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TRIBUTOS
Concepto
El tributo es toda prestación:
• obligatoria,
• en dinero o en especie,
• exigida por el Estado, en ejercicio de su poder de imperio y en virtud de
ley.
Aclaraciones:
1) El término Estado está utilizado en sentido lato, es decir, abarcando tanto
a la Nación, como a las Provincias y Municipios.
2) Si bien lo común es que los tributos actuales sean cobrados en dinero,
haciendo una mirada histórica pueden encontrarse algunos ejemplos de
tributos en especie. Así, por ejemplo, Adam Smith se refería al diezmo
que era una especie de impuesto sobre la renta el cual se pagaba al
Estado mediante la entrega de cereales, ganados, vinos, etc.
Característica principal
En la génesis de la obligación se destaca la obligatoriedad, es decir, la
unilateralidad o coactividad ejercida por el Estado, es decir, se prescinde de la
voluntad del obligado ínsita en los negocios jurídicos. Pero esta coactividad
estatal no implica el ejercicio de un poder total pues tiene por límite formal el
principio de legalidad cuyo apotegma reza: “nullum tributum sine lege”.
Fines
Según Adolf Wagner, pueden distinguirse dos tipos de tributos teniendo en
cuenta la finalidad principal que el Estado persigue al aplicarlos. Tales dos tipos
de tributos son:
Tipo de tributos
Finalidad
perseguida por
el Estado
Forma en que
el Estado logra
sus objetivos al
aplicarlos
Financieros
Fiscal, es decir, generar
medios con destino al
tesoro público.
Mediata, ya que primero
debe
procurarse
los
recursos para luego poder
aplicarlos a la consecución
de tales fines que se ha
propuesto.
De ordenamiento
Extrafiscal, vale decir, buscar el logro de objetivos
de política económica o social.
Inmediata, pues a la vez que va recaudando
recursos puede hacerlo con alguna intención en
particular. Así, por ejemplo, puede gravar
fuertemente actividades que pretende desalentar
o disminuirle la presión tributaria a aquel sector
que quiere fomentar.
Aclaración: En la doctrina norteamericana clásica (no en la moderna) se
entendía que los tributos financieros estaban emparentados con el poder
tributario del Estado (taxing power) mientras que los tributos de ordenamiento
se vinculaban con su poder de policía (pólice power). Pero esta distinción fue
posteriormente refutada porque se consideró que todos los tributos son
establecidos mediante el ejercicio del poder de imperio estatal.
Clasificación
Los tributos pueden ser clasificados en:
• Impuestos
• Tasas
• Contribuciones Especiales; éstas, a su vez, pueden consistir en
Contribuciones de Mejoras y Contribuciones Parafiscales.
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1) Impuesto
El impuesto es toda prestación obligatoria, en dinero o en especie, que el
Estado exige en ejercicio de su poder de imperio, en virtud de ley, sin que se
obligue a una contraprestación respecto del contribuyente, directamente
relacionada con dicha prestación.
Los recursos generados por medio de los impuestos son utilizados por el Estado
para la financiación de los servicios públicos indivisibles, es decir, aquellos que
sin bien son útiles a toda la comunidad, resulta imposible, en la práctica,
efectuar su particularización en lo atinente a personas determinadas (por
ejemplo, defensa, actividad normativa general, etc.)
2) Tasa
La tasa es toda prestación obligatoria, en dinero o en especie, que el Estado
exige en ejercicio de su poder de imperio, en virtud de ley, por un servicio o
actividad estatal que se particulariza o individualiza en el obligado al pago.
Los recursos generados por medio de las tasas son utilizados por el Estado para
la financiación de los servicios públicos divisibles, es decir, aquellos cuyos
beneficiarios
pueden ser identificados con personas determinadas (por
ejemplo, administración de justicia).
3) Contribución Especial
La contribución especial es toda prestación obligatoria, en dinero o en especie,
que el Estado exige en ejercicio de su poder de imperio, en virtud de ley, por
beneficios individuales o de grupos sociales derivados de la realización de obras
o gastos públicos, o de especiales actividades estatales.
A su vez, pueden distinguirse dos tipos de contribuciones especiales:
• Contribución de Mejoras: es la Contribución Especial que se caracteriza
por la existencia en el sujeto obligado al pago de un beneficio derivado de
una obra pública (por ejemplo, pavimentación).
• Contribución parafiscal: es la Contribución Especial recabada por ciertos
entes públicos para garantizar su financiamiento autónomo.
Aclaraciones:
1-La definición de los distintos tipos de tributos tiene una primera parte común
pues tributo es un género abarcativo de tres especies: impuesto, tasa y
contribución especial.
2-Toda vez que en el concepto de estos distintos tipos de tributos se menciona
al Estado, debe entenderse que se lo hace en sentido lato, es decir, abarcando
tanto a la Nación como a las Provincias y Municipios.
3-Otra forma de clasificar los tributos sería la que plantea la existencia de dos
tipos:
• Tributos Vinculados, en los cuales la obligación depende del desempeño
de una actuación estatal relativa el sujeto pasivo o contribuyente;
obviamente, están comprendidos en este grupo tanto las tasas como las
contribuciones especiales.
• Tributos No Vinculados, en los cuales el hecho imponible o generador está
totalmente desconectado de cualquier tipo de actividad estatal; en este
grupo se encuentran los impuestos.
Conceptos relacionados con los impuestos y el derecho tributario:
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• Hecho imponible:
*Es aquella circunstancia cuya realización, de acuerdo con la ley, origina la
obligación tributaria.
*Son hechos imponibles comunes:
la obtención de una renta;
la venta de bienes y la prestación de servicios;
la propiedad de bienes y la titularidad de derechos económicos;
la adquisición de bienes y derechos por herencia o donación.
• Sujeto Pasivo:
Es la persona física o jurídica que debe pagar el Impuesto, es decir, que está
obligada, por ley, al cumplimiento de las prestaciones tributarias.
En materia tributaria, se deben distinguir dos figuras vinculadas al Sujeto
Pasivo:
Contribuyente: es la persona física o jurídica sobre la cual la ley impone la
carga tributaria;
Responsable Legal o Sustituto del Contribuyente: es quien está obligado al
cumplimiento material o formal de la obligación, cuando el Contribuyente se
encuentra imposibilitado de hacerlo per se.
• Sujeto Activo:
Es la Entidad Administrativa beneficiada directamente por el recaudo del
Impuesto; por tal motivo, esta Entidad debe hacer figurar, dentro de su
Presupuesto, los ingresos provenientes del respectivo tributo.
En Argentina, por ejemplo, son sujetos activos:
la Administración Federal de Ingresos Públicos (A.F.I.P.) que se encarga de
la recaudación de los distintos Impuestos cuyo ámbito de aplicación es todo el
territorio nacional;
la Administración Provincial de Impuestos (A.P.I.) de Santa Fe que recauda
los diferentes Impuestos que rigen en el ámbito provincial;
la Secretaría de Hacienda de la Municipalidad de la Ciudad de Rosario que
recauda los distintos tributos que rigen dentro del mencionado Municipio.
• Base imponible:
Es la cuantificación y valoración del hecho imponible y determina el importe o
quantum de la obligación tributaria.
Generalmente se expresa en unidades monetarias, es decir, se trata de una
cantidad de dinero; no obstante, también puede expresarse en otras unidades,
como el número de personas que viven en una vivienda, litros de gasolina,
litros de alcohol o número de cigarros.
• Alícuota o tipo impositivo:
Es la proporción que se aplica sobre la Base Imponible con objeto de calcular el
importe del Impuesto que debe pagarse al Fisco.
Dicha proporción puede ser fija o variable; en este último caso, es muy común
que la alícuota del Impuesto que es variable, lo sea en forma creciente a
medida que va aumentando la cuantía de la Base Imponible.
• Cuota tributaria:
Es la cantidad de dinero determinada en concepto del Impuesto.
Puede ser una cantidad de dinero fija o la que resulte de multiplicar el tipo
impositivo por la Base Imponible.
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• Deuda tributaria:
Es el resultado final luego de reducir la cuota tributaria con posibles
deducciones (como Retenciones y Percepciones sufridas previamente) y de
incrementarse con posibles recargos (como, por ejemplo, el Adicional por
Publicidad que prevé el Derecho de Registro e Inspección de la ciudad de
Rosario).
Es el importe en dinero que debe ser pagado al Sujeto Activo, en los plazos, en
los lugares y con los procedimientos establecidos por la legislación tributaria
aplicable.
ALGUNAS CLASIFICACIONES DE LOS IMPUESTOS
Existen múltiples criterios de clasificación de los impuestos; a continuación se
analizarán algunos de ellos:
1º) Ordinarios y Extraordinarios
Impuestos Ordinarios: son aquellos que perduran en el tiempo dentro del
sistema tributario habiendo sido creados con miras a permanecer dentro del
mismo.
Impuestos Extraordinarios: son aquellos que surgen en períodos de crisis, de
alteraciones profundas en la Economía, para lograr ajustes en los gastos
públicos.
2º) Personales o Subjetivos y Reales u Objetivos
Cabe aclarar que se desarrollará uno de los cuatro criterios que la doctrina
plantea a la hora de realizar esta clasificación de los impuestos. En concreto,
esta clasificación plantea que:
Impuestos Personales o Subjetivos: son aquellos que procuran determinar la
capacidad contributiva de los sujetos obligados al pago, discriminando la
cuantía del gravamen según las circunstancias económicas personales de los
mismos; así, por ejemplo, este tipo de impuestos contemplan la posibilidad de
deducir un mínimo de existencia (Mínimo No Imponible) y cargas de familia,
aplicación de alícuotas progresivas, etc. Ejemplos: Impuesto a las Ganancias
cuando se trata de personas físicas y el Impuesto sobre los Bienes Personales.
Impuestos Reales u Objetivos: son aquellos que eligen como hechos imponibles
manifestaciones objetivos de riqueza, sin considerar circunstancias personales
del contribuyente. Ejemplos: Impuesto a las Ganancias para Personas Jurídicas
constituidas como S.R.L. o S.A.; Impuesto de Sellos en un contrato de locación,
Impuesto Inmobiliario, etc.
Cabe aclarar que en la actualidad, algunos impuestos tradicionalmente
personales, como el Impuesto a las Ganancias, adquirieron características
reales al ser gravadas las personas jurídicas de la misma forma que impuestos
antiguamente reales, como los Inmobiliarios, adoptaron notas personales con
los recargos por latifundio o las desgravaciones por propiedad única en el caso
de personas que perciben beneficios de la Seguridad Social.
3º) Fijos, Proporcionales, Progresivos y Regresivos
Impuestos Fijos: son aquellos en los que se establece una suma invariable (o
cuota) por cada hecho imponible, cualquiera sea el monto de la riqueza o
importe involucrado. Ejemplos: antiguos impuestos de capacitación, actuales
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cuotas de matrículas profesionales, antiguas cuotas fijas para el ejercicio del
comercio o industria.
Impuestos Graduales: son aquellos en los que se establecen distintas categorías
de contribuyentes en función a diferentes parámetros (importe de facturación,
superficie afectada a la actividad, alquileres devengados, etc.); luego, todos los
contribuyentes incluidos en una misma categoría deben tributar un importe fijo
de impuesto. Ejemplos: Régimen Simplificado para Pequeños Contribuyentes
(Monotributo); Régimen Simplificado del Derecho de Registro e Inspección de
la Municipalidad de Rosario.
Impuestos Proporcionales: la alícuota que se aplica es fija, (constante) pero al
aplicarse sobre sumas variables, precios, ganancia, patrimonio, el monto del
impuesto resulta ser proporcional a la cuantía sobre la que se aplica.
A su vez, dentro de los impuestos proporcionales, se pueden distinguir los:
• Impuestos Progresivos: son aquellos cuya alícuota crece a medida que
aumenta la base imponible; ejemplos: Impuesto a las Ganancias para
personas físicas; Impuesto sobre los Bienes Personales, etc.
• Impuestos Regresivos: son aquellos cuya alícuota decrece a medida que
aumenta la base imponible.
Aclaraciones importantes en relación a la progresión o regresión de los
impuestos:
1) Se debe distinguir la progresión o regresión de un impuesto en cuanto a la
determinación de la cuantía del mismo de la eficacia progresiva (o no) del
mismo con relación a la distribución de la renta nacional entre diferentes grupos
de contribuyentes. Desde este segundo punto de vista, puede suceder que:
un impuesto progresivo al consumo de bebidas alcohólicas puede
tener un efecto regresivo en cuanto a la distribución de la renta
nacional, al incidir más sobre los grupos sociales de menor renta;
un impuesto proporcional sobre el patrimonio puede tener un efecto
progresivo al recaer, en mayor medida, sobre los grupos de
contribuyentes de mayor renta.
2) Se pueden diferenciar distintas técnicas de progresión:
a) progresión por clases o categorías: se clasifican a los contribuyentes en
categorías o clases teniendo en cuenta el monto total de su riqueza que
constituye la base imponible (en orden creciente) y se aplica una alícuota
al monto total. Ejemplo:
a. si la base imponible está entre $0.- a $ 100.-, se debe tributar un
impuesto del 10% sobre dicha base imponible;
b. si la mencionada base imponible está entre $101.- a $200.-, se
debe tributar un impuesto del 15% sobre tal base imponible.
Cabe aclarar que en estos casos los contribuyentes que se encuentran en
límites cercanos al cambio de alícuota pueden verse tentados de
“modificar su realidad”.
b) progresión por grados o escalones: se subdivide el monto imponible en
escalones –iguales o desiguales- y se aplica sobre cada uno, un cierto
porcentaje creciente. Ejemplo.: siguiendo con la escala anterior y si la
base imponible es de $ 130.-, se debe tributar:
10% sobre los primeros $100.-, es decir, $10.5
y 15% sobre los otros $30.-, es decir, $3.c) progresión por deducción en la base: se deduce del monto imponible una
suma fija considerada como “mínimo no imponible” y luego se aplican los
porcentajes (crecientes) sobre la base imponible.
EFECTOS ECONÓMICOS DE LOS IMPUESTOS:
La doctrina y los propios contribuyentes (sujetos del impuesto) han estudiado el
modo en que a veces éstos pueden “quitarse” o “disminuir el peso económico”
que la Ley tributaria les impuso.
Como ya se señaló, las personas que están obligadas al pago del impuesto
porque sobre ellos se configuró el hecho imponible se denominan:
contribuyentes de jure o de derecho. Pero a veces éstos no son los que pagan
el impuesto, sino que se los trasladan a terceros, quienes serían los
contribuyentes de facto o de hecho pues son los que terminan abonando el
impuesto.
A los primeros (contribuyentes de jure o de derecho) se los denomina también
sujetos percutidos toda vez que ellos mismos pagan el impuesto por no haber
podido trasladar su carga a un tercero. En cambio, es sujeto incidido aquel
que se ha convertido en contribuyente de facto, por tener que pagar el tributo.
También puede ocurrir el caso en el que el sujeto percutido es también el
incidido; esto sucede cuando NO se traslada el impuesto.
Así, puede decirse que la traslación es la acción por la cual un contribuyente
puede cargar, por ejemplo, en los precios de venta, el impuesto que le
corresponde a él de modo que la carga efectiva pese sobre otra persona. Ésto
es factible ante algunas situaciones como, por ejemplo, que se trate de
demanda rígida o poco elástica, ya que aunque el precio aumente, el
consumidor no podrá prescindir de ellos.
Si por el contrario, se trata de un producto sustituible (por otro más
económico), el incremento de precio hará que la demanda baje y, por lo tanto,
el efecto de traslación se verá dificultado. Tampoco es fácil de aplicar la
traslación de impuestos si se trata de productos perecederos, porque cualquier
modificación en el precio y la demanda, puede acarrear la pérdida del producto
y es poco probable que los comerciantes quieran correr el riesgo.
Afecta también en la posibilidad de traslación de los impuestos los tiempos de
la economía, ya que en épocas de crecimiento o bonanza no causa gran efecto
un aumento de precios provocado por impuestos, pero en épocas de crisis es
más difícil hacerlo.
Tal como se dijo más arriba, hay un sujeto incidido y es aquel destinatario de la
carga del tributo; tal efecto se denomina “incidencia”. Ésta implica siempre una
disminución del ingreso o del patrimonio del sujeto incidido, ya que soporta el
pago.
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