento de terrenos y edificios deberá dividirse en elementos de terrenos y edificios. El elemento terreno es generalmente un arrendamiento operativo. El elemento edificio es un arrendamiento operativo o financiero en función de los criterios de la NIC 17. Sin embargo, el cálculo separado de los elementos terreno y edificio no es obligatorio si los intereses del arrendatario en el terreno y los edificios se clasifican como "propiedades de inversión" de acuerdo con la NIC 40 y se adopta el modelo del valor razonable. • Arrendamientos financieros Contabilización del arrendatario: - Registrar un activo y un pasivo al valor actual de los pagos mínimos del arrendamiento o bien al valor razonable del bien arrendado, si éste fuera menor. - Política de depreciación: la misma que para los activos que se posean. - Pago del arrendamiento financiero: distribuido entre intereses y una consiguiente le son Estatuto Tributario E.T. Art 127-1 – por transferidos las totalidad de los Contratos de Leasing. riesgos y derechos, el contrato Los contratos de arrendamiento cubre la totalidad del activo, y financiero o leasing con opción de el valor de los pagos es similar compra, que se celebren a partir del al valor razonable del activo. 1o. de enero de 1996, se regirán para efectos contables y tributarios por las Para los bienes arrendados que no cumplen con los siguientes reglas: descritos, se 1. Los contratos de arrendamiento aspectos como financiero de inmuebles, cuyo plazo consideran sea igual o superior a 60 meses; de arrendamiento operativo. maquinaria, equipo, muebles y parámetros de enseres, cuyo plazo sea igual o Estos superior a 36 meses; de vehículos de clasificación son la principal uso productivo y de equipo de diferencia con la normatividad computación, cuyo plazo sea igual o vigente colombiana en razón superior a 24 meses; serán que bajo la regulación del considerados como un arrendamiento Estatuto Tributario Colombiano operativo. Lo anterior significa, que el se clasifica entre financiero y arrendatario registrará como un gasto operativo con base en el tipo deducible la totalidad del canon de de activo arrendado y el plazo arrendamiento causado, sin que deba del contrato. Hasta el año 2005 registrar en su activo o su pasivo, se tenía en cuenta además un suma alguna por concepto del bien límite de patrimonio fiscal para objeto de arriendo. Cuando los tener la opción de registrar inmuebles objeto de arrendamiento contratos como arrendamiento financiero incluyan terreno, la parte del operativo, por encima de los contrato correspondiente al terreno se Col$ 8.000 millones. 74 reducción en el pasivo. • Arrendamientos financieros Contabilización del arrendador: - Reconocer como una partida a cobrar por un importe equivalente a la inversión neta en el arrendamiento. - Reconocer los ingresos financieros basándose en una pauta que refleje un tipo de rendimiento constante sobre la inversión neta del arrendador. • Arrendamientos operativos Contabilización del arrendatario: Reconocer los pagos de arrendamientos operativos como gasto en la cuenta de resultados, de forma lineal a lo largo del plazo de arrendamiento, salvo que resulte más representativa otra base de registro. • Arrendamientos operativos Contabilización del arrendador: - Los arrendadores deben presentar, en el balance, los activos dedicados a arrendamientos operativos de acuerdo con la naturaleza de tales bienes. - Los arrendamientos operativos deben ser reconocidos de forma lineal a lo largo del plazo de arrendamiento, salvo que resulte más representativa otra base sistemática de registro, regirá por lo previsto en el siguiente numeral. La última reforma tributaria estableció como límite el 2. Los contratos de arrendamiento primero de enero del año 2012 financiero de inmuebles, en la parte para suspender para el que correspondan a terreno, tratamiento contable utilizado cualquiera que sea su plazo; los en la actualidad en Colombia. contratos de "lease back" o Todos los contratos de retroarriendo, cualquiera que sea el arrendamiento financiero o activo fijo objeto de arrendamiento y el leasing con opción de compra, plazo de los mismos; y los contratos se celebren a partir de esa de arrendamiento financiero que fecha, deberán someterse al versen sobre los bienes mencionados tratamiento previsto en el en el numeral anterior, pero cuyos numeral 2 artículo 127-1 del E. plazos sean inferiores a los allí T., independientemente de la establecidos; tendrán para efectos naturaleza del arrendatario. contables y tributarios, el siguiente tratamiento: Con relación al reconocimiento en los estados a. Al inicio del contrato, el arrendatario financieros de los contratos deberá registrar un activo y un pasivo tanto de leasing financiero por el valor total del bien objeto de como operativo no presenta arrendamiento. Esto es, por una suma diferencias importantes a igual al valor presente de los cánones mencionar. y opciones de compra pactados, calculado a la fecha de iniciación del contrato, y a la tasa pactada en el mismo. La suma registrada como pasivo por el arrendatario, debe coincidir con la registrada por el 75 • Los arrendadores deben distribuir los costos directos iniciales a lo largo del período de arrendamiento (está prohibido llevarlos a gastos inmediatamente). • La contabilización de operaciones de venta y posterior arrendamiento (leaseback) depende básicamente de que se trate de arrendamientos financieros u operativos. Interpretaciones SIC 15, Arrendamientos operativos Incentivos El arrendador y el arrendatario deben reconocer los incentivos (como períodos libres de cuotas) como una reducción de los ingresos y gastos por arrendamiento, respectivamente, a lo largo del periodo del arrendamiento. SIC 27, Evaluación del fondo económico de las transacciones que adoptan la forma legal de un arrendamiento Si una serie de transacciones adoptan la forma legal de un arrendamiento y sólo pueden entenderse en relación con la serie en conjunto, la serie deberá contabilizarse como una única operación. arrendador como activo monetario, en la cuenta de bienes dados en leasing. b. El valor registrado en el activo por el arrendatario, salvo la parte que corresponda al impuesto a las ventas que vaya a ser descontado, tendrá la naturaleza de activo no monetario, sometido a ajustes por inflación. En el caso de que el bien objeto de arrendamiento financiero sea un activo depreciable o amortizable, el activo no monetario registrado por el arrendatario se depreciará o amortizará, utilizando las mismas reglas y normas que se aplicarían si el bien arrendado fuera de su propiedad, es decir, teniendo en cuenta la vida útil del bien arrendado. La referencia que sobre el efecto del sistema de ajustes por inflación se efectúa en este inciso fue derogada por el artículo 78 de la Ley 1111 de 2006. c. Los cánones de arrendamiento causados a cargo del arrendatario, deberán descomponerse en la parte 76 CINIIF 4, Determinación de si un acuerdo contiene un arrendamiento Los acuerdos que dependen de un activo específico o que incluyen el derecho a controlar un activo específico generalmente son arrendamientos según la NIC 17. que corresponda a abono a capital y la parte que corresponda a intereses o costo financiero. La parte correspondiente a abonos de capital, se cargará directamente contra el pasivo registrado por el arrendatario, como un menor valor de éste. La parte de cada canon correspondiente a intereses o costo financiero, será un gasto deducible para arrendatario. d. Al momento de ejercer la opción de compra, el valor pactado para tal fin se cargará contra el pasivo del arrendatario, debiendo quedar éste en ceros. Cualquier diferencia se ajustará contra los resultados del ejercicio. 3. Para el arrendador, en cualquiera de los casos aquí contemplados, los activos dados en leasing tendrán la naturaleza de activos monetarios. 4. El descuento del impuesto a las ventas de que trata el artículo 258-1, solamente podrá ser tomado por el arrendatario del contrato de leasing. 5. Los registros contables y fiscales a que se refiere el presente artículo, en 77 nada afectan la propiedad jurídica y económica de los bienes arrendados, la cual, hasta tanto no se ejerza la opción de compra pactada, seguirá siendo del arrendador. PARAGRAFO no se aplica a internacional aerodinos de fumigación. 1° El presente artículo los contratos de leasing de helicópteros y servicio público y de PARAGRAFO 2o. Todos los contratos de arrendamiento financiero o leasing con opción de compra, que se celebran a partir del 1o de enero del año 2012, deberán someterse al tratamiento previsto en el numeral 2 del presente artículo, independientemente de la naturaleza del arrendatario. D. 2649/93 Art. 97 - Realización del No se presentan diferencias relevantes en este principio ingreso. Establece el tratamiento contable de los contable para el ingresos que surgen de ciertos tipos de Un ingreso se entiende realizado y, reconocimiento de los ingresos transacciones y eventos. por tanto, debe ser reconocido en las por venta de bienes, servicios cuentas de resultados, cuando se ha y otros ingresos tales como • Reconocimiento: regalías o devengado y convertido o sea intereses, - Procedentes de la venta de bienes: razonablemente convertible en dividendos entre otros. NIC 18 Ingresos (revisada en 1993) 78 Cuando se han transferido al comprador los riesgos y ventajas significativos, el vendedor pierde el control efectivo, el monto puede valorarse con fiabilidad, es probable que la entidad reciba los beneficios económicos asociados a la transacción, y los costos incurridos, o a incurrir, en relación con la transacción pueden ser medidos con fiabilidad. - Procedentes de la prestación de servicios: Método del porcentaje de realización. Cuando el resultado de una transacción, que suponga la prestación de servicios, pueda ser estimado con fiabilidad. efectivo. D. 2649/93 Art. 98 - Reconocimiento de ingresos por la venta de bienes. Para que pueda reconocerse en las cuentas de resultados un ingreso generado por la venta de bienes se requiere que: 1. La venta constituya una operación de intercambio definitivo. 2. El vendedor haya transferido al comprador los riesgos y beneficios esencialmente identificados con la propiedad y posesión del bien, y no retenga facultades de administración o restricción del uso o aprovechamiento del mismo. 3. No exista incertidumbre sobre el valor de la contraprestación originada en la venta y que se conozca y registre el costo que ha de implicar la venta para el vendedor. 4. Se constituya una adecuada provisión para los costos o recargos que deba sufragar el vendedor a fin de recaudar el valor de la venta, con base en estimaciones definidas y razonables. 5. Se constituya una adecuada 79 provisión para las probables devoluciones de mercancías o reclamos de garantías, con base en pronósticos definidos y razonables. 6. Si el recaudo del valor de la venta es incierto y no es posible estimar razonablemente las pérdidas en cobro, la utilidad bruta correspondiente se difiera para reconocerla como ingreso en la medida en que se recauden los instalamentos respectivos. D. 2649/93 Art. 99. Reconocimiento de ingresos por la prestación de servicios. Para que pueda reconocerse en las cuentas de resultados un ingreso generado por la prestación de un servicio se requiere que: 1. El servicio se haya prestado en forma cabal o satisfactoria. 2. No exista incertidumbre sobre el monto que se ha de recibir por la prestación del servicio, y se reconozcan los costos que ha de ocasionar dicha prestación. 3. Tratándose de servicios 80 continuados sobre un proyecto o contrato, el valor de los mismos se cuantifique según el grado de avance, si ello es procedente; y que en caso contrario, se reconozca el ingreso con base en proyectos o contratos terminados. 4. En caso de contratos a largo plazo, se constituyan provisiones para pérdidas futuras previstas, tan pronto como sean determinables. existen diferencias NIC 19 Beneficios a los empleados D. 2649/93 Art. 76 - Obligaciones No relevantes entre la norma de (revisada en 2004) laborales. contabilidad local y la NIC, Describe el tratamiento contable y la Son obligaciones laborales aquellas teniendo en cuenta que las información a proporcionar respecto de que se originan en un contrato de obligaciones tanto de corto los beneficios a los empleados, trabajo. Se deben reconocer los como de largo plazo se deben incluyendo beneficios a corto plazo pasivos a favor de los trabajadores reconocer directamente en el estado de resultados, así como (salarios, vacaciones anuales, permisos siempre que: el efecto de los cálculos remunerados por enfermedad, actuariales. participación en ganancias anuales, 1. Su pago sea exigible o probable, y incentivos y beneficios no monetarios); pensiones, seguros de vida y asistencia 2. Su importe se pueda estimar La norma internacional permite varias alternativas para médica post-empleo; y otras razonablemente. reconocer las utilidades o prestaciones a largo plazo (permisos remunerados después de largos Para propósitos de estados pérdidas derivadas de los actuariales, tales periodos de servicio, incapacidad, financieros de períodos intermedios se cálculos compensación diferida y participación en pueden registrar estimaciones como registrarlas en el estado ganancias e incentivos a largo plazo). globales de las prestaciones sociales de resultados, diferirlas al a favor de los trabajadores, calculadas máximo permitido en una 81 Principio subyacente: el costo de proporcionar beneficios a los empleados debe reconocerse en el período en el cual el empleado recibe el beneficio, no en el momento en que es pagada o pagadera. • Los beneficios a los empleados a corto plazo (pagaderos en 12 meses) deben reconocerse como gasto en el período en el cual el empleado presta el servicio. • Los pagos de participación en ganancias y de incentivos sólo se reconocerán cuando la entidad tenga una obligación implícita de pagarlos y los costos puedan estimarse con suficiente fiabilidad. • Los planes de prestaciones postempleo (como pensiones y asistencia en salud) se clasifican o bien como planes de aportes definidos o como planes de prestaciones definidas. De acuerdo con los planes de prestaciones definidas, se reconoce un pasivo en el balance equivalente al saldo neto de: - el valor actual de las obligaciones por prestaciones definidas (el valor actual de los pagos futuros esperados que son necesarios para cumplir con las sobre bases estadísticas. Las cantidades así estimadas se deben ajustar al cierre del período, determinando el monto a favor de cada empleado de conformidad con las disposiciones legales y los acuerdos laborales vigentes. El efecto en el importe de las prestaciones sociales originado en la antigüedad y en el cambio de la base salarial forma parte de los resultados del período corriente. D. 2649/93 Art. 77 - Pensiones de jubilación. Las pensiones de jubilación representan el valor presente de todas las erogaciones futuras que el ente económico deberá hacer a favor de empleados luego de su retiro, o a empleados retirados, o a sus sustitutos, derecho que se adquiere, de conformidad con normas legales o contractuales, por alcanzar una edad y acumular cierto número de años de servicios. 82 metodología especifica o reconocerlas en el patrimonio a diferencia del principio contable local que no permite ningún reconocimiento directo en el patrimonio. Con base en la legislación Colombiana laboral vigente, la totalidad de los empleados deben aportar a un fondo de pensiones obligatorias. Para las entidades que tiene pasivos por conceptos de pensiones, cuentan con plazo hasta el 2010 como límite máximo para amortizar la totalidad de cálculo actuarial, el cual debe ser actualizado por lo menos una vez al año obligaciones derivadas de los servicios prestados por los empleados en el ejercicio en curso y en los anteriores); - las pérdidas y ganancias actuariales diferidas y el costo diferido de los servicios pasados; y - el valor razonable de cualquier activo afecto al plan en la fecha del balance. • Las pérdidas y ganancias actuariales pueden ser (a) reconocidas inmediatamente en los beneficios netos de dichas ganancias y pérdidas, (b) diferidas a un máximo, considerando límites en una "banda de fluctuación" (the "corridor approach"), o (c) reconocidas directamente en patrimonio. • Los activos relacionados con un plan incluyen activos poseídos por un fondo de prestaciones a empleados a largo plazo y pólizas de seguros. • Las prestaciones a empleados a largo plazo deben reconocerse y calcularse del mismo modo que las prestaciones post-empleo de acuerdo con un plan de prestaciones definidas. No obstante, a diferencia de los planes de prestaciones definidas, está prohibido diferir las pérdidas o ganancias actuariales y los costos derivados de servicios pasados. Dicho valor se debe reconocer al cierre del período con base en estudios actuariales preparados, en forma consistente, con observancia de métodos de reconocido valor técnico y de conformidad con factores que atiendan la realidad económica. Los aumentos o disminuciones en los estudios actuariales que se determinen a partir de 1994, inclusive, se deben registrar en los resultados de cada período contable, sin perjuicio de la amortización en un lapso que no podrá exceder del año 2000 del costo diferido existente al 31 de diciembre de 1993. 83 NIC 20 Contabilización de las No existe un principio contable Ver comentario en principios subvenciones oficiales e información relacionado con el reconocimiento de de contabilidad en Colombia. los subsidios o subvenciones del a revelar sobre ayudas públicas. gobierno, simplemente existe un Describir la contabilización y la código en el plan único de cuentas información a revelar acerca de las para comerciantes, en el cual se hace subvenciones oficiales y otras formas de referencia al registro de ingresos no relacionados con la operación. ayuda pública. Resumen • Reconocer las subvenciones oficiales sólo cuando exista la garantía razonable de que la entidad cumplirá las condiciones asociadas a las subvenciones, y que éstas serán recibidas. Las subvenciones no monetarias se reconocen normalmente al valor razonable, aunque está permitido el reconocimiento al valor nominal. • Aplicar el método de la renta sistemáticamente (reconocer los ingresos a lo largo de los ejercicios necesarios para compensarlos con los costos correspondientes), y no el método del capital (contabilizarlos directamente en el patrimonio neto). • Las subvenciones relacionadas con ingresos pueden presentarse como D. 847/2001 Art. 4º - Contabilidad interna. Aplica únicamente para las entidades prestadoras de los servicios públicos domiciliarios, las cuales deberán, en contabilidad separada, llevar las cuentas detalladas de los subsidios y las contribuciones de solidaridad facturadas y de las rentas recibidas por concepto de contribución o por transferencias de otras entidades para sufragar subsidios, así como de su aplicación. 84 abono en la cuenta de resultados o como deducción en la presentación del gasto correspondiente. • Las subvenciones relacionadas con activos pueden presentarse o bien como ingresos diferidos en el balance, o deducirse en el cálculo del valor contable del activo. • El reembolso de una subvención oficial debe tratarse contablemente como revisión de una estimación contable con un tratamiento distinto para las subvenciones relacionadas con ingresos y con activos, de acuerdo al tratamiento contable de la NIC 8. NIC 21 Efectos de las variaciones en D. 2649/93 Art. 69 - Ajuste del valor los tipos de cambio de la moneda de los activos representados en extranjera (revisada en 2003) moneda extranjera, en UPAC o con pacto de reajuste. Establece el tratamiento contable para las transacciones en moneda extranjera La diferencia entre el valor en libros de y las actividades en el extranjero de una los activos expresados en moneda entidad. extranjera y su valor reexpresado el último día del año, representa el ajuste • En primer lugar, determinar la moneda que se debe registrar como un mayor funcional de la entidad informante, la o menor valor del activo y como moneda del entorno económico principal ingreso o gasto financiero, según en el que opera la entidad. 85 El principio contable local está dirigido únicamente a la actualización de los activos o pasivos en moneda extranjera por efectos de la fluctuación de la moneda patrón o el índice al cual está ligado. No existe un principio contable local que describa el procedimiento a seguir para convertir los estados financieros de una subsidiaria en el exterior y el reconocimiento de su efecto en • Convertir todas las partidas en moneda extranjera en la moneda funcional: - En la fecha de la transacción, registrar utilizando el tipo de cambio vigente en la fecha de la transacción para su reconocimiento y valoración iniciales. - En fechas de balances posteriores: Utilizar el tipo de cierre para las partidas monetarias; Utilizar tipos de cambio vigentes en la fecha de la transacción para partidas no monetarias registradas al costo histórico; y utilizar tipos de cambio vigentes en la fecha de valoración para partidas no monetarias registradas al valor razonable. - Las diferencias de cambio surgidas en la liquidación de partidas monetarias y en la conversión de partidas monetarias a un tipo distinto al vigente cuando se reconocieron inicialmente, se incluyen en los resultados netos, con una excepción: las diferencias de cambio derivadas de partidas monetarias que forman parte de la inversión neta realizada por la empresa en una entidad extranjera se clasifican en los estados financieros consolidados que incluyen la entidad extranjera en un componente distinto del corresponda. los estados financieros. Para las compañías vigiladas por la Superintendencia Financiera de Colombia se emitió en el año 2006 la circular 041, la cual describe el procedimiento a seguir y las tasas de cambio a utilizar en el procedimiento de conversión, Superintendencia Financiera de sin embargo esta circular no Colombia. Circular externa 041 de incluye conceptos relevantes 2006. Capitulo X. Estados como moneda funcional. financieros consolidados o combinados. Cuando los activos se encuentren expresados en UPAC o cuando sobre los mismos se haya pactado un reajuste de su valor, el ajuste se debe registrar como un mayor valor del activo y como contrapartida un ingreso financiero. 4.2.6 Los estados financieros de las subordinadas del exterior deben convertirse a pesos colombianos utilizando el dólar de los Estados Unidos de América como moneda patrón. 4.2.7 Conversión de las cuentas del balance general 4.2.7.1 Excepto por lo dispuesto en el numeral siguiente, las cuentas del balance se convertirán a la tasa de cambio. 86 patrimonio neto; serán registradas como ingreso o gasto en la fecha de enajenación de la inversión neta. • Cuando se produzca un cambio de moneda funcional en la entidad, ésta aplicará los procedimientos de conversión que sean aplicables a la nueva moneda funcional de forma prospectiva, desde la fecha del cambio. 4.2.7.2 El valor patrimonial proporcional, esto es, el monto proporcional adquirido de cada uno de los conceptos patrimoniales, así como las inversiones adicionales que no impliquen la determinación de valores patrimoniales proporcionales (capital social y prima de colocación de aportes, numeral 4.1.4.3), se convertirán en pesos colombianos utilizando tasas de cambio históricas. 4.2.7.3 La diferencia en cambio resultante de la conversión a pesos colombianos de los activos netos (patrimonio) de la subordinada, desde la fecha de adquisición de la inversión hasta la fecha de consolidación, esto es, la diferencia que resulte entre las conversiones a tasas históricas y a tasas de cierre, deberá registrarse en la cuenta patrimonial del consolidado denominada “Ajuste por Conversión de Estados Financieros”. NIC 23 Costos por intereses Objetivo D. 2649/93 Art. 71 - Tratamiento de No se presentan diferencias los gastos financieros relevantes a ser comentadas, sin embargo en la NIC se 87 Describir el tratamiento contable de los capitalizados. costos por intereses. Los intereses, la corrección monetaria Resumen proveniente de la UPAC, los ajustes • Los costos por intereses incluyen por diferencia en cambio así como los intereses, amortización de descuentos o demás gastos financieros en los primas correspondientes a préstamos, y cuales se incurra para la adquisición o amortización de gastos de formalización construcción de un activo, que sean de contratos de préstamo. objeto de capitalización, no se pueden • Se permiten dos tratamientos ajustar por el PAAG durante el mes o contables: año en que se capitalicen, según la - Tratamiento de gasto: Todos los costos opción elegida. Tampoco se puede por intereses se reconocen como gastos ajustar la parte correspondiente del en el ejercicio en que se incurren. costo del activo que por encontrarse Tratamiento de capitalización: financiada hubiere originado tal Capitalizar los costos por intereses capitalización. directamente atribuibles a la adquisición o construcción de un activo cualificado, pero sólo cuando sea probable que dichos costos generen beneficios económicos en el futuro para la entidad, y los costos puedan medirse con suficiente fiabilidad. Todos los demás costos por intereses que no cumplan las condiciones para la capitalización se reconocerán como gastos en el ejercicio en que se incurran. hacen algunas precisiones tales como el tipo de activos en los cuales es posible aplicar este tratamiento contable y define como activo cualificado aquel que requiere un periodo sustancial de tiempo antes de estar disponible para su uso o venta. NIC 24 Información a revelar sobre D. 2649/93 Art. 115 – Norma general La 88 norma internacional de partes vinculadas (revisada en 2003) sobre revelaciones. Numeral 10. Objetivo Asegurar que en los estados financieros se ha tenido en cuenta la posibilidad de que la situación financiera y los resultados de las operaciones puedan verse afectados por la existencia de partes vinculadas En forma comparativa cuando sea el caso, los estados financieros deben revelar por separado como mínimo la naturaleza y cuantía de cada uno de los siguientes asuntos, preferiblemente en los respectivos cuadros para darles énfasis o subsidiariamente en notas: …… Resumen • Las partes vinculadas son partes que controlan o tienen una influencia significativa sobre la empresa informante, entre las que se incluyen las empresas dominantes, las filiales, los negocios conjuntos, los propietarios y sus familias, los principales directivos clave y los planes de prestaciones relacionadas con la jubilación. • Exige revelar la siguiente información: - Relaciones con partes vinculadas cuando exista control, aun cuando no se hayan producido operaciones con las mismas. - Operaciones con partes vinculadas. - Retribución de directivos para cada una de las categorías descritas en las NIC 24. 10. Transacciones con partes relacionadas: activos, pasivos y operaciones realizadas con vinculados económicos, propietarios y administradores, describiendo la naturaleza de la vinculación, así como el monto y condiciones de las diferentes partidas y transacciones. contabilidad hace referencia de una forma mas detallada el tipo de transacciones que se deben revelar, dentro de los cuales se contempla las filiales, subsidiarias y negocios conjuntos. El principio de contabilidad local, hace mención de manera general las operaciones que se deben revelar, sin detallar el tipo de transacción o relación, sin embargo en Colombia existen leyes y normas adicionales que obligan a los administradores a presentar a la Asamblea o Junta de Socios información con nivel de detalle. Se menciona la norma relativa al informe de gestión de los administradores, el cual a pesar de presentarse al mismo momento que los estados financieros no hacen parte integral de los mismos. Circ. Externa 100/95, Superintendencia Bancaria – (Hoy Superintendencia 89 financiera) • Cuando se hayan producido transacciones con partes relacionadas, la entidad revelará la naturaleza de la relación con cada parte implicada, así como la información sobre las transacciones y los saldos pendientes, para la comprensión de los efectos potenciales que la relación tiene en los estados financieros. • Ejemplos de operaciones entre partes vinculadas que deben desglosarse: - Compras o ventas de bienes. - Compras o ventas de activos. - Prestación o recepción de servicios. - Arrendamientos. - Transmisiones de investigación y desarrollo. - Transmisiones mediante acuerdos de licencia. - Transmisiones mediante acuerdos de financiación (incluidos préstamos y aportes de capital). - Provisión de garantías o avales. - Liquidación de pasivos en nombre de la entidad o por parte de la entidad en nombre de otra parte. CAPÍTULO IX, numeral 2.2.28. Transacciones con partes Se deberán relacionadas: registrar los saldos activos y pasivos, así como los ingresos y gastos causados en cada período, correspondientes a operaciones con vinculados económicos, tales como accionistas que posean el 10% o más del capital social de la entidad, administradores del ente y miembros de su junta directiva. Respecto de los saldos de préstamos, cartera de créditos, contratos de leasing, depósitos, obligaciones financieras y demás pasivos, se indicarán las condiciones de tales operaciones. En todo caso, se revelarán por separado las operaciones con accionistas que posean menos del 10% del capital social cuando su cuantía sea igual o 90 represente más del 5% del patrimonio técnico. NIC 26 Contabilización e información D. 2649/93 Art. 77 - Pensiones de financiera sobre planes de jubilación. prestaciones por retiro. Las pensiones de jubilación • Establece los requisitos de información representan el valor presente de todas a suministrar tanto en relación con los las erogaciones futuras que el ente planes de aportes definidos como con económico deberá hacer a favor de los de prestaciones definidas, incluyendo empleados luego de su retiro, o a un estado de activos netos disponibles empleados retirados, o a sus para el pago de prestaciones y un sustitutos, derecho que se adquiere, desglose del valor actuarial actual de las de conformidad con normas legales o prestaciones comprometidas (detallando contractuales, por alcanzar una edad y las devengadas y las no devengadas). acumular cierto número de años de • Especifica la necesidad de una servicios. valoración actuarial de las prestaciones correspondientes a planes de Dicho valor se debe reconocer al prestaciones definidas, así como la cierre del período con base en utilización de valores razonables para la estudios actuariales preparados, en contabilización de las inversiones de los forma consistente, con observancia de planes de pensiones. métodos de reconocido valor técnico y de conformidad con factores que atiendan la realidad económica. A pesar que tanto el principio contable local como la norma internacional de contabilidad guardan algunas particularidades, la esencia del registro contable es similar y hacer referencia a la determinación de un cálculo actuarial en el cual se contemplen las características y requerimientos establecidos en la legislación laboral de cada país. En la manera como se determine el monto del cálculo actuarial radica la principal diferencia, es decir que un cálculo elaborado con propósito local no puede ser aplicable en la mayoría de los casos a otros países y viceversa. En la normatividad local los Los aumentos o disminuciones en los parámetros técnicos para los estudios actuariales que se cálculos actuariales. Decreto determinen a partir de 1994, inclusive, 1517 de 1998. 91 se deben registrar en los resultados de cada período contable, sin perjuicio de la amortización en un lapso que no podrá exceder del año 2000 del costo diferido existente al 31 de diciembre de 1993. ART. 2º—En la preparación de los cálculos actuariales por pensiones de jubilación plenas o compartidas con el Instituto de Seguros Sociales, ISS, deberán tenerse en cuenta lo siguiente: a) Tablas de mortalidad de rentistas hombres y mujeres; b) Inclusión de las mesadas adicionales de junio y diciembre de cada año y del auxilio funerario; c) Las tasas de interés continuarán rigiéndose por las disposiciones vigentes emanadas de la superintendencia respectiva, y d) Las obligaciones por bonos y/o títulos pensionales deberán calcularse en forma separada y conforme a la metodología descrita en la legislación vigente. NIC 27 Estados financieros D. consolidados y contabilización de 2649/93 92 Art. 23 - Estados A pesar que varios de los conceptos que se describen a inversiones en (revisada en 2003) dependientes financieros consolidados. Establece los requisitos para la preparación y presentación de los estados financieros consolidados de un grupo de empresas bajo el control de una dominante. Adicionalmente establece los requisitos para el tratamiento contable de las inversiones en entidades dependientes, entidades bajo control conjunto y empresas asociadas en los estados financieros individuales de la dominante. Son estados financieros consolidados aquellos que presentan la situación financiera, los resultados de las operaciones, los cambios en el patrimonio y en la situación financiera, así como los flujos de efectivo. de un ente matriz y sus subordinados, o un ente dominante y los dominados, como si fuesen los de una sola empresa. lo largo de la norma internacional son similares a los mencionados por los principios de contabilidad locales, existen algunas diferencias importantes como son: En la norma internacional el interés minoritario se incluye dentro del patrimonio y en la norma local se presenta después del pasivo y antes del patrimonio. El ente económico que posea mas del 50% del capital de otros entes económicos, debe presentar junto con sus estados financieros básicos, los estados financieros consolidados, • Los estados financieros consolidados acompañados de sus respectivas son los estados financieros de un grupo notas. de empresas (dominante y dependientes) presentados como si No se consolidan aquellos fueran los de una sola entidad contable. subordinados que: En la norma internacional se definen los conceptos de control y es un factor determinante para la conclusión de cuales subsidiarias o dependientes consolidar en la norma local, se define únicamente que las subsidiarias a ser consolidadas son en las que la matriz o controlante tenga mas del 50% del D. 2649/93 Art. 122 financieros consolidados. Estados • Una dependiente es una empresa controlada por otra entidad, conocida como matriz o dominante. El control es la facultad de determinar las políticas financieras y de las operaciones. • Los estados financieros consolidados 1. Su control por parte del ente matriz deben incluir a todas las dependientes. sea impedido o evitado de alguna 93 No existen exenciones por "control temporal" o porque la "dependiente opere bajo severas restricciones para la transferencia de fondos a largo plazo". No obstante, las inversiones en entidades dependientes que sean clasificadas como mantenidas para la venta de acuerdo con la NIIF 5 se contabilizarán según lo dispuesto en dicha NIIF. patrimonio subsidiaria. de la 2. El control sea temporal. Los entes no consolidados deberán ser objeto de revelación. La consolidación debe efectuarse con base en estados financieros cortados a una misma fecha. Si ello no es posible, se podrán utilizar estados con • Se eliminarán en su totalidad los una antigüedad no mayor de tres saldos, transacciones, ingresos y gastos meses. entre entidades del grupo. Al prepararse una consolidación • Todas las empresas del grupo deben contable se tendrá en cuenta como utilizar las mismas políticas contables. principios fundamentales que un ente económico no puede poseerse ni • Las fechas de referencia de los estados deberse así mismo, ni puede realizar financieros de las dependientes no utilidades o excedentes o pérdidas por pueden tener una diferencia mayor de operaciones efectuadas consigo tres meses con respecto a la fecha de mismo. referencia de los estados financieros del grupo. Debe revelarse separadamente el interés minoritario en entes • Los intereses minoritarios se presentan subordinados y clasificarlo dentro del patrimonio neto consolidado inmediatamente antes de la sección en el balance de situación y no se de patrimonio. deducen en el cálculo del resultado 94 En la norma local se excluyen del proceso de consolidación las subsidiarias con control temporal o con severas restricciones, la última actualización de la norma internacional solicita incluir todas las subsidiarias. consolidado. No obstante, el resultado consolidado se distribuye entre los accionistas minoritarios y los de la sociedad dominante en la cuenta de resultados. • En los estados financieros individuales (separados) de la dominante se contabilizan todas sus inversiones en dependientes al costo o como inversión de acuerdo con la NIC 39, siempre que sean diferentes de las clasificadas como mantenidas para la venta de acuerdo con la NIIF 5. NIC 28 Contabilización de inversiones Circular conjunta Superintendencia en empresas asociadas (revisada en de Sociedades 100-000006 de 2005 2003) Superintendencia de valores (Hoy Determina el tratamiento contable que Financiera) Circular Externa 011 de debe adoptar el inversionista para las 2005 (Agosto 18 de 2005) inversiones en empresas asociadas en las que tenga una influencia significativa El "método de participación patrimonial" es el procedimiento • Se aplica a todas las inversiones en las contable por el cual una persona que el inversionista tenga influencia jurídica o sucursal de sociedad significativa a menos que el inversionista extranjera registra su inversión sea una empresa de capital riesgo, un ordinaria en otra, constituida en su fondo de inversión o un fondo de subordinada o controlada, inicialmente 95 No existe un principio contable dentro del decreto inicial y reformado con posterioridad, sin embargo existe una circular conjunta entre dos de las Superintendencias (Sociedades y valores- hoy Financiera) que describe en forma detallada el procedimiento a seguir y el ámbito de aplicación, el cual en términos generales es similar a lo establecido en la norma internacional. Existen inversión mobiliaria, en cuyo caso debe al costo ajustado por inflación, para posteriormente aumentar o disminuir aplicarse la NIC 39. su valor de acuerdo con los cambios • Las inversiones en entidades en el patrimonio de la subordinada asociadas, que sean clasificadas como subsecuentes a su adquisición, en lo mantenidas para la venta de acuerdo que le corresponda según su con la NIIF 5 se contabilizarán según lo porcentaje de participación. dispuesto en dicha NIIF. Sujetos Obligados: Deberán • El inversionista debe utilizar el método contabilizar sus inversiones en de participación patrimonial para todas subordinadas o controladas, por el las inversiones en empresas asociadas Método de Participación Patrimonial, en las que tenga una influencia todos aquellos entes matrices o significativa. controlantes y cada una de las subordinadas que posean inversiones • Existe la presunción rebatible de que en aquellas sociedades que son existe influencia significativa si se posee subordinadas o están controladas por una participación, directa o indirecta, de su matriz. más del 20% en la asociada. En tal sentido, será considerada • De conformidad con el método de subordinada la entidad que esté, entre participación patrimonial, la inversión se otros, en cualquiera de los siguientes registra al costo en el momento de la casos: adquisición, ajustándose posteriormente en función del cambio en la participación Cuando más del cincuenta por ciento del inversionista en los activos netos de (50%) del capital pertenezca a la la participada. En la cuenta de resultados matriz, directamente o por intermedio del inversionista se reconocerá la o con el concurso de sus participación que le corresponda en los subordinadas, o de las subordinadas 96 algunas pequeñas diferencias en determinados conceptos, tal es el cado de la determinación de la influencia significativa la cual en la norma internacional se sugiere sea con un porcentaje de participación de la controlante en la subordinada superior al 20%. En la norma local simplemente se hace referencia al poder de decisión sobre la operación de la subordinada e influencia dominante de la matriz en las decisiones de la Subordinada. de éstas. Para tal efecto, no se computarán las acciones con • En ningún caso la diferencia entre las dividendo preferencial y sin derecho a fechas de presentación del inversionista voto. y de la asociada podrá ser mayor de tres meses. Cuando la matriz y las subordinadas tengan, conjunta o separadamente, el • Las políticas contables de las derecho de emitir los votos asociadas, consideradas a efectos de la constitutivos de la mayoría mínima aplicación del método de la puesta en decisoria en la junta de socios o en la equivalencia, deben ser las mismas que asamblea. las del inversionista. Cuando la matriz, directamente o por • Se exige la contabilización por el intermedio o con el concurso de las método de participación patrimonial en subordinadas, en razón de un acto o los estados financieros del inversionista negocio con la sociedad controlada o cuando no sea obligatorio presentar las con sus socios, ejerza influencia cuentas consolidadas, por ejemplo, dominante en las decisiones de los porque el inversionista carezca de órganos de administración de la filiales. No obstante, el inversionista no sociedad. aplica el método de participación patrimonial cuando presenta sus estados Presupuestos básicos de aplicación: financieros individuales (separados) de deben contabilizarse por el método de conformidad con la NIC 27. En tal caso, participación patrimonial, las el inversionista contabiliza la inversión o inversiones permanentes en bien al costo o como inversión de subordinadas, de acuerdo con los conformidad con la NIC 39. principios básicos de contabilidad de general aceptación, siempre y cuando • Se requiere la realización de pruebas resultados de la adquirida. 97 en relación con la posible pérdida de cumplan los siguientes presupuestos: valor de los activos de conformidad con la NIC 36, Deterioro del valor de los La matriz o controlante tenga el poder activos. de disponer de los resultados de la subordinada en el período siguiente; la matriz o controlante no tenga la intención de enajenar la inversión dentro de los doce (12) meses siguientes al corte del ejercicio para el cual están elaborándose los respectivos estados financieros, y La subordinada no tenga ninguna restricción para la distribución de sus utilidades. NIC 29 Información financiera en No existe principio contable en Ver comentario en principios Colombia que haga referencia a de contabilidad en Colombia. economías hiperinflacionarias economías hiperinflacionarias. Hasta Establecer unos principios específicos el mes de 2007 las entidades para la elaboración y presentación de la obligadas a llevar contabilidad información financiera de una empresa aplicaron ajustes por inflación a las en la moneda correspondiente a una cuentas no monetarias de los estados economía hiperinflacionaria, con el fin de financieros, registrando su efecto en evitar proporcionar información confusa. un cuenta de resultados, la cual era gravable o deducible para efecto de Resumen impuestos. Realmente se trataba de • Los estados financieros de una entidad una forma de ajuste para reflejar la que presente información financiera en la inflación ocurrida cada mes, sin 98 moneda de una economía hiperinflacionaria deben presentarse en la unidad de valoración corriente en la fecha del balance. • Las cifras comparativas de períodos anteriores deben reformularse en la misma unidad de valoración corriente del período actual. • Por lo general, una economía es hiperinflacionaria cuando su tasa de inflación en 3 años es del 100% o superior. embargo, la sumatoria de los índices de inflación de los últimos tres años no llegó a superar el 100% desde la publicación del decreto 2649 de 1993, ni el comportamiento de la economía colombiana ha generado factores adicionales para ser clasificada como hiperinflacionaria. NIC 30 Información a revelar en los CIRCULAR EXTERNA 018 de En la circular emitida por la estados financieros de bancos y Marzo de 2007 emitida por la superintendencia financiera se hace mención a los bancos y entidades financieras similares Superintendencia Financiera otras entidades bajo su Regula adecuadamente la presentación ESTADOS FINANCIEROS BÁSICOS: vigilancia, donde e información a revelar en los estados Las entidades vigiladas deben remitir adicionalmente se detallan financieros de bancos e instituciones los siguientes estados financieros, algunas revelaciones similares, como complemento a los debidamente comparados con el específicas para las entidades requisitos establecidos por el resto de período inmediatamente anterior: de seguros, fondos de NIIF. pensiones y fiducias entre - Balance General, otros. • Exige a los bancos y entidades - Estado de Resultados, financieras similares clasificar las - Estado de Cambios en el Patrimonio, A pasar de no ser un principio partidas en el balance y en la cuenta de - Estado de Flujos de Efectivo. contable, se considera una resultados atendiendo a su naturaleza y norma de obligatorio presentar los activos en función de su En el caso de los negocios fiduciarios, cumplimiento para entidades 99 liquidez relativa. • Identifica la información mínima a revelar en relación con las partidas de la cuenta de resultados y el balance de los bancos y entidades financieras similares. • Los requisitos de información incluyen la concentración de activos, pasivos y operaciones fuera de balance, pérdidas en préstamos y anticipos, contingencias, pignoraciones de activos y riesgos generales de la actividad bancaria. fondos de pensiones obligatorias y voluntarias, fondos de cesantía, patrimonios autónomos administrados por sociedades fiduciarias, sociedades administradoras de fondos de pensiones y de cesantía y compañías de seguros, así como en el de los fondos de reservas pensionales administrados por las entidades administradoras del Régimen Solidario de Prima Media con Prestación Definida, y de los fondos de reservas de la administradora de riesgos profesionales del Instituto de Seguros Sociales, la entidad administradora sólo deberá elaborar el Balance General y el Estado de Resultados, salvo que el respectivo contrato prevea la elaboración de estados financieros adicionales. NOTAS A LOS ESTADOS FINANCIEROS : Junto con los Estados Financieros y como parte integrante de los mismos, deben presentarse las notas a los Estados Financieros comparadas con el período inmediatamente anterior, identificadas, tituladas y referenciadas, 100 del sector financiero y las emisoras de valores. No existen diferencias de fondo en cuanto a las revelaciones relacionadas con los estados financieros. En la circula emitida por la Superintendencia Financiera en Colombia se requiere el cumplimiento de ciertos detalles de información, tales como detallar los saldos de registrados dentro de las cuentas bajo el subcódigo o concepto de otros, siempre y cuando superen el 5% del total del saldo. siguiendo una secuencia lógica, guardando el mismo orden de los rubros de los Estados Financieros y teniendo en cuenta la importancia relativa o material. En todo caso, las notas a los estados financieros deberán contener como mínimo la siguiente información: Entidad Reportante: Indicar el nombre o razón social; resumen del objeto social; naturaleza jurídica de la entidad (privada, mixta, oficial); fecha de constitución, clase de documento que la crea (escritura pública, número y notaría o ley), acto administrativo que la organiza, reformas estatutarias más representativas, si las hay; vigencia o término de duración de la entidad; número de resolución y fecha de vencimiento del permiso de funcionamiento; grupo empresarial al que pertenece, domicilio principal; número de agencias y sucursales con que opera; número de empleados; indicación del nombre y domicilio de las subordinadas (filiales y subsidiarias) o de las asociadas, 101 según corresponda. Principales Políticas y Prácticas Contables: Revelar las principales políticas y prácticas que debe observar la entidad, en consideración a su importancia e incidencia sobre la información financiera y en función de normas especiales, tales como tasas de cambio, índices de ajuste, cambios contables ocurridos (naturaleza, justificación y efecto sobre la información contable), métodos y políticas para la contabilización de las principales clases de activos y pasivos, políticas de causación, de realización, de valuación, de valorización y de asignación de costos y gastos, entre otras, así como los demás principios que sobre la materia señala el artículo 115 del Decreto 2649 de 1993, en cuanto apliquen a cada tipo de entidad. Deberá indicarse el período al cual corresponde la información revelada como también el período respecto del cual se establece la comparación. Tratándose de revelaciones en notas 102 a los Estados Financieros, se deberán desagregar e indicar de manera específica aquellos conceptos registrados en el Plan Único de Cuentas que correspondan a los códigos cuya denominación sea "Varios", "Diversos" u "Otros", cuando éstos representen el cinco por ciento (5%) o más. Maduración de Activos y Vencimiento de Pasivos: Las entidades vigiladas revelarán, cuando sea pertinente, en cada nota a los estados financieros los períodos de maduración de los activos y los vencimientos de sus pasivos. NIC 31 Información financiera de los No existe un principio de contabilidad Ver comentario en principios intereses en negocios conjuntos generalmente aceptado que describa de contabilidad en Colombia. el tratamiento contable de los (revisada en 2003) negocios conjuntos. En su lugar existe Regula el tratamiento contable de las alguna literatura de orden fiscal y inversiones en negocios conjuntos ("joint algunos conceptos emitidos por el ventures"), con independencia de la Consejo Técnico de la Contaduría estructura o forma legal bajo la cual Pública (CTCP) dirigido al tienen lugar las actividades de la entidad. reconocimiento contable de los consorcios temporales, el cual se • Se aplica a todas las inversiones en las resume a continuación. que el inversor tenga el control conjunto, 103 a menos que el inversionista sea una empresa de capital riesgo, un fondo de inversión o un fondo de inversión mobiliaria, en cuyo caso debe observarse la norma NIC 39. • La característica principal de un negocio conjunto es un acuerdo contractual para compartir el control. Los negocios conjuntos pueden clasificarse como operaciones controladas conjuntamente, activos controlados conjuntamente o entidades controladas conjuntamente. Existen principios de reconocimiento diferentes para los distintos tipos de negocio conjunto: • Operaciones controladas conjuntamente: el partícipe reconoce los activos que están bajo su control, los gastos y pasivos en los que incurre, así como su parte en los ingresos obtenidos, tanto en sus estados financieros individuales como consolidados. • Activos controlados conjuntamente: el partícipe reconoce su parte de los activos controlados conjuntamente, cualquier pasivo en el que haya incurrido directamente y su parte de los pasivos en los que haya incurrido conjuntamente con otros partícipes, cualquier ingreso Cada consorcio es autónomo para definir si lleva o no contabilidad y en caso de llevarla organizarla de acuerdo con la estructura del Plan Único de Cuentas que le sea aplicable en desarrollo de los hechos económicos realizados como consecuencia de la ejecución del contrato, de tal forma que le permita el adecuado reconocimiento, medición, registro, sistematización, valuación, causación, clasificación, revelación e interpretación de la información contable. En concepto del consejo técnico es importante y conveniente llevar su propia contabilidad. El consorcio o la unión temporal preparará, con base en los soportes, los comprobantes de contabilidad, de acuerdo con los procedimientos y técnicas contables contenidas en el Decreto 2649 de 1993 y la clasificación del catálogo de cuentas establecido por el Decreto 2650 de 1993 y sus decretos modificatorios o el plan de cuentas aplicable dependiendo del sector a que 104 resultante de la venta o uso de su parte de la producción del negocio conjunto, cualquier gasto incurrido en relación con el negocio conjunto y cualquier gasto que haya incurrido directamente en relación con su participación en el negocio conjunto. • Entidades controladas conjuntamente: Existe la opción de elegir entre dos políticas contables: Consolidación proporcional. De acuerdo con este método el balance del partícipe incluye su participación en los activos bajo control conjunto y su participación en los pasivos de los que es responsable conjuntamente. Su cuenta de resultados incluye su participación en los ingresos y gastos de la entidad controlada conjuntamente. - Método de participación patrimonial según se describe en la NIC 28. • Las participaciones en entidades controladas de forma conjunta, que sean clasificadas como mantenidas para la venta de acuerdo con la NIIF 5 se contabilizarán según lo dispuesto en dicha NIIF. • Incluso en el caso de que no se preparen estados financieros pertenezcan los miembros. En el evento que los asociados pertenezcan a diferentes actividades, deberán hacerse las conversiones y equivalencias a que haya lugar. Los registros en libros se deben efectuar en orden cronológico y de acuerdo con las operaciones realizadas en un período no superior a un mes. Registros contables - En el proceso contable para los consorcios y uniones temporales, de deben tener en cuenta, entre otros, los siguientes aspectos: La contabilidad debe reflejar los anticipos y/o giros efectuados a cada uno de los miembros. Cada miembro debe manejar una cuenta deudora y/o acreedora transitoria para registrar temporalmente las transacciones con el consorcio o unión temporal, la cual debe estar adecuadamente conciliada. 105 consolidados (por ejemplo, porque el Constituir las provisiones que partícipe no tenga inversiones en garanticen el cumplimiento de las dependientes) se requiere la obligaciones que pueden persistir a contabilización de la consolidación la ejecución del contrato proporcional/método de la participación. (garantías). No obstante, en los estados financieros (separados) individuales del partícipe, Clasificar los costos y gastos del los participantes en negocios conjuntos consorcio y los consorciados como deben contabilizarse o bien al costo o deducibles y no deducibles, al ser bien como inversiones de conformidad distribuidos y reportados a cada con la NIC 39. uno de los consorciados o miembros de la unión temporal. Registrar en cuentas de orden todos los derechos y obligaciones contingentes y las de control que se consideren necesarias. En consideración a la responsabilidad del IVA, es recomendable que sea el consorcio quien realice las compras de bienes y servicios que den derecho al impuesto descontable (en cuyo caso las facturas de venta y documentos equivalentes deberían ser expedidos a nombre del consorcio o unión temporal). 106 Cada consorciado o asociado debe registrar inicialmente en cuentas de orden su participación total en el contrato y en la medida que se desarrolle el mismo, realizar los registros contables correspondientes. En la medida que el consorcio o unión temporal adquiera derechos y obligaciones en relación con el desarrollo del contrato, los consorciados o asociados deberán incorporar en su contabilidad dichas cuentas de acuerdo con su participación. Mensualmente el contador público del consorcio o unión temporal debe expedir una certificación con destino a cada uno de los consorciados o miembros de la unión temporal en la cual se indiquen los ingresos, costos y gastos totales y los que le corresponden de acuerdo con su porcentaje de participación. NIC 32 Instrumentos financieros: CIRCULAR EXTERNA 006 de 2004 No existe principio contable en 107 Presentación e información a revelar emitida por la Superintendencia Colombia que haga referencia a las revelaciones de los Financiera (revisada en 2005) instrumentos financieros, sin las entidades Facilita a los usuarios de los estados Numeral 1.4. - Revelación de la embargo por la financieros la comprensión de los evaluación de los derivados en notas vigiladas Superintendencia Financiera instrumentos financieros reconocidos a los estados financieros. deben cumplir con la Circular dentro y fuera del balance así como su efecto sobre la posición financiera, En las notas a los estados financieros 14 de 1998, la cual en su resultados y flujos de efectivo de la de cada ejercicio contable deberá capitulo XVIII hace referencia a revelarse, en forma comparada con el la valoración, contabilización entidad. ejercicio inmediatamente anterior, por de derivados financieros y revelación de los mismos. lo menos, lo siguiente: Resumen • La clasificación de un instrumento por parte del emisor como pasivo o 1.4.1. Valor, plazo y rendimiento Es importante mencionar que promedios de los derivados durante el de los instrumentos financieros instrumento de capital: clasificados por tipo, conocidos y tranzados a nivel - Se basará en el fondo y no en la forma periodo, internacional, los derivados indicando su variación porcentual. del mismo. son los permitidos y que han - Tendrá lugar en el momento de emisión 1.4.2. El valor de los derivados y sus tenido mayor aceptación en el y no se modificará posteriormente. - Un instrumento es un pasivo financiero rendimientos promedio en el periodo mercado. Localmente nos se como de cobertura, realizan transacciones con si el emisor puede estar obligado a utilizados entregar efectivo u otro activo financiero indicando el rubro del balance que se opciones o mercados de futuros como opera en las o si el titular tiene derecho a exigir está cubriendo. bolsas destinadas para tal fin efectivo u otro activo financiero. Un ejemplo son las acciones preferentes 1.4.3. Políticas generales respecto a tanto en Estados Unidos como este tipo de operaciones, tales como: en Europa. cuyo rescate es obligatorio. algunos límites, - Un instrumento que no da lugar a dicha restricciones, obligación contractual es un instrumento posiciones de riesgo, etc. de capital. 108 - Los intereses, dividendos, pérdidas y ganancias relacionados con un instrumento clasificado como pasivo deben presentarse como ingresos o gastos según corresponda. • En el momento de la emisión, el emisor debe clasificar por separado los componentes de pasivo y de capital de un mismo instrumento compuesto como puede ser una deuda convertible y una deuda emitida con derechos separables o warrants. • Un activo y un pasivo financiero pueden ser compensados y presentados por su valor neto únicamente cuando la entidad tiene un derecho legalmente reconocido a compensar los valores de ambos instrumentos y tiene la intención bien de liquidar por el valor neto o realizar el activo y pagar el pasivo de forma simultánea. • El costo de las acciones propias se deduce del patrimonio y las reventas de acciones propias tienen la consideración de operaciones de capital. • Los costos de emisión o readquisición de instrumentos de capital (distintos de los derivados de una combinación de negocios) se contabilizan como 1.4.4. Las cargas, restricciones o gravámenes, de índole jurídica o financiera, que pesen sobre los derivados, con indicación precisa de los mismos, ya sean pignoraciones, embargos, litigios o cualesquiera otras limitaciones al ejercicio de los derechos inherentes a estas operaciones. 109 deducción del patrimonio neto, una vez considerada cualquier ventaja fiscal a efectos del impuesto sobre la renta. • Los requisitos de información incluyen: - Políticas de cobertura y gestión de riesgos - Políticas y prácticas de contabilización de coberturas, y pérdidas y ganancias derivadas de las coberturas - Condiciones y políticas contables relacionadas con los instrumentos financieros - Información sobre exposición al riesgo de interés - Información sobre exposición al riesgo de crédito - Valores razonables de todos los activos y pasivos financieros, a excepción de aquellos para los que no exista una medida fiable del valor razonable - Información sobre bajas, avales, deterioros de valor, moras e incumplimientos, y reclasificaciones NIC 33 Utilidad por acción (revisada Ley 45/90 Art. 97 en 2003) Las sociedades anónimas e Establece los principios para la instituciones financieras expresarán 110 La citada ley local fue expedida principalmente para aplicar a entidades de intermediación financiera y determinación y presentación de las utilidades por acción (UPA), con objeto de mejorar la comparabilidad de la rentabilidad entre diferentes sociedades en un mismo ejercicio y entre diferentes ejercicios para la misma sociedad. La NIC 33 se centra en el denominador del cálculo del UPA. obligatoriamente el resultado económico de sus empresas y de una vigencia determinada en términos de utilidad o pérdida que reciba cada una de las acciones suscritas. Lo anterior no prohíbe que adicionalmente este resultado sea expresado en términos absolutos si así lo expresa la asamblea de accionistas. • Aplicable a las sociedades cotizadas, sociedades en proceso de emitir acciones que coticen en mercados públicos, así como aquellas otras que opten por presentar voluntariamente esta información. • La entidad presentará en las cuentas de resultados, las utilidades por acción, básicas y diluidas, para el resultado del período proveniente de las actividades que continúan atribuible a los tenedores de instrumentos ordinarios de patrimonio neto de la controladora. • Requiere la presentación, al mismo nivel de importancia, de las utilidades por acción básicas y diluidas como parte de la cuenta de resultados para: - cada clase de acciones ordinarias, - para todos los períodos presentados. • En los estados financieros 111 sector asegurador. En uno de sus artículos hace mención a la obligatoriedad de calcular el resultado por acción al final del ejercicio, sin embargo no se hace mención del procedimiento a seguir ni los efectos del cálculo en el evento que se presenten diferentes tipos de acciones. consolidados, las utilidades por acción reflejan las utilidades atribuibles a los accionistas de la dominante. • La dilución es una reducción de las utilidades por acción o un aumento de las pérdidas por acción como resultado de la conversión de los instrumentos convertibles, del ejercicio de las opciones o warrants, o de la emisión de acciones ordinarias cuando se reúnen ciertas condiciones específicas. NIC 34 intermedia Información financiera D. 2649/93 Art. 26. Estados financieros de períodos intermedios. Regula el contenido mínimo de la información financiera intermedia y los Son estados financieros de períodos criterios de reconocimiento y valoración intermedios los estados financieros a ser aplicados. básicos que se preparan durante el transcurso de un período, para • Se aplica sólo cuando la entidad tiene satisfacer, entre otras, necesidades de la obligación o toma la decisión de emitir los administradores del ente información financiera intermedia de económico o de las autoridades que conformidad con las NIIF. ejercen inspección, vigilancia o • Los organismos reguladores locales de control. Deben ser confiables y cada país (y no la NIC 34) establecen: oportunos. - Qué sociedades deberían presentar estados financieros intermedios; Al preparar estados financieros de - su frecuencia; y períodos intermedios, aunque en aras 112 Tanto en los principios contables Colombianos como en las NIC no existe la obligatoriedad de presentar información de periodos intermedios para todas las Entidades en General. En las dos regulaciones se puede dar por decisión de la Administración de las entidades. En la práctica la mayoría de las organizaciones preparan y elaboran para propósitos de análisis interno información financiera, sin embargo no con - el plazo para presentar dicha información tras la finalización de dicho período intermedio. • La información financiera intermedia es un juego completo o condensado de estados financieros correspondientes a un período de tiempo inferior al ejercicio anual completo de la entidad. • El contenido mínimo de la información financiera intermedia es un balance condensado, una cuenta de resultados, el estado de cambios en el patrimonio neto, el estado de flujo de efectivo y una selección de notas explicativas. • Establece los períodos comparativos sobre los que se requiere la presentación de información financiera intermedia. • La importancia relativa se basa en los datos financieros del periodo intermedio y no en los de la proyección anual. • Las notas explicativas de la información financiera intermedia deben proporcionar información sobre las transacciones y hechos más significativos para entender los cambios acontecidos desde la emisión de los últimos estados financieros anuales. • Las políticas contables han de ser las utilizadas en la preparación de los de la oportunidad se apliquen métodos alternos, se deben observar los mismos principios que se utilizan para elaborar estados financieros al cierre del ejercicio. Ley 222 de 1995 ART. 34. INC. 3º. Las entidades gubernamentales que ejerzan inspección, vigilancia o control, podrán exigir la preparación y difusión de estados financieros de períodos intermedios. Estos estados serán idóneos para todos los efectos, salvo para la distribución de utilidades el alcance y detalle requerido por las normas detalladas y no con el propósito de publicar o emitir esta información. En el caso de las Compañías Colombianas que se encutran bajo control o vigilancia de la Superintendencia de Sociedades, deben reportar información financiera de periodo intermedio con la periodicidad que fije la entidad de control, la cual puede ser mensual, trimestral o semestral. Circ. Externa 15 de 1997, Las Compañías bajo la Superintendencia de sociedades. vigilancia de la 2.1. El inciso 3º del artículo 34 de la Superintendencia Financiera, cumplimiento de las Ley 222 de 1995, dispone que las en entidades gubernamentales que circulares emitidas por esa deben reportar ejerzan inspección, vigilancia o entidad, control, pueden exigir la preparación y mensualmente en un plazo difusión de estados financieros de establecido la información financiera requerida. períodos intermedios. 4. Requisitos para su preparación. Con el fin de lograr uniformidad en el 113 estados financieros anuales. • Los ingresos y gastos deben reconocerse en el período en el que se devengan, no deben anticiparse o diferirse. • Los cambios en políticas contables conllevan la modificación de la información incluida en los anteriores estados financieros intermedios presentados, de acuerdo al tratamiento contable de la NIC 8. contenido de los estados financieros de períodos intermedios , se deben tener en cuenta como mínimo los siguientes aspectos: 4.1. Para reconocer los ingresos, se deben utilizar los mismos conceptos o procedimientos que se emplean para determinar los del respectivo ejercicio contable. 4.2. Los costos y gastos se distribuirán apropiadamente para obtener una presentación razonable de los resultados de las operaciones, en cada uno de los períodos intermedios. 4.3. Las contingencias y otras incertidumbres relativamente importantes existentes a la fecha intermedia, se presentarán en los informes intermedios. Así mismo, estas contingencias se evaluarán con relación al informe anual y se deberán exponer en cada informe intermedio o anual hasta que dejen de tener importancia o se resuelvan. 5. Propósitos para su elaboración. Salvo para la distribución de utilidades, los estados financieros de períodos intermedios son idóneos 114 para todos los efectos entre los cuales se mencionan los siguientes: 5.1. Para satisfacer necesidades de los administradores del ente económico, dado que constituyen una valiosa herramienta para que se adopten oportunamente las medidas necesarias acordes con la realidad de la empresa, tendientes, entre otros, a solucionar situaciones críticas que afecten su situación financiera e incidan en el principio de negocio en marcha. 5.2. Para atender requerimientos de las entidades gubernamentales que ejercen inspección, vigilancia o control. 5.3. Para determinar la causal de disolución por pérdidas. 5.4. Para mejorar la oportunidad de la información, en beneficio de los futuros inversionistas, proveedores y acreedores en general. NIC 36 Deterioro del valor de los D. 2649/93 ART. 64. — Propiedades, Existe gran diferencia entre el principio de contabilidad activos planta y equipo. generalmente aceptado en Asegura que los activos no están Al cierre del período, el valor neto de Colombia y la NIC 36 en razón 115 registrados a un valor superior a su valor estos activos, reexpresado como recuperable y define cómo se calcula el consecuencia de la inflación (hasta diciembre 31 de 2006), debe ajustarse mismo. a su valor de realización o a su valor • La NIC 36 es aplicable a todos los actual o a su valor presente, el más apropiado en las circunstancias, activos excepto: inventarios (v. NIC 2 las provisiones o Inventarios), activos surgidos de registrando valorizaciones que sean del caso. contratos de construcción (v. NIC 11 exceptuarse de esta Contratos de construcción), activos por Pueden disposición aquellos activos cuyo valor impuestos diferidos (v. NIC 12 Impuestos sobre renta), activos ajustado sea inferior a veinte (20) relacionados con beneficios a empleados salarios mínimos mensuales. (v. NIC 19 Beneficios a los empleados), activos financieros (v. NIC 39 El valor de realización, actual o Instrumentos financieros: reconocimiento presente de estos activos debe y valoración), propiedades e inmuebles determinarse al cierre del período en de inversión valoradas a valor razonable el cual se hubieren adquirido o (v. NIC 40 Inmuebles de inversión) formado y al menos cada tres años, activos biológicos relacionados con la mediante avalúos practicados por actividad agrícola valorados a valor personas naturales, vinculadas o no razonable reducido por los costos en el laboralmente al ente económico, o por punto de venta (v. NIC 41 Agricultura), personas jurídicas, de comprobada costos de adquisición diferidos, así como idoneidad profesional, solvencia activos intangibles derivados de los moral, experiencia e independencia. derechos contractuales de una Siempre y cuando no existan factores aseguradora (v. NIIF 4 Contratos de que indiquen que ello sería seguro) y activos no corrientes inapropiado, entre uno y otro avalúo clasificados como mantenidos para la éstos se ajustan al cierre del período venta (v. NIIF 5 Activos no corrientes utilizando indicadores específicos de 116 a que el primero pretende registrar los activos fijos a su valor presente, valor actual o valor de realización, con una frecuencia de 3 años, el valor comparable cambia de manera sustancial dependiendo del procedimiento utilizado, debido a que no existe una metodología uniforme de cálculo, es decir, al momento de comparar el saldo neto del activo ajustado hasta el 31 de diciembre de 2006 con el avalúo calculado a valor presente del activo, difiere sustancialmente si el avalúo se efectuara a valor de realización. Las anteriores técnicas son válidas para en la aplicación del principio Colombiano. En la NIC el comparable siempre lo constituye el valor razonable, el cual se define como el precio en el monto que pagaría actualmente un comprador, en un mercado debidamente informado. y mantenidos para la venta explotaciones en interrupción definitiva). • La pérdida por deterioro en el valor de los activos debe reconocerse cuando su valor neto contable excede de su valor recuperable. • En el caso de los activos registrados al costo, el reconocimiento de la pérdida por deterioro de valor se registra en la cuenta de resultados. En el caso de los activos revaluados, se considera como disminución de la reserva de revalorización. • El valor recuperable de un activo es el mayor entre el precio neto de venta y su valor de uso. • El valor de uso es el valor actual de la estimación de flujos de efectivo futuros derivados del uso continuado del activo y de su enajenación al final de su vida útil. • El tipo de descuento es el tipo antes de impuestos que refleja la valoración actual del mercado en función del valor temporal del dinero y los riesgos específicos del activo. El tipo de descuento no debería reflejar riesgos futuros que ya estuvieran considerados en la estimación de los flujos de efectivo futuros y debería coincidir con el precios según publicaciones oficiales o, a falta de éstos, por el PAAG De otra parte en los principios contables el ejercicio se debe correspondiente. realizar con una frecuencia de El avalúo debe prepararse de manera 3 años para los activos que neutral y por escrito, de acuerdo con superen los 20 salarios mínimos mensuales vigentes. las siguientes reglas: En la norma internacional se 1. Presentará su monto debe realizar un análisis anual los indicadores que discriminado por unidades o por de conduzcan a determinar si los grupos homogéneos. 2. Tratará de manera coherente bienes que el Ente tiene los bienes de una misma clase registrados contablemente han perdido valor. Entre los y características. 3. Tendrá en cuenta los criterios indicadores se encuentran utilizados por el ente entre otros: Disminución de económico para registrar operaciones, reducción de las adiciones, mejoras y ventas o unidades por cambios en el mercado, obsolescencia reparaciones. 4. Indicará la vida útil remanente de los bienes por cambios que se espera tenga el activo tecnológicos. en condiciones normales de La NIC incluye en el análisis operación. 5. Segregará los bienes muebles de deterioro las propiedades reputados como inmuebles, planta y equipo así como los de vida útil mostrando su valor por intangibles indefinida. El principio contable separado. local solamente solicita el estudio técnico para las 117 propiedades planta y equipo que reúna las características antes citadas. rendimiento que un tercero exigiría a una inversión que generase unos flujos de efectivo equivalentes a los previstos para dicho activo. • En cada fecha de balance, se debe revisar la situación de los activos para detectar indicios de deterioro en su valor. Si existen indicios de deterioro, habrá que calcular el valor recuperable. • El crédito mercantil y otros activos intangibles con vida útil indefinida deben ser sometidos a pruebas de deterioro de valor al menos una vez al año y a un cálculo de su valor recuperable. • Si no es posible determinar el valor recuperable de un activo, habrá que determinar el valor recuperable correspondiente a la unidad generadora de efectivo que incluye a ese activo. Las pruebas de deterioro de valor del crédito mercantil deben realizarse en el grupo de unidades generadoras de efectivo más pequeño al que pueda asignarse crédito mercantil de forma razonable y coherente, y que no sea mayor que un segmento principal o secundario de la entidad determinados de acuerdo a la NIC 14. • Se permite la reversión de pérdidas por La NIC menciona la posibilidad de realizar los análisis a nivel de activos o a nivel de unidades generadoras de flujos de efectivo las cuales están conformadas por el grupo de activos que permiten la realización de ingresos y asociar costos de manera individual dentro de la misma entidad. Esta posibilidad no la contempla el principio contable Colombiano. Por último la norma local contempla la actualización del avalúo durante los periodos intermedios de los 3 años mediante el índice de precios al consumidor IPC u otro índice de aceptación general, siempre y cuando se considere pertinente. La NIC no permite este tipo de actualizaciones, teniendo en cuenta que el 118 análisis para determinar la necesidad de elaborar un estudio técnico se realiza de manera anual. deterioro de valor reconocidas en años anteriores en determinadas circunstancias (está prohibida en el caso del crédito mercantil). • Se deben revelar las pérdidas por deterioro de valor por clase de activos y por segmento (si fuese aplicable la NIC 14 Información financiera por segmentos). • También se requiere revelar las reversiones de pérdidas por deterioro en el valor de un activo previamente registradas. Interpretaciones Ninguna NIC 37 Provisiones, activos D. 2649/93 ART. 52 — Provisiones y No se presentan diferencias importantes entre las Normas contingentes y pasivos contingentes contingencias. internacionales de contabilidad Asegura que se utilizan bases Se deben contabilizar provisiones para en cuanto a la clasificación de apropiadas para el reconocimiento y la cubrir contingencias entre pasivos estimados, las valoración de provisiones, activos y contingencias de pérdidas probables, probables, eventuales o pasivos contingentes, así como que se así como para disminuir el valor, remotas y sus efectos en los revela información suficiente en las notas reexpresado si fuere el caso, de los estados financieros. a los estados financieros para permitir a activos, cuando sea necesario de los usuarios comprender su naturaleza, acuerdo con las normas técnicas. Las Con relación al tratamiento de importe y calendario de vencimiento. El provisiones deben ser justificadas, los activos y pasivos objetivo de esta norma es asegurarse de contingentes, no se detallan 119 que sólo las obligaciones reales son las que se registran en los estados financieros. No se incluirán los gastos futuros previstos, aun cuando estén autorizados por la Junta Directiva u órgano de gobierno equivalente, ni las provisiones para cubrir pérdidas propias aseguradas, incertidumbres generales y otros hechos todavía no acontecidos. Resumen • Debe reconocerse una provisión sólo cuando un hecho pasado haya dado lugar a una obligación legal o implícita, una salida de recursos sea probable, y el importe de la obligación pueda estimarse de forma fiable. • El importe registrado como provisión constituye la mejor estimación del desembolso a realizar a la fecha de balance. • Se requiere revisar las provisiones en cada cierre contable con objeto de ajustarlas en función de los cambios en las estimaciones. • La utilización de provisiones debe estar limitada a los propósitos para los que fueron originalmente constituidas. • Se requieren revelaciones detalladas, cuantificables y confiables. Una contingencia es una condición, situación o conjunto de circunstancias existentes, que implican duda respecto a una posible ganancia o pérdida por parte de un ente económico, duda que se resolverá en último término cuando uno o más eventos futuros ocurran o dejen de ocurrir. Las contingencias pueden probables, eventuales o remotas. ser Son contingencias probables aquellas respecto de las cuales la información disponible, considerada en su conjunto, indica que es posible que ocurran los eventos futuros. Son contingencias eventuales aquellas respecto de las cuales la información disponible, considerada en su conjunto, no permite predecir si los eventos futuros ocurrirán o dejarán de ocurrir. Son contingencias remotas aquellas 120 tan claramente en los principios de contabilidad locales, sin embargo, mediante la asociación con otros principios se llega a una conclusión similar de reconocer los pasivos que tenga una alto probabilidad de ser pagados. Los activos contingentes no se registran hasta el momento que sean realmente exigibles. con descripciones y valores, para cada tipo de provisión. • Los pasivos contingentes surgen cuando: - existe una posible obligación pendiente de confirmar por un acontecimiento futuro que está fuera del control de la sociedad; o - existe una obligación presente que podría dar lugar a una salida de recursos, aunque probablemente no lo haga; - no se puede realizar una estimación suficientemente fiable de una obligación presente (lo cual es poco frecuente). • Los pasivos contingentes sólo requieren revelación, no registro. Si la posibilidad de una salida de recursos es remota, entonces no es necesaria la revelación. • Los activos contingentes surgen cuando la entrada de beneficios económicos es probable, pero todavía no es cierta, y su materialización depende de un acontecimiento que está fuera del control de la sociedad. • Los activos contingentes sólo requieren revelación. No obstante, cuando la realización del ingreso resulte respecto de las cuales la información disponible, considerada en su conjunto, indica que es poco posible que ocurran los eventos futuros. La calificación y cuantificación de las contingencias se debe ajustar al menos al cierre de cada período, cuando sea el caso con fundamento en el concepto de expertos. 121 prácticamente cierta, entonces el activo correspondiente no resultará contingente y habrá de ser registrado. Interpretaciones CINIIF 1 Cambios en los compromisos de desmantelamiento, restauración y obligaciones similares Ajuste de provisiones por cambios en el valor o en la fecha prevista de costos futuros y por cambios en el tipo de descuento de mercado. CINIIF 5 Derechos por la participación en Fondos para el Retiro del Servicio, la Restauración, y la Rehabilitación Medioambiental Contabilización de la participación en un fondo y de las obligaciones de efectuar aportes adicionales. CINIIF 6 Pasivos derivados de la Participación en un Mercado Específico Consumo Eléctrico y Equipamiento Electrónico. de las principales Activos Una diferencias entre la NIC y el Establece el tratamiento contable para el principio de contabilidad local, reconocimiento, valoración y revelación Son activos intangibles los recursos es que en Colombia no se NIC 38 Activos intangibles D. 2649/93 intangibles. ART. 122 66.— de todos los elementos intangibles que obtenidos por un ente económico que, no están contemplados específicamente careciendo de naturaleza material, implican un derecho o privilegio en otra NIC. oponible a terceros, distinto de los • Exige el reconocimiento de un derivados de los otros activos, de cuyo o explotación pueden intangible, ya sea adquirido o ejercicio obtenerse beneficios económicos en desarrollado internamente, si: - es probable que dicho activo genere varios períodos determinables, tales beneficios económicos futuros para la como patentes, marcas, derechos de autor, crédito mercantil, franquicias, Entidad, y - el costo del activo puede ser así como los derechos derivados de bienes entregados en fiducia determinado de forma fiable. • Existen criterios adicionales para el mercantil. reconocimiento de activos intangibles desarrollados internamente. El valor histórico de estos activos • Todos los gastos de investigación han debe corresponder al monto de las de cargarse a la cuenta de resultados en erogaciones claramente identificables el momento en el que se incurren. en que efectivamente se incurra o se • Los gastos de desarrollo se capitalizan deba incurrir para adquirirlos, sólo cuando se ha podido establecer la formarlos o usarlos. viabilidad técnica y comercial del producto o servicio en cuestión. Para reconocer la contribución de los • Los activos intangibles, incluidas las activos intangibles a la generación del actividades de Investigación y Desarrollo ingreso, se deben amortizar de en curso, adquiridos en una combinación manera sistemática durante su vida de negocios deben reconocerse por útil. Ésta se debe determinar tomando separado del crédito mercantil si surgen el lapso que fuere menor entre el como resultado de derechos tiempo estimado de su explotación y la contractuales o legales o pueden duración de su amparo legal o 123 clasifican los intangibles por vida útil indefinida y definida. Todos para el caso Colombiano son de vida útil definida, por lo cual deben ser amortizados en el período de tiempo en el cual se espera la recuperación del activo. Por esta misma razón no se contempla la posibilidad que los intangibles sean sometidos a pruebas frecuentes de deterioro, como si lo establece la NIC. El reconocimiento de provisiones sobre el activo o acelerar la amortización l menciona la norma local en casos excepcionales en los cuales se deban reconocer pérdidas adiconales al gasto por la amortización con base en la vida útil asociada. De otra parte las entidades de vigilancia local (Superintendencias) no permiten el registro en los estados financieros del Crédito Mercantil formado separarse del negocio. • El crédito mercantil, las marcas comerciales, las cabeceras de periódicos o revistas, los sellos o denominaciones editoriales, las listas de clientes, los gastos de puesta en marcha, los costos de formación, los costos de publicidad y los costos de reubicación, generados internamente, no deben registrarse como activos. • Si un intangible no cumple con la definición y los criterios de reconocimiento aplicables a activos intangibles, los gastos relacionados deben llevarse a la cuenta de resultados en el momento en que se incurren, salvo cuando el costo incurrido forme parte de una combinación de negocios. • A efectos de la contabilización posterior a la adquisición inicial, los activos intangibles atienden a la siguiente clasificación: - Vida indefinida: No existe un límite previsible para el período en el que se espera que el activo genere beneficios económicos para la sociedad. "Indefinida" no significa "infinita". - Vida definida: Existe un período limitado de generación de beneficios contractual. Son métodos admisibles internamente. La NIC lo para amortizarlos los de línea recta, permite con el cumplimiento de unidades de producción y otros de ciertas condiciones. reconocido valor técnico, que sean adecuados según la naturaleza del activo correspondiente. También en este caso se debe escoger aquel que de mejor manera cumpla la norma básica de asociación. Al cierre del ejercicio se deben reconocer las contingencias de pérdida, ajustando y acelerando su amortización. 124 para la sociedad. • En la contabilización posterior a la adquisición, la entidad elegirá como política contable el método del costo o el método de revalorización (permitido únicamente en determinadas circunstancias – ver posteriormente). De acuerdo al método del costo, un activo intangible se reconocerá por su costo menos la amortización acumulada y el valor acumulado de las pérdidas por deterioro de valor. • La norma permite el método de revalorización si existe un mercado activo de referencia para el activo intangible. De acuerdo al método de revalorización, un activo intangible se contabilizará por su valor revalorizado, que es su valor razonable en el momento de la revalorización menos la amortización acumulada y el valor acumulado de las pérdidas por deterioro de valor. • Los activos intangibles con vida útil indefinida no se amortizan sino que deben ser sometidos a pruebas de deterioro de valor en cada fecha de cierre. Si el valor recuperable es inferior al importe en libros, se reconoce una 125 pérdida por deterioro de valor. La evaluación también debe considerar si el intangible sigue teniendo una vida indefinida. • Por lo general, los gastos ocasionados por un intangible después de su adquisición o finalización se registran como gasto. Sólo en raras ocasiones se cumplen los criterios de reconocimiento como activo. Interpretaciones SIC 32 Activos inmateriales - Costos de páginas web. Es posible capitalizar determinados costos de desarrollo de infraestructura inicial y diseño gráfico incurridos en la realización de una página web. NIC 39 Instrumentos financieros: Circular externa 100 de 1995 reconocimiento y valoración emitida por la Superintendencia Financiera Períodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2005, excepto CAPITULO XVIII - Valoración y revisiones de 2004 y 2005 (en relación, Contabilización de Derivados. La entre otros aspectos, a la "opción del correspondiente circular es aplicable valor razonable") vigente el 1 de enero para las entidades financieras y de 2006. algunas otras entidades bajo la 126 Tal como se evidencia, unicamente existe legislación para las entidades financieras las cuales por las considiones actuales del mercado, las obliga a relizar este tipo de transacciones, sin embargo los procedimientos de valoración y reconocimiento en los estados vigilancia de esta entidad. Establece los criterios para el reconocimiento, cancelación y valoración Básicamente contempla las siguientes operaciones y su tratamiento contable: de activos y pasivos financieros. - Forward sobre divisas: el registro • Todos los activos y pasivos financieros, inicial se realiza a la tasa de cambio incluyendo los derivados financieros y promedio, calculada se acuerdo con la ciertos instrumentos financieros metodología establecida por la implícitos, deben ser reconocidos en el superintendencia. La utilidad o pérdida en la valoración inicial del contrato, se balance. • Los instrumentos financieros han de registra en el estado de resultados al valorarse inicialmente al valor razonable mismo momento. Durante los cierres en la fecha de adquisición o emisión. Por de periodos intermedios se valora lo general, este valor coincide con el nuevamente el respectivo contrato a costo, aunque en algunos casos es fin de verificar su cumplimiento y cualquier efecto de utilidad o pérdida necesario un ajuste. • Una entidad tiene la opción de afecta nuevamente el estado de reconocer la compra o venta ordinaria de resultados, al igual que en la activos financieros en el mercado cancelación del contrato se revierte el atendiendo a la fecha de negociación o a registro inicial y cualquier diferencia se la fecha de liquidación. Si se utiliza a registra en el estado de resultados. efectos contables la fecha de liquidación, Los otros contratos permitidos bajo la la NIC 39 requiere el reconocimiento de legislación colombiana son: los cambios de valor producidos entre la - Fordward sobre tasas de interés y fecha de negociación y la de liquidación. títulos de renta fija. • Al objeto de valorar los activos - Operaciones carrusel, las cuales financieros en fechas posteriores a su consisten en un acuerdo celebrado reconocimiento inicial, la NIC 39 clasifica entre varias entidades para comprar y vender, durante períodos de tiempo los mismos en cuatro categorías: 127 financieros difiere totalmente de los lineamientos establecidos por la NIC. Para las compañías que no son vigiladas por la Superintendencia financiera, no existe legislación que regule los instrumentos financieros, especifique su valoración y reconocimiento en los estados financieros, por lo cual algunas agremiaciones y grupos de profesionales han efectuado algunas abstracciones sobre la materia a fin de enmarcar este tipo de operaciones. Se considera que es una de las debilidades importantes en la legislación contable colombiana, derivado tambien de lo incipido del mercado de las empresas en este tipo de operaciones. 1. Préstamos y cuentas por cobrar no disponibles para negociación. 2. Inversiones a ser mantenidas hasta el vencimiento, tales como títulos de renta fija y acciones preferentes amortizables, que la empresa tiene la intención y los recursos financieros necesarios para mantener hasta su vencimiento. Si una empresa vende de forma anticipada cualquier inversión a vencimiento (salvo en circunstancias excepcionales), se vería obligada a reclasificar el resto de inversiones incluidas en esta categoría a la categoría de disponible para la venta (ver categoría 4 más abajo) tanto para el ejercicio en curso como para los dos siguientes. 3. Activos financieros valorados a valor razonable a través de la cuenta de resultados, que incluye los mantenidos para negociación (cuyo propósito es obtener una utilidad a corto plazo) y cualquier otro activo financieros que designe la empresa (la "opción del valor razonable"). Los derivados financieros activos siempre se consideran instrumentos negociables, salvo que se hayan designado como instrumentos de cobertura. sucesivos y por valores de transacción fijados de antemano, un título de renta fija. En términos financieros, un carrusel consiste en una secuencia de operaciones de compra y venta de un título a futuro. - Opciones. - Swaps. Los mencionados contratos tienen un reconocimiento similar en los estados financieros, cambia la metodología de valoración de acuerdo con las características técnicas del contrato y las condiciones de negociación. 128 4. Activos financieros disponibles para la venta. Se incluyen en esta categoría el resto de activos financieros no incluidos en las anteriores. Esto incluiría todas las inversiones en instrumentos de capital que no se valoren al valor razonable en la cuenta de resultados. Además, una empresa podrá considerar como un activo financiero disponible para la venta cualquier préstamo y cuenta por cobrar. • En 2005 el IASB limitó el uso de la "opción de valor razonable" para los activos financieros valorados a valor razonable a través de la cuenta de resultados. • Tras el reconocimiento inicial: - Todos los activos financieros de las categorías 1 y 2 anteriores se registran al costo amortizado y se someten a una prueba de deterioro de valor. - Todos los activos financieros de la categoría 3 anterior se registran al valor razonable, reconociéndose los cambios de valor en la cuenta de resultados. - Todos los activos financieros de la categoría 4 anterior se valoran al valor razonable en el balance, reconociéndose los cambios de valor en el patrimonio 129 neto, con sujeción a una prueba de deterioro de valor. Si el valor razonable de un activo disponible para la venta no puede medirse de forma fiable, se contabilizará al costo. • Tras la adquisición, la mayoría de los pasivos financieros se valoran al valor originalmente registrado menos reembolsos de principal y amortización. Hay tres categorías de pasivos que se registran a valor razonable ajustándose los cambios en su valor en la cuenta de resultados: - pasivos derivados; - pasivos mantenidos para negociación (ventas de valores en descubierto); y - cualquier pasivo que designe la empresa, en el momento de su emisión, que va a registrarse a través de la cuenta de resultados (la "opción del valor razonable"). • El valor razonable es el importe por el cual puede ser intercambiado un activo o liquidado un pasivo, entre partes interesadas, debidamente informadas, en una operación realizada en condiciones de independencia mutua. La jerarquía establecida por la NIC 39 para el valor razonable es la siguiente: 130 - En primer lugar, el precio de cotización en un mercado activo. - En segundo lugar, utilizar una técnica de valoración que haga máximo uso de la información del mercado y que incluya operaciones de mercado recientes realizadas en condiciones de libre concurrencia, referencias al valor razonable actual de otro instrumento que sea sustancialmente similar, análisis de flujos de efectivo descontados y modelos de valoración de opciones. • La NIC 39 establece las condiciones para determinar cuándo se ha transferido el control sobre un activo o pasivo financiero a otra parte, por lo que debe ser dado de baja del balance (cancelado). La cancelación queda prohibida en la medida en que el transmitente siga estando involucrado en un activo o en una parte del mismo que haya trasmitido. • La contabilización de coberturas (reconocimiento de los efectos compensatorios de los cambios del valor razonable tanto del instrumento de cobertura como del elemento cubierto en la cuenta de resultados del mismo período) se permite en determinadas 131 circunstancias, siempre que la relación de cobertura esté claramente definida, sea medible y realmente efectiva. La NIC 39 establece tres tipos de coberturas: - Cobertura de valor razonable: Si una entidad cubre un cambio en el valor razonable de un activo, pasivo o compromiso en firme reconocido, el cambio en el valor razonable tanto del instrumento de cobertura como del elemento cubierto se reconoce en la cuenta de resultados cuando se produce. - Cobertura de flujos de efectivo: Si una entidad cubre los cambios en los flujos de efectivo futuros relacionados con un activo o pasivo reconocido o una operación considerada probable, el cambio en el valor razonable del instrumento de cobertura se reconoce directamente en el patrimonio neto hasta que tengan lugar dichos flujos de efectivo futuros. - Cobertura de la inversión neta en un negocio en el extranjero. • Una cobertura del riesgo de cambio en un compromiso firme podrá registrarse como cobertura del valor razonable o como cobertura de flujos de efectivo. • La cobertura de una inversión neta en 132 una entidad extranjera recibe el tratamiento de cobertura de flujo de efectivo. • De acuerdo con las modificaciones introducidas en 2005, el riesgo de cambio de una operación altamente probable entre entidades del mismo grupo puede reflejarse como el elemento cubierto en una cobertura de flujos de efectivo en los estados financieros consolidados, siempre y cuando la operación se denomine en una moneda distinta de la moneda funcional de la entidad que participa en la operación y el riesgo de cambio afecte a los estados financieros consolidados. • Todas las revelaciones sobre instrumentos financieros se incluyen en la NIC 32, no en la NIC 39 y, a partir de 2007, se trasladarán a la NIIF 7. Interpretaciones CIINF 9 Derivados implícitos Pautas explicativas de la NIC 39 Durante 1999-2000, una comisión del IASC desarrolló cerca de 250 preguntas y respuestas sobre la NIC 39. Aproximadamente 100 de esas 133 y respuestas fueron preguntas consideradas en las revisiones realizadas en 2003 a la NIC 39. El resto de preguntas y respuestas se incluyen en el Compendio Anual de las NIIF realizado por el IASB. NIC 40 Inmuebles de inversión Períodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2005. Regula el tratamiento contable de los inmuebles de inversión y las revelaciones correspondientes. • Los inmuebles de inversión son terrenos y edificios (en propiedad o bajo arrendamiento financiero) destinados al alquiler o a la obtención de utilidades o a ambos. • Esta Norma no se aplica a terrenos o edificios utilizados por el propietario o que se encuentren en fase de construcción o desarrollo para su uso futuro como inversión, o que se encuentren a la venta como consecuencia de la actividad normal de la sociedad. No existe un principio que haga Ver comentario en principios referencia específicamente a este tipo de contabilidad en Colombia. de transacciones. Las entidades de control hacen una descripción general de las operaciones y posteriormente se refieren al principio generalmente aceptado descrito en el decreto 2649, dependiendo objeto principal de la compañía, tales como las entidades de construcción de inmuebles, las cuales deben presentar este tipo de activos como un inventario, sin embargo, se presentó y comentó con mayor detalle en la NIC 11 anteriormente. No se detalla la forma de valoración ni evaluación periódica, para esta tipo de bienes, tales como un estudio de deterioro descrito en la Norma Internacional. 134 • Permite a las empresas elegir entre el modelo del costo y el de valor razonable. - Modelo de valor razonable: el inmueble de inversión se registra a su valor razonable y los cambios en éste se contabilizan directamente en la cuenta de resultados. - Modelo del costo: el inmueble de inversión se registra a su valor neto contable corregido por las pérdidas por deterioro de su valor. Adicionalmente, es necesario revelar el valor razonable. • El modelo elegido ha de aplicarse a todos los inmuebles de inversión de la sociedad. • Si una entidad utiliza el modelo del valor razonable pero, en el momento de comprar un inmueble determinado, existen claros indicios de que la entidad no podrá determinar su valor razonable de forma continuada, se aplicará el modelo del costo al activo hasta su enajenación. • Se permite cambiar de un modelo a otro cuando así se logre una presentación de información más adecuada (no obstante, es improbable que se justifique un cambio del modelo 135 del valor razonable al modelo del costo). • Un inmueble, que cumple con la definición general de inmueble de inversión, que lo mantenga un arrendatario bajo arrendamiento operativo, podrá ser considerado contablemente inmueble de inversión, siempre que el arrendatario utilice el modelo del valor razonable establecido en la NIC 40. En este caso, el arrendatario contabilizará el arrendamiento como si se tratara de un arrendamiento financiero. • La información a revelar incluirá: - el método de determinación del valor razonable, - el alcance de la participación de un avaluador independiente en la determinación del valor razonable. - los criterios utilizados para clasificar el bien como inmueble de inversión o no. - los importes registrados en la cuenta de resultados. Interpretaciones Ninguna NIC 41 Agricultura No existe un principio de contabilidad Ver comentario en principios 136 Establece los criterios para la contabilización de la actividad agrícola – que comprende la gestión de la transformación de activos biológicos (plantas y animales) en productos agrícolas. • Valoración de todos los activos biológicos a valor razonable menos los costos estimados hasta el punto de venta a la fecha de balance, salvo que el valor razonable no pueda ser determinado de forma fiable. • Valoración de los productos agrícolas a valor razonable en el lugar de su cosecha menos los costos estimados hasta el punto de venta. Dado que los productos agrícolas cosechados son mercancías comercializables no hay excepciones para la determinación del valor razonable. • Las variaciones en el valor razonable de un activo biológico en un período se registran en la cuenta de resultados. • Excepción a la determinación del valor razonable de un activo biológico: cuando en el momento del reconocimiento inicial en los estados financieros no hay un en Colombia que describa en forma de contabilidad en Colombia. detallada la manera como se deben registrar los activos biológicos. Existen normas fiscales que hacen referencia a que tipo de cultivos se consideran de tardío rendimiento y por consiguiente se consideran rentas exentas. De conformidad con lo estipulado en el Decreto 1970 de 2005 los cultivos de palma de aceite, caucho, cacao cítricos y frutales cumplen estas características durante los 10 años siguientes a la expedición de la norma. Adicionalmente el Ministerio de Agricultura frecuentemente normas para la comercialización de ganado bovino, la mas reciente es la resolución 038 del 5 de febrero de 2008, sin embargo con se comentó no son normas que afecten el registro contable ni su reconocimiento en los estados financieros. Para este propósito se hace referencia a las normas de contabilidad generales aplicables a los otros sectores e industrias. 137 mercado activo y no es determinable por otro método de valoración fiable, el activo biológico específico se valorará de acuerdo con el modelo del costo. Los activos biológicos deben ser contabilizados a su valor neto contable corregido por las pérdidas por deterioro de valor. • El precio de mercado cotizado en un mercado activo constituye generalmente la mejor estimación de valor razonable para un activo biológico o un producto agrícola. Si no existe mercado activo, la NIC 41 proporciona pautas para seleccionar otros criterios de valoración. • La valoración a valor razonable se aplica hasta el momento de la cosecha. La NIC 2, Inventarios, sería de aplicación a partir del momento de la cosecha. • La información a revelar incluye: - Descripción de los activos biológicos de la sociedad, clasificados por categorías. - Valor neto contable de cada categoría. - Variaciones en el valor razonable durante el período. - Conciliación de cambios en el valor contable de los activos biológicos durante el período, indicando de forma separada los cambios en la valoración, 138 adquisiciones, ventas y cosechas. - Criterios para la determinación del valor razonable. Interpretaciones Ninguna NIIF 1 Adopción por primera vez de En la actualidad está cursando un Ver comentario en principios las Normas Internacionales de proyecto de ley en el congreso de la de contabilidad en Colombia. república, el cual pretende ajustar las Información Financiera normas de contabilidad, auditoría, contaduría y Revisoría Fiscal a las Establece los procedimientos que se normas internacionales. deben seguir cuando una empresa adopta las NIIF por primera vez como En síntesis el proyecto de ley base de presentación para sus estados reconoce a los emisores de normas internacionales: financieros con carácter general. Normas de contabilidad el • Visión general para una empresa que International Accounting Standards Public Sector adopte las NIIF por primera vez en sus Board – IASB, International estados financieros anuales Committee – PSC, correspondientes al ejercicio terminado Federation of Accountants - IFAC, se reconoce ala United Nations el 31 de diciembre de 2005: on Trade and • Seleccionar sus políticas contables en Conference función de las NIIF vigentes al 31 de Development - UNCTAD. - Normas de auditoría. Se reconoce el diciembre de 2005. • Preparar al menos los estados International Auditing and Assurance financieros de 2005 y 2004 y rehacer a Standards Board – IAASB de la Federation of efectos comparativos con carácter International 139 retroactivo el balance de apertura (primer período para el que se presenten estados financieros comparativos completos) aplicando las NIIF vigentes al 31 de diciembre de 2005. - Dado que la NIC 1 exige como mínimo la presentación de información comparativa del ejercicio anterior al período que se presenta, el balance de apertura será el del 1 de enero de 2004, cuando no anterior. - Si una empresa que adopte estas normas el 31 de diciembre de 2005 presenta una selección de datos financieros (sin presentar unos estados financieros completos) conforme a NIIF para períodos anteriores a 2004, además de los estados financieros completos de 2004 y 2005, esto no cambia el hecho de que su balance de apertura conforme a NIIF tenga fecha del 1 de enero de 2004. Interpretaciones Ninguna Accountants – IFAC - Estándares internacionales de contaduría. Se reconoce Ethics Committee - EtC de la International Federation of Accountants – IFAC, el Education Committee - EdC de la International Federation of Accountants - IFAC y la World Trade Organization - WTO. Adicionalmente define en uno de sus artículos la escalabilidad contable, el cual reconoce el nivel de desarrollo económico de los entes/empresas y garantiza que los entes/empresas puedan ascender a un nivel mayor mejorando su sistema de información contable pero nunca reduciéndolo. Para tal efecto, los entes/empresas se clasificaría en Colombia de la siguiente manera: (1) Nivel uno: entes/empresas desarrollados. Cualesquiera que sea su naturaleza jurídica, participan de manera permanente en los mercados de capital (financiero y de valores); realizan negocios internacionales, ya sea como matriz, subsidiaria, sucursal o agente; son vigilados por la 140 Superintendencia de Valores, la Superintendencia Bancaria, la Superintendencia de Sociedades o la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios; son empresas industriales y comerciales del Estado; o, son grandes contribuyentes. (2) Nivel dos: entes/empresas emergentes. Cualesquiera que sea su naturaleza jurídica, el alcance de sus negocios es solamente nacional o regional; o, son entes gubernamentales. (3) Nivel tres: entes/empresas en vías de desarrollo. Cualesquiera que sea su naturaleza jurídica, el alcance de sus negocios es solamente municipal; o son pequeñas y medianas empresas. Dependiendo de la escala anterior, se dará la fecha límite para implementar las normas internacionales, el cual contempla un plazo general de 4 años iniciando en el nivel uno. No es clara la fecha en la cual se llevará a cabo la correspondiente votación y aprobación del respectivo proyecto. 141 No existe un principio de contabilidad Ver comentario en principios en Colombia que describa en forma de contabilidad en Colombia. Establece el tratamiento contable de una detallada la manera como se deben operación en la que una sociedad reciba valorar y registrar los pagos basados o adquiera bienes o servicios ya sea en en acciones. contraprestación por sus instrumentos de capital o mediante la asunción de pasivos de importe equivalente al precio de las acciones de la sociedad o a otros instrumentos de capital de la sociedad. NIIF 2 Pagos basados en acciones • Todas las operaciones de pago basadas en acciones deben registrarse en los estados financieros siguiendo el criterio de valoración a valor razonable. • Se reconoce un gasto cuando se consumen los bienes o servicios recibidos. • Las normas de valoración son las mismas para las sociedades cotizadas y para las que no cotizan en Bolsa. • En principio, las operaciones en las que se reciben bienes o servicios a cambio de instrumentos de capital de la sociedad deben registrarse al valor razonable de los bienes o servicios recibidos. Sólo si el valor razonable de los bienes o servicios no puede ser 142 calculado de forma fiable se utilizará el valor razonable de los instrumentos de capital entregados. • En el caso de operaciones con empleados y otras personas que presten servicios similares, la sociedad está obligada a calcular el valor razonable de los instrumentos de capital entregados, porque lo normal es que no sea posible estimar de forma fiable el valor razonable de los servicios recibidos. • En el caso de operaciones registradas al valor razonable de los instrumentos de capital entregados (como las operaciones con empleados), el valor razonable deberá calcularse en la fecha de concesión. • En el caso de operaciones registradas al valor razonable de los bienes o servicios recibidos, el valor razonable deberá calcularse en la fecha de recepción de dichos bienes o servicios. • En el caso de bienes o servicios valorados por referencia al valor razonable de los instrumentos de capital entregados, la NIIF 2 especifica que, en general, no se tendrán en cuenta las condiciones de adjudicación, a excepción de las condiciones de 143 mercado, para el cálculo del valor razonable de las acciones u opciones en la fecha de valoración pertinente (según se ha especificado anteriormente). Por el contrario, se tendrán en cuenta las condiciones de la adjudicación mediante el ajuste del número de instrumentos de capital incluidos en la valoración del importe de la operación de forma que, en última instancia, el importe reconocido para los bienes o servicios recibidos a cambio de los instrumentos de capital entregados se base en el número de instrumentos de capital que finalmente se adjudiquen. • La NIIF 2 requiere que el valor razonable de los instrumentos de capital entregados se base en los precios de mercado, si estuvieran disponibles, y que tenga en cuenta las condiciones en las que se han concedido dichos instrumentos de capital. A falta de precios de mercado, el valor razonable se calculará por medio de un modelo de valoración que permita calcular cuál hubiera sido el precio de dichos instrumentos de capital en la fecha de valoración en una operación realizada en condiciones de independencia mutua 144 entre un comprador y un vendedor interesados y debidamente informados. La NIIF 2 no específica qué modelo de valoración concreto debe ser utilizado. • La información a revelar incluye: - la naturaleza y extensión de los acuerdos de pago en acciones que hayan existido durante el período; - cómo se ha determinado el valor razonable de los bienes o servicios recibidos, o el valor razonable de los instrumentos de capital entregados, durante el período; y - el efecto de las operaciones de pago en acciones en el resultado del período y en la situación financiera de la sociedad. Interpretaciones CINIIF 8 Alcance de la NIIF 2 NIIF 3 Combinaciones de negocios Establece la información financiera que debe presentar una sociedad cuando lleva a cabo una combinación de negocios. • Una combinación de negocios es la Activos Existen varias diferencias, entre el principio local y las normas internacionales de Mencionamos Son activos intangibles los recursos contabilidad. obtenidos por un ente económico que, principalmente las siguientes: forma como se careciendo de naturaleza material, 1) La determinar el Crédito implican un derecho o privilegio mercantil o (Goodwill), oponible a terceros, distinto de los debido a que en el principio derivados de los otros activos, de cuyo D. 2649/93 intangibles. ART. 145 66.— unión de entidades o negocios separados en una única entidad que emite información financiera. • La NIIF 3 no será de aplicación a combinaciones de negocios en las que se combinan entidades o negocios separados para constituir un negocio conjunto, a combinaciones de negocios entre entidades o negocios bajo control común, a aquellas en las que intervengan dos o más entidades de carácter mutualista ni en las que, mediante un contrato, entidades o negocios separados se combinan para constituir únicamente una entidad que informa pero sin obtener ninguna participación en la propiedad. • El método de compra se utiliza para todas las combinaciones de negocios. El método de unión de intereses, que se utilizaba en virtud de la NIC 22 en determinados casos, queda prohibido. • Los siguientes pasos se deben seguir en el método de compra: - identificación de la entidad adquirente. La adquirente es la entidad combinada que obtiene el control de las demás entidades o negocios que participan e la combinación. local se establece la diferencia entre el valor en libros de los activos/pasivos, activos netos o porción del patrimonio adquirido y el valor de compra. Este último monto corresponde al valor acordado entre comprador y vendedor. En El valor histórico de estos activos la norma internacional se debe corresponder al monto de las debe establecer erogaciones claramente identificables previamente el valor en que efectivamente se incurra o se 5 razonable de cada uno de deba incurrir para adquirirlos, los activos, pasivos formarlos o usarlos. incluidos los pasivos contingentes. Para reconocer la contribución de los Posteriormente la NIC activos intangibles a la generación del requiere la distribución de ingreso, se deben amortizar de los valores razonables manera sistemática durante su vida entre los activos y pasivos útil. Ésta se debe determinar tomando identificables. el lapso que fuere menor entre el principios de tiempo estimado de su explotación y la 2) Los contabilidad locales duración de su amparo legal o requieren que se amortice contractual. Son métodos admisibles el valor del crédito para amortizarlos los de línea recta, mercantil, aplicando un unidades de producción y otros de método de reconocido valor reconocido valor técnico, que sean técnico, el cual adecuados según la naturaleza del ejercicio o explotación pueden obtenerse beneficios económicos en varios períodos determinables, tales como patentes, marcas, derechos de autor, crédito mercantil, franquicias, así como los derechos derivados de bienes entregados en fiducia mercantil. 146 - medición del costo de la combinación de negocios. La entidad adquirente valorará el costo de la combinación de negocios como la suma de (a) los valores razonables, en la fecha de intercambio, de los activos entregados, los pasivos incurridos o asumidos y los instrumentos de patrimonio emitidos por la adquirente, más (b) cualquier costo directamente atribuible a la combinación de negocios. - distribución, en la fecha de adquisición del costo de la combinación de negocios entre los activos adquiridos, y los pasivos y pasivos contingentes asumidos. La entidad adquirente distribuirá, en la fecha de adquisición, el costo de la combinación de negocios, a través del reconocimiento, por sus valores razonables, de los activos, pasivos y pasivos contingentes identificables de la entidad adquirida. • Si la contabilización inicial de una combinación de negocios pudiera determinarse sólo de forma provisional al final del período en que la misma se efectúe, la entidad adquirente contabilizará la combinación utilizando dichos valores provisionales. Cualquier activo correspondiente. También en este caso se debe escoger aquel que de mejor manera cumpla la norma básica de asociación. 147 adicionalmente debe cumplir con el principio general de asociación. El período de amortización debe ser corresponder al lapso de tiempo en cual se espera recuperar la inversión. La norma internacionales no permite ningún tipo de amortización, en su lugar se requiere una evaluación de periódica (Mínimo anual) de deterioro, siguiendo los parámetros establecidos en la NIC 36 y ajustar el monto de la diferencia al estado de resultados en el período que se identificó el hecho. 3) La norma internacional permite el registro de crédito mercantil provisionales, los cuales pueden ser revisados en un plazo máximo de 12 meses con posterioridad a su registro inicial. Los principios de contabilidad locales no dan esta posibilidad. ajuste que se realice a esos valores provisionales se efectuará dentro de los 12 meses siguientes a la fecha de adquisición. • El crédito mercantil se valorará inicialmente al costo, siendo éste el exceso del costo de la combinación de negocios sobre la participación de la adquirente en el valor razonable neto de los activos, pasivos y pasivos contingentes. • El fondo de comercio y otros activos inmateriales con vida indefinida no se amortizan, sino que deben ser sometidos a una prueba de deterioro de valor al menos una vez al año. • Si la participación del adquirente en el valor razonable neto de los activos, pasivos y pasivos contingentes identificables de la sociedad adquirida es superior al costo, el exceso (en ocasiones denominado crédito mercantil negativo) se reconoce como ganancia inmediata. • La participación de los socios minoritarios en los activos netos adquiridos se registra al valor razonable. • La participación de los socios minoritarios se presenta formando parte 148 del patrimonio neto en el balance de situación. Interpretaciones Ninguna NIIF 4 Contratos de seguro Establece los requisitos de información financiera aplicables a contratos de seguro hasta que el IASB termine la segunda fase de su proyecto sobre norma aplicable a los contratos de seguro. • Las aseguradoras están exentas de la aplicación del Marco del IASB y determinadas NIIF existentes. • Las reservas para catástrofes y las provisiones de estabilización quedan prohibidas. • Exige una prueba de la adecuación de los pasivos de seguro reconocidos y una prueba de deterioro para los activos de reaseguro. • Los pasivos de seguro no pueden compensarse con los correspondientes activos de reaseguro. • Los cambios de política contable están Estatuto orgánico del sistema Financiero Detalla el tratamiento contable para las entidades vigiladas por la superintendencia financiera y en especial las compañías aseguradoras y reaseguradoras. Adicional a lo comentado en la sección Principios de contabilidad generalmente aceptados en Colombia, estos no contemplan un análisis periódico por deterioro, sin embargo la norma local contempla evaluaciones sobre la recuperabilidad de los activos con base en la generación de ingresos. Es necesario hacer estudios periódicos para determinar la suficiencia y valides de las provisiones de contingencias. De otra parte la norma internacional no contempla las Al igual que la norma internacional los provisiones por estabilización, pasivos de seguros no pueden tal como las prohíbe compensarse con los activos de expresamente la norma reaseguros. internacional. 149 restringidos. • Se exigen nuevos desgloses. Interpretaciones Ninguna NIIF 5 Activos no corrientes D. 2649/93 Art. 29. Estados mantenidos para la venta y financieros extraordinarios. explotaciones en interrupción Son estados financieros definitiva extraordinarios, los que se preparan Establece el tratamiento contable de los durante el transcurso de un período activos mantenidos para la venta y los como base para realizar ciertas requisitos de presentación e información actividades. La fecha de los mismos de explotaciones en interrupción no puede ser anterior a un mes a la actividad o situación para la cual definitiva. deban prepararse. • Introduce la clasificación "mantenido para la venta" y el concepto de conjunto Salvo que las normas legales de enajenación (grupo de activos que se dispongan otra cosa, los estados enajena en una misma operación, financieros extraordinarios no implican incluidos los correspondientes pasivos el cierre definitivo del ejercicio y no son admisibles para disponer de las que también se transfieren). • Los activos o conjuntos de enajenación utilidades o excedentes. mantenidos para la venta se valoran al valor en libros o valor razonable, el Son estados financieros extraordinarios, entre otros, los que menor, menos gastos de venta. • Estos activos o grupos de enajenación deben elaborarse con ocasión de la decisión de transformación, fusión o no se amortizan. 150 Los principios de contabilidad generalmente aceptados en Colombia no requieren una disgregación de los activos no corrientes mantenidos para la venta, ni tampoco presentación en cuentas independiente de los segmentos o líneas de negocio que serán enajenadas. El Plan Único de Cuentas para comerciantes, hace referencia a un concepto de otros activos, sin embargo el mismo no se asemeja al objetivo de la Norma internacional, en razón a que la norma Colombiana clasifica bajo el concepto de otros activos como los bienes que no pueden ser clasificados en los otros conceptos. • Un activo clasificado como "mantenido para la venta", y los activos y pasivos que componen un conjunto de enajenación mantenido para la venta, se presentan por separado en el balance. • Una operación discontinuada es un componente de la entidad que se ha vendido o se ha dispuesto de él por otra vía, o bien que ha sido clasificado como mantenido para la venta, y (a) representa una línea de negocio o un área geográfica significativa, (b) forma parte de un plan individual y coordinado para deshacerse de una línea de negocio o de un área geográfica de la operación que sea significativa, o (c) es una entidad dependiente adquirida exclusivamente con la finalidad de revenderla. • Una entidad revelará en el estado de resultados un único valor que comprenda el total del resultado después de impuestos de las operaciones discontinuadas y las ganancias o pérdidas reconocidas por causa de la medición al valor razonable menos los costos de venta o bien por causa de la venta o disposición por otra vía de los activos que constituyan la operación discontinuada. Por tanto, el estado de escisión, o pública de concordato venta de comercio. con ocasión de la oferta valores, la solicitud de con los acreedores y la un establecimiento de D. 2649/93 Art. 111. Operaciones descontinuadas. Se denominan operaciones descontinuadas las secciones de un negocio, claramente identificables, que se han liquidado o se van a liquidar. Cuando se disponga la liquidación, se deben identificar los activos respectivos, el método contable que se va a usar, el período de liquidación y los resultados de las operaciones que se van a descontinuar, estimados hasta la fecha de cesación de funcionamiento del segmento. Cuando se estime que de la liquidación de un segmento del negocio resultara una pérdida, esta debe reconocerse en la fecha en la cual los administradores del ente 151 Con relación a las operaciones descontinuadas no existen diferencias importantes entre los dos principios, sin embargo la norma internacional solicita que la revelación de los resultados de este tipo de operaciones en forma separada a las operaciones normales. El principio local no hace ninguna especificación o solicitud al respecto. resultados está dividido en dos económico adopten formalmente la secciones: operaciones continuadas y decisión de proceder a dicha operaciones discontinuadas. liquidación. Interpretaciones Ninguna En el caso de una ganancia, esta no se reconoce hasta que se convierta en efectivo o en otras especies fácilmente convertibles en efectivo. La determinación de la ganancia o pérdida en la liquidación de un segmento debe hacerse con relación al valor neto de realización de los activos y pasivos respectivos. NIIF 7 Instrumentos Información a revelar financieros: CIRCULAR EXTERNA 006 de 2004 emitida por la Superintendencia Financiera Requiere a las entidades que, en sus estados financieros, revelen información Numeral 1.4. - Revelación de la que permita a los usuarios evaluar: evaluación de los derivados en notas - la relevancia de los instrumentos a los estados financieros. financieros en la situación financiera y en el rendimiento de la entidad; y En las notas a los estados financieros - la naturaleza y alcance de los riesgos de cada ejercicio contable deberá procedentes de los instrumentos revelarse, en forma comparada con el financieros a los que la entidad se haya ejercicio inmediatamente anterior, por expuesto durante el ejercicio y en la lo menos, lo siguiente: fecha de presentación, así como la forma 152 No existe principio contable en Colombia que haga referencia a las revelaciones de los instrumentos financieros, sin embargo las entidades vigiladas por la Superintendencia Financiera deben cumplir con la Circular 14 de 1998, la cual en su capitulo XVIII hace referencia a la valoración, contabilización de derivados financieros y revelación de los mismos. 1.4.1. Valor, plazo y rendimiento promedios de los derivados durante el clasificados por tipo, • Introduce nuevas exigencias para periodo, mejorar la información sobre los indicando su variación porcentual. instrumentos financieros de la entidad, que figure en sus estados financieros. 1.4.2. El valor de los derivados y sus Esta Norma sustituye a la NIC 30 rendimientos promedio en el periodo como de cobertura, Información a revelar en los estados utilizados financieros de bancos y entidades indicando el rubro del balance que se financieras similares y parte de la está cubriendo. información exigida en la NIC 32 Instrumentos financieros: Presentación e 1.4.3. Políticas generales respecto a este tipo de operaciones, tales como: información a revelar. algunos límites, • La NIIF 7 requiere desgloses de restricciones, información sobre la importancia de los posiciones de riesgo, etc. instrumentos financieros para la posición 1.4.4. Las cargas, restricciones o financiera de una entidad. Esto incluye: - desgloses en el balance, incluyendo gravámenes, de índole jurídica o información de activos y pasivos financiera, que pesen sobre los financieros según sus categorías, derivados, con indicación precisa de desgloses especiales cuando se utiliza la los mismos, ya sean pignoraciones, "opción del valor razonable", embargos, litigios o cualesquiera otras reclasificaciones, bajas ó derivados limitaciones al ejercicio de los derechos inherentes a estas implícitos, entre otros aspectos. - desgloses en la cuenta de resultados y operaciones. en el patrimonio, incluyendo información sobre el reconocimiento de ingresos, gastos, ganancias, pérdidas ó pérdidas por deterioro, entre otros aspectos. de gestionar dichos riesgos. 153 Es importante mencionar que de los instrumentos financieros conocidos y tranzados a nivel internacional, los derivados son los permitidos y que han tenido mayor aceptación en el mercado. Localmente nos se realizan transacciones con opciones o mercados de futuros como opera en las bolsas destinadas para tal fin tanto en Estados Unidos como en Europa. - otros desgloses en relación con políticas contables, contabilidad de coberturas ó valor razonable de cada clase de activos y pasivos financieros, entre otros aspectos. • El desglose de la información requerido por la NIIF 7 sobre la naturaleza y alcance de los riesgos procedentes de los instrumentos financieros debe ser cualitativa y cuantitativa. Interpretaciones Ninguna No existe una norma contable Ver comentario en principios específica que haga referencia a la de contabilidad en Colombia. Fecha de vigencia manera como se debe revelar la Periodos anuales que comiencen a partir información financiera por segmentos del 1 de enero de 2009. Sustituye a la ni existe obligatoriedad para un grupo NIC 14. específico de compañías Las entidades deberán revelar la información necesaria que permita a los La Superintendencia de Servicios usuarios de sus estados financieros Públicos domiciliarios podrá solicitar a evaluar la naturaleza y los efectos los entes prestadores que presenten a financieros de las actividades en las que nivel de reporte el balance general por participan y los entornos económicos en servicio, negocio o actividad los que operan. complementaria haciendo una La NIIF 8 es bastante similar a la Norma separación de los activos, pasivos y el NIIF 8 Segmentos operativos 154 patrimonio sobre bases comprensibles de contabilidad, sin embargo este hecho no constituye un principio Resumen • La NIIF 8 se aplica a los estados contable de general aceptación. financieros individuales de una entidad (y a los consolidados de un grupo con una De otra parte, la Administración de los entes económicos tienen la sociedad dominante): de presentar un - cuyos títulos de renta fija o variable obligatoriedad informe de gestión por lo menos una coticen en un mercado público; o - que presente, o esté en proceso de vez al año, con la emisión de los presentar, sus estados financieros estados financieros de fin del ejercicio, (consolidados) ante una comisión de el cual debe referirse entre otros a valores u otro organismo regulador con hechos posteriores al cierre contable el fin de emitir cualquier tipo de que tengan importancia para la marcha de la empresa y ellos deben instrumento en un mercado público. • Un segmento operativo es un referirse a pérdidas extraordinarias por casos fortuitos, emisión de valores o componente de una entidad: - que participa en actividades de las que venta de aportes, compra o venta de obtiene ingresos y por las que incurre en segmentos del negocio, cambios que gastos (incluidos los ingresos y gastos alteren la estimación de contingencias relacionados con operaciones con otros e incumplimientos contractuales. componentes de la misma entidad); - cuyos resultados son revisados regularmente por el máximo responsable de la toma de decisiones operativas de la entidad con objeto de tomar decisiones acerca de los recursos que van a ser asignados al segmento y evaluar su rendimiento; y SFAS 131 de EE.UU. 155 - del cual se dispone de información financiera individual. • Se proporcionan pautas acerca de cuáles son los segmentos operativos de los que debe presentarse información (en general, límites del 10%). • Al menos el 75% de los ingresos de la entidad deben incluirse en los segmentos de los que se presenta información. • La NIIF 8 no requiere que la preparación de la información sobre segmentos sea de conformidad con las políticas contables adoptadas para la preparación de los estados financieros de la entidad. • Algunas revelaciones a nivel de entidad son obligatorios incluso cuando una entidad tiene un solo segmento a efectos de presentación de información. Estas revelaciones incluyen información sobre cada producto y servicio o grupo de productos y servicios. • Se requieren análisis de los ingresos y de ciertos activos no corrientes por área geográfica para todas las entidades, con la obligación añadida de revelar los ingresos/activos de cada país extranjero (en caso de que sean significativos), con 156 independencia de la organización de la entidad. • También se establece la obligación de revelar información sobre las operaciones con los principales clientes externos (10% o más de los ingresos de la entidad). Interpretaciones Ninguna. 157 TERCER CAPITULO EFECTO LA CONVERSIÓN DE LOS ESTADOS FINANCIEROS PRESENTADOS BAJO PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD GENERALMENTE ACEPTADOS EN COLOMBIA A NORMAS INTERNACIONALES Ver efecto en los estados financieros, específicamente en el resultado del ejercicio y patrimonio de una Compañía Colombiana al momento de convertir la información a las IFRS en el anexo 1 A continuación se describe la evolución de la normatividad a través del tiempo de las Normas Internacionales de Contabilidad NIC, identificadas hoy como Normas Internacionales de Información Financiera NIIF. Tabla 1. Evolución de las normas internacionales de contabilidad Año Suceso 1973 El Comité de Normas Internacionales de Contabilidad (IASC) firmó el primer acuerdo entre los diferentes representantes de los organismos profesionales de contabilidad de Australia, Canadá, Francia, Alemania, Japón, México, Países bajos, Reino Unido, Irlanda y Estados Unidos. 1975 Se publican las primeras NIC definitivas: NIC 1 (1975), Revelación de Políticas Contables, y NIC 2 (1975), Valoración y Presentación de Inventarios en el Contexto del Sistema de Costo Histórico. 1982 El Consejo del IASC se amplía a 17 miembros, incluyendo miembros de 13 países designados por el Consejo de la Federación Internacional de Contadores Públicos (IFAC) y 4 representantes de organizaciones relacionadas con la presentación de información financiera. Todos los miembros del IFAC son a su vez miembros del IASC. IFAC reconoce y considera a IASC como el emisor de normas internacionales de contabilidad. 1989 La Federación Europea de Contabilidad (FEE) apoya la armonización internacional y una mayor participación europea en IASC. IFAC adopta directrices provenientes del sector público para requerir a los órganos de dirección de las empresas públicas el seguimiento de las NIC. 158 1995 La Comisión Europea respalda el acuerdo Organización Internacional de Comisiones de completar las normas fundamentales y multinacionales pertenecientes a los países deberían adoptar las NIC. entre el IASC y la Valores (IOSCO) para determinar que las de la Unión Europea 1996 La Comisión Norteamericana del Mercado de Valores (SEC) muestra su apoyo a los objetivos del IASC para desarrollar, a la mayor brevedad, un conjunto de normas contables a utilizar en la preparación de los estados financieros para emisiones internacionales de valores. 1997 Se constituye el Comité de Interpretaciones Permanente (SIC), formado por 12 miembros con derecho a voto. Su misión es crear interpretaciones de las NIC para que el IASC las apruebe definitivamente. 1998 IFAC/IASC amplía su composición a 140 miembros pertenecientes a 101 países. IASC finaliza la elaboración de las normas fundamentales con la aprobación de la NIC 39. 1999 Los Ministros de Finanzas del G7 y el FMI impulsan su apoyo a las Normas Internacionales de Contabilidad con el fin de "fortalecer la arquitectura financiera internacional". El Consejo del IASC aprueba unánimemente su reestructuración en un consejo de 14 miembros (12 a tiempo completo) bajo un consejo de administración independiente. 2000 La IOSCO recomienda que sus miembros permitan a los emisores multinacionales la utilización de las normas elaboradas por el IASC en las emisiones y colocaciones internacionales de valores. Se constituye un comité, para designar a los Administradores que supervisarán la nueva estructura del IASB. Los miembros del IASC aprueban su reestructuración y la Constitución de un nuevo IASC. 2001 Se publican los miembros y se anuncia el nuevo nombre del IASB. Se 159 constituye también la Fundación del IASC. El 1 de abril de 2001, el nuevo IASB asume las principales responsabilidades del IASC en relación con la emisión de las normas de contabilidad. Las NIC y SIC existentes son adoptadas por el IASB. 2001 El IASB mantiene reuniones con los presidentes de los ocho organismos encargados de la emisión de normas contables con los que mantiene una vinculación formal, con objeto de comenzar a coordinar agendas y establecer objetivos para la convergencia normativa. 2002 El SIC cambia su nombre por el de Comité de Interpretaciones de Información Financiera (IFRIC) con una obligación no sólo de interpretar las NIC y NIIF existentes, sino también de proporcionar una guía de asuntos no tratados en las NIC o NIIF. Europa exige a las empresas cotizadas que apliquen las NIIF a partir de 2005. El IASB y el FASB firman un acuerdo conjunto sobre convergencia. 2003 Se publican la primera norma definitiva NIIF (NIIF 1) y el primer borrador de interpretación del IFRIC. Se realizan proyectos de mejora (revisión importante de 14 de las NICs). 2004 2005 2006 Gran debate sobre la NIC 39 en Europa, que se traduce finalmente en su adopción por la Comisión Europea – EU con la supresión de dos secciones de la NIC 39. Se publican las NIIF 2 a 6 y son revisadas las NIC 19, 36, 38 y 39 La Comisión de valores de los Estados Unidos SEC publicó un plan para eliminar la conciliación entre los principios de contabilidad americanos USGAAP y los IFRS. Se publica la NIIF 7 relacionada con las revelaciones de los instrumentos financieros. Se actualiza el acuerdo de convergencia entre el IASB y el FASB. Adicionalmente IOSCO reafirma la solicitud de aplicar las NIIF para las compañías que actúan en el mercado público. Se publica la NIIF 8 relacionada con segmentos de operación. 160 2007 Se incrementa el número de miembros de la IFRIC de 12 a 14. La SEC invita a las Compañías registradas efectúen una reconciliación de los estados financieros entre las normas de contabilidad Americanas USGAAP a las IFRS. 2008 Fueron revisadas la IFRS 3 y la NIC 27. Posteriormente fueron emitidas. Se realizaron adiciones a las IFRS 2 y la NIC 32 Elaborada por el estudiante. En Colombia la regulación en materia contable no es impartida por los comités que regulan la profesión, tal como se describió en las normas internacionales; en su lugar, las normas locales son publicadas a través de un decreto suscrito por el Presidente de la Republica, con la correspondiente aprobación del congreso. Tabla 2. Evolución de la normatividad contable en Colombia Año Suceso 1986 1990 Se publica el decreto 2160 mediante el cual se reglamentó la contabilidad mercantil y se expiden las normas de contabilidad generalmente aceptadas. Se emite la ley 43 mediante la cual se adiciona a la ley 145 de 1960 y se reglamenta la profesión de contador público. Se crea el Consejo Técnico de la Contaduría Pública, como organismo permanente, encargado de la orientación técnica, científica de la profesión y de la investigación de los principios de contabilidad y normas de auditoría de aceptación general en el país. 1993 Se publica el decreto 2649, por el cual se reglamenta la contabilidad en general y se expiden los principios o normas de contabilidad generalmente aceptados en Colombia. Mediente este drecreto se deroga el 2160 publicado en el año 1986. Elaborada por el estudiante Desde el año 1993, se han presentado algunas modificaciones a ciertos artículos del decreto 2649, sin embargo es la norma que rige la elaboración de los estados financieros y sus revelaciones en la actualidad. 161 BIBLIOGRAFÍA INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARD BOARD – IASB ORGANIZATION. Normas Internacionales de Información Financiera. Inglaterra: International Accounting Standards Committee Foundation – IASCF. 2007. YANEL BLANCO LUNA. Normas internacionales de Información financiera. Bogotá: Roesga. 2006. DELOITTE & TOUCHE. IFRS Model Financial Statements and Presentation and Disclosure. Inglaterra: Deloitte & Touche publications. 2007. DELOITTE & TOUCHE. IASPLUS. Inglaterra: Deloitte & Touche web page. 2006. CONGRESO DE LA REPUBLICA DE COLOMBIA. Principios de contabilidad generalmente aceptados en Colombia – Decreto 2649 de 1993. Bogotá: Legis. 2005. 162 CONCLUSIONES Es claro que los países de América Latina se ven altamente influenciados por las decisiones y directrices de los llamados países desarrollados, sin embargo durante los años transcurridos después del cambio de milenio, la actuación de Colombia para la migrar a estándares de contabilidad internacionales no ha operado con la celeridad que debería. Estados Unidos es uno de los países con regulación contable y financiera más amplia, sin embargo en el año 2002 se firmó el acuerdo de Norwalk, luego de la reunión realizada en las oficinas de la junta de normas de contabilidad financiera (Financial Accounting Standards Board - FASB) la cual tuvo lugar en Norwalk, Connecticut. El FASB y el IASB formalizaron su compromiso para la convergencia de los principios de contabilidad generalmente aceptados en los Estados Unidos (US GAAP) y las normas internacionales de información financiera (NIIF) mediante la suscripción de un memorando de entendimiento. Las dos Juntas prometieron realizar sus mejores esfuerzos para: • • Hacer que sus estándares de información financiera sean completamente compatibles tan pronto como sea posible; y Coordinar sus programas de trabajo futuros para asegurar que una vez que se logre, se mantenga la compatibilidad. “Compatible” no significa estándares idénticos palabra-por-palabra, sino que significa que no hay diferencias importantes entre los dos conjuntos de estándares. El anterior es un ejemplo palpable de la importancia de adoptar un lenguaje común y universal en materia de principios contables. De otra parte la Securities and Exchange Commission – SEC, organismo norteamericano encargado de regular y vigilar las compañías que emiten valores al público, reconocieron a las IFRS como normas aplicables, por lo cual se reducirá a través del tiempo las conciliaciones entre los principios contables USGAAP e IFRS, para desaparecer definitivamente en el año 2009. En la actualidad cursa en el Congreso de la República de Colombia el proyecto de ley número 165 de 2007, mediante el cual se pretende adoptar las Normas Internacionales de Información Financiera. En sus principales apartes se menciona lo siguiente: 163 - - Todas las empresas que desarrollen sus actividades en Colombia adopten las Normas Internacionales de Información Financiera para la presentación de sus informes contables. El Ministerio de Comercio, Industria y Turismo sea el encargado de garantizar el diseño e implementación de estas normas. Todas las empresas tengan como fecha límite para la implementación de las Normas Internacionales de Información Financiera el año 2010. No obstante, cuando se trate de pequeñas y medianas empresas o cuando una empresa deba presentar informes financieros en el exterior, este límite se extenderá hasta el año 2012. Dentro de los debates sobre el proyecto de ley, se han evaluado las incidencias con las entidades de vigilancia y control, tales como Dirección de Impuestos y Superintendencias, así como la forma de interactuar de los organismos que rigen la profesión contable en el país, como el Consejo Técnico de la Contaduría, incluyendo en el citado proyecto procedimientos puntuales para validar la implementación o cambios en las normas. En el mismo gremio de los profesionales dedicados a la profesión contable, existen dos corrientes de los cuales algunos opinan a favor de la adopción de los estándares internacionales de contabilidad, a fin de lograr que sus estados financieros sean leídos e interpretados por inversionistas del exterior, bien sea porque tienen injerencia directa o porque están interesados en obtener recursos en cualquiera de las bolsas de valores, vía emisión de acciones o bonos o porque las organizaciones pueden ser puestas en venta a entidades del exterior. La otra corriente corresponde al grupo de profesionales dedicados exclusivamente a atender las obligaciones establecidas por el código de comercio y la legislación tributaria local, en su gran mayoría bajo la figura del Revisor Fiscal, debido a que perciben que con el cambio a estándares internacionales de contabilidad, puede verse afectado su desempeño profesional así como su portafolio de clientes. Si a estos aspectos sumamos la reacción negativa al cambio, por naturaleza misma del ser humano, se crea un ambiente de oposición bastante fuerte que se está viendo reflejado en los extensos debates que está atravesando el proyecto de ley en el Congreso de la República. Con el propósito de agilizar el proceso, se hace necesario que las entidades de vigilancia y control tanto de carácter financiero como fiscal, den prioridad a los objetivos de los inversionistas y usuarios de los estados financieros, debido a que las interpretaciones individuales están generando retrasos en los análisis de fondo del proyecto de ley. 164 En la actualizada la práctica de las Compañías con inversión del exterior, deben elaborar estados financieros para cumplir con los principios contables locales, mantener controles adicionales para sustentar las diferencias con los saldos fiscales y adicionalmente elaborar estados financieros bajo IFRS para incluirlos en los procesos de consolidación. Muchas de las anteriores actividades de pueden simplificar con la adopción de las normas internacionales de contabilidad en Colombia, teniendo en cuenta a que estas labores administrativas no agregan valor a las organizaciones, por el contrario en ocasiones generar sobrecostos en el procesamiento y control de la información contable y financiera bajo estándares diferentes. La academia está reaccionando de menara proactiva para afrontar un cambio que se acerca en el mediano plazo y es por esa razón que dentro de los pensum de materias de las facultades de pregrado, ya existen materias y módulos a cumplir a lo largo de la carrera, dirigidos a las Normas Internacionales de Contabilidad. También existen algunas universidades con programas de postgrado o especialización en IFRS y normas de contabilidad Americanas USGAAP, por lo cual los profesionales jóvenes pueden afrontar este cambio con mayor facilidad y sin muchos traumatismos al respecto. La mayoría de los profesionales que cuentan con experiencia en el campo contable no se están preparando con la debida anticipación al cambio, debido a que no lo perciben como una necesidad cercana o de impacto en el corto plazo, sin embargo, es importante tener en cuenta que con anterioridad a la entrada en vigencia de las Normas Internacionales de Contabilidad se debe preparar la información del año anterior, de manera que sea comparativa con el ejercicio actual, de conformidad con los principios contables de presentación aplicados internacionalmente. Es decir que en el evento que el proyecto de ley que cursa en el congreso fuera aprobado, durante el año 2009, la obligatoriedad de elaborar y presentar los estados financieros bajo IFRS para las compañías grandes, sería para el 31 de diciembre de 2010, pero cuando se publiquen los estados financieros de esa fecha, deben ser comparados con el año anterior, con lo cual lo más aconsejable y práctico sería que las compañías procesaran las operaciones del año 2009 con los principios de contabilidad Colombianos vigentes y de forma paralela se estructuren las operaciones del 2009 bajo los estándares internacionales, de manera que no fuera necesario reprocesar información o reconstruir transacciones con el único propósito de cumplir con el principio de comparabilidad. Otro de los beneficios que resulta de la adopción de las IFRS es la permanente actualización de las normas con las tendencias de la economía y el mercado, evitando de esta manera que las leyes con las cuales se regula actualmente los 165 principios contables queden estáticos, tal como está sucediendo con el decreto 2649, publicado en el año 1993 y con vigencia en la gran mayoría de sus artículos. Las modificaciones y actualizaciones sobre esta norma marco han estado dirigidas principalmente a los ajustes integrales por inflación, los cuales fueron implementados en Colombia con un trasfondo y objetivo de incrementar la base de tributación de los contribuyentes Colombianos, hecho que fue desvirtuado con el paso de los años. Mientras el mundo de las finanzas y la economía evoluciona a operaciones como los contratos de cobertura, derivados, operaciones swap y opciones entre otros, las normas internacionales regulan la manera de registro y revelación de este tipo de transacciones, sin embargo las entidades en Colombia, con excepción de los bancos y algunas otras compañías vigiladas por la Superintendencia Financiera, no cuentan con una normatividad clara y expresa que indique las directrices a seguir y la forma de incluir o revelar estas operaciones en sus estados financieros. Como se puede ver, son más los beneficios que los aspectos negativos resultantes de una adopción de los estándares internacionales de contabilidad, estando acorde con una tendencia mundial de uniformidad en el lenguaje contable y financiero. Este hecho se puede evidenciar en un estudio realizado a mediados del año 2008 entre 158 países encuestados, ubicados a lo largo de los cinco continentes, solo 49 países no utilizan los IFRS para elaborar sus estados financieros, es decir el 31% dentro de los cuales se encuentra Colombia. El 69% restante lo aplican de manera obligatoria o voluntaria, dependiendo si se trata de compañías que cotizan en alguna bolsa de valores del mundo o por necesidades y requerimientos internos de las organizaciones. Se esperaría que Colombia no quedara rezagada a través del tiempo en este importante grupo de países y se tomara la decisión de adopción prontamente. 166 ANEXO 1 Compañía ABC Conversión estados financieros de principios contables locales a IFRS Al 31 de diciembre de 200X Cifras expresadas en miles de pesos Objetivo: Realizar la conversión de los estados financieros de la Compañía ABC, elaborados bajo principios de contabilidad generalmente aceptados en Colombia a las normas internacionales de contabilidad NIC/IFRS y eval su impacto, tanto en el resultado del ejercicio como en el patrimonio de los accionistas BALANCE: Diciembre/31/0X Bajo PCGA en Colombia Efectivo Inversiones Deudores 6.985.184 2.560.150 16.906.259 ACTIVO RAPIDO 26.451.593 Inventarios Gastos pagados por anticipado TOTAL ACTIVO A CORTO PLAZO Deudores Diferidos Inversiones Intangibles Activo Fijo (neto) Ajustes Db Diciembre/31/0X Bajo NIC / IFRS Cr 6.985.184 2.560.150 16.906.259 - - 6.182.476 523.610 33.157.679 294.095 446.462 2.054 643.940 6.182.476 523.610 0 - 220.300 22 150.240 60.190 190.720 1.647.897 80.590 Valorizaciones TOTAL ACTIVOS Obligaciones financieras Proveedores Cuentas por pagar Impuestos Gravamenes y tasas Obligaciones Laborales Pasivos estimados y provisiones Diferidos Otros pasivos TOTAL DEUDA Capital social Reservas Revalorización del patrimonio Utilidad del ejercicio Resultados de ejercicios anteriores 3.107.673 39.299.800 3.107.673 230.830 33.157.679 {a} {c} {a} {c} {c} {e} {d} 3.578.905 40.510 {e} 8.320.087 1.500.000 2.773.254 15.848.916 8.152.728 (402.858) 0 220.300 294.095 226.162 2.032 733.990 1.537.767 35.951.725 2.342.048 1.631.046 3.472.086 703.703 171.204 40.510 2.342.048 1.631.046 3.472.086 703.703 171.204 0 - 40.510 8.360.597 90.570 80.120 1.500.000 2.773.254 15.848.916 8.022.998 (554.040) 250.932 19.630 Superavit por valorizaciones 26.451.593 {b} {c} {e} {d} 3.107.673 3.107.673 - TOTAL PATRIMONIO 30.979.713 3.578.905 190.320 27.591.128 TOTAL PASIVO Y PATRIMONIO 39.299.800 3.578.905 230.830 35.951.725 ANEXO 1 Compañía ABC Conversión estados financieros de principios contables locales a IFRS Al 31 de diciembre de 200X Cifras expresadas en miles de pesos Objetivo: Realizar la conversión de los estados financieros de la Compañía ABC, elaborados bajo principios de contabilidad generalmente aceptados en Colombia a las normas internacionales de contabilidad NIC/IFRS y evaluar su impacto, tanto en el resultado del ejercicio como en el patrimonio de los accionistas BALANCE: INGRESOS NETOS OPERACIONALES COSTO DE VENTAS UTILIDAD BRUTA OTROS INGRESOS OPERACIONALES GASTOS OPERACIONALES Administración Ventas Total gastos operacionales UTILIDAD (PERDIDA) OPERACIONAL INGRESOS NO OPERACIONALES Diciembre/31/0X Bajo PCGA en Colombia Ajustes Db Diciembre/31/0X Bajo NIC / IFRS Cr 49.690.857 (13.154.124) 49.690.857 (13.154.124) 36.536.733 - - - (2.864.435) - (220.300) (20.450) (70.120) (19.976.307) 36.536.733 - {a} {e} {b} (3.064.285) (19.906.187) (22.840.742) (220.300) (90.570) (22.970.472) 13.695.991 (220.300) (90.570) 13.566.261 1.890.292 1.890.292 GASTOS NO OPERACIONALES (2.398.558) (2.398.558) RESULTADO ANTES DE IMPUESTOS 13.187.725 PROVISIÓN IMPUESTO DE RENTA (5.034.997) RESULTADO NETO 8.152.728 (220.300) (90.570) 13.057.995 (5.034.997) (220.300) (90.570) 8.022.998 ANEXO 1 Compañía ABC Conversión estados financieros de principios contables locales a IFRS Al 31 de diciembre de 200X Cifras expresadas en miles de pesos Db {a} Gastos de administración Cargos diferidos Cr 220.300 220.300 220.300 220.300 Registro de licencias de software, las cuales deben ser reconocidas en el estado de resuiltados bajo IFRS. Bajo los PCGA Colombianos pueden ser amortizadas a un plazo máximo de 3 años. {b} Intangibles Gasto de ventas Resutlado de ejecicios anteriores 150.240 150.240 70.120 80.120 150.240 Reversión de la amortización de intangibles en razón a que para IRFS algunos, tales como el good will son cosiderados con vida útil no finita, por consiguiente se les debe realizar un análisis de deterioro (Impairment) por lo menos una vez al año. Tambien se reversa la proporción amortizada en los años anteriores. {c} Resultado de ejercicios anteriores Ajuste por inflación Inversiones Ajuste por inflación intangibles Ajuste por inflación propiedad planta y equipo 250.932 250.932 22 60.190 190.720 250.932 Reversión de los ajustes por inflación calculados en años anteriores y acumulados en las cuentas de balance, en razón a que la aplicación sobre las cuentas no monetarias estuvo vigente hasta el 31 de diciembre de 2007. Bajo las normas IFRS se aplican este tipo de ajustes, cuando las características de la economía cumpla las características de hiperinflacionarias, lo cual no es el caso de Colombia durante los últimos 8 años. {d} Superavit por valorizaciones Valorización de activos fijos 3.107.673 3.107.673 3.107.673 3.107.673 Reversión de la valorización que se generó al comparar el saldo de los activos netos en Colombia con el estudio técnico realizado, con una periodicidad mínima de 3 años. Para IFRS no aplica este estudio en razón a que no fue calculado el valor razonable de los bienes, calcualdo con base en algunas de los procedimientos establecidos en la norma. {e} Propiedades planta y equipo Obligaciones financieras Resultados de ejercicios anteriores Gastos de administración 80.590 80.590 40.510 19.630 20.450 80.590 Reversión de la valorización que se generó al comparar el saldo de los activos netos en Colombia con el estudio técnico realizado, con una periodicidad mínima de 3 años. Para IFRS no aplica este estudio en razón a que no fue calculado el valor razonable de los bienes, calcualdo con base en algunas de los procedimientos establecidos en la norma. No. Variables 1 Nombre del postgrado 2 Título del proyecto 3 4 5 6 Autor Año y mes Nombre del asesor Description o abstract Descrición de la Variable Especialización en finanzas y mercado de capitales Comparación entre las normas internacionales de contabilidad (NIC – IFRS) frente a los principios de contabilidad generalmente aceptados en Colombia Nestor Eduardo Triana Espitia 2009 Enero David Cohen En el proceso de globalización actual que presenta la economía mundial, es necesario que la información financiera sea uniforme para todos los interesados y lectores de los estados financieros de las Compañías, independientemente de su ubicación geográfica. Es por ello que en los últimos años se están integrando las juntas directivas de los comités que emiten las normas de contabilidad, con la participación de especialistas de diferentes países, de manera que los estándares que se publiquen tengan la participación de diferentes profesionales. En el trabajo adjunto se presenta una síntesis que compara los estándares de contabilidad actuales en Colombia, frente a las normas internacionales vigentes a fin de identificar sus principales diferencias. In the process of actual globalization that presents the world-wide economy, it is necessary that the financial information should be uniform for all the interested and reading of the financial statements of the Companies, independent of its geographic location. It is for that reason that in the last years the boards of directors is integrated by the committees that In the attached document you can find a synthesis of accounting standards 7 Palabras claves o Normas internacionales contabilidad IFRS principios generalmente aceptados Colombia estados financieros NIC descriptores 8 Sector económico al que Sector Financiero pertenece el proyecto 9 Tipo de investigación 10 Objetivo General Investigación descriptiva y aplicada Realizar una comparación entre las Normas Internacionales de Contabilidad (NIC) y los principios de contabilidad generalmente aceptados PCGA en Colombia, con el propósito de destacar implicaciones ante una eventual adopción o adaptación de las normas contables. 11 Objetivos específicos 1. Revisar y estudiar cada una de las NIC vigentes en la actualidad, junto con las diferentes interpretaciones que forman parte de las normas, para contar con un entendimiento claro y detallado de los diversos tratamientos contables. 2. Comparar cada una de las NIC vigentes con las diferentes cuentas de los estados financieros a fin de identificar diferencias que impacten al momento de la implementación en Colombia de estas normas. 3. Determinar la incidencia en los diferentes componentes del balance general estado de resultados para una empresa mediana en operación en Colombia, teniendo en cuenta la aplicación de las NIC. 4. Identificar conceptos importantes que no aplican en las actuales PCGA Colombianos y que tendrán un impacto relevante al momento que se presente un cambio con relación a las NIC. 12 Fuentes bibliográficas INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARD BOARD – IASB ORGANIZATION. Normas Internacionales de Información Financiera. Inglaterra: International Accounting Standards Committee Foundation – IASCF. 2007. YANEL BLANCO LUNA. Normas financiera. Bogotá: Roesga. 2006. internacionales de Información CONGRESO DE LA REPUBLICA DE COLOMBIA. Principios de contabilidad generalmente aceptados en Colombia – Decreto 2649 de 1993. Bogotá: Legis. 2005. DELOITTE & TOUCHE. IASPLUS. Inglaterra: Deloitte & Touche web page. 2006. DELOITTE & TOUCHE. IFRS Model Financial Statements and Presentation and Disclosure. Inglaterra: Deloitte & Touche publications. 2007. 13 Resumen o contenido En varios países del mundo el proceso de convergencia a Normas Internacionales de Contabilidad (NIC) es una situación evidente, cada día se suman más y más países a la globalización contable, sin embargo en nuestro país infortunadamente no existe un plan adecuadamente establecido, mediante el cual se pueda visualizar si se llevará a cabo una adopción de las normas internacionales o una adaptación de las normas locales hacia la tendencia uniforme de elaboración y presentación de la información financiera y contable de muchos países del mundo. A pesar de lo anterior, es necesario iniciar el proceso de capacitación tempranamente, con el objeto que los profesionales vinculados a la técnica contable cuenten con un periodo de tiempo prudencial para asimilar las diferencias entre los principios locales y las normas internacionales, a fin de lograr mayor destreza en la elaboración e interpretación de la información financiera y contable. Dada la importancia que se produce a raíz de este cambio de normatividad contable, lo primero que debe ser objeto de estudio para un completo entendimiento de esta materia, es su origen y la justificación de la Tambien 14 Metodología se hace referencia a las interpretaciones de las Recopilación de información de las normas vigentes a nivel internacional y local para los diferentes sectores de la industria, comparación de la respectiva normatividad, destacando las diferencias de fondo y su efecto en los estados financieros. Presentación de un caso práctico en el cual se reflejan las implicaciones en los estados financieros de una compañía en operación. 15 Conclusiones Es claro que los países de América Latina se ven altamente influenciados por las decisiones y directrices de los llamados países desarrollados, sin embargo durante los años transcurridos después del cambio de milenio, la actuación de Colombia para la migrar a estándares de contabilidad internacionales no ha operado con la celeridad que debería. Estados Unidos es uno de los países con regulación contable y financiera más amplia, sin embargo en el año 2002 se firmó el acuerdo de Norwalk, luego de la reunión realizada en las oficinas de la junta de normas de contabilidad financiera (Financial Accounting Standards Board - FASB) la cual tuvo lugar en Norwalk, Connecticut. El FASB y el IASB formalizaron su compromiso para la convergencia de los principios de contabilidad generalmente aceptados en los Estados Unidos (US GAAP) y las normas internacionales de información financiera (NIIF) mediante la suscripción de un memorando de entendimiento. Las dos Juntas prometieron realizar sus mejores esfuerzos para: 16 Recomendaciones Código biblioteca • Hacer que sus estándares de información financiera sean completamente compatibles tan pronto como sea posible; y