I Aspectos tributarios de las rentas de segunda categoría (Parte I) Ficha Técnica Autor : C.P.C. Josué Alfredo Bernal Rojas Título : Aspectos tributarios de las rentas de segunda categoría (Parte I) Fuente : Actualidad Empresarial Nº 311 - Setiembre Quincena de Setiembre 2014 1. Introducción El presente artículo abarca el tratamiento tributario para fines del impuesto a la renta de las rentas de segunda categoría, por rentas distintas a la enajenación, redención o rescate de acciones y participaciones representativas de capital, acciones de inversión, certificados, títulos, bonos y papeles comerciales, valores representativos de cédulas hipotecarias, obligaciones al portador u otros valores al portador y otros valores mobiliarios, que serán tratados en una próxima oportunidad. 2. Rentas de segunda categoría Son rentas de segunda categoría los siguientes: 1. Intereses por colocación de capitales, y los incrementos o reajustes de capital, cualquiera sea su denominación o forma de pago, entre ellos tenemos los producidos por títulos, cédulas, debentures, bonos, garantías y créditos en dinero o en valores. 2. Los intereses, excedentes y cualesquiera otros ingresos que reciban los socios de las cooperativas como retribución por sus capitales aportados, a excepción de los percibidos por socios de cooperativas de trabajo. 3. Las regalías, se considera regalía a toda contraprestación en efectivo o en especie generada por el uso o por el privilegio de usar patentes, marcas, diseños o modelos, planos, procesos o fórmulas secretas y derechos de autor y trabajos literarios, artísticos y científicos, así como toda contraprestación por la cesión en uso de los programas de instrucciones para computadoras (software) y por la información relativa a la experiencia industrial, comercial o científica. La contraprestación por la cesión en uso de software constituye regalía cuando se transfiere temporalmente la titularidad de todos, alguno o algunos de los derechos patrimoniales sobre el software, que conllevan al derecho a su explotación económica. Constituye enajenación y no regalía lo siguiente: La contraprestación por la transferencia definitiva, ilimitada y exclusiva de la titularidad de todos, alguno o algunos de los derechos patrimoiales sobre software, que conllevan al derecho a su explotación N° 311 Segunda Quincena - Setiembre 2014 económica, aun cuando estos se restrinjan a un ámbito territorial específico. La contrapresatación que el titular originario o derivado de los derechos patrimoniales sobre el software, que conllevan el derecho a su explotación económica, cobre a terceros por utilizar el software, de conformidad con las condiciones convenidas en un contrato de licencia. Asimismo se entiende por información relativa a la experiencia industrial, comercial o científica, toda transmisión de conocimientos, secretos o no, de carácter técnico, económico, financiero o de otra índole referidos a actividades industriales o comerciales, con prescindencia de la relación que los conocimientos transmitidos tengan con la generación de rentas de quienes los reciben y del uso que éstos hagan de ellos. 4. El producto de la cesión definitiva o temporal de derechos de llave, marcas, patentes, regalías o similares. 5. Las rentas vitalicias. 6. Las sumas o derechos recibidos en pago de obligaciones de no hacer, salvo que dichas obligaciones consistan en no ejercer actividades comprendidas en la tercera, cuarta o quinta categoría, cuyo caso las rentas respectivas se incluirán en la categoría correspondiente. 7. La diferencia entre el valor actualizado de las primas o cuotas pagadas por lo asegurados y las sumas que los aseguradores entreguen a los asegurados al cumplirse el plazo estipulado en los contratos dotales del seguro de vida y los beneficios o participaciones en seguros sobre la vida que obtengan los asegurados. 8. La atribución de utilidades, rentas o ganancias de capital provenientes de fondos de inversión, patrimonios fideicomentidos de sociedades titulizadoras, incluyendo las que resultan de la redención o rescate de valores mobiliarios emitidos en nombre de los citados fondos o patrimonios, y de fideicomisos bancarios. 9. Los dividendos y cualquier otra forma de distribución de utilidades. 10. Las ganancias de capital, constituye ganancia de capital cualquier ingreso que provenga de la enajenación de bienes de capital, entendiéndose por bienes de capital a aquellos que no están destinados a ser comercializados en el ámbito de un giro de negocio o empresa. 11. Cualquier ganancia o ingreso proveniente de operaciones con Instrumentos Financieros Derivados. 12. Las rentas por la enajenación, redención o rescate, según sea el caso que se realice de manera habitual, de acciones y participaciones representativas de capital, acciones de inversión, certificados, títulos, bonos y papeles comerciales, valores representativos de cédulas hipotecarias, certificados de participación en fondos mutuos de inversión en valores, obligaciones al portador u otros la portador y otros valores mobiliarios. Base legal: Art. 2, 24 y 27 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta y Art. 16° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta. 3. Renta neta de segunda categoría 3.1. Renta neta del inciso a) del artículo 2° del TUO de la Ley del IR Para determinar la renta neta anual percibida por sujetos domiciliados por la enajenación, redención o rescate, de acciones y participaciones representativas de capital, acciones de inversión, certificados, títulos, bonos y papeles comerciales, valores representativos de cédulas hipotecarias, certificados de participación en fondos mutuos de inversión en valores, obligaciones al portador u otros valores al portador y otros valores mobiliarios se tendrá en cuenta lo siguiente: 1. Se determinará la renta bruta de segunda categoría percibida por el contribuyente, directamente o a través de los fondos o patrimonios. 2. Se deducirá de la renta bruta el 20 % y el resultado será la renta neta del ejercicio. Contra la renta neta se compensarán las pérdidas generadas por la enajenación de los bienes mencionados anteriormente generadas directamente por el contribuyente o a través delos fondos o patrimonios. Si como producto de dicha compensación resultara pérdida, esta no podrá arrastrarse a los ejercicios siguientes. Base legal: Art. 28°-A Reglamento de la Ley del Impuesto a la renta No será deducible la pérdida de capital originada en la enajenación de valores mobiliarios cuando: 1. Al momento de la enajenación o con posterioridad a ella, en un plazo que no exceda de los terinta (30) días calendario, se produca la adquisición de valores mobiliarios del mismo tipo que los enajenados u opciones de compra sobre los mismos. 2. Cuando, con anterioridad a la enajenación, en un plazo que no exceda los treinta (30) días calendario, se produzca la adquisición de valores mobiliarios del mismo tipo que los enajenados, o de opciones de compra sobre los mismos. Lo previsto en este numeral no se aplicará si, luego de la enajenación, el enajenante no mantiene ningún Actualidad Empresarial I-7 Actualidad y Aplicación Práctica Área Tributaria I Actualidad y Aplicación Práctica valor mobiliario del mismo tipo en propiedad. No obstante, se aplicará lo dispuesto en el numeral anterior de producirse una posterior adquisición. No se encuentran comprendidos en los numerales antriores las pérdidas de capital generadas a través de los fondos mutios de inversión en valores, fondos de inversión, fondos de pensiones, y fideicomisos bancarios y de titulización. Base legal: Art. 36° TUO de la Ley del Impuesto a la Renta. debe ser reajustado multiplicando el costo de los referidos bienes por los índices de corrección monetaria que establece el Ministerio de Economía y Finanzas sobre la base de los Índices de Precios al Por Mayor proporcionados por el Instituto Nacional de Estadística e Informática (INEI). Los referidos índices serán fijados mensualmente por Resolución Ministerial del Ministerio de Economía y Finanzas, el cual es publicado dentro de los primeros cinco días hábiles de cada mes. Base legal: Art. 21º TUO de la Ley del Impuesto a la Renta y Art. 11º Inc. a y b) Num. 5 (ii) del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta. 3.2. No domiciliados Las personas naturales no domiciliadas no tienen derecho a deducción alguna; por lo tanto, se considera renta neta la totalidad de los importes pagados o acreditados por las rentas de segunda categoría, salvo en los casos de rentas por enajenación de bienes o derechos o de la explotación de bienes que sufran desgaste. Si la adquisición fue a título gratuito el costo computable será igual a cero. Alternativamente se podrá considerar como costo computable el que correspondía al transferente antes de la transferencia, siempre que este se acredite de manera fehaciente. Base legal: Art. 76º Inc. b) TUO de la Ley del Impuesto a la Renta. Base legal: Art. 21º Num. 21.1 inciso a.2) del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta 4. Renta de fuente extranjera que tributa como renta de segunda categoría 5.1. Costo computable en caso de enajenación de inmuebles a plazos En el caso de enajenación de inmuebles a plazos cuyas cuotas convenidas para el pago comprendan más de un ejercicio gravable, que sea realizada por una persona natural, una suceción indivisa o una sociedad conyugal que optó por tributar como tal y que percibe rentas de segunda categoría o por sujetos domiciliados, el costo computable de los bienes enajenados que corresponda a cada cuota, se determinará de acuerdo al siguiente procedimiento: Las personas naturales, sucesiones indivisas y sociedades conyugales que optaron por tributar como tales, domiciliados en el país, que obtengan renta de fuente extranjera proveniente de la enajenación de acciones y participaciones representativas de capital, acciones de inversión, certificados, títulos, bonos y papeles comerciales, valores representativos de cédulas hipotecarias, certificados de participación en fondos mutuos de inversión en valores, obligaciones al portador u otros valores al portador y otros valores mobiliarios que se encuentren registrados en el Registro Público de Mercado de Valores del Perú y siempre que su enajenación se realice a través de un mecanismo centralizado de negociación del país o, que estando registrados en el exterior, su enajenación se efectúe en mecanismos de negociación extranjeros, siempre que exista un convenio de integración suscrito con estas entidades o de la enajenación de derechos sobre aquellos, sumarán y compensarán entre sí dichas rentas y si resultara una renta neta, esta se sumará a la renta neta de la segunda categoría producida por la enajenación de dichos bienes. Base legal: Art. 51° TUO de la Ley del Impuesto a la Renta. 5. Deducción del costo en caso de venta de inmuebles De acuerdo con la Ley del Impuesto a la Renta, para determinar la renta bruta en el caso de venta de inmuebles, se debe restar al monto de la venta, el costo de adquisición del inmueble, dicho costo I-8 Instituto Pacífico 1. Se dividirá el ingreso percibido en cada cuota por concepto de la enajenación, entre los ingresos totales provenientes de la misma. 2. El coeficiente obtenido en el punto anterior será redondeado considerando cuatro decimales y se multiplicará por el costo computable del bien enajenado. Base legal: Art. 11º Inc. c) del Reglamento de la Ley del I.R. 6. Declaración y pagos definitivos por enajenación de inmuebles En los casos de enajenación de inmuebles o derechos sobre los mismos, el enajenante abonará en calidad de pago definitivo el 6.25 % del importe que resulte de deducir el 20 % sobre la renta bruta, es decir en dichos casos el impuesto es de realización inmediata. Además, el contribuyente se encuentra obligado a presentar una declaración por dicha renta mediante el formulario virtual Nº 1665 Formulario Virtual para la Declaración y Pago de Renta de Segunda Categoría - Cuenta Propia Nº 1665. Base legal: Art. 84º-A TUO de la Ley del Impuesto a la Renta y Res. Nº 036-2010/SUNAT (31.01.10). 6.1. Forma y condiciones para realizar la declaración y el pago La declaración se presenta mediante SUNAT Virtual, el deudor tributario debe ingresar utilizando su clave SOL y luego ubica el formulario, consignando la información que corresponda siguiendo las indicaciones que del referido formulario, puede cancelar la deuda mediante débito en cuenta o con tarjeta de débito o crédito. Puede presentar la declaración sin importe a pagar y luego realiza el pago mediante pago fácil para lo cual deberá proporcionar la siguiente información: 1. Número de RUC 2. Periodo tributario, que corresponde al mes en que percibe la renta 3. Código de tributo 3021 (Renta de segunda categoría - cuenta propia) 4. Importe a pagar Los principales contribuyentes realizarán el pago en los lugares fijados por Sunat para efectuar la declaración y pago de sus obligaciones tributarias. Los medianos y pequeños contribuyentes, en las sucursales o agencias bancarias autorizadas. 6.2. Plazo para efectuar el pago El pago se debe efectuar hasta el mes siguiente de haber percibido la renta de acuerdo al cronograma de vencimientos dispuesto por la Sunat, según el último dígito del RUC del contribuyente para las obligaciones de periodicidad mensual. Todo pago fuera del plazo deberá incluir los intereses moratorios respectivos calculados desde el día siguiente al vencimiento hasta el día de pago. Base legal: Art. 4° Res. Nº 036-2010/SUNAT. 7. Ganancia de capital no gravada con el impuesto a la renta No constituye ganancia de capital gravada con el Impuesto a la Renta la enajenación efectuada por persona natural, sucesión indivisa o sociedad conyugal que optó por tributar como tal, que no genera rentas de tercera categoría, de inmuebles ocupados como casa habitación del enajenante y de bienes muebles distintos a acciones y participaciones representativas de capital, acciones de inversión, certificados, títulos, bonos y papeles comerciales, valores representativos de cédulas hipotecarias, obligaciones al portador y otros valores mobiliarios. Base legal: Artículo 2º último párrafo TUO de la Ley del Impuesto a la Renta. N° 311 Segunda Quincena - Setiembre 2014 Área Tributaria Asimismo, no se encuentra gravada con el impuesto la ganancia de capital por la enajenación de inmuebles distintos a casa habitación efectuadas por personas naturales, sucesiones indivisas o sociedades conyugales que optaron por tributar como tales, cuando la adquisición se haya realizado con anterioridad al 1 de enero de 2004 y se haya enajenado con posterioridad a dicha fecha. Base legal: Trigésimo Quinta Dsiposición Transitoria y Final del TUO de la Ley del IR Se considera casa habitación del enajenante, al inmueble que permanezca en su propiedad por lo menos dos años y que no esté destinado exclusivamente al comercio, industria, oficina, almacén, cochera y similares. En caso, el anajenante tiviera en propiedad más de un inmueble que cumpla con las condiciones para ser considerado casa habitación, se considerará solo a aquel que, luego de la enajenación de los demás inmuebles, resulte como el único inmueble de su propiedad. Cuando la enajenación se produzca en un solo contrato o cuando no fuera posible determinar las fechas en la que dichas operaciones se realizaron, se reputará como casa habitación del enajenante al inmueble de mayor valor. Base legal: Art. 1º -A Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta. 8. Retenciones por rentas de segunda categoría Las personas que abonen rentas de segunda categoría distintas a las originadas por la enajenación, redención o rescate de los bienes mencionados en el inciso a) del artículo 2° de la Ley del Impuesto a la Renta, deben retener el impuesto con carácter definitivo aplicando la tasa de 6.25 % sobre la renta neta, a excepción de las rentas por distribución de dividendos o utilidades. Las retenciones deberán abonarse al fisco en el formulario virtual PDT 617 de acuerdo al cronograma para el vencimiento de obligaciones de periodicidad mensual. Base legal: Art. 72º TUO de la Ley del Impuesto a la Renta. Las personas jurídicas que acuerden la distribución de dividendos o distribución de utilidades deben retener el 4.1 % de las mismas con excepción cuando se trata de personas jurídicas domiciliadas. Base legal: Art. 73º -A TUO de la Ley del Impuesto a la Renta. En el caso que se abonen rentas de segunda categoría a personas naturales no domiciliadas la tasa de retención a aplicarse es del 30 % sobre el importe total sin deducción alguna, en el caso de N° 311 Segunda Quincena - Setiembre 2014 dividendos o utilidades la retención es de 4.1% sobre el monto distribuido. Base legal: Art. 54º y 76º TUO de la Ley del Impuesto a la Renta. En el caso de la enajenación de acciones y participaciones representativas de capital, acciones de inversión, certificados, títulos, bonos y papeles comerciales, valores representativos de cédulas hipotecarias, certificados de participación en fondos mutuos de inversión en valores, obligaciones al portador u otros valores al portador y otros valores mobiliarios, o de derechos sobre estos, efectuada por una persona natural, sucesión indivisa o sociedad conyugal que optó por tributar como tal, domiciliada en el país, que sea liquidada por una institución de compensación y liquidación de valores (Cavali en el Perú) o quien ejerza funciones similares, constituida en el país, se deberá realizar la retención a cuenta del impuesto por rentas de fuente peruana y de fuente extranjera en el momento en que se efectúe la liquidación en efectivo, aplicando la tasa de 5 % sobre la diferencia entre el ingreso producto de la enajenación y el costo computable registrado en la referida institución. Base legal: Artículo 73°-C TUO de la Ley del Impuesto a la Renta. 9. Imputación de la renta de segunda categoría Las rentas de segunda categoría se imputan en el ejercicio en que se perciban, se entiende percibida cuando se encuentre a disposición del beneficiario, aún cuando no la haya cobrado. Base legal: Art. 57º y 59º TUO de la Ley del Impuesto a la Renta. 10. Determinación del impuesto a la renta Para las rentas de segunda categoría distintas a la enajenación, redencion o rescate de los bienes del inciso a) del artículo 2° de la Ley del Impuesto a la Renta, la determinación es inmediata, pagándose vía retención o pago directo por el propio contribuyente en caso no le hayan efectuado la retención, el pago directo se realiza con el Formulario Virtual Nº 1665. Base legal: Art. 72º y 84°-A TUO de la Ley del Impuesto a la Renta. En caso el agente de retención no cumpla con realizar la retención respectiva, será el propio contribuyente quien realice el pago del impuesto dentro de los mismos plazos que corresponden al agente de retención, y a la vez informa a la Sunat el nombre y domicilio del agente de reten- I ción, con la consiguiente consecuencia de que el agente de retención sea sancionado de acuerdo al Código Tributario por no efectuar la retención. Base legal: Art. 39º Inc. e) del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta 11. Libros contables Los contribuyentes perceptores de rentas de segunda categoría deberán llevar un libro de Ingresos y Gastos cuando en el ejercicio gravable anterior o en el curso del ejercicio hubieran percibido rentas brutas que excedan de veinte (20) Unidades Impositivas Tributarias. Base legal: Art. 65º TUO de la Ley del Impuesto a la Renta. 12. Laboratorio tributario Caso N° 1 El señor Ricardo Benites tiene una cuenta de ahorros en el Banco La Moneda, dicha cuenta le ha generado intereses bancarios durante el año 2014 por un monto de S/.5,000 que se le abono en cuenta mes a mes conforme a los estados de cuenta. Se sabe que el señor Benites es una persona natural sin negocio y el banco pertenece al sistema financiero nacional. Se pide determinar el tipo de renta, la renta neta, el monto de la retención del impuesto a la renta y el monto neto a pagar al Sr. Benites. Solución Como la renta proviene de la colocación de un capital en una entidad bancaria del Sistema Financiero Nacional y el señor Benites es una persona natural sin negocio la renta generada es de segunda categoría. De acuerdo al artículo 19º Inc. i) del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, este tipo de renta se encuentra exonerado de dicho impuesto hasta el 31 de diciembre del año 2015; por lo tanto, no hay retención ni pago de impuesto a la renta. Caso N° 2 El señor Carlos Robles es titular de un negocio unipersonal de imprenta y posee una cuenta de ahorros en el Banco Money, en donde deposita los ingresos que obtiene del negocio del cual es titular; y durante el año 2014 le ha redituado intereses por un monto de S/. 9,000 que ha reinvertido en el negocio. El banco es una entidad del sistema financiero nacional. Actualidad Empresarial I-9 I Actualidad y Aplicación Práctica Se pide determinar el tipo de renta, la renta neta, el monto de la retención del impuesto a la renta y el monto neto a pagar al Sr. Robles. Solución En vista que el Sr. Robles es una persona natural con negocio y deposita en una cuenta de ahorros de un banco del Sistema Financiero Nacional el dinero que genera. Los intereses generados se consideran renta de tercera categoría gravados con el impuesto a la renta, en vista que para este tipo de rentas no existe retención por parte de las entidades financieras, el propio señor Benites deberá realizar el pago del impuesto a la renta considerando globalmente los ingresos del negocio unipersonal, ello implica que debe considerar los intereses devengados mensualmente para realizar los pagos a cuenta mensuales por renta de tercera categoría. Asientos contables ————— x —————— DEBE HABER 10 Efectivo y equiv. de efectivo xxxx 106 Depósitos en instituciones financ. 1061 Depósitos de ahorro 10 Efectivo y equiv. de efectivo xxxx 101 Caja x/x Por los depósitos en cuenta de ahorros. ————— x —————— 10 Efectivo y equiv. de efectivo 9,000 106 Depósitos en instituciones financ. 1061 Depósitos de ahorro 77 Ingresos financieros 9,000 774 Intereses sobre depósitos X/x Por los intereses devengados. Caso N° 3 El señor Jaime Zanabria concedió un préstamo de S/.80,000 a una persona jurídica en febrero del año 2014 que le ha redituado intereses por un monto de S/.12,000; los cuales le han sido pagados en el mes de octubre de 2014. El señor Zanabria es una persona natural sin negocio. Se pide determinar el tipo de renta, la renta neta, el monto de la retención del impuesto a la renta y el monto neto a pagar al Sr. Zanabria. Solución En vista que el señor Zanabria es una persona natural sin negocio, la renta percibida (intereses) es de segunda categoría sujeta a la retención del impuesto I-10 Instituto Pacífico a la renta con carácter de pago definitivo para el señor Cordero. El monto neto a pagar sera: Para determinar la renta neta se deduce el 20 % de la renta bruta, por lo tanto: Renta bruta Deducción 20 % Renta neta S/. 12,000 -2,400 9,600 La persona jurídica pagadora de la renta deberá retener el 6.25 % de la renta neta y abonarla al fisco dentro del plazo establecido para las obligaciones de periodicidad mensual. Renta neta Retención 6.25 % S/. 9,600 600 El monto neto a pagar será: Renta bruta menos retención Neto a pagar Renta bruta menos retención Neto a pagar S/. 12,000 -600 11,400 Caso N° 4 El señor Fabio Echevarría concedió un préstamo de S/.50,000 a una persona jurídica en junio del año 2014 por cinco meses, es decir hasta noviembre 2014, el interés pactado es por un monto de S/.8,000 pagado en el mes de febrero de 2015. El señor Echevarría es una persona natural sin negocio. Se pide determinar el tipo de renta, la renta neta, el monto de la retención del impuesto a la renta, el monto neto a pagar al Sr. Echevarría y el ejercicio en que debe imputarse la renta. Solución En vista que el señor Echevarría es una persona natural sin negocio, la renta percibida (intereses) es de segunda categoría sujeta a la retención del impuesto a la renta. S/. 8,000 -1,600 6,400 La persona jurídica deberá retener el 6.25 % de la renta neta en el momento del pago (febrero 2015) y abonarla al fisco en el formularo virtual PDT 617. Renta neta Retención 6.25 % S/. 6,400 -400 8,000 -400 7,600 Caso N° 5 El señor Pedro López concedió un préstamo de S/.70,000 a una persona jurídica de marzo a noviembre del año 2014 que le ha redituado intereses por un monto de S/.10,000; los cuales le han pagado en el mes de enero de 2015. El señor López es una persona natural con negocio y, a efectos del préstamo, retiró dinero en efectivo de su empresa unipersonal. Se pide determinar el tipo de renta, la renta neta, el monto de la retención del impuesto a la renta, el monto neto a pagar al Sr. López y el ejercicio en que debe imputarse la renta. Solución En vista que el señor López es una persona natural con negocio, y debido a que el dinero entregado en préstamo procede del negocio unipersonal, la renta generada (intereses) es renta de tercera categoría sujeta al impuesto general a las ventas y al pago a cuenta mensual del impuesto a la renta del negocio unipersonal. Para ello el Sr. Nicho deberá emitir el correspondiente comprobante de pago en el mes de la culminación del servicio (noviembre 2014), aunque no cobre la renta. Determinamos la renta neta: Renta bruta Deducción Renta neta S/. 10,000 0 10,000 La persona jurídica pagadora de la renta no efectuará retención alguna porque la renta pagada para el perceptor es de tercera categoría. Renta neta Retención Para determinar la renta neta se deduce el 20 % de la renta bruta, por lo tanto: Renta bruta Deducción 20 % Renta neta S/. S/. 10,000 0 El monto neto a pagar sera: Renta bruta IGV 19 % Total a pagar S/. 10,000 1,900 11,900 El señor López deberá imputar la renta para el ejercicio 2014 y realizar el pago a cuenta mensual por los S/.10,000 en cada mes de devengamiento de los intereses, aunque el deudor no le haya pagado. Continuará en la siguiente edición N° 311 Segunda Quincena - Setiembre 2014