tutela cautelar y amparo ante la arbitrariedad de los órganos

REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO
UNIVERSIDAD DE SAN MARTÍN DE PORRES TAX LAW REVIEW
MICHAEL ZAVALETA ALVAREZ
Abogado
Universidad San Martin de Porres
TUTELA CAUTELAR Y AMPARO ANTE LA
ARBITRARIEDAD DE LOS ÓRGANOS
ADMINISTRADORES DE TRIBUTOS
Año 6 / Nº 17 / 2012
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CENTRO DE ESTUDIOS TRIBUTARIOS
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Universidad de San Martín de Porres
Facultad de Derecho
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REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTÍN DE PORRES TAX LAW REVIEW
En este número:
DOCTRINA FISCAL
The impact of the rulings of the European Court of Justice in the area of direct taxation 2010
Dr. Jacques MALHERBE, Philippe MALHERBE, Dr. Isabelle RICHELLE, Dr. Edoardo TRAVERSA, with contribution of Daphné DE
LAVELEYE
FATCA: Entre la búsqueda de los “peces gordos” y los límites jurídicos de
América Latina en la fiscalidad internacional
Michael Zavaleta Alvarez y Andrew Speer
Tutela Cautelar y Amparo ante la Arbitrariedad de los Órganos Administradores de Tributos
Michael Zavaleta Alvarez
El ilícito tributario: Naturaleza jurídica y tratamiento en la legislación peruana
Fiorella Samhan Salgado
PROPUESTA TRIBUTARIA DEL CET PARA LA SOCIEDAD CIVIL
Ley que establece la aplicación de los métodos alternativos de solución de conflictos a las controversias internas en materia
tributaria
Centro de Estudios Tributarios
“REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO,
UNIVERSIDAD DE SAN MARTÍN DE PORRES TAX LAW REVIEW”
Año 6 / Número 17 / 2012
ISSN 2073-2902
© Editada por:
CENTRO DE ESTUDIOS TRIBUTARIOS
Universidad de San Martín de Porres
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Lima - Perú
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Urbanización La Ensenada – La Molina
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2
Tutela cautelar y amparo ante la arbitrariedad de los órganos administradores de tributos – Michael Zavaleta Alvarez
TUTELA CAUTELAR Y AMPARO ANTE LA ARBITRARIEDAD
DE LOS ÓRGANOS ADMINISTRADORES DE TRIBUTOS
MICHAEL ZAVALETA ALVAREZ
1
“Muchos países carecen de una justicia independiente y la actividad del Poder Judicial
se limita a otorgar sustento de legalidad aparente a los actores públicos y burócratas. Por lo tanto,
en muchos casos se la considera corrupta, incapaz y políticamente manipulable”.
“La corrupción pública se puede interpretar también como una privatización ilegal y arbitraria
de un bien público, en virtud de la cual los mandatarios públicos se procuran en forma sistemática
y planificada derechos de propiedad. Ya que con tal actitud los mandatarios públicos
trasgreden claramente su marco de acción, por lo que se realiza de la forma más discreta posible.”
Rupert Pritzl, Profesor de Albert-Ludwigs-Universität
Freiburg, (1997 Alemania)2
“Bribes can therefore be regarded as earnings arising out of exploiting rent-seeking opportunities”.
Vijah Jagannathan (1986) 3
“Bureaucratic corruption as rent-seeking behavior”.
John Mukun Mbaku (1992) 4
SUMARIO: El problema por analizar.- 2.- Medidas Cautelares.- 3.-La mediatización de las medidas cautelares por el
Órgano Administrador del Tributo como parte de los Procesos y la independencia de los Jueces como cuestión
previa. 4.- El Proceso de Amparo como Garantía Constitucional de los Contribuyentes.- 5.- Las medidas
cautelares como una expresión del derecho constitucional al debido proceso y a la tutela jurisdiccional efectiva.
6. Implicancias de las posibles medidas a tomar para disuadir la solicitud de medidas cautelares.- 6.1 El aumento
desproporcionado de la tasa para acceder al trámite de la medida cautelar.- 6.1.1 Una afectación al principio
constitucional a la tutela jurisdiccional efectiva.- 6.1.2 Violarían la naturaleza jurídica de las tasas, la que
En: Revista Peruana de Derecho Tributario. Universidad de San Martín de Porres Tax Law Review. Editada
por el Centro de Estudios Tributarios de la Facultad de Derecho de la Universidad de San Martín de Porres.
Año 6 / Número 17 / 2012. Lima Perú. www.derecho.usmp.edu.pe/cet - ISSN 2073-2902.
El presente trabajo es obra de su autor y no representa opinión del Centro de Estudios Tributarios.
1
Abogado por la Universidad de San Martín de Porres (USMP). Doctor en Derecho por la Universidad de
Castilla – La Mancha (UCLM). Profesor de Derecho Tributario USMP y UCLM. Diploma de Estudios Avanzados
en Derecho Tributario Europeo por la UCLM. Presidente del Centro de Estudios Tributarios de la USMP. Past
President del Comité Tributario de American Chamber of Commerce. Actual Presidente de la Comisión de
Tributaristas de la Asociación de Bancos del Perú. Miembro del International Fiscal Association y del Instituto
Peruano de Derecho Tributario. Responsable Académico de la Maestría de Derecho Tributario y Fiscalidad
Internacional en USMP.
Las opiniones y comentarios del autor no comprometen ni representan las instituciones que preside o ha
presidido, ya que se emiten a título personal, para cualquier comentario pueden escribir a mzavaleta@usmp.edu.pe
2
PRITZL, Rupert: “La corrupción pública: una forma dinámica e ilegal de rent-seeking en la lucha
distributiva de los grupos de interés organizados”. En: Revista Estudios Privados, Año II, N° 2, Lima – Perú,
Invierno 1997, estudio cedido por Fundación Konrad-Adenauer-Stiftung, Invierno 1997, pág. 191.
3
JAGANNATHAN, Vijah: “Corruption, delivery systems, and property rigth”. En: World Development.
Vol. 14 (1), 1986, pág. 127-32
4
MBAKU, John M: “Bureaucratic corruption as rent-seekib behavior”. En: Konjunkturpolitik. Año 38, N°
4, 1992, págs. 247-265.
3
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implica que éstas deben responder al costo del servicio prestado.- 6.1.3 Se violaría el pronunciamiento
vinculante establecido por el Tribunal Constitucional mediante Sentencia recaída sobre el Expediente No.
00053-2004-PI/TC, en el sentido que el "costo" de las tasas debe responder exclusivamente al valor del servicio
efectivamente prestado.- 6.1.4 Afectaría el principio tributario de no confiscatoriedad de los tributos.6.1.5 Una
afectación a la igualdad ante la Ley.- 6.2 La exigencia de pagar una parte o toda la deuda materia de
impugnación en el procedimiento contencioso tributario. 6.2.1 Afectación a la tutela judicial efectiva y al
principio de la capacidad contributiva.- 6.2.2 Aplicación del principio solve et repete proscrito por el Tribunal
Constitucional.- 7. ¿Es necesario tomar medidas adicionales para la regulación de las medidas cautelares a fin de
evitar su uso abusivo y con ello una afectación en la recaudación de los tributos?.- 7.1. Limitaciones intrínsecas
de las medidas cautelares.- 7.2 Abuso de las Medidas Cautelares.- 8. El Ejercicio del Derecho de Defensa
materializados en procesos cautelares y de amparo de defensa de los contribuyentes no debe ser calificado per se
como Abuso del Derecho.- 9. Propuesta de Solución Normativas.- 9.1. Proponemos una solución Legislativa a
la carga de juicios tributarios: “Ley que establece la aplicación de los métodos alternativos de solución de
conflictos a las controversias internas en materia tributaria”.- 9.2 Proponemos Proyecto para modificar el
Código Tributario y las excesivas facultades de los Ejecutores Coactivos.- 10. Proyectos de Ley que se vienen
discutiendo en el Congreso de la República y que son de interés aplicable a la problemática actual.- 10.1.
Proyectos Positivos. 10.1.1 Proyecto de Ley N° 430-2011 “Propone modificar el Artículo 157° del Código
Tributario y deroga el segundo párrafo del Artículo 11° e inciso 1 y 5 del Artículo 13° de la Ley N° 27584 “Ley
del Procedimiento Contencioso Administrativo”.- 10.1.2 Proyecto de Ley N° 429-2011 “Propone modificar los
artículos 142° y 150° del Código Tributario y regula el pago de interés”.- 10.2 Proyecto Negativo: Proyecto de
Ley N° 496/2011-PE “Ley que modifica los artículos 16°, numerales 16.1 literal e) y 16.5 y el artículo 23° del
Texto Único Ordenado de la Ley N° 26979, Ley del procedimiento de Ejecución Coactiva.- 10.2.1
Consideraciones Previas.- 10.2.2 Opinión respecto a las propuestas de cambio legislativo planteadas por el
Proyecto.- A. Modificación del Artículo 16° Inciso e) sobre causales de “Suspensión del procedimiento”.- B.
Modificación Artículo 16° Numeral 5.- C. Modificación del Artículo 23° sobre “Revisión judicial del
procedimiento”.- 10.2.3. Crítica a la Exposición de Motivos.-
1.
El problema por analizar
El titular del Ministerio de Economía y Finanzas (en adelante, “MEF”) de la actual gestión
presentó ante la Comisión de Economía del Congreso de la República su plan de trabajo y uno de
los temas expuestos estuvo vinculado a aumentar la sostenibilidad de los ingresos fiscales.
De acuerdo a la presentación elaborada por el MEF uno de los objetivos de su cartera es
aumentar sostenidamente los ingresos fiscales y para ello ha previsto las siguientes Acciones
Normativas: 5 (i) Mayor carga tributaria a la minería sin desalentar su competitividad
internacional para seguir atrayendo inversiones; y (ii) Ampliación de la base tributaria
reduciendo la elevada evasión. Para dicho efecto se ha planificado las siguientes acciones
normativas:
-
Recuperación de la deuda en cobranza: modificar Código Tributario y Ley Concursal.
Evitar desvalorización y colusión en los procesos de remate de bienes embargados.
Evaluación del proceso concursal y prelación de cobranza de la deuda tributaria.
Intervención de jueces especializados.
Regulación de medidas cautelares.
Agilizar la resolución de los procedimientos tributarios en Tribunal Fiscal.
En ese contexto, llama poderosamente nuestra atención cuál será el contenido de la
propuesta del MEF destinada a la regulación de las medidas cautelares, cómo se aplicarán las
restricciones anunciadas por el Ministro cuando señala que actualmente "no cuesta nada" iniciar
un proceso judicial para "evitar" el cobro de impuestos.
5
En la página web del MEF se puede encontrar la presentación completa del Ministro de Economía, Luis
Miguel
Castilla
ante
la
Comisión
de
Economía
del
Congreso,
Agosto
2011.
http://www.mef.gob.pe/contenidos/comun
_notp/presentaci/2011/lmc_congreso_2011.pdf
4
Tutela cautelar y amparo ante la arbitrariedad de los órganos administradores de tributos – Michael Zavaleta Alvarez
Así, entre las posibles medidas a tomar, tenemos dos: i) el aumento desproporcionado de la
tasa por acceder al trámite de la medida cautelar; y/o ii) la exigencia de pagar una parte o toda la
deuda materia de impugnación en el procedimiento contencioso tributario.
Ahora bien, ¿sería constitucionalmente válido limitar el acceso a la medidas cautelares con
un aumento desproporcionado de la tasa o la exigencia de pagar una parte de la deuda
impugnada? ¿Qué implicancias traería tomar dichas medidas?, ¿qué derechos del contribuyente
se verían afectados? Nos surgen todas esas interrogantes en la medida que en el pasado, hemos
sido testigos de diferentes acciones legislativas tributarias tomadas sin sustento técnico y jurídico
suficiente en aras de un afán recaudatorio o para combatir la elusión; así hemos tenido la
experiencia de creación de impuestos que nacieron como temporales (p.e.: Impuesto a las
Transacciones Financieras 6 ) pero que terminan siendo permanentes, sistemas de pagos
anticipados de impuestos (p.e.: Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias – SPOT 7 ) que
terminan siendo confiscatorios, entre otros modos de extracción de dinero que nacen bajo un
aparente halo de legalidad pero que terminan siendo violatorios de derechos constitucionalmente
protegidos.
En este contexto y a fin de poder evaluar el impacto que se pudiera generar al tomar las
medidas anunciadas por el titular del MEF anunciadas ante el Congreso, nos parece importante
repasar la naturaleza de las medidas cautelares planteadas por los contribuyentes y la protección
de la misma como una expresión del derecho constitucional al debido proceso, sea dentro o no de
un proceso de amparo interpuesto por un contribuyente, específicamente, persona jurídica.
Finalmente, consideramos que este tema cobra mayor relevancia teniendo en cuenta que la
bancada nacionalista -del partido de gobierno- acaba de presentar en Diciembre 2011 el Proyecto
de Ley N° 496-2011-PE, el cual busca darle mayor fuerza a los Ejecutores Coactivos distintos de
la SUNAT y sus arbitrariedades. En efecto, si se aprobara este proyecto se modificaría la Ley N°
26979, “Ley de Procedimiento de Ejecución Coactiva”, Ley que regula los procesos de cobranza
coactivas seguidos por entidades de la administración pública nacional, regional y local, distintos
a SUNAT (quien se rige por el Código Tributario), para darles mayores poderes a los ejecutores
coactivos del Estado, siendo que en resumen este proyecto desprotegería aún más a los
6
Conforme ha demostrado GARCIA NOVOA, César: “La incidencia de la doctrina de la solidaridad en
cierta jurisprudencia del tribunal constitucional peruano en la creación y aplicación de normas fiscales”. AAVV –
Estudios de Derecho Constitucional Tributario (Dir. M. Zavaleta; Coord. C. García Novoa y otros), Lima, Fondo
Editorial USMP, 2011, págs. 57 a 170.
7
A pesar de la contundente doctrina sobre la inconstitucionalidad del SPOT explicitada en CHAVEZ,
Marco: “El principio de no confiscatoriedad y las manifestaciones del poder tributario”. AAVV – Estudios de
Derecho Constitucional Tributario (Dir. M. Zavaleta; Coord. C. García Novoa y otros), Lima, Fondo Editorial
USMP, 2011, págs. 625 a 637; y en VILLANUEVA, Walker: “Los derechos constitucionales afectados por el
SPOT”. AAVV – Estudios de Derecho Constitucional Tributario (Dir. M. Zavaleta; Coord. C. García Novoa y
otros), Lima, Fondo Editorial USMP, 2011, págs. 605 A 623; el Tribunal Constitucional del Perú en reciente
Sentencia N° 3769-2010-AA del 17 de Octubre del 2011 ha sostenido que las normas del SPOT son obligaciones
legales formales y no obligaciones tributarias, por tanto, no pueden ser confiscatorias según el TC peruano, lo cual
es absurdo, toda vez que en toda la Doctrina Jurisprudencial Constitucional de la Región y de Europa se ha
establecido que las obligaciones legales formales que crean prestaciones patrimoniales (concepto más amplio que
los tributos) deben someterse a los límites al Poder Fiscal en general y no solo a los tributarios, vale decir, que no se
pueden crear “robando o confiscando” la propiedad de los administrados, máxime porque muchas pequeñas
compañías cierran dado que tienen un margen de ganancia muy reducido y el costo de oportunidad de no tener la
caja es mayor que su beneficio, lo cual los hace quebrar tras sobre-endeudarse exponencialmente. Léase ARRIETA
MARTINEZ DE PISON, Juan: “Derecho Tributario y Fuentes: Perspectiva Española”. AAVV – Derecho Tributario
Peruano y Español: Un Análisis Comparado de Problemas Comunes.(Dir. M. Zavaleta y J. Arrieta). Lima, Fondo
Editorial USMP, 2011, pág. 17 a 39.
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administrados, conforme explicamos en el numeral 10.2 del presente trabajo y se constituye en la
causa directa de que los administrados-contribuyentes soliciten tutela cautelar y/o interpongan
procesos de amparo para neutralizar las arbitrariedades tributarias de los Gobiernos Locales,
Administración Pública Nacional en General cuando no Regional materializadas a través de
medidas cautelares del Estado contra los ciudadanos 8 ; amén de las arbitrariedades de los
Ejecutores Coactivos de la SUNAT y sus medidas cautelares interpuestas en contra de los
contribuyentes, explicado en el numeral 9.2 de este estudio.
2.
Medidas Cautelares
Sobre las medidas cautelares o derecho a la tutela cautelar el Tribunal Constitucional ha
señalado que “Al igual que el derecho al libre acceso a la jurisdicción, la tutela cautelar no
se encuentra contemplada expresamente en la Constitución. Sin embargo, dada su trascendencia
en el aseguramiento provisional de los efectos de la decisión jurisdiccional
definitiva y en la neutralización de los perjuicios irreparables que se podrían ocasionar por
la duración del proceso, se constituye en una manifestación implícita del derecho al debido
proceso, consagrado en el artículo 139.° inciso 3), de la Constitución. (FJ 49)”9
Asimismo ha señalado que “Uno de los elementos que componen la tutela jurisdiccional y
que la definen es la efectividad. La tutela jurisdiccional que la Constitución reconoce debe
revestir, entre otras exigencias, efectividad. La tutela no se agota en la sola provisión de
protección jurisdiccional, sino que ésta debe estar estructurada y dotada de mecanismos que
posibiliten un cumplimiento pleno y rápido de su finalidad, de modo que la protección
jurisdiccional sea real, íntegra, oportuna y rápida.
Orientadas a este cumplimiento pleno se hallan justamente las medidas cautelares. A
través de ellas se garantiza el aseguramiento del cumplimiento de una sentencia estimatoria,
posibilitando que el tiempo que toma el decurso del proceso y las incidencias de éste no
comporten la inejecutabilidad de la sentencia o su ejecución incompleta o insuficiente. Dado
que las medidas cautelares cumplen tan importante función con respecto a la efectividad de la
tutela jurisdiccional, ellas advienen en una institución que conforma este derecho, una
institución a través de la cual se garantiza la efectividad de la tutela jurisdiccional. En
definitiva, conforme a esto, el derecho a la tutela judicial efectiva protege también el acceso a
una medida cautelar y su mantenimiento, siempre y cuando no varíen los presupuestos que la
han habilitado. En consecuencia, si dicha medida es dejada sin efecto de manera no conforme a
8
Sobre las medidas cautelares planteadas por los Órganos Administradores de Tributos léase WITZEL, W.
José: Medida Cautelar Fiscal. Tesis de Mestrado em Direito Processual Civil. Universidade Federal do Espirito
Santo. Vitória 2010, págs. 139. Al respecto, es importante recordar lo que GRINOVER, Ada Pellegrini: O controle
de políticas públicas pelo Judiciário, citada por WITZEL, W. José: Medida Cautelar Fiscal. pág. 22 en su magistral
síntesis de una Sentencia del Tribunal Supremo Federal de Brasil sobre la materia, proferida en los autos ADPF 459: “Pese a que estamos delante de un atavismo judicial nunca antes visto, las reglas a ser observadas para la
actuación del poder judicial”. “Resumiendo, percíbase que la posición del Supremo Tribunal Federal manifestada
por uno de sus más sensibles ministros y la de que son necesarios algunos requisitos para que el judiciario
intervenga en el control de políticas públicas hasta como imperativo ético-jurídico: (i) el límite fijado por el mínimo
existencial a ser garantizado al ciudadano, (ii) razonabilidad de la pretensión individual/social deducida en cara del
poder público, (iii) la existencia de disponibilidad financiera del Estado para tomar efectivas las prestaciones
positivas de la reclamada” [Traducción propia].
9
Expediente N.º 0023-2005-PI/TC Tribunal Constitucional del Perú. Jurisprudencia, [publicado en línea].
Disponible desde Internet en: http://www.tc.gob.pe/jurisprudencia/2006/00023-2005-AI.html [Consultado el 11 de
enero de 2012].
6
Tutela cautelar y amparo ante la arbitrariedad de los órganos administradores de tributos – Michael Zavaleta Alvarez
derecho, esto es, de manera contraria a la ley, tal acto constituye una afectación del derecho a
la tutela judicial efectiva.”10
En el Perú, en el ámbito tributario, reconocemos dos procesos en los que puede solicitarse
al juez otorgue al contribuyente tutela cautelar: i) dentro del proceso contencioso administrativo
y ii) dentro del proceso de amparo.
En el ámbito de un Proceso Contencioso Administrativo, de acuerdo con la Ley que regula
dicho proceso, la medida cautelar podrá ser dictada antes de iniciado un proceso o dentro de éste,
siempre que se destine a asegurar la eficacia de la decisión definitiva, para lo cual deberán
observarse las normas establecidas en el Código Procesal Civil y las normas específicas
establecidas en la citada ley, como son los requisitos para dictar dichas medidas cautelares 11. La
citada norma establece también que son especialmente procedentes en el proceso contencioso
administrativo las medidas cautelares de innovar y de no innovar.
Por otra parte, en el ámbito del proceso constitucional, de acuerdo con el Código Procesal
Constitucional12, dicha medida se concede cuando se invoque la amenaza o violación de actos
que tienen como sustento la aplicación de una norma incompatible con la Constitución.
Asimismo, para la expedición de una medida cautelar en un proceso de amparo se exigirá
apariencia del derecho, peligro en la demora y que el pedido cautelar sea adecuado o razonable
para garantizar la eficacia de la pretensión.
10
Expediente N.º 06356-2006-AA/TC Tribunal Constitucional del Perú. Jurisprudencia, [publicado en línea].
Disponible desde Internet en: www.tc.gob.pe/jurisprudencia/2009/06356-2006-AA.html [Consultado el 11 de
diciembre de 2012].
11
De acuerdo con el Artículo 36 de la ley del Proceso Contencioso Administrativo, la medida cautelar se
dictará en la forma que fuera solicitada o en cualquier otra forma que se considere adecuada para lograr la eficacia
de la decisión definitiva, siempre que:
1. De los fundamentos expuestos por el demandante se considere verosímil el derecho invocado. Para tal
efecto, se deberá ponderar los fundamentos expuestos por el demandante con el principio de presunción de legalidad
del acto administrativo, sin que este último impida al órgano jurisdiccional conceder una medida cautelar.
2. De los fundamentos expuestos por el demandante se considere necesaria la emisión de una decisión
preventiva por constituir peligro la demora del proceso, o por cualquier otra razón justificable.
3. La medida cautelar solicitada resulte adecuada para garantizar la eficacia de la pretensión.
12
De acuerdo con el artículo 15 del Código Procesal Constitucional, la Ley Nº 28237 publicada el 31 de
mayo de 2004, establece que: “Se pueden conceder medidas cautelares y de suspensión del acto violatorio en los
procesos de amparo, hábeas data y de cumplimiento, sin transgredir lo establecido en el primer párrafo del artículo
3 de este Código. Para su expedición se exigirá apariencia del derecho, peligro en la demora y que el pedido
cautelar sea adecuado o razonable para garantizar la eficacia de la pretensión. Se dictan sin conocimiento de la
contraparte y la apelación sólo es concedida sin efecto suspensivo; salvo que se trate de resoluciones de medidas
cautelares que declaren la inaplicación de normas legales autoaplicativas, en cuyo caso la apelación es con efecto
suspensivo.
Su procedencia, trámite y ejecución dependerán del contenido de la pretensión constitucional intentada y del
adecuado aseguramiento de la decisión final, a cuyos extremos deberá limitarse. Por ello mismo, el Juez al
conceder en todo o en parte la medida solicitada deberá atender a la irreversibilidad de la misma y al perjuicio que
por la misma se pueda ocasionar en armonía con el orden público, la finalidad de los procesos constitucionales y
los postulados constitucionales.
Cuando la solicitud de medida cautelar tenga por objeto dejar sin efecto actos administrativos dictados en el
ámbito de aplicación de la legislación municipal o regional, se correrá traslado por el término de tres días,
acompañando copia certificada de la demanda y sus recaudos, así como la resolución que la da por admitida,
tramitando el incidente por cuerda separada, con intervención del Ministerio Público. Con la contestación expresa
o ficta, el Juez resolverá dentro del plazo de tres días, bajo responsabilidad.
En todo lo no previsto expresamente en el presente Código, será de aplicación supletoria lo dispuesto en el
Título IV de la Sección Quinta del Código Procesal Civil, con excepción de los artículos 618, 621, 630, 636 y 642 al
672.”
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REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTÍN DE PORRES TAX LAW REVIEW
Dichas medidas, continuando en el ámbito del proceso constitucional, se dictan sin
conocimiento de la contraparte y la apelación sólo es concedida sin efecto suspensivo; salvo que
se trate de resoluciones de medidas cautelares que declaren la inaplicación de normas legales
autoaplicativas, en cuyo caso la apelación es con efecto suspensivo. El citado Código dispone,
además, la aplicación supletoria del Código Procesal Civil, con excepción expresa de
determinados artículos.
3.
La mediatización de las medidas cautelares por el Órgano Administrador del Tributo
como parte de los Procesos y la independencia de los Jueces como cuestión previa.
El problema planteado en el numeral 1 no ha sido señalado únicamente por el Ministro del
MEF, miembro del Poder Ejecutivo, sino también por otros funcionarios de dicho Poder Estatal.
En efecto, se agrava el problema cuando verificamos que, por ejemplo el 14 de diciembre del
2011 en un programa radial matutino13 el representante del Órgano Administrador del Tributo
peruano, la SUNAT, en lo referente a las acciones judiciales que inician quienes objetan el cobro
de un tributo enfatizó que “se está trabajando con el Poder Judicial para evitar las medidas
cautelares…”14 15.
Cualquier persona que conozca el rol garante y protegido por la Constitución de que un
Poder Judicial sea “independiente”16 a los demás Poderes del Estado, sea el Poder Ejecutivo o
13
Programa radial de Radio Programas del Perú.
También explicitado en Gestión del Jueves 15 de Diciembre del 2011. De acuerdo a este artículo la
representante de la SUNAT, confirmó que: “la institución está coordinando con el poder judicial para limitar el uso
de las medidas cautelares sobre las acotaciones realizadas por el Tribunal Fiscal que son impugnadas en el poder
judicial”. Léase también en: http://semanaeconomica.mobi/articulos/75245-sunat-confirmo-que-busca-limitarmedidas-cautelares. Asimismo, la Agencia Peruana de Noticias cita: “Señaló que este incremento de las acciones de
fiscalización en el 2013 se daría pese al fuerte crecimiento de la fiscalización prevista en el 2012 de 60 por ciento
respecto al 2011. “La meta es agresiva y para eso se está coordinando además con el Poder Judicial para limitar las
medidas cautelares pues se pueden obtener en cualquier rincón del país, lo que deja al Estado muy desprotegido y
tiene que cambiar”, sostuvo. http://www.andina.com.pe/Espanol/noticia-sunat-preve-triplicar-acciones-fiscalizacionel-2013-respecto-al-proximo-ano-390923.aspx
15
SIMONS PINO, Adrian: “Litigiar contra la SUNAT: el mundo al revés”. En: Gestión. Lima, 28 Diciembre
2011 solicita a la SUNAT que aclare si está o no coordinando la denegación de medidas cautelares a los
contribuyentes, lo cual el autor calificaría como extremadamente grave y contra la independencia de los jueces y
exhorta a los jueces a no tener miedo al Poder Ejecutivo.
16
Cabe señalar que “El principio de independencia de la función jurisdiccional tiene dos dimensiones:”
“a) Independencia externa. Según esta dimensión, la autoridad judicial, en el desarrollo de la función
jurisdiccional, no puede sujetarse a ningún interés que provenga de fuera de la organización judicial en conjunto,
ni admitir presiones para resolver un caso en un determinado sentido. Las decisiones de la autoridad judicial, ya
sea que ésta se desempeñe en la especialidad constitucional, civil, penal, penal militar, laboral, entre otras, no
pueden depender de la voluntad de otros poderes públicos (Poder Ejecutivo o Poder Legislativo, por ejemplo),
partidos políticos, medios de comunicación o particulares en general, sino tan solo de la Constitución y de la ley
que sea acorde con ésta.”
“En el caso de los poderes públicos, estos se encuentran prohibidos por la Constitución de ejercer
influencias sobre las decisiones judiciales, ya sea estableciendo órganos especiales que pretendan suplantar a los
órganos de gobierno de la organización jurisdiccional, o creando estatutos jurídicos básicos distintos para los
jueces que pertenecen a una misma institución y se encuentran en similar nivel y jerarquía, entre otros casos.”
“(…)”
“b) Independencia interna. De acuerdo con esta dimensión, la independencia judicial implica, entre otros
aspectos, que, dentro de la organización judicial: 1) la autoridad judicial, en el ejercicio de la función
jurisdiccional, no puede sujetarse a la voluntad de otros órganos judiciales, salvo que medie un medio
impugnatorio; y, 2) que la autoridad judicial, en el desempeño de la función jurisdiccional, no pueda sujetarse a
los intereses de órganos administrativos de gobierno que existan dentro de la organización judicial. (…)”
Expediente N.º 0004-2006-PI/TC Tribunal Constitucional del Perú. Jurisprudencia, [publicado en línea]. Disponible
14
8
Tutela cautelar y amparo ante la arbitrariedad de los órganos administradores de tributos – Michael Zavaleta Alvarez
sea el Poder Legislativo, entiende que un Juez no puede recibir instrucciones ni coordinaciones
de ningún funcionario del Estado, y en este caso los funcionarios de la SUNAT (miembros del
Poder Ejecutivo) lo son, por lo que cómo puede una institución pública explicitar que están
teniendo reuniones con autoridades del Poder Judicial, para que los jueces no concedan medidas
cautelares a favor de los contribuyentes que cuestionan el cobro de lo que consideran una
acotación arbitraria de la SUNAT en vía de fiscalización; siendo en sede judicial donde un Juez
“independiente” e “imparcial” 17 debería ser quien defina si hay o no tal arbitrariedad en la
acotación tributaria.
Por nuestro lado, consideramos pertinente explicitar estas ocurrencias como cuestión
previa, ya que ha sido mediatizado por la propia SUNAT, con lo cual revive lo señalado por
Rupert PRITZL: “En muchos países de Latinoamérica no existe una adecuada separación de
poderes. Falta una división clara institucional y personal entre poder político y poder burocrático.
Muchos países carecen de una justicia independiente y la actividad del Poder Judicial se limita a
otorgar sustento de legalidad aparente a los actores políticos y burócratas 18“.
Respecto a los principios de independencia e imparcialidad judicial es importante señalar
que: “Si bien los principios de independencia e imparcialidad judicial constituyen componentes
esenciales de la función jurisdiccional, estos poseen una doble configuración, pues también
constituyen garantías para las partes procesales.” 19
Por ello, cuando se vulneran principios como la independencia o imparcialidad del
juzgador, también se afecta el derecho a un juez independiente e imparcial y consecuentemente,
la tutela jurisdiccional "efectiva" 20
desde Internet en: www.tc.gob.pe/jurisprudencia/2006/00004-2006-AI.html [Consultado el 20 de diciembre de
2011].
17
MEROI, Andrea: “Iura Novit Curia y Decisión Imparcial”. En: Revista Ius Et Praxis [en línea]. 2007. vol.
13, no.2, p.348. [citado 20-12-2011] citando a Goldschmidt señala que: “La imparcialidad ha sido elevada a
"principio supremo del proceso" y, estrictamente, difiere de "no ser parte". Goldschmidt distingue con estrictez
entre partialidad y parcialidad: "Partial significa ser parte; parcial da a entender que se juzga con prejuicios (...)
La imparcialidad consiste en poner entre paréntesis todas las consideraciones subjetivas del juzgador. Éste debe
sumergirse en el objeto, ser objetivo, olvidarse de su propia personalidad". En la misma línea, y agregando la
independencia, Alvarado Velloso -también citado por MEROI- enseña que el principio procesal de imparcialidad
tiene, en realidad, tres despliegues: la impartialidad (el juez no ha de ser parte), la imparcialidad (el juez debe
carecer de todo interés subjetivo en la solución del litigio) y la independencia (el juez debe poder actuar sin
subordinación jerárquica respecto de las dos partes). Por su parte, Aguiló -citado por MEROI- sostiene que la
independencia trata de controlar los móviles del juez frente a influencias extrañas al derecho provenientes del
sistema social (relaciones de poder, juegos de intereses o sistemas de valores extraños al derecho), mientras que la
imparcialidad trata de controlar los móviles del juez frente a influencias extrañas al derecho provenientes del
proceso. La imparcialidad -continúa- "podría definirse como la independencia frente a las partes y el objeto del
proceso.” Por su parte, citando a Rafael Jiménez Asensio, según MEROI, “A la par que el principio procesal, la
imparcialidad y sus realizaciones constituyen, simultáneamente, una garantía de los jueces, una garantía de los
ciudadanos, un deber judicial, un derecho de los justiciables. Huelga recordar que la garantía de un juez imparcial
se considera incluida en la más genérica del debido proceso e inviolabilidad de la defensa en juicio”. MEROI,
Andrea: “Iura Novit Curia y Decisión Imparcial” . Revista Ius Et Praxis [en línea]. 2007. vol. 13, no.2, p.348.
[citado 20-12-2011]. Disponible en internet: www.scielo.cl/pdf/iusetp/v13n2/art15.pdf. ISSN 0718-0012.
18
PRITZL, Rupert: “La corrupción pública: una forma dinámica e ilegal de rent-seeking en la lucha
distributiva de los grupos de interés organizados”. En: Revista Estudios Privados, Obra citada, pág. 191.
19
Expediente N.º 0004-2006-PI/TC Tribunal Constitucional del Perú. Jurisprudencia, [publicado en línea].
Disponible desde Internet en: www.tc.gob.pe/jurisprudencia/2006/00004-2006-AI.html [Consultado el 20 de
diciembre de 2011].
20
Expediente Nº 0004-2006-PI/TC Tribunal Constitucional del Perú. Jurisprudencia, [publicado en línea].
Disponible desde Internet en: http://www.tc.gob.pe/jurisprudencia/2006/00004-2006-AI.html [Consultado el 20 de
diciembre de 2011].
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REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTÍN DE PORRES TAX LAW REVIEW
“Respecto de la dimensión objetiva de la imparcialidad judicial, el Tribunal Europeo de
Derechos Humanos ha señalado que resultan siendo relevantes incluso las apariencias (TDH:
caso Piersack, parr 30), por lo que pueden tomarse en cuenta, aparte de la conducta de los
propios jueces, hechos que podrán suscitar dudas respecto de su imparcialidad (TDEH, caso
Pabla Ky v Finlandia parr 27).” (FJ 6. El resaltado es agregado) 21 22
Finalmente, debe tomarse en cuenta que “Respecto del principio de separación de poderes,
también ha establecido este Colegiado que, conforme a los artículos 3° y 43° de la Constitución,
la República del Perú se configura como un Estado Democrático y Social de Derecho, y su
gobierno se organiza según el principio de separación de poderes. La existencia de este sistema
de equilibrio y de distribución de poderes, con todos los matices y correcciones que impone la
sociedad actual, sigue constituyendo, en su idea central, una exigencia ineludible en todo
Estado Democrático y Social de Derecho. La separación de estas tres funciones básicas del
Estado, limitándose de modo recíproco, sin entorpecerse innecesariamente, constituye una
garantía para los derechos constitucionalmente reconocidos e, idénticamente, para limitar el
poder frente al absolutismo y la dictadura. (FJ 12)
(…)
El principio de separación de poderes persigue pues asegurar que los poderes constituidos
desarrollen sus competencias con arreglo al principio de corrección funcional; es decir, sin
interferir con las competencias de otros, pero, a su vez, entendiendo que todos ejercen una
función complementaria en la consolidación de la fuerza normativa de la Constitución, como
Norma Suprema del Estado (artículos 38º, 45º y 51º) (FJ 14. El resaltado es agregado).23
En ese contexto, debemos reconocer que nuestro sistema de justicia presenta severas
ambivalencias de valores constitucionales, que dificultan la tutela incólume e imparcial de
nuestros órganos de administración de justicia, quienes administran amplias discrecionalidades
que se condicionan por valores subjetivos de contenido extrajurídico (presión médica, presión
política, presión económica, presión social, presión moral y entre otros), que dan por resultado
resoluciones tendenciosas (favorables al poder de turno), livianas de contenido constitucional,
que dejan desprotegidos a los ciudadanos, quienes sistemáticamente ven derrotados sus derechos.
Tal como en su oportunidad señaló ASTETE VIRHUEZ24 “(…) los magistrados judiciales, como
jueces-burócratas (autoridades de un órgano) de la República, poseen hasta SIETE
discrecionalidades (libertad) abiertas para orientar sus fallos y sentencias: 1°, pueden usar el
“Principio de Legalidad” con lo que los jueces harán lo que quieran los diputados afanosos de
sentimentalismo legal para limitar derechos individuales; 2°, pueden basar su decisión en los
“Principios Generales de Derecho” donde, lo único general es la contradicción; 3°, pueden
21
Expediente N° 04675-2007-PHC/TC Tribunal Constitucional del Perú. Jurisprudencia, [publicado en
línea]. Disponible desde Internet en: www.tc.gob.pe/jurisprudencia/2009/04675-2007-HC.pdf [Consultado el 18 de
diciembre de 2011].
22
“Respecto de la dimensión objetiva de la imparcialidad judicial, el Tribunal Europeo de Derechos
Humanos ha señalado que resultan siendo relevantes incluso las apariencias (TDH: caso Piersack, parr 30), por lo
que pueden tomarse en cuenta, aparte de la conducta de los propios jueces, hechos que podrán suscitar dudas
respecto de su imparcialidad (TDEH, caso Pabla Ky v Finlandia parr 27).” (FJ 6. El resaltado es agregado).
Expediente N° 04675-2007-PHC/TC Tribunal Constitucional del Perú. Jurisprudencia, [publicado en línea].
Disponible desde Internet en: www.tc.gob.pe/jurisprudencia/2009/04675-2007-HC.pdf
[Consultado el 18 de
diciembre de 2011].
23
Expediente N° 0005-2006-PI/TC Tribunal Constitucional del Perú. Jurisprudencia, [publicado en línea].
Disponible desde Internet en: http://www.tc.gob.pe/jurisprudencia/2007/00005-2006-AI.html [Consultado el 20 de
diciembre de 2011].
24
ASTETE VIRHUEZ, Jorge:”El Poder Neutro” Teoría del equilibrio de poderes en el Perú. Instituto
Peruano de Derecho Constitucional, Edición en Español, 2001, pág. 190-191.
10
Tutela cautelar y amparo ante la arbitrariedad de los órganos administradores de tributos – Michael Zavaleta Alvarez
sentenciar con la “Doctrina”, donde la batalla filosófica entre jusnaturalistas y positivistas de
direcciones opuestas aun no culmina; 4°, pueden también aplicar “la jurisprudencia” donde
reinan los fallos más contradictorios que uno pueda imaginar; 5° el “Derecho Consuetudinario”,
de uso sólo en los lugares más remotos, 6°, pueden acudir al superpoder del “Control Difuso” de
la Constitución donde -habida cuenta la ambivalencia constitucional- pueden elegir por el bien o
por el mal sin pecado alguno; y último, si con todo esto no tienen una decisión, 7°, pueden acudir
al poder más grande de la tierra: al criterio de conciencia (Art. 181, Constitución de 1993)”.
Así pues, en resumen, la SUNAT como Administración Pública se concibe en el Estado
Constitucional como sometida al Derecho y debe respetar la separación de poderes del Estado,
ya que como sostiene WITZEL25 “La separación de poderes es fundamental para el Estado de
Derecho para mantener los límites y control entre cada uno de los poderes, denominada la teoría
del “checks and balance”. LOCKE antes que MONTESQUIEU fue quien primero resalto la
utilidad de una separación de poderes, aunque no tuvo éxito en desarrollar una teoría con
claridad suficiente. Sin embargo, fue MONTESQUIEU quien explicitó una teoría de separación
de poderes en sus caracteres más modernos que hoy comienzan a ganar nuevos contornos.
MONTESQUIEU definió bien la idea de cómo la concentración de poderes en manos de un solo
titular, la libertad pública estará en peligro, condenando los regímenes autocráticos y absolutistas.
El punto principal como teoría se basa en la desconcentración de poderes para propiciar la
libertad de los ciudadanos, en otras palabras, las funciones estatales deben estar divididas entre
varios titulares, evitándose con eso la concentración en manos de una sola persona, empero, no
solamente ello, en cada área de actividad ninguno de los titulares podría estar en posición
superior a sus pares, trátese de independencia e igualdad entre todos los titulares de poder.”
4.
El Proceso de Amparo como Garantía Constitucional de los Contribuyentes.
La presentación de amparos siempre ha causado controversia pues en algunos casos se ha
considerado que se hace un uso indebido de este proceso constitucional, así tenemos que
recientemente se ha comentado en los medios que “en el Tribunal Constitucional (TC) se estaría
discutiendo una sentencia que tendría como efecto limitar la tutela constitucional a las personas
jurídicas en el proceso de Amparo, lo cual tiene directa relación a la protección de los derechos
fundamentales de dichas entidades en asuntos tributarios” 26
Asimismo, el 24 de Octubre de 2011 el TC publicó la sentencia recaída en el Expediente
N° 03417-2011-AA, correspondiente al proceso de amparo seguido por un contribuyente
(persona natural) contra el Ejecutor Coactivo y la Intendencia Regional de Lima de la SUNAT y
el Tribunal Fiscal, el objeto de la demanda era dejar sin efecto el procedimiento de ejecución
coactiva iniciado respecto de las órdenes de pago giradas, a pesar de haberse presentado el
recurso de reclamación. El TC declaró la demanda improcedente pues considero que la revisión
judicial establecida en la Ley del Procedimiento de Ejecución Coactiva es una vía igualmente
satisfactoria para este tipo de casos.
Esta Sentencia ha sido criticada por Hugo ESCOBAR, quien considera que la revisión
judicial es solo aplicable para aquellos procesos de ejecución coactiva seguidos por órganos del
Estado distintos a la SUNAT, por lo que concluye que “el TC incurre en error esta sentencia,
25
26
WITZEL, W. José: Medida Cautelar Fiscal. Obra citada, pág. 19-20.
Informe Tributario. Suplemento de Análisis Tributario Vol. XX N° 246 Noviembre 2011.
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REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTÍN DE PORRES TAX LAW REVIEW
pues delega un amparo al considerar indebidamente que en el caso de autos resulta de aplicación
el proceso de revisión judicial previsto en el artículo 23° de la Ley N° 26979”.27
Por lo tanto, en este contexto, resulta valido analizar si es posible limitar la tutela
constitucional vía el proceso de amparo de las personas jurídicas así como los efectos de la
reciente sentencia del TC sobre el amparo en lo tributario.
De acuerdo a nuestras normas procesales en materia constitucional los procesos
constitucionales de Habeas Corpus, Amparo, Habeas Data y Cumplimiento, “tienen por finalidad
proteger los derechos constitucionales, reponiendo las cosas al estado anterior a la violación o
amenaza de violación de un derecho constitucional, o disponiendo el cumplimiento de un
mandato legal o de un acto administrativo”28. En este sentido, de acuerdo, a nuestro Código
Procesal Constitucional, el amparo procede en defensa, entre otros derechos, del derecho a la
tutela procesal efectiva.
Respecto al límite de la tutela jurisdiccional de las personas jurídicas y los derechos
fundamentales de estas, es importante mencionar, la Sentencia del TC recaída en el Expediente
N° 4972-2006-PA/TC, el Tribunal concluyó que es “constitucionalmente legítimo el
reconocimiento de los derechos fundamentales sobre las personas jurídicas”, sin embargo, señala
que “esta consideración no significa ni debe interpretarse como que todos los atributos,
facultades y libertades reconocidas sobre la persona natural sean los mismos que corresponden a
la persona jurídica”,29 bajo este contexto, el TC de manera enunciativa incluyo en la sentencia
una relación de los derechos que pueden resultar compatibles con la naturaleza o estatus de las
personas jurídicas, entre ellos, el derecho al debido proceso y a la tutela jurisdiccional
consagrado en el artículo 139°, inciso 3.
El reconocimiento de los derechos fundamentales de las personas jurídicas, ha sido
desarrollado no sólo por la jurisprudencia nacional, sino que, encontramos también su desarrollo
en la jurisprudencia de órganos de jurisdicción supranacional, como es el caso de la Corte
Interamericana de Derechos Humanos así como en ciertos Informes de la Comisión
Interamericana de Derechos Humanos30.
Por estas razones, resulta cuestionable que se busque limitar la tutela constitucional de las
personas jurídicas pues los únicos límites que se pueden interponer al inicio de un proceso
constitucional de amparo son los límites establecidos en el Código Procesal Constitucional, es
decir, los requisitos de admisibilidad, y procedencia.
Por otro lado, resulta cuestionable que nuestro máximo órgano de interpretación de la
Constitución al resolver una demanda de amparo contra la SUNAT y el Tribunal Fiscal limite el
amparo en materia tributaria bajo el argumento que existe una “vía igualmente satisfactoria”
tales como la revisión judicial prevista en el artículo 23° de la Ley N° 26979 “Ley del
27
ESCOBAR AGREDA, Hugo. “Definen procedencia del amparo en lo tributario”. Publicado en el Diario El
Peruano el 07 de Diciembre de 2011,
[publicado en línea]. Disponible desde Internet en :
http://www.elperuano.com.pe/edicion/noticia-definen-procedencia-del-amparo-lo-tributario-33378.aspx
28
Código Procesal Constitucional, Artículo 1° “Finalidad de los Procesos”.
29
Expediente N° 4972-2006-PA/TC Tribunal Constitucional del Perú. Jurisprudencia, [publicado en línea].
Disponible desde Internet en: http://www.tc.gob.pe/jurisprudencia/2007/04972-2006-AA.html [Consultado el 27 de
diciembre de 2011].
30
Para mayores detalles consultar la página del Centro de Estudios de Derecho Tributario de la Facultad de
Derecho de la Universidad de San Martín de Porres: http://www.derecho.usmp.edu.pe/CET_ediciones_anteriores
/edicion_04/frame_juris_internacional.php [Consultado el 27 de diciembre de 2011]
12
Tutela cautelar y amparo ante la arbitrariedad de los órganos administradores de tributos – Michael Zavaleta Alvarez
Procedimiento de Ejecución Coactiva”. De acuerdo a lo expuesto por ESCOBAR debemos tener
en cuenta que “la revisión judicial dispuesta por esta Ley es solo aplicable para aquellos procesos
de ejecución coactiva seguidos por órganos del Estado distintos a SUNAT” pues “el
procedimiento de ejecución coactiva que debe seguir SUNAT se encuentra regulado en el
Código Tributario, el cual regula el proceso de revisión bajo la denominación de Recurso de
Apelación“31.
Respecto al Proceso de Amparo es importante recordar que este proceso también resulta
siendo el mecanismo idóneo para proteger los derechos fundamentales de los contribuyentes en
casos en que una norma de naturaleza autoaplicativa vulnere estos derechos.
Sobre este supuesto en particular, CASTILLO 32, comenta que gravar con el impuesto a la
renta la indemnización recibida por el pago justipreciado de una expropiación resulta
inconstitucional, y, por lo tanto, también lo es el artículo 5 de la Ley del Impuesto a la Renta, en
este extremo, siendo el amparo contra normas el mecanismo adecuado para proteger los derechos
fundamentales del posible afectado.
De acuerdo a este autor exigir el impuesto a la renta de la indemnización justipreciada
proveniente de la expropiación de un bien “atenta de modo manifiesto contra el contenido
constitucionalmente protegido (que es el contenido esencial) de los derechos fundamentales a la
propiedad, a la igualdad y eventualmente, al debido proceso de iniciarse un proceso
administrativo de cobro coactivo. Constitucionalmente está previsto que la defensa del contenido
constitucional de estos derechos se obtenga a través del amparo. El proceso de amparo es la vía
constitucionalmente prevista para lograr el cese de la agresión de los derechos fundamentales. En
la medida en que el acto agresor es la Ley que dispone que la expropiación ha de ser tenida como
un tipo de enajenación gravada por el impuesto a la renta, entonces la modalidad de amparo
procedente es la de amparo contra leyes”33.
Como vemos, este es sólo uno de los supuestos en el que el Proceso de Amparo resulta el
mecanismo idóneo para la protección de los derechos fundamentales de los contribuyentes, es
por ello que resulta preocupante que se busque limitar el amparo en materia tributaria pues esto
genera que los contribuyentes se encuentren una vez más en una situación de indefensión.
5.
Las medidas cautelares como una expresión del derecho constitucional al debido
proceso y a la tutela jurisdiccional efectiva
En términos generales34, el Debido Proceso es un derecho supranacional circunspecto de
muchos otros, y que de acuerdo a la jurisprudencia establecida por la Corte Interamericana de
Derechos Humanos, la aplicación de las garantías del Debido Proceso no sólo son exigibles a
nivel de las diferentes instancias que integran el Poder Judicial sino que deben ser respetadas por
todo órgano que ejerza funciones de carácter jurisdiccional y administrativo.
31
ESCOBAR AGREDA, Hugo. “Definen procedencia del amparo en lo tributario”. Publicado en el Diario El
Peruano el 07 de Diciembre de 2011,
[publicado en línea]. Disponible desde Internet en:
http://www.elperuano.com.pe/edicion /noticia-definen-procedencia-del-amparo-lo-tributario-33378.aspx
32
CASTILLO CORDOVA, Luis. “La inconstitucionalidad de gravar la indemnización justipreciada entregada
por la expropiación de un bien”, En Gaceta Constitucional N° 47, 2011, pág. 167 a 183.
33
CASTILLO CORDOVA, Luis. “La inconstitucionalidad de gravar la indemnización justipreciada entregada
por la expropiación de un bien”, Obra citada, página 179.
34
BARRIOS MONTALVO, Patricia: Procedimiento de ejecución coactiva: modificaciones a partir de la
legislación, en http://www.americareporte.com/articulos/sociedad/3411238.php
13
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REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTÍN DE PORRES TAX LAW REVIEW
El derecho al debido proceso y a la tutela cautelar son derechos constitucionalmente
protegidos; dichos derechos pretenden garantizar que la solución de un conflicto jurídico sea
atendida por un órgano jurisdiccional mediante un proceso dotado de un conjunto de garantías
mínimas.
En efecto, el derecho al debido proceso se encuentra contenido en el artículo 139, inciso 3)
de la Constitución Política del Perú de 1993, la que indica que: “Son principios y derechos de la
función jurisdiccional: La observancia del debido proceso y la tutela jurisdiccional.(…)” .
Entre las características del derecho constitucional al debido proceso cabe destacar las
siguientes:
- Es un derecho de efectividad inmediata; es decir, es aplicable directamente desde la
entrada en vigencia de la Constitución, siendo que su contenido no se encuentra
supeditado a la arbitraria voluntad del legislador.
- Es un derecho de configuración legal; significa que en la delimitación concreta del
contenido constitucional protegido es preciso tomar en consideración lo establecido en
la respectiva ley; en otras palabras, si bien es un derecho fundamental con carácter
jurídico abierto, ello no significa que se trate de derechos “en blanco”, sino que la
capacidad regulatoria del legislador se encuentra orientada por su contenido esencial.
- Es un derecho de contenido complejo; no posee un contenido que sea único y
fácilmente identificable, sino reglado por ley conforme a la Constitución.
Es importante tener en cuenta estas características para entender que el derecho al debido
proceso, al ser un derecho constitucional, no puede ser limitado por una ley y que sí bien necesita
de una ley para su reglamentación, su contenido esencial no puede verse afectado por ésta.
Ahora bien, nos interesa tener en claro la protección constitucional que recibe el derecho al
debido proceso para entender la protección constitucional que recibe el derecho a la tutela
cautelar.
Con relación a la noción de medida cautelar, indicamos que nos adherimos al concepto de
Piero CALAMANDREI, quien ha sido el pionero en el estudio de las medidas provisionales en
el Derecho Procesal. CALAMANDREI define a la medida cautelar como: “...la anticipación
provisoria de ciertos efectos de la providencia definitiva, encaminada a prevenir el daño que
podría derivar del retardo de la misma. Son un medio predispuesto para el mejor éxito de la
providencia definitiva, que es su vez, un medio para la actuación del derecho; esto es, son, con
relación a la finalidad última de la función jurisdiccional, instrumento del instrumento”35 (...) y
“(...) sin su aplicación el resultado final del proceso, es decir, la sentencia, carecería de eficacia,
o la misma sería muy reducida”36
Considérese pues, que si bien la tutela cautelar no se encuentra contemplada expresamente
en la Constitución Política de 1993, se entiende que ésta es implícita al derecho al debido
proceso, en la medida que no existiría debido proceso, ni Estado Constitucional de Derecho, ni
democracia, si una vez resuelto un caso por la autoridad judicial, resulta imposible cumplir la
sentencia.
35
CALAMANDREI, Piero, Introducción al estudio sistemático de las providencias cautelares, trad.
SENTEIS MELENDO, Santiago, S.N.E., Editorial Bibliográfica Argentina, Buenos Aires, Argentina, 1945, pág. 45.
36
CALAMANDREI, Piero citado por FIX-ZAMUDIO, Héctor, Prólogo al Compendio 1987-1996, S.N.E.,
Corte Interamericana de Derechos Humanos, San José, Costa Rica, Serie E: Medidas Provisionales, número 1, 1996,
pág. I.
14
Tutela cautelar y amparo ante la arbitrariedad de los órganos administradores de tributos – Michael Zavaleta Alvarez
El propio Tribunal Constitucional ha señalado: “Al igual que el derecho al libre acceso a
la jurisdicción, la tutela cautelar no se encuentra contemplada expresamente en la Constitución.
Sin embargo, dada su trascendencia en el aseguramiento provisional de los efectos de la
decisión jurisdiccional definitiva y en la neutralización de los perjuicios irreparables que se
podrían ocasionar por la duración del proceso, se constituye en una manifestación implícita del
derecho al debido proceso, consagrado en el artículo 139.° inciso 3), de la Constitución. No
existiría debido proceso, ni Estado Constitucional de Derecho, ni democracia, si una vez
resuelto un caso por la autoridad judicial, resulta de imposible cumplimiento la decisión
adoptada por ésta.
De lo cual se desprende que la función de la medidas cautelares está orientada en su
carácter instrumental a asegurar la efectividad del derecho demandado en el marco de un
debido proceso, no sólo cuando se trate de procesos que adolecen de dilaciones indebidas o que
no se resuelvan dentro de los plazos establecidos, sino también cuando se trate de la duración
ordinaria de los procesos. Existen procesos que por su duración, aunque tramitados dentro de
los respectivos plazos, pueden constituir un serio peligro para eficacia del derecho.”37
Así pues, la función de la medida cautelar es instrumental, está orientada a asegurar la
efectividad del derecho demandado en el marco de un debido proceso, no sólo cuando se trate de
procesos que adolecen de dilaciones indebidas o que no se resuelvan dentro de los plazos
establecidos, sino también cuando se trate de la duración ordinaria de los procesos.
Por tanto, las medidas cautelares son exclusivamente conducentes a hacer posible la
efectividad de la tutela que pudiera otorgarse en una eventual sentencia estimatoria y
consiguientemente evitar o limitar los perjuicios que la demora en la prestación jurisdiccional
pudiese ocasionar.
Por su parte, el Tribunal Constitucional ha señalado que los derechos al debido proceso y a
la tutela jurisdiccional, no puede ser identificado correctamente si tales derechos no son
interpretados sistemáticamente con disposiciones constitucionales, tanto subjetivas como
objetivas.
Así, a criterio del Tribunal Constitucional, el derecho al debido proceso debe interpretarse
al amparo de las siguientes disposiciones subjetivas: derecho a la dignidad de la persona, el
principio del Estado Democrático y Social de Derecho, la protección jurisdiccional de los
derechos, la interpretación de los derechos fundamentales de conformidad con la Declaración
Universal de Derechos Humanos y con los tratados y acuerdos internacionales sobre las mismas
materias. En cuanto a los bienes objetivos, a la luz de los cuales se debe interpretar el derecho al
debido proceso tenemos los deberes de todos los peruanos, los deberes primordiales del Estado,
el principio político de soberanía popular, el principio jurídico de supremacía constitucional, los
principios constitucionales del proceso de descentralización.
De ahí que, el derecho a la tutela cautelar también debe ser interpretada a la luz de las
disposiciones subjetivas y objetivas antes señaladas; debiendo ser protegida con la misma
intensidad que se protege el derecho al debido proceso, tanto por el legislador como por los
37
Sentencia del Tribunal Constitucional recaída sobre el Expediente No. 0023-2005-PI/TC. . Disponible
desde internet desde: http://www.tc.gob.pe/jurisprudencia/2006/00023-2005-AI.html
(Consultado el 19 de
diciembre de 2011)
15
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REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTÍN DE PORRES TAX LAW REVIEW
jueces38. Sobre la jurisdiccionalidad de la medida cautelar, todos los operadores y actores del
sistema de justicia deben tener en cuenta que, el dictado y ejecución de medidas cautelares es
jurisdiccional porque es consustancial al ejercicio de la potestad jurisdiccional, el cual depende
de la Constitución y no de la ley; siendo la potestad jurisdiccional una prolongación del poderdeber del Estado de impartir justicia.
De ahí que, al ser la tutela cautelar una expresión del derecho al debido proceso, al punto
que si la dejamos desamparada podríamos afectar irremediablemente el proceso, la protección
del mismo debe ser la adecuada:
a) Por un lado, otorgada por el legislador, por cuanto en su labor de configuración del
procedimiento cautelar no puede crear cauces y requisitos que permitan afectar otros
bienes constitucionales, sino, por el contrario, debe establecer mecanismos que
posibiliten una efectiva actuación de la medida cautelar y, consecuentemente, una
efectiva prestación del debido proceso.
b) Por otro lado, los jueces, que mediante el otorgamiento o mantenimiento de las medidas
cautelares deben proceder con absoluta prudencia, equilibrando los intereses que le
pudieran corresponder a la parte que solicita una medida cautelar, así como la que le
pudiera corresponder a la parte demandada.
En ese sentido, el Tribunal Constitucional ha sido claro cuando afirma que el legislador no
puede crear requisitos que afecten el debido proceso, de ahí que una sobre exigencia en el pago
de la tasa o el pago de la deuda para acceder a la medida cautelar implicaría una clara afectación
al derecho al debido proceso.
Tal como señala PRIORI: “Si el derecho a la tutela cautelar es un derecho fundamental,
cualquier situación que la lesione o amenace es pasible de ser removida jurisdiccionalmente por
cualquiera de estos dos medios: (i) por los procesos constitucionales adecuados en función de la
naturaleza de la lesión o amenaza que sufra el derecho fundamental a la tutela cautelar, o (ii) a
través de medios de defensa al interior del proceso en el que específicamente se está
produciendo la lesión o amenaza; pues es inadmisible dentro de un Estado constitucional que se
reconozca un derecho como fundamental y que no se pueda solicitar protección jurisdiccional
ante cualquier situación que le genere lesión o amenaza de lesión. ”39
6.
Implicancias de las posibles medidas a tomar para disuadir la solicitud de medidas
cautelares.
Debemos partir este análisis señalando que “… el derecho a la tutela cautelar es el
derecho fundamental que tiene todo ciudadano de solicitar y obtener del órgano jurisdiccionala través de una cognición sumaria- el dictado y la ejecución oportunas de medidas cautelares
que sean adecuadas para garantizar la efectividad de la sentencia a expedirse. Pero ello no
quiere decir, conforme también se ha dicho, que cada vez que el que pretende algo en el proceso
solicite una medida cautelar, el Juez se encuentre obligado a darla; pues para ello deberá
38
La Sentencia del Tribunal Constitucional recaída sobre el Expediente No. 0023-2005-PI/TC en su
fundamento 44 señala que son dos los órganos que desempeñan la labor de garantizar el derecho al debido proceso
el juez y el legislador. Disponible desde internet desde: http://www.tc.gob.pe/jurisprudencia/2006/00023-2005AI.html (Consultado el 19 de diciembre de 2011)
39
PRIORI, Giovanni. La Tutela Cautelar. Su configuración como Derecho Fundamental. año 2006, 1era
Edición, Ara Editores, Perú. Pág. 201.
16
Tutela cautelar y amparo ante la arbitrariedad de los órganos administradores de tributos – Michael Zavaleta Alvarez
verificar si se presentan los presupuestos de verosimilitud en la fundabilidad de la pretensión,
peligro en la demora y adecuación, sin los cuales la medida deberá ser rechazada”. 40
Además, conforme señala PRIETO SANCHÍS: “(…) de aquellas medidas cautelares que,
buscando garantizar la tutela jurisdiccional efectiva, establecen algún tipo de limitación sobre
la esfera de actuación de una persona antes de que se haya iniciado o concluido el proceso
correspondiente. Tales medidas serán válidas si es que persiguen un fin constitucionalmente
legítimo y resultan necesarias, adecuadas y ponderadas en sentido estricto, correspondiéndole a
los órganos competentes el velar porque se cumplan estas exigencias”41.
En ese sentido, la posible afectación de una sobrerregulación al acceso de las medidas
cautelares afectarían diferentes derechos protegidos constitucionalmente, tal como lo
detallaremos. Al respecto FLUCK señala: “El otorgamiento de medidas cautelares es facultad
judicial reunidos que fueren los requisitos exigidos por la ley procesal. Bien o mal trabadas
tienen una característica muy especial: en su traba interviene el Estado, a través del Poder
Judicial, y es el mismo Código de Procedimientos quien regula el modo para lograr la medida,
cumpliendo ciertos requisitos. No se configura un hecho ilícito al solicitar la medida, como
ocurre en un accidente de tránsito, donde el hecho ilícito se genera al momento del choque o de
la lesión a la víctima. El hecho ilícito recién aparecerá cuando se demuestre que la medida se ha
pedido sin razón o sin derecho. Mientras tanto, el demandado presuntamente perjudicado deberá
esperar pacientemente que se dilucide la cuestión para demostrar los daños y perjuicios irrogados
por la medida. (…) Las normas de nuestro proceso han sido creadas para su uso normal, y ocurre
que -en el caso que nos ocupa- las medidas cautelares se traban “usando normalmente” esas
mismas normas del proceso. Sin embargo su fin es “anormal”. O por lo menos excesivo. Y ese
uso anormal o excesivo es el que puede generar daños y perjuicios que deberán ser
indemnizados.”42
Al respecto, “Asimismo, es necesario precisar que el reconocimiento del derecho a la
tutela cautelar no implica el derecho a que, en todos los casos en que se solicite una medida
cautelar, ésta tenga que ser aceptada o concedida. Es la respectiva autoridad judicial la
encargada de valorar, en función al caso concreto, si corresponde dictar una medida cautelar o,
en su caso, mantenerla o revocarla, por lo que todo juez está facultado para aplicar la medida
cautelar pertinente para así garantizar el debido proceso de las partes del proceso.
Así también es evidente que, por su propia naturaleza, la medida cautelar debe constituir una
tutela de urgencia, por lo que para ser concedida no se debe superar el límite de la
irreversibilidad, es decir, que en modo alguno la medida cautelar debe ocasionar consecuencias
que después no puedan ser revertidas”.43
40
PRIORI, Giovanni. La Tutela Cautelar. Su configuración como Derecho Fundamental. año 2006, 1era
Edición, Ara Editores, Perú. Pág. 193.
41
Sobre estos temas puede consultarse: PRIETO SANCHÍS, L. Justicia constitucional y derechos
fundamentales. Trotta, Madrid, 2003, pp. 190 y ss.; BERNAL PULIDO, C. El principio de proporcionalidad y los
derechos fundamentales. Centro de Estudios Políticos y Constitucionales, Madrid, 2003, todo el libro; CARRASCO
PERERA, A. El juicio de razonabilidad en la justicia constitucional. En: "Revista Española de Derecho
Constitucional", No. 11, pp. 39 y ss.; BUSTAMANTE ALARCÓN, R. Derechos fundamentales y proceso justo.
Ara Editores, Lima, 2001, pp. 162 y ss.
42
FLUCK, Anna Inés. La medida cautelar trabada abusivamente y los daños y perjuicios. ¿Preclusión o
prescripción? En: Abuso Procesal. Directores: Jorge W. Peyrano y Juan Alberto Rambaldo. Buenos Aires,
Rubinzal-Culzoni Editores, 2001, p. 385.
43
Sentencia del Tribunal Constitucional recaída sobre el Expediente No. 0023-2005-PI/TC. . Disponible
desde internet desde: http://www.tc.gob.pe/jurisprudencia/2006/00023-2005-AI.html(Consultado el 19 de diciembre
de 2011)
17
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6.1
El aumento desproporcionado de la tasa para acceder al trámite de la medida
cautelar
REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTÍN DE PORRES TAX LAW REVIEW
Para solicitar una medida cautelar en el marco de un proceso contencioso administrativo,
es necesario realizar el pago de una tasa judicial; una política que incluya un aumento
desproporcionado de dicha tasa judicial afectaría el derecho constitucional a la tutela efectiva e
implicaría una afectación a la naturaleza tributaria de las tasas constituyendo una medida
confiscatoria, entre otros, así tenemos:
6.1.1. Una afectación al principio constitucional a la tutela jurisdiccional efectiva:
Como hemos señalado en los párrafos precedentes la medida cautelar es un instrumento
procesal cuyo principal objetivo es asegurar la efectividad del derecho demandado en el marco
de un debido proceso.
De ahí que, aunque la tutela cautelar no se encuentra contemplada expresamente en la
Constitución, se entiende que ésta implícita en el derecho al debido proceso, en la medida que no
existiría debido proceso si una vez resuelto un caso por la autoridad judicial, resulta imposible
cumplir la sentencia. De ahí que, Piero CALAMAMDREI sostenía: “Hay, pues, en las
providencias cautelares, más que la finalidad de actuar del derecho, la finalidad inmediata de
asegurar la eficacia práctica de la providencia definitiva que servirá a su vez para actuar el
derecho. La tutela cautelar es en relación al derecho sustancial, una tutela mediata: más que
hacer justicia contribuye a garantizar el eficaz funcionamiento de la justicia. Si todas las
providencias jurisdiccionales son un instrumento del derecho sustancial que se actúa a través de
ellas, en las providencias cautelares se encuentra una instrumentalizada cualificada, o sea
elevada, por así decirlo, al cuadrado; son en efecto de una manera inevitable, un medio
predispuesto para el mejor éxito de la providencia definitiva, que a su vez es un medio para la
actuación del derecho; esto es, son, en relación a la finalidad última de la función
jurisdiccional, instrumento del instrumento.”44
En ese sentido, aumentar excesivamente la tasa para acceder a la solicitud de la medida
cautelar, terminaría por negar el acceso de la misma a muchos contribuyentes que no se
encuentran en la posibilidad económica de asumir ese sobrecosto procesal, impidiendo
finalmente que sea solicitada y con ello, ante una eventual sentencia estimatoria por la que se
reconociera el derecho del contribuyente, dicha sentencia podría quedar sin contenido si hubieran
existido elementos que hubieran afectado irreversiblemente el derecho invocado, haciendo que
en muchos casos su resarcimiento sea imposible.
6.1.2 Violarían la naturaleza jurídica de las tasas, la que implica que éstas deben
responder al costo del servicio prestado.
La legislación tributaria peruana no ha establecido una definición específica de tributos, sin
embargo, sí ha realizado una categorización del mismo, dividiéndolos en impuestos,
contribuciones y tasas, a su vez clasificó ésta última en arbitrios, derechos y licencias.
Así cuando, la Norma II del Título Preliminar del TUO del Código Tributario define a las
tasas, señala que la tasa es el tributo cuya obligación tiene como hecho generador la prestación
efectiva por el Estado de un servicio público individualizado en el contribuyente; asimismo,
44
CALAMANDREI, Piero. Introducción al estudio sistemático de las medidas cautelares. Buenos
Aires, El Foro, 1996, p. 45.
18
Tutela cautelar y amparo ante la arbitrariedad de los órganos administradores de tributos – Michael Zavaleta Alvarez
definió a los derechos como las tasas que se pagan por la prestación de un servicio
administrativo público o el uso o aprovechamiento de bienes públicos.
En dicha norma, se especifico además que el rendimiento de las contribuciones y tasas no
deben tener un destino distinto que el de cubrir el costo de las obras o servicios que constituyen
los supuestos de la obligación.
De ello queda claro que, la naturaleza jurídica reconocida a la tasa es la de cubrir el costo
de servicios individualizados y efectivamente prestados, prohibiéndose de esta forma sus fines
recaudatorios.
Asimismo el Tribunal Constitucional45 ha señalado, refiriéndose al caso específico de los
arbitrios, que con las tasas no se puede financiar cualquier tipo de actividad estatal u otros gastos
que no sean aquellos provocados por la prestación de un servicio específico.
De ahí que, un aumento de la tasa para acceder a la medida cautelar, por encima de lo que
constituya el costo del servicio prestado por la administración pública para dichos efectos
significaría una desnaturalización del concepto de tributo denominado tasa, convirtiéndose en un
impuesto, lo que implicaría que para acceder a la tutela judicial efectiva se estaría exigiendo el
pago de un impuesto, afectándose de una forma irracional dicho derecho y sobre todo
constituyéndose la norma que así lo exija en una norma inconstitucional.
6.1.3 Se violaría el pronunciamiento vinculante establecido por el Tribunal
Constitucional mediante Sentencia recaída sobre el Expediente No. 00053-2004PI/TC, en el sentido que el "costo" de las tasas debe responder exclusivamente
al valor del servicio efectivamente prestado.
Tómese en cuenta que siendo que la tasa para solicitar la medida cautelar es un tributo y
que es necesario para admitir a trámite la misma, no se puede prescindir de ésta; por lo que el
monto de dicha tasa debe sustentarse técnicamente para acreditar que sólo cubre el costo del
servicio.
En efecto mediante las Sentencia recaída sobre los Expediente Nos. 00053-2004-PI/TC y
0041-2004-AI/TC el Tribunal Constitucional señaló expresamente en los casos de cobros
excesivos y no justificados por concepto de arbitrios municipales:
“Las tasas por servicios municipales, (…) son tributos en los cuales resulta difícil
entender la base imponible como un concepto pensado para la medición individualizada
de riqueza exteriorizada por la realización del hecho imponible, como si se tratara de
impuestos. En estos casos, resulta mejor, para efectos de equidad, hablar de criterio de
reparto en base a una cuota global.
A fin de fijar esos criterios de reparto es necesario que exista una conexión lógica entre el
servicio prestado y la intensidad del uso, lo que determinará que la distribución de costos
sea razonable.”
Por tanto, un eventual aumento en la tasa de solicitud de la medida cautelar debería estar
plenamente sustentado en un informe técnico que determine que el costo de la tasa es el costo
45
Criterio señalado en el fundamento 5 de la parte A del acápite VIII de la Sentencia recaída sobre el
Expediente No. 00053-2004-PI/TC.
19
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REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTÍN DE PORRES TAX LAW REVIEW
real del servicio a prestarse para que así el litigante pague exclusivamente por el servicio
recibido.
6.1.4 Afectaría el principio tributario de no confiscatoriedad de los tributos.
Como señalamos la tasa en un tipo de tributo caracterizado porque debe responder al costo
del servicio efectivamente prestado, todo exceso sobre dicho costo sería confiscatorio por no ser
legal.
Así pues, Hernández Berenguel46 señala que, la confiscatoriedad puede evaluarse no sólo
desde el punto de vista cuantitativo, sino también cualitativo, cuando se produzca una
sustracción ilegitima de la propiedad por vulneración de otros principios tributarios, sin que en
estos casos interese el monto de lo sustraído, pudiendo ser incluso perfectamente soportable por
el contribuyente.
Como se señala en el fundamento 62 de la Sentencia del Tribunal Constitucional recaída
sobre el Expediente No. 00053-2004-PI/TC, uno de los elementos que contribuyen a verificar la
confiscatoriedad cuantitativa es la falta del informe económico-financiero que sustente el coste
de la tasa, concluyendo que si la distribución del coste se ha basado en criterios que no guardan
relación lógica con la naturaleza del servicio, cabe una fuerte presunción que la carga asumida
por el contribuyente no es la real, pudiendo ser mayor al costo ideal, o incluso extremadamente
mayor, debiéndose analizar las circunstancias particulares en cada caso.
Asimismo, el Tribunal Constitucional, en la Sentencia recaída sobre el Expediente No.
0033-2004-AI/TC, precisó que la capacidad contributiva es un principio implícito de la
tributación y que tiene un nexo indisoluble con el hecho sometido a la imposición, configurando
el presupuesto legitimador para establecer tributos.
Con ello tenemos que, en caso el MEF quisiera hacer un aumento de la tasa para acceder a
la solicitud de la medida cautelar, que sin ser un aumento significativo tan sólo llegue a estar por
encima del costo efectivo del servicio, dicho aumento podría llegar a ser confiscatorio y afectar
el principio constitucional de capacidad contributiva, pudiendo el Tribunal Constitucional en su
momento declarar que la norma que aprueba dicho aumento es inconstitucional.
Por otro lado, considérese una afectación al principio de capacidad contributiva, ello
porque aun cuando en el caso de las tasas su cobro no se derive directamente de la capacidad
contributiva del contribuyente excepcionalmente puede invocarse dicho principio con
fundamento en el "principio de solidaridad", siempre que se demuestre que se logra un mejor
acercamiento el principio de equidad en la distribución de costes del servicio si no se asume
costes que no corresponden al servicio efectivamente recibido. Es decir, cada contribuyente de la
tasa debe asumir el costo del servicio efectivamente recibido y no uno mayor, en cuyo caso
estaríamos trasladando costos ajenos a terceros afectando la distribución de los costos generados
y violando el principio de solidaridad, con ello afectando el principio de capacidad contributiva y
generando confiscatoriedad
Así pues recuérdese que el principio de capacidad contributiva es un principio
constitucional exigible, que si bien no se encuentre expresamente recogido en el artículo 74 de la
Constitución, su fundamento y rango constitucional es implícito en la medida que constituye la
base para la determinación de la cantidad individual con que cada sujeto puede en mayor o
46
HERNÁNDEZ BERENGUEL, Luis. “El Poder Tributario y la nueva Constitución”. En: Revista del
Instituto Peruano de Derecho Tributario. No. 24. Junio 1993.
20
Tutela cautelar y amparo ante la arbitrariedad de los órganos administradores de tributos – Michael Zavaleta Alvarez
menor medida, contribuir a financiar el gasto público47; además de ello, su exigencia no sólo
sirve de contrapeso o piso para evaluar una eventual confiscatoriedad, sino que también se
encuentra unimismado con el propio principio de igualdad, tal como ha sido reconocido por el
propio Tribunal Constitucional en sendas sentencias.
6.1.5 Una afectación a la igualdad ante la Ley.
Tendríamos una afectación a dicho derecho constitucional, si el aumento de la tasa para
acceder a las medidas cautelares sólo se efectuara para las pretensiones de carácter tributario.
Es decir, tendríamos una afectación al derecho a la igualdad, si para un litigante sobre una
materia distinta a la tributaria el costo de la tasa para acceder a la solicitud de la medida cautelar
fuera menor a la del litigante sobre una materia tributaria, siempre que ambos litigantes se
encuentren ante la misma situación, es decir que se trate de la misma cuantía por ejemplo y que
la distinción en el cobro de la tasa sólo se efectuara por la materia de litigio.
Asimismo se afectaría a la igualdad si con la exigencia de una tasa mayor se propicia un
tratamiento diferenciado entre el contribuyente que se encuentra en posibilidades de pagar esta
mayor tasa y el que no tiene medios suficientes para hacer dicho pago, porque aún en el caso de
obtener un pronunciamiento favorable en el proceso no obtendría el reembolso de la suma
solicitada como tasa.
Recuérdese pues que el principio de igualdad ante la ley, está expresamente reconocido en
el numeral 2 del artículo 2 de nuestra Constitución Política de 1993. En efecto dicho dispositivo
reconoce nuestra igualdad ante la ley, lo que significa que ante situaciones iguales o similares los
sujetos deben recibir un tratamiento igual o similar.
6.2
La exigencia de pagar una parte o toda la deuda materia de impugnación en el
procedimiento contencioso tributario.
Establecer mayores requisitos para acceder a la solicitud de una medida cautelar48 podría
no sólo disuadir a que muchos contribuyentes no la soliciten, sino que podría impedir que
aquellos contribuyentes de escasos recursos se les anule injustificadamente su derecho
constitucional a la tutela jurisdiccional efectiva y con ello a la tutela cautelar así como
implicaría una aplicación irrestricta del principio solve et repete, el que ya ha sido declarado
contrario a la Constitución.
6.2.1 Afectación a la tutela judicial efectiva y al principio de la capacidad
contributiva
Como hemos mencionado, se estaría instituyendo un obstáculo injustificado para que un
contribuyente pueda acudir a ejercer su derecho a una tutela cautelar y con ello podría dejar sin
contenido el derecho a la tutela judicial efectiva, en la medida que al final del proceso si no se
47
Criterio reconocido por diversas sentencias del Tribunal Constitucional como la recaída sobre el
Expediente No. 0004-2004- AI/TC.
48
Actualmente los requisitos para solicitar una medida cautelar son los siguientes: (i) exponer los
fundamentos de su pretensión cautelar; (ii) señalar la forma de ésta; (iii) indicar, si fuera el caso, los bienes sobre los
que debe recaer la medida y el monto de su afectación; (iv) ofrecer contracautela; y, (v) designar el órgano de
auxilio judicial correspondiente, si fuera el caso.
21
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REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTÍN DE PORRES TAX LAW REVIEW
otorga la media cautelar solicitada, la sentencia del juez pueda resultar inaplicable por haberse
producido una afectación irreparable del derecho cuestionado.
Así mismo, se estaría afectando el principio de capacidad contributiva, en el sentido que se
estaría obligando al pago de un tributo que está siendo materia de discusión y del cual aún no se
ha dictado sentencia firme y con la calidad de cosa juzgada que acredite que en efecto es debido
y que en consecuencia refleja la capacidad contributiva del contribuyente que recurrió al
proceso contencioso administrativo precisamente a impugnar el cobro que considera indebido.
En otras palabras, exigir que se pague parte o la totalidad de la deuda para acceder a la
solicitud de la medida cautelar aunque fuera ésta de manera temporal hasta que se resuelve el
proceso, puede significar que el litigante termine viendo afectado su patrimonio, la situación se
agrava cuando la materia de controversia implique la discusión respecto a la capacidad
contributiva del litigante.
Encontramos altamente perjudicial para el contribuyente, una exigencia como la señalada,
más aún si consideramos que precisamente la naturaleza de la medida cautelar es salvaguardar la
efectividad del proceso, siendo que en el caso de procesos tributarios las medidas cautelares
están orientadas a solicitar que la Administración Tributaria no ejerza su acción de cobro
mientras no exista un pronunciamiento firme en el proceso judicial.
6.2.2 Aplicación del principio solve et repete proscrito por el Tribunal Constitucional
El principio “solve et repete” el que puede ser traducido como “paga y luego reclama”,
establece el criterio que para poder recurrir o reclamar una obligación de pago contenido en un
valor emitido por la Administración Tributaria sea requisito imprescindible el pago de la deuda a
impugnar (o afianzar el pago).
Como venimos señalando el derecho al acceso a la justicia tiene una base constitucional,
puesto que se trata de un derecho implícitamente reconocido en el derecho a la tutela
jurisdiccional efectiva, introducir una norma que implique el pago de la deuda por la cual se
pretende solicitar una medida cautelar obstaculizaría irrazonablemente el acceso a la misma, y
por tanto violaría el derecho a la tutela jurisdiccional efectiva.
Más aún si se tiene en cuenta que uno de los requisitos para solicitar la medida cautelar es
ofrecer contracautela49 y de esta manera en caso que la ejecución de la medida cautelar generara
daños pueda asegurarse el resarcimiento al afectado. De ahí que cualquier daño que recibiera la
Administración Tributaria por una indebida ejecución de la medida cautelar, dicho daño sería
compensado con la contracautela; así pues, muchos jueces exigen por ejemplo cartas fianzas por
concepto de contracautela en temas tributarios.
Que se condicione el pago de la obligación tributaria para admitir a trámite la solicitud de
la medida cautelar en el que se cuestione precisamente la validez del cobro de un tributo es un
obstáculo desproporcionado cuando inclusive existen en nuestra legislación normas que exigen
la ejecutoriedad de los actos administrativos tributarios inclusive una vez presentada la demanda
49
De acuerdo a lo establecido por el artículo 613 del Código Procesal Civil, la contracautela tiene por objeto
asegurar al afectado el resarcimiento de los daños y perjuicios que pueda causar su ejecución. La admisión de la
contracautela, en cuanto a su naturaleza y monto, es decidida por el Juez, quien puede aceptar la contracautela
propuesta por el solicitante, graduarla, modificarla o, incluso cambiarla por la que sea necesaria para garantizar los
eventuales daños que pueda causar las ejecución de la medida cautelar.
22
Tutela cautelar y amparo ante la arbitrariedad de los órganos administradores de tributos – Michael Zavaleta Alvarez
contenciosa administrativa, tal como la
Tributario.
regla establecida en el artículo 157 50 del Código
En efecto, si bien el derecho a la tutela cautelar puede ser limitado por otros derechos
constitucionalmente reconocidos, debe existir una razonabilidad y proporcionalidad en la
afectación, por ello, si se introduce una medida que limita este derecho debe hacerse la
evaluación respecto a la razonabilidad y proporcionalidad; de no demostrarse dicha
razonabilidad, se consideraría inconstitucional una medida de este tipo, porque sería
incompatible con el derecho a la tutela judicial efectiva.
Mediante Sentencia del Tribunal Constitucional recaída sobre el Expediente No. 37412004-PA, entre otras, se precisó que la obligatoriedad del pago por concepto de tasa o derecho
para impugnar las decisiones de la Administración es vulneratoria del derecho de defensa de los
administrados.
En dicho sentido, si se estableciera una medida que implique el pago parcial o total de la
deuda un contribuyente un juez debería seguir los lineamientos establecidos por el Tribunal
Constitucional y considerar inaplicable dicha requisito para admitir la solicitud de una medida
cautelar.
Por tanto, como se observa una medida que implique exigir el pago parcial o total de la
deuda para acceder a la solicitud de la medida cautelar violaría el derecho a la tutela judicial
efectiva y significaría una aplicación absoluta del principio “solve et repete” proscrita por el
Tribunal Constitucional en sus sentencias recaídas sobre los Expedientes 3741-2004-PA y 42422004-PA.
7.
¿Es necesario tomar medidas adicionales para la regulación de las medidas cautelares
a fin de evitar su uso abusivo y con ello una afectación en la recaudación de los
tributos?
Nos hacemos la pregunta de si en efecto es necesario tomar medidas normativas
adicionales a las existentes para que las medidas cautelares no sean usadas maliciosamente por
los contribuyentes como medio dilatorio del cumplimiento de su obligación tributaria, generando
así una afectación en la recaudación de los tributos.
A fin de dar una respuesta a nuestra interrogante, es importante tener en claro que: (i)
existen limitaciones propias de las medidas cautelares que impiden que estas sean otorgadas
cuando no se acredita los presupuestos para su configuración; y (ii) nuestra legislación ha
establecido normas que limitan y sancionan el abuso del derecho.
7.1. Limitaciones intrínsecas de las medidas cautelares.
Debe tenerse en cuenta que las medidas cautelares, no se otorgan de manera irrestricta e
arbitraria, por el contrario la misma trae limitaciones intrínsecas, propias de su naturaleza, por lo
que ante una solicitud, ésta debe ser evaluada concienzudamente por los jueces antes de
concederlas. En ese sentido, el fundamento 46 de la Sentencia recaída sobre el Expediente No.
50
El tercer párrafo del artículo 157 del Código Tributario, señala: “La presentación de la demanda no
interrumpe la ejecución de los actos o resoluciones de la Administración Tributaria”.
23
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REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTÍN DE PORRES TAX LAW REVIEW
00023-2005-AI, señala que el derecho a la tutela cautelar no implica el derecho a que, en todos
los casos en que se solicite una medida cautelar, ésta tenga que ser aceptada o concedida, siendo
el juez el encargado de valorar, en función al caso concreto.
Así pues, desde la Teoría General del proceso se ha establecido que los presupuestos para
la concesión de una medida cautelar están determinados para garantizar la efectiva tutela de una
pretensión principal que tiene apariencia de encontrarse protegida por el Derecho (“fumus boni
iuris”), mediante una medida idónea (“adecuación”), para evitar el peligro que puede significar
la demora en la tramitación o vaciar de contenido final el respectivo proceso (“periculum in
mora”).
Es decir, no por el hecho que el contribuyente que litigue en un proceso contencioso
administrativo solicite una medida cautelar, ésta se entenderá concedida; ello no sucede así, por
el contrario, la concesión de la medida cautelar implica una evaluación exhaustiva y crítica del
juez que sea competente en el caso concreto, a fin que determine si concurren estos tres
elementos: (i) que el recurrente tenga un aparente derecho a que no se le exija el pago del tributo
impugnado; (ii) que la medida cautelar sea la idónea para proteger dicho derecho sin generarle
mayores ventajas; y, (iii) finalmente, debe otorgarse sólo en el caso que el peligro en la demora
de resolverse este afectando al recurrente.
Nótese además que será el litigante (contribuyente) el que tiene la carga de la prueba para
demostrar el peligro de la demora y la apariencia del derecho invocado al Juez; todo ello
evidencia que no es un acto arbitrario del Juez conceder la medida cautelar sino un acto
jurisdiccional valorativo, por lo que allí está su verdadero límite.
Por lo que, una sobre exigencia adicional para acceder al trámite de la solicitud cautelar,
implicaría una sobre-exigencia irracional que conllevaría a la afectación del derecho fundamental
a la tutela cautelar.
Por otro lado, hay una afectación al debido proceso no sólo por incrementar los requisitos
para acceder a una medida cautelar, sino que incluso se daría una clara afectación a dicho
derecho si un juez negara una medida cautelar aun cuando el contribuyente hubiera demostrado
todos los supuestos que evidencian su derecho a solicitar la medida cautelar. Al respecto PRIORI
POSADA señala “En ese sentido, si a pesar que la pretensión está acreditada verosímilmente;
de que además se ha demostrado que existe un peligro en la demora del proceso; y que la
medida cautelar solicitada es aquella adecuada para garantizar la efectividad de la sentencia
que se va a dictar en el futuro, el Juez decide no dictar la medida cautelar, se estaría lesionando
gravemente el derecho a la tutela cautelar, salvo que exista una causa justificada, basada en la
restricción de derechos fundamentales o principios del Estado constitucional de derecho que
justifiquen el rechazo de una medida cautelar” 51 . Así mismo, el procesalista Priori Posada
continúa señalando que en algunas situaciones la denegatoria de una medida cautelar produce
situaciones irreversibles, de manera que al dictarse la sentencia ésta se convierte en inútil.52
51
PRIORI POSADA, Giovanni: La Tutela Cautelar. Obra citada. pág 196.
Sobre la verosimilitud del derecho invocado., CALAMANDREI:
“Declarar la certeza de la existencia del derecho es función de la providencia principal; en sede cautelar
basta que la existencia del derecho aparezca verosímil, o sea, para decirlo con mayor claridad, basta que, según un
cálculo de probabilidades, se pueda prever que la providencia principal declarará el derecho en sentido favorable
a aquél que solicita la medida cautelar.”. CALAMANDREI, Piero. Introducción al estudio sistemático de las
medidas cautelares. Buenos Aires, El Foro, 1996, p. 77
Asimismo, como señala PRIORI, la verosimilitud “no es un juicio emitido al azar ni sobre la base de
intuiciones del Juzgador, sino que es un juicio que, sin llegar a basarse en la certeza, es pasible de ser corroborado
con los medios de prueba que se haya ofrecido en el pedido cautelar.” PRIORI POSADA, Giovanni F. La Tutela
Cautelar. Su configuración como derecho fundamental. Lima, ARA Editores, 2006, p. 74.
52
24
Tutela cautelar y amparo ante la arbitrariedad de los órganos administradores de tributos – Michael Zavaleta Alvarez
7.2. Abuso de las Medidas Cautelares
Entendemos que si el MEF pretende limitar el acceso a las medidas cautelares, lo hace
guiado por la preocupación que le genera el uso abusivo del derecho a la tutela cautelar, cuando,
como hemos demostrado, la tutela cautelar viene precedida del cumplimiento de requisitos de
procedibilidad y sobre todo de la generación de ese “humo” en la apariencia del derecho
invocado.
Ahora bien, el MEF debe tomar en cuenta que ya existen medidas legales para evitar el
abuso del derecho a la tutela cautelar; en ese sentido, consideramos más oportuno que se mejoren
las medidas existentes, o se implementen sistemas que permitan que estas sean más efectivas,
antes de crear normas que inserten nuevos requisitos o limitaciones a la solicitud de la tutela
cautelar, porque como hemos visto, dichas nuevas medidas implicarían una afectación al derecho
a la tutela jurisdiccional efectiva entre otros derechos constitucionalmente protegidos, más aún si
conforme a lo dispuesto en el artículo 37 del TUO de la Ley que regula el proceso contencioso
administrativo, “son especialmente procedentes (…) las medidas cautelares de innovar y de no
innovar”.
En efecto, la legislación peruana ha proscrito el abuso del derecho y ha establecido
diversas sanciones para el mismo, así tenemos las siguientes:
-
La prohibición constitucional del abuso del derecho; en efecto, el artículo 103 de la
Constitución señala que no se ampara el abuso del derecho.
-
La norma dispuesta por el artículo 4 del Código Procesal Civil, que señala:
“concluido un proceso por resolución que desestima la demanda, si el demandado
considera que el ejercicio del derecho de acción fue irregular o arbitrario, puede
demandar el resarcimiento por los daños y perjuicios que haya sufrido, sin perjuicio
del pago por el litigante malicioso de las costas, costos y multas establecidos en el
proceso terminado”.
-
El artículo IV del Título Preliminar del Código Procesal Civil, según el cual se exige
a todos los que intervienen en el proceso a adecuar su conducta a la buena fe
procesal, facultando al Juez sancionar a cualquier conducta ilícita o maliciosa e,
incluso a impedir que se realice; pudiendo el Juez, de acuerdo a algunos especialistas
en materia procesal, dejar sin efecto una resolución cautelar expedida como
consecuencia del ejercicio abusivo del derecho.
En el artículo 621 de Código Procesal Civil, se prevén sanciones para los casos en
los que la medida cautelar haya sido obtenida maliciosamente, previendo como
consecuencia: el pago de una indemnización, la condena al pago de costos y costas,
asimismo le impone una multa.
-
El procesalista PRIORI señala que de las normas antes descritas se puede obtener como
conclusión que existen las siguientes medidas antiabuso en la legislación peruana:
La obligación de indemnizar por los daños y perjuicios que el abuso ha generado.
La imposición de multas y sanciones por abusar de un derecho fundamental de
carácter procesal.
La condena al pago de costos y costas.
Impedir que se produzcan los actos de abuso, es decir evitarlos
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REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTÍN DE PORRES TAX LAW REVIEW
Así mismo consideramos que si se desea evitar el abuso del derecho a la tutela cautelar,
podría implementarse nuevas medidas que lejos de significar la exigencia de mayores requisitos
para la solicitud de la media cautelar pasen por un mayor control a los jueces; en ese sentido, se
podrían implementar sanciones más severas a los mismos jueces que ejerzan de manera arbitraria
y sus poderes cautelares.
Sobre el abuso del Derecho y las medidas cautelares CARBONE se cuestiona53: “¿Qué
pasa cuando no solo se traba sin derecho, sino que se abusa de las medidas cautelares? El
sentido común refiere que esa conducta debe ser sancionada. La pregunta que sigue es: ¿por
qué vía vamos a juzgar entonces la responsabilidad de quien así actúa? (…) ¿Cuáles pueden ser
los supuestos?: abusos cuantitativos del embargo (art. 281 CPC), o cualitativos (bienes
inembargables, art. 469 CPC), embargos preventivos de cuentas corrientes bancarias, de
fondos diarios de las recaudaciones de caja sin acreditar que no se conocen otros bienes
“sólidos” para embargar, o la irrazonabilidad temporal del mantenimiento de cualquier medida
cautelar sobre bienes registrables sin que se entere de hecho el propietario; si se peticionó una
medida cautelar previa a la demanda y aquélla caducó, para algunos tal extremo revela por sí
mismo que la medida fue pedida abusivamente, como también si una entidad bancaria trabó un
embargo incorrecto por promover en forma errónea un juicio ejecutivo, entre otros muchos
supuestos.”
8.
El Ejercicio del Derecho de Defensa materializados en procesos cautelares y de
amparo de defensa de los contribuyentes no debe ser calificado per se como Abuso del
Derecho.
Sin perjuicio de todo lo antes señalado debemos afirmar que nuestra preocupación por el
tema viene acompañada del hecho que la medida cautelar en muchas ocasiones es el único
mecanismo que tiene el contribuyente para oponerse a la feroz cobranza coactiva que inicia la
Administración Tributaria de deudas que son materia de un proceso contencioso administrativo y
sobre el cual no existe una sentencia firme que haya declarado la procedencia de su cobro.54
Ello, debido a que en virtud a lo establecido en el tercer párrafo del artículo 157 del Código
Tributario, la presentación de la demanda no interrumpe la ejecución de los actos o resoluciones
de la Administración Tributaria. En ese sentido, en el supuesto que el contribuyente vea afectado
su derecho e interponga una demanda contenciosa administrativa contra la Resolución del
Tribunal Fiscal, la Administración Tributaria se encontrará habilitada para ejercer las acciones de
cobro, siendo que para limitar la acción de cobro el contribuyente tendría que obtener una
medida cautelar ante el juez que admitió la demanda contenciosa administrativa.
Sin perjuicio de lo antes señalado, somos de la opinión que aun en el caso que no se llegue
a obtener una medida cautelar que limite la acción de cobro de la deuda impugnada en un
53
CARBONE, Carlos A. Abuso del proceso en las medidas cautelares y en los procesos diferenciados:
sentencia anticipada y autosatisfactiva. En: Abuso Procesal. Directores: Jorge W. Peyrano y Juan Alberto Rambaldo.
Buenos aires, Rubinzal-Culzoni Editores, 2001, pp. 353 y 354.
54
RAMOS ROMEU señala: “Este conflicto de intereses se traducirá en un conflicto de garantías en sede
cautelar. Desde el punto de vista del solicitante, las medidas cautelares requieren celeridad, agilidad y flexibilidad
de la Administración de Justicia, lo que en última instancia protege el derecho a la tutela judicial efectiva y el
derecho a la efectividad de la tutela cautelar. Desde el punto de vista del demandado, la invasión de su esfera
jurídica requiere que se le cite en condiciones adecuadas, que tenga una oportunidad para defenderse y contradecir
los argumentos del demandante, lo que queda protegido por las garantías de audiencia y contradicción, la garantía
de defensa y la igualdad de partes” RAMOS ROMEU, Francisco. Las Medidas Cautelares Civiles. Análisis
Jurídico-Económico. Barcelona, España: Editorial Atelier, 2006, p. 629.
26
Tutela cautelar y amparo ante la arbitrariedad de los órganos administradores de tributos – Michael Zavaleta Alvarez
proceso contencioso administrativo, la Administración Tributaria no debería ejecutar la cobranza
coactiva de la misma, ello debido a que la deuda tributaria está siendo materia de
cuestionamiento en un proceso judicial que se encontraría pendiente de resolución y en ese
sentido, ninguna autoridad fuera de la organización jerárquica del Poder Judicial podría avocarse
al conocimiento de la mencionada causa.
Tratamiento distinto merece los intereses que se generan a favor del Administración
Tributaria y en contra del contribuyente que impugnó judicialmente la deuda, por lo que es
precisamente en estos casos donde la tutela cautelar debe evitar que el ejercicio del derecho a la
tutela judicial efectiva se traduzca en la afectación de los derechos de aquel contribuyente que
impugnó, quien después de no pocos años de litigio, se enfrentará a una deuda que se verá
acrecentada exponencialmente.
En efecto, el Artículo 4 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, TUO de la Ley Orgánica del
Poder Judicial - Decreto Supremo No. 017-93-JUS, señala:
“(…)
Ninguna autoridad, cualquiera sea su rango o denominación, fuera de la organización
jerárquica del Poder Judicial, puede avocarse al conocimiento de causas pendientes ante
el órgano jurisdiccional. No se puede dejar sin efecto resoluciones judiciales con
autoridad de cosa juzgada, ni modificar su contenido, ni retardar su ejecución, ni cortar
procedimientos en trámite, bajo la responsabilidad política, administrativa, civil y penal
que la ley determine en cada caso.”
Asimismo, respecto a la afectación del derecho fundamental a la tutela cautelar a través del
dictado de resoluciones que resuelven no conceder la medida solicitada, PRIORI señala que
“hay hipótesis en las cuales si el Juez no concede una medida cautelar se puede generar una
afectación al derecho fundamental a la tutela cautelar y a la tutela jurisdiccional efectiva en
general”. Tales como: “(a) Si a pesar de la concurrencia de los requisitos de verosimilitud en la
fundabilidad de la pretensión, peligro en la demora y adecuación, el Juez no concede una
medida cautelar, se está lesionando el derecho fundamental a la medida cautelar. En ese sentido,
si a pesar de que la pretensión está acreditada verosímilmente; de que además de ha
demostrado que existe peligro en la demora del proceso; y que la medida cautelar solicitada es
aquella adecuada para garantizar la efectividad de la sentencia que se va a dictar a futuro, el
Juez decide no dictar la medida cautelar, se estaría lesionando gravemente el derecho a la
tutela cautelar, salvo que exista una causa justificada, basada en la restricción de derechos
fundamentales o principios del Estado constitucional de derecho que justifiquen el rechazo de
una medida cautelar”.55
Téngase en cuenta que, una de las características del Derecho Procesal es que este es
instrumental pues es un medio para hacer valer el derecho sustantivo, por lo que debemos
entender el proceso no como un fin en sí mismo sino como un instrumento a través del cual los
derechos sustantivos dejan de ser simples declaraciones para cobrar vigencia en el tiempo y
espacio. Por lo que, no puede concebirse un sistema procesal en el cual las garantías que se
otorguen a las partes no permitan proteger un derecho subjetivo concreto.
55
PRIORI, Giovanni. La Tutela Cautelar. Su configuración como Derecho Fundamental. Pág. 193, año 2006,
1era Edición, Ara Editores, Perú.
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REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTÍN DE PORRES TAX LAW REVIEW
En conclusión, consideramos que la solución al problema que el MEF ha detectado, en el
sentido que las medidas cautelares estarían retrasando el cobro de deudas tributarias, no pasa por
crear nuevas normas que limiten el acceso a éstas, violando así indebidamente derechos
constitucionalmente reconocidos, sino que corresponde hacer efectivas las medidas antiabuso
que existen en nuestra legislación; con ello evitaríamos que, mediante el ejercicio abusivo del
derecho fundamental a la tutela cautelar se impida o retrase la acción de cobro de la
Administración Tributaria. De suyo, consiguientemente, ninguna otra medida adicional,
incluyendo a las coordinaciones verbales entre los funcionarios del Poder Ejecutivo y los Jueces,
consideramos sea legitima o constitucionalmente valida, por cuanto conculcaría el derecho al
debido procedimiento de los contribuyentes que impugnan acotaciones que consideran arbitrarias
de los Órganos Administradores de Tributos, incluyendo a la SUNAT.
9.
Propuesta de Solución Normativas.
Además de todo lo mencionado en el numeral 7 proponemos dos proyectos normativos en
materia tributaria, de manera abierta a la sociedad civil y al Congreso para que se abra el debate,
así como explicitamos dos proyectos que existen y están en el Congreso y que buscan neutralizar
las arbitrariedades de los Órganos Público, los que consideramos el MEF y/o el Congreso
deberían impulsar y/o proponer su aprobación ante el Pleno del Congreso, a fin de garantizar el
Debido Proceso de los Contribuyentes y evitar la corrupción pública en el Estado de los
funcionarios de los Órganos Administradores de Tributos vía las “coordinaciones” con el Poder
Judicial, a fin de evitar lo que PRITZL denunciara “(…)” Dado que no existe un control
adecuado en cuanto al uso que los políticos y burócratas hacen de su margen de acción y
decisión, puede ocurrir que abusen de su poder y provean ilegalmente a ciertas personas o grupos
de personas de amplios beneficios provenientes del Estado. Conjuntamente con su poder
jurisdiccional, los mandatarios públicos pueden conceder o quitar derechos de propiedad en un
contexto arbitrario generalizado. Por lo tanto, no sorprende que las actividades de regulación y
supervisión, desarrolladas por el Estado son altamente corruptas”.56
Con esto buscamos evitar el abuso del Estado y la corrupción al interior de miembros de
distintos Poderes (Ejecutivo y Poder Judicial), conforme señala PRITZL: “Este abuso del Estado
en función de intereses particulares puede ser un buen ejemplo para explicar el fracaso
fundamental de la política de muchos países latinoamericanos” 57.
Finalmente, conviene recordar a Mariano NOVELLI y Fernando LUCIANI en un cifrado a
Germán BIDART CAMPOS quienes señalan con claridad que “Inobjetablemente, cuando se
asiste a presiones sobre el órgano jurisdiccional, los peligros crecen, al mismo tiempo que la tan
mentada seguridad jurídica ingresa en un cono de sombras. No es parangonable la situación al
lobby que puedan ejercer ciertos grupos frente al poder administrador o al legisferante; es en
esencia diferente, dado que la independencia del poder judicial es requisito
indispensable para la valiosidad positiva de sus sentencias, y toda interferencia de fuerzas
políticas extrañas -provengan de otros ámbitos estatales o de sectores privados- afecta
substancialmente esa valiosidad.58”
56
PRITZL, Rupert: PRITZL, Rupert: “La corrupción pública: una forma dinámica e ilegal de rent-seeking en
la lucha distributiva de los grupos de interés organizados”. En: Revista Estudios Privados. Obra citada, pág. 129-30.
57
PRITZL, Rupert: PRITZL, Rupert: “La corrupción pública”. Obra citada, pág. 130.
58
NOVELLI, Mariano y LUCIANI, Fernando. XV Jornadas Argentinas De Filosofía Jurídica Y Social.
Asociación Argentina de Filosofía del Derecho. “Las Decisiones Judiciales Y Los Factores De Poder Los
Postulados De Lassalle Desde Una Perspectiva Jurídica Trialista”. [En Línea]. Santa Fe, Argentina. Disponible en
internet: http://www.aafd.org.ar/archivos/15_jornada_Novelli_Lucian.pdf [Consultado el 02 de noviembre de 2012].
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Tutela cautelar y amparo ante la arbitrariedad de los órganos administradores de tributos – Michael Zavaleta Alvarez
9.1. Proponemos una solución Legislativa a la carga de juicios tributarios: “Ley que
establece la aplicación de los métodos alternativos de solución de conflictos a las
controversias internas en materia tributaria”.
Este proyecto tiene por objeto establecer como procedimientos alternativos a la solución de
conflictos en materia tributaria a la conciliación, transacción y arbitraje, ello con la finalidad de
promover la eficiencia y celeridad en la resolución de controversias derivadas de las relaciones
jurídicas, materiales y formales de los sujetos que forman parte de la relación tributaria.
9.2. Proponemos Proyecto para modificar el Código Tributario y las
facultades de los Ejecutores Coactivos
excesivas
Este proyecto tiene como objetivo modificar el Código Tributario respecto de las
facultades del Ejecutor Coactivo, en este sentido, se propone que el Ejecutor Coactivo pueda dar
por concluido el procedimiento, levantar los embargos y ordenar el archivo de los actuados,
cuando se hubiera presentado oportunamente reclamación contra el valor emitido y este haya
sido ésta admitida o se encuentre en apelación su inadmisibilidad. Además, se propone
considerar deuda exigible a la Orden de Pago notificada válidamente y no reclamada en el plazo
previsto por ley.
En ese sentido, se propone que el Ejecutor Coactivo pueda suspender el procedimiento de
Cobranza Coactiva con la admisión de la demanda contencioso administrativa o la apelación de
la inadmisibilidad de la misma, en un proceso contencioso administrativo, debiendo a su vez
levantar cualquier medida cautelar interpuesta, la suspensión se mantendrá hasta que se emita un
pronunciamiento firme sobre el fondo de la pretensión contenida en la demanda.
10. Proyectos de Ley que se vienen discutiendo en el Congreso de la República y que son
de interés aplicable a la problemática actual
A continuación resaltamos algunos proyectos de Ley que están siendo discutidos en el
Congreso y que consideramos algunos “positivos” y otros “negativos”, por cuanto transgreden
los derechos al debido proceso de los contribuyentes. Consideramos que de convertirse en Leyes
el proyecto negativo los afectados estarían motivados en el futuro, probablemente, a interponer
futuras acciones de amparos y/o solicitudes de medidas cautelares; por lo que, a fin de optimizar
y acorde al Estado Constitucional nos permitimos realizar abiertamente algunas sugerencias y
críticas en el numeral 9.2 del presente.
10.1. Proyectos Positivos
10.1.1. Proyecto de Ley N° 430-2011 “Propone modificar el Artículo 157° del Código
Tributario y deroga el segundo párrafo del Artículo 11° e inciso 1 y 5 del Artículo
13° de la Ley N° 27584 “Ley del Procedimiento Contencioso Administrativo”.
Este proyecto propone modificar el artículo 157 del Código Tributario a fin de establecer que en
ningún caso la Administración Tributaria pueda iniciar un proceso Contencioso Administrativo
contra las resoluciones emitidas por el Tribunal Fiscal, quien es su superior jerárquico.
Situación actual: Comisión de Justicia y Derecho Humanos.
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REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTÍN DE PORRES TAX LAW REVIEW
10.1.2. Proyecto de Ley N° 429-2011 “Propone modificar los artículos 142° y 150° del
Código Tributario y regula el pago de interés”.
Este proyecto tiene como finalidad modificar los artículos 142° (Plazo para resolver la
reclamación) y 150° (Plazo para resolver la apelación) del Código Tributario, disponiendo en
ambos casos que no deberá imputarse al administrado el pago de intereses moratorios o
compensatorios que se generen vencido el plazo para resolver las reclamaciones y apelaciones
según corresponda.
En nuestra opinión, no debe incluirse el supuesto de intereses compensatorios que la
SUNAT pague al contribuyente por pagos indebidos o en exceso, pues la demora causada por la
Administración o los tribunales administrativos o judiciales no deben perjudicar al
contribuyente; es decir no debe trasladarse al contribuyente el costo económico de la carga
administrativa del Estado.
Situación actual: Comisión de Economía, Banca, Finanzas e Inteligencia Financiera.
10.2. Proyecto Negativo: Proyecto de Ley N° 496/2011-PE “Ley que modifica los
artículos 16°, numerales 16.1 literal e) y 16.5 y el artículo 23° del Texto Único
Ordenado de la Ley N° 26979, Ley del procedimiento de Ejecución Coactiva.
A continuación nuestros comentarios al Proyecto de Ley N° 496/2011-PE “Ley que
modifica los artículos 16°, numerales 16.1 literal e) y 16.5 y el artículo 23° del Texto Único
Ordenado de la Ley N° 26979, Ley del procedimiento de Ejecución Coactiva, aprobado por
Decreto Supremo N° 018-2008-Jus”, en adelante (El Proyecto); cuya comparación con el
régimen actual se encuentra en el Anexo III del presente trabajo.
10.2.1. Consideraciones Previas
El presente Proyecto de Ley tiene como objetivo modificar el T.U.O. de la Ley N° 26979,
Ley de Procedimiento de Ejecución Coactiva (en adelante “la ley”) que regula los procesos de
cobranza coactiva seguidos por entidades de la administración pública nacional, regional y local,
distintos a SUNAT (tributos municipales y otras obligaciones no tributarias).
El Proyecto propone modificar los Artículos 16° y 23° la Ley que regulan la Suspensión y
la Revisión Judicial del Procedimiento de Cobranza Coactiva.
De acuerdo a la Exposición de Motivos el Proyecto busca hacer más eficiente las acciones
de cobro de las deudas (tributarias o no) que mantienen los ciudadanos con el Estado.
10.2.2. Opinión respecto a las propuestas de cambio legislativo planteadas por el
Proyecto.
A. Modificación del Artículo 16° Inciso e) sobre causales de “Suspensión del
procedimiento”
De acuerdo a la Ley vigente, el Ejecutor Coactivo podrá ordenar la suspensión del
procedimiento en ciertos supuestos, entre ellos, la presentación de una demanda contenciosa
administrativa en el plazo de ley (tres meses). En la práctica los ejecutores no inician acciones de
cobro de la deuda antes del transcurso de dicho plazo, pues, la sola interposición de la demanda
contenciosa administrativa suspendería el proceso.
30
Tutela cautelar y amparo ante la arbitrariedad de los órganos administradores de tributos – Michael Zavaleta Alvarez
El Proyecto de Ley propone la eliminación de este supuesto; es decir, que el proceso de
ejecución coactiva no se suspenda con la presentación de una acción contenciosa administrativa,
lo que permitiría a los ejecutores iniciar el cobro de la acreencia del Estado con la emisión de la
resolución administrativa firme.
No estamos de acuerdo con esta modificación, pues, el mecanismo de la suspensión del
proceso de cobranza coactiva se establece en protección del ciudadano que está siendo sometido
al cobro compulsivo de una deuda cuya exigibilidad (existencia o cuantía) es cuestionada ante el
Poder Judicial, lo que evita que la Administración consume arbitrariedades en contra del
ciudadano.
De acuerdo a la Exposición de Motivos está propuesta responde a la necesidad de acelerar
la ejecución del acto administrativo y cobrar la deuda, pues, como indicamos anteriormente, el
contribuyente puede presentar la demanda contenciosa administrativa en el plazo de 3 meses
contados desde el conocimiento o notificación del acto material de impugnación, lo cual implica,
en la práctica, que el Ejecutor tenga que esperar este plazo para iniciar la cobranza.
Consideramos que la necesidad del cobro de las obligaciones económicas no puede
motivar la limitación de derechos constitucionales de los ciudadano (tutela jurisdiccional efectiva,
presunción de inocencia y derecho a la propiedad) exponiéndolos a un proceso de cobro
compulsivo de una deuda cuya exigibilidad se cuestiona a nivel judicial más aún cuando su
propiedad se verá afectada por las medida cautelares que dicte el Estado contra la propiedad del
ciudadano “deudor”.
B. Modificación Artículo 16° Numeral 5
La Ley vigente establece que una vez que se dispone la suspensión del procedimiento,
procede el levantamiento de las medidas cautelares trabadas.
Sin embargo, el Proyecto restringe el levantamiento de las medidas cautelares sólo para los
supuestos establecidos en el Artículo 16.1de la Ley59 (cuyo texto propuesto por el Proyecto no
59
16.1. Ninguna autoridad ni órgano administrativo o político podrá suspender el Procedimiento, con
excepción del Ejecutor que deberá hacerlo, bajo responsabilidad, cuando:
a) La deuda haya quedado extinguida o la obligación haya sido cumplida;
b) La deuda u obligación esté prescrita;
c) La acción se siga contra persona distinta al Obligado;
d) Se haya omitido la notificación al Obligado, del acto administrativo que sirve de título para la ejecución;
e) Se encuentre en trámite recurso impugnatorio de reconsideración, apelación o revisión, presentado
dentro de los plazos de ley, contra el acto administrativo que sirve de título para la ejecución;
f) Exista convenio de liquidación judicial o extrajudicial o acuerdo de acreedores, de conformidad con las
normas legales pertinentes o cuando el Obligado haya sido declarado en quiebra;
g) Exista resolución concediendo aplazamiento y/o fraccionamiento de pago; y,
h) Cuando se trate de empresas en proceso de reestructuración patrimonial al amparo del Decreto
Legislativo Nº 845, Ley de Reestructuración Patrimonial, o estén comprendidas dentro de los alcances del Decreto
Ley Nº 25604.
16.2 Además del Ejecutor podrá disponer la suspensión del procedimiento el Poder Judicial, sólo cuando
dentro de un proceso de amparo o contencioso administrativo, exista medida cautelar.
16.3.El Obligado podrá solicitar la suspensión del Procedimiento siempre que se fundamente en alguna de
las causales previstas en el presente artículo, presentando al Ejecutor las pruebas correspondientes.
16.4.El Ejecutor deberá pronunciarse expresamente sobre lo solicitado, dentro de los ocho (8) días hábiles
siguientes. Vencido dicho plazo sin que medie pronunciamiento expreso, el Ejecutor estará obligado a suspender el
Procedimiento, cuando el Obligado acredite el silencio administrativo con el cargo de recepción de su solicitud.
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REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTÍN DE PORRES TAX LAW REVIEW
incluye la presentación de una demanda contenciosa administrativa), lo cual significa que la
presentación de una demanda contenciosa administrativa no sólo no suspenderá el proceso de
ejecución coactiva que se sigue contra el ciudadano, sino que, tampoco levantará las medidas
cautelares que el ejecutor haya dictado contra éste.
Consideramos que este extremo del proyecto, al igual que el comentario en el punto
anterior, expone al ciudadano a las arbitrariedades que el Estado pueda cometer contra los
ciudadanos, lo cual se agrava con la “convalidación” de las medidas cautelares que se pudieran
haber trabado contra el ciudadano, lo cual violaría su derecho a la propiedad.
Además, de acuerdo con el Proyecto, en los casos en que proceda el levantamiento de las
medidas cautelares (supuestos distintos a los indicados en el Artículo 16.1 de la Ley), el
ciudadano deberá presentar una “garantía” de pago de la deuda exigida por el ejecutor, cuyo
costo debe ser asumido por el propio ciudadano. Esta disposición convierte en ineficaz el
levantamiento de la medida cautelar (violatoria del derecho a la propiedad).
El texto vigente del Artículo 16.1 y 16.5 guardan total concordancia y lógica jurídica, pues,
no es factible que una medida cautelar subsista “atada” a un proceso suspendido.
C. Modificación del Artículo 23° sobre “Revisión judicial del procedimiento”
De acuerdo con el Proyecto, el Artículo 23° se modificaría sustancialmente. El texto del
Proyecto propone lo siguiente:
C.1. Que sean los Juzgados Especializados en lo Contencioso Administrativo quienes
conozcan en primera instancia las demandas de revisión judicial y, en segunda instancia, las
Salas Especializadas (Art. 23.1 en el Proyecto).
De acuerdo con la Exposición de Motivos, esta modificación respondería a la carga laboral
que actualmente tienen las Salas. Sin embargo, no se tiene en cuenta que, actualmente los
juzgados que ven en primera instancia los procesos contencioso administrativos de todos los
entes reguladores cuentan con una sobrecarga de procesos inmanejable al punto que se ha
propuesto volver al sistema anterior cuando los procesos que culminaban en la vía administrativa
eran vistos por las Salas Especializadas. Por tanto, esta modificación carece de sustento práctico.
C.2. Que la vía correspondiente parta tramitar el proceso de revisión es la del Proceso
Urgente establecido en la del Proceso Contencioso Administrativo. Lo cual, de acuerdo con la
exposición de motivos, terminaría con la incertidumbre que tiene las Salas Contencioso
Administrativas respecto del tipo de proceso en que se deben seguir estos casos de revisión.
(Artículo 23.2 en el Proyecto)
Consideramos que esta modificación es importante dado que permite una tutela
jurisdiccional efectiva al ciudadano, por el corto plazo que otorga al juez en emitir sentencia (5
días hábiles) luego del traslado de la demanda al demandado, quien tiene 3 días hábiles para
presentar su contestación. Sin embargo, esta celeridad se vería afectada de cambiar el sistema
actual, en el que la primera instancia de este proceso se sigue ante una Sala, por otro en el que el
proceso es conocido en primera instancia por un juez que cuenta con una carga procesal elevada.
C.3. Otro de los cambios propuestos por el Proyecto está referido a los efectos de la
presentación de la demanda de revisión judicial (distinto al proceso contencioso que se inicie
16.5. Suspendido el Procedimiento, se procederá al levantamiento de las medidas cautelares que se hubieran
trabado.
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Tutela cautelar y amparo ante la arbitrariedad de los órganos administradores de tributos – Michael Zavaleta Alvarez
contra la Resolución que establece la obligación del ciudadano, léase, resolución de multa, etc.),
pues si bien su sola presentación suspende el procedimiento coactivo, ello no implica el
levantamiento de las medidas cautelares que se hubieran ordenado o trabado contra el ciudadano,
ni impide que las medidas ordenadas se materialicen, salvo las que conllevan la extracción de
bienes. (Artículo 23.3 en el Proyecto)
Esta disposición no hace más que convalidar las acciones arbitrarias que sigue el Estado
contra el ciudadano.
Además, de acuerdo con el Proyecto (Artículo 23.3 del texto propuesto), el administrado
debe presentar “garantías” de pago de la deuda exigida por el Estado, incluso, cuando el Juez
ordena el levantamiento de las medidas cautelares por existir una manifiesta ilegalidad, que
implique la afectación o daño irreparable en perjuicio del ciudadano. Claro está que esta
disposición viola el derecho a la propiedad y tutela jurisdiccional efectiva que tiene todo
ciudadano por disposición del texto constitucional.
Asimismo, consideramos que al disponerse que en caso se compruebe la falta de
razonabilidad y proporcionalidad en la actuación del órgano jurisdiccional, este quede “sujeto a
responsabilidad”, se estaría limitando el principio de independencia del Juez, pues, muchos de
ellos optarían por no otorgar medidas a fin de evitar “correr el riesgo” de una sanción
disciplinaria, perjudicando con ello al ciudadano que solicita tutela jurisdiccional efectiva.
(Artículo 23.3 en el Proyecto)
10.2.3. Crítica a la Exposición de Motivos
A. De acuerdo con la exposición de motivos del proyecto de Ley este “responde a la
necesidad de implementar mejores mecanismos jurídicos que corrijan el proceso de revisión
judicial y, a la vez, que mantenga la protección del administrado frente a una posible posición
abusiva de la administración…”
Las modificaciones planteadas por el texto del Proyecto de Ley no consiguen la finalidad
expresada, que es la protección del administrado, sino, por el contrario, generan un estado de
desprotección al ciudadano, convalidando actos arbitrarios que el Estado pueda trabar contra él,
en contra de sus derechos constitucionales de propiedad y tutela jurisdiccional efectiva.
B. En otra parte de la exposición de motivos se señala que “Del mismo, entre los años
2008 a 2010 el Servicio de Administración Tributaria (SAT) de la Municipalidad Metropolitana
de Lima ha informado que recibió 34,755 solicitudes presentadas por obligados
(fundamentalmente empresas de transporte urbano) que paralizaron igual número de
procedimientos de ejecución coactiva, lo que demuestra claramente el accionar abusivo que
vienen utilizando en este caso los transportistas para no abonarlas multas de tránsito, lo que
explica la situación de muchos choferes que tienen 40 ó 50 multas de tránsito y continúan
prestando el servicio de transporte público de pasajeros, lo que contribuye fuertemente al
problema del caos de transporte en Lima y muchas ciudades del país.”
Estamos de acuerdo con la búsqueda de una solución al caos vehicular y los accidentes de
tránsito que ocurren en el Perú, pero el texto del artículo 23.3 no soluciona esta problemática, es
decir, la cancelación de las multas de tránsito por parte del infractor no resolverá el problema del
caos vehicular. No se adquiere el derecho a infringir la ley de tránsito por el hecho de pagar las
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multas. Deben buscarse otras medidas que resuelvan el problema de las infracciones de tránsito
que no afecten el derecho de propiedad de los ciudadanos ni la tutela jurisdiccional efectiva.
C. Finalmente, la exposición de motivos señala que “siendo que las reformas tienen que
buscar un sano equilibrio entre las posiciones de eficacia de la administración en la ejecución
de sus resoluciones administrativas (cobro de obligaciones) y las garantías que impidan el
abuso de los propios ejecutores, como ha sucedido en el paso y sucede hoy”.
Sobre este punto, consideramos que la eficiencia del cobro de las obligaciones económicas
de los ciudadanos no puede motivar la limitación de sus derechos constitucionales.
D. Situación actual del proyecto de ley
El Proyecto de Ley se encuentra en la Comisión de Justicia y Derechos Humanos del
Congreso de la República.
Lima, 02 de Enero del 2012
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