informe n° 180-2006

TNFORME
N.1 I0 -2006-suNAT/280000
MATERIA:
Se consultasi los efectosde la Ley N'26283 en relacióncon el patrimonioneto
(cuentapatrimonial)del adquirentetienen incidenciaen la determinación
del
lmpuestoa la Renta de tercera categoríad€ los ejerciciosgravables 1999 en
adelante.
BASE LEGAL:
ConstituciónPolíticadel Perú(1).
Ley N' 26283(') - Se exonera de todo tributo los actos, contratos y
transf€renciaspatrimonialesderivadosde acuerdos de fusión o división de
toda clasede personasy normasampliatorias(3).
Ley N" 27034(4)- Ley que modificael Decrelo Leg¡slativoN. 774, Ley det
lmpuestoa la Renta.
DecretoSupremoN" 120-94-EF(5),
dictandisposicionessobre exoneraciónde
todo tflbutoa los actos, contratosy tIansferenciaspatrimon¡ales
derivadosde
acuerdosde fusión o d¡visiónde toda clasede personasjurídicas.
Reglamento de normas de ajuste por inflación del balance general con
incidenciatributaria, aprobado por el Decreto Supremo N" 0Oé_96_EF(6)
y
normasmod¡ficatorias.
Código Civil, promulgadopor el DecretoLegislativoN.295(7) y normas
modiflcatorias.
P f o m u l g a deal 2 9 . 1 2 _ 1 9 9 3 .
P u b l i c a deal 1 3 . 1 . 1 9 9 4 _
I as leyesN" 26¿'6. N' 26731y N. 2690I árptiáon suces,vamenie
tá v,gencrade td t ey N" 2628j .asla
e | 3 1 . 1 21 9 9 8
P!blicáda
€ L3 0 . 1 2 . 1 9 9 8 .
Publicádoel 21.9.1994.
P u b l i c a deol 1 2 . 1 . 1 9 9 6 .
Publicadoel 25.7.1984.
ANÁLISIS:
los
En principio,se partede la premisagenefalque,la consultano,lncluyela
Estabilidad
"ui"io" iái ltp,j""to a la ienta qué han suscrito conveniosde
Tributaria.
Al respecto,cabeindicarlo siguiente:
con el artículo1' de la Ley N' 26283'se exonerade todo
1 . De conformidad
en los
tributo,incluidosel lmpuestoa la Rentay los defechosde ¡nscr¡pc¡on
y
transtefenclas
Reo¡strosPúblicos,la formacióny otros actos,contratos
p"t"¡toni"le", derivadosde acuerdosde fusióno divisiónde toda clasede
hastael 31 de
civileso cooperativas'
pái"án"i juti¿i"a",,vaseanmercantiles'
de 1994(').
diciembre
disponeque la
Por su parte,el artículo1" del DecretoSupremoN" 120-94-EF
qananciaoue se derivede la fusióno divisiónde personasjuridlcás
ál amparode la LeyN' 26283,no estágravadacon el lmpuestoa
éfectuadas
la Renta.
Agrega dicho artÍculoque si las sociedadeso empresasacordaranla
voluntariade sus activos,con motivode la fus¡óno divisiónla
re-vali¡acl¿n
de
determ¡nado
entreel mayorvalorpactadoy el costocomputable
diferencia
no
por
Ley
N'25381(")'
N'627 modificado
Legislaiivo
conel Decreio
acuerdo
en
acto
estarágravadaparael que la efectuó,siempreque sea capitalizada
de act¡vosque no tengan
previoá la fusióno división.La gananciaresultante
en actoprevioa la fusión
capitalizada
tambiéndeberáser
;xpresióncontable,
o división.
a la fusióno divisiÓn,
que revalúeconanterioridad
Añadeque la transferente
valoresque resullen
los
mayores
de
un registrotransitorio
deberáestablecer
que voluntariamente
haya efectuadoPara tal efecto,la
de Ia revaluación
'Ganancia
- revaluación'o
en
porFusión
sedenom¡nará
cuentadelpatrimonio
'Ganancia
que
al
debitada
será
la
su caso,
oor División revaluación',
párrafo
anteriof'
a quese refiereel
la capitalización
momentode realizarse
É-:rc
&u,",.,',q
Como Duedeapreciarsede las normascitadas,en los casos de fusióny
jurídicas,
a la Rentala ganancia
se exoneródel lmpuesto
divisiónde personas
voluntar¡a)
entreel mayorvalorpactado(revaluación
originadade la diferencia
VerNoi¿N'3
de aju:lepor nflac¡Ón
lasno¡mas
gr¿vable
1996erande apL|c¿ción
a partkde ejercicio
Cabeaclararque
el
porel Decreto
N' T9T publica¿o
Legslativo
l¡bllaña apmbadas
de Bala¡ceG;ieá @n Incid;ñcia
3T.12.1995.
2t5
y el costo computabledetermlnadode acuerdocon las normasde ajuste por
inflación.
A su vez, los bienes revaluadosy transferidospor electos de la fusión o
división de personasjurÍdicastenían como costo computablepara Ia
adqu¡rente
el valor revafuado,
el mismoque no debíaser mavoral valor de
merc€do.
Lo expuestoimplicauna excepcióna la regla generalque establecíaque las
revaluacionesno tienenefectotributario(10).
2 . Mediante la Sétima Disposic¡ónTransitoriay F¡nal de la Ley N" 27034 se
indica que no es deducible como gasto el monto de la depreciación
correspondiente al mayor valor atribuido como consecuencia de {as
revaluac¡onesvo¡untariasde fos activos con motjvo de una reorganización
realizadaal amparode la LeyN'26283,normasampl¡atorias
y reglamentarias.
Agregadicho dispositivoque lo dispuestoen el párrafoanteriortambiénresulta
de aplicac¡óna los bienesque hubierensido revaluadoscomo productode una
reorganizaciónal amparode la Ley antes señaladay que tuegovuelvana ser
transferidosen reorganizaciones
posteriores.
Finalmente,
señalaque los bienesque han sido revaluados
voluntariamente
conforme a lo dispuesto en la Ley N" 26283, normas ampliatorias y
reglamentarias,que poster¡ormentesean vendidos, tendrán como costo
computableel valor originalactual¡zadode acuedo a las normasdel Decrero
Leg¡slativoN' 797, sin considerare¡ mayorvalor productode la revaluación.
3 . Ahora bien, considerandoel supuestomater¡ade consultase debe determtnar
previamente la aplicac¡ón en el tiempo de Ia mencionada Disoosición
y Final.
Transitoria
Así las cosas, conformeal artículo109" de la Constituc¡ónpolíticadel peru ra
ley es obligatoriadesde ef día siguientede su publicaciónen el diario oficial,
salvo disposicióncontrariade la mismaley que postergasu v¡genciaen todo o
en parte.
A su vez, el cuarto pánafo del artículo 74. de la misma,estableceque las
leyes relativas a tributos de periodic¡dadanual rigen a partir del primerode
enero del año sigu¡entea su promulgac¡ón.
,mpuesro€,a
R€nra
rcsu'ado
por
e'
Xil:J#ii:?¿i:JiÉE:i1¡í;.."i:¡ti,fiü¡X:;n*]",'
3/5
que
dispone
Civil(]r)
delCódigo
Porsu parte,la Normalll delTítuloPreliminaf
jurídicas
y
situaciones
de las relac¡ones
la ley se aplicaa las consecuencias
salvolas excepc¡ones
retroactivos,
o
efectos
fuerza
no
teniendo
existenies,
del
Perú
Política
previstas
en la Constitución
Como puede observarsede las normascitadas,la Sétima Disposic¡ón
a partirdel 1 1.1999'
y Finalde la Ley N' 27034t¡enevigencia
Transitoria
jurídicasque
relaciones
de las
rigiendoinclusivepara las consecuencias
en periodosanterioresy que se mantienenen el año
tuvieronnacimiento
1999(r' ).
comogasto
gravable'1999no eradeducible
En tal sentido,a partirdel ejerc¡cio
al mayorvaloratribuidocomo
correspondiente
el montode la depreciación
efectuadasal amparode la Ley N'
de las reorganizaciones
consecuencia
26243.
al amparode la
Asimismo,a partirde dichoejercicio,los bienesrevaluados
el valor
Ley N" 26283y que seanvendidostendráncomocostocomputable
de acuerdocon las normasde ajustepor inflaciónsin
originalactualizado
voluntaria
de la revaluación
considerar
el mayorvalorproducto
Por lo tanto, la excepciónesiablecidaque da efectostributariosa la
de
de una reorganización
revaluaciónvoluntariade activoscon motivo'1.1.1999,
part¡r
partir
a
con
lo
cual
personasjuríd¡cas
del
de
efectos
a
carece
de dicho períodose vuelvea aplicarla reglageneral,en cuya v¡rtudlas
revaluac¡ones
notienenefectotr¡butario.
4. Sin perjuiciode lo indicadoen párrafosanteriores,al quedarsin efecto
tributarioa partir del 1.1.1999el mayor valor del activo or¡ginadoen
efectuadas
al amparode la Ley N" 26283,el
reorganizaciones
empresariales
parala determinación
de la obligación
tributariano sóloes la
efectoeconómico
que
partidas
conforman
el activo,sinoel
eliminac¡ón
de dichoefectoen las
quecorresponden.
correlato
en laspartidaspatrimon¡ales
consecuente
ó,*,:%
< = GER4IE ;^"
v.".
^o7
\3nrcr¡t\Y/
El fundamentode lo ind¡cadoen el párrafoantedorse encuentraen las
-que
mismasrazonesoor las oue las cuentasdel balancede la contabilidad
son la expresiónde las transacciones
económicasy f¡nancierasde las
emoresas-muestran
oorun ladolasfuentesde dondese obtienenlosfondos
(patrimonio)
y la formacomoestosson aplicados(activos)siendoen estricto
Dispositivoapl cado supelonamenteal ámparcde o reguladoen la Noma lX del Título Prelimlnardel
Texlo UnicoOrde¡adodel CódlgoTrib!¡tanoaprobadopor el DgcreloSLipremoN' 135-99-EF,publlcado
el 19.8.1999v nomas modmcab¡as.
En esta misma líneade pensamionto
se encuentrael T¡ibunalFiscaltal como puedeapreciarsede as
Resoluciones
N' 0238+1-2005de|15.4.2005vN"03456,3-2005del
1.6.2005.
quese muestraen el activoy el patrimonio
económica
unasolamanifestación
trasgrediriala
diferentese independientes
Tratarloscomo transacciones
cálculode la
en
el
una
distorsión
e
introducirÍa
unidadde d¡chamanifestación
jmoonible
efecto
integratque
el
del lmouestoa la Rentaal no reconocer
base
de la LeyN'
por la SéiimaDisposición
Finaly Transitoria
acarrealo dispuesto
27034.
de
de normas
13"delReglamento
5. Enel mismosentido,
el incisoa) delarticulo
a
general
reflriéndose
por
tr¡butaria,
con
incidencia
ajuste inflacióndel balance
que
de
son matefia
neto,dispone
del patrimonio
las partidasreexpresables
este
actualización
los valoresen librosde todaslas partidasque conforman
de cualqu¡er
de revaluac¡ones
rubro,con excepc¡ón
de los montosresultantes
cuentadel activo,salvolas realizadas
al amparodel numeral1 del articulo
104' de la Leydel lmpuesto
a Ia Renia.
Segúnse aprecia,no son materiade ajusteaquellaspartidasque provienen
de revaluaciones
de cualquiercuentadel activo,salvolas del numeral1 del
articulo104'delTUOde la Leydellmpuesto
a la Renta.
al
En este orden de ideas, aquellacuenta patrimonialcorrespondiente
excedente
de revaluación
fealizado
al amparode la LeyN'26283(distintaa la
reguladaen el numeral1 del artículo104" antescitado)no es materiade
reexpresión
de acuerdoa las normasde ajustepor inflacióncon incidencia
tributaria.
CONCLUSIÓN:
$l*c/B
arr.,&
A partir del ejerc¡ciogravable1999 ¡a cuentapatrimonialcorrespondiente
al
excedente
de revaluación
realizadoal amparode la LeyN" 26283no es materia
de reexpresión
de acuerdoa las normasde ajustepor inflacióncon incidencia
tributaria.
18jut,?!¡6
¡NTENDENCIA ] O N A LJ I ] F I DC Á
IMPUESTOA LA RENÍA: REVALUACIONESVOLUNTARTAS
- LEY N. 26283.
rMpuEsro a LA RENTA:SETMAD spos cóN rRANstroRiay FTNAL
oE LA LEyN'27034.
5/5