AFIP-DGI Dictamen N° 8/1998

AFIP-DGI Dictamen N° 8/1998
DIRECCION DE ASESORIA LEGAL
16 de Marzo de 1998
Asunto:
IMPUESTO AL VALOR AGREGADO. Recurso de reconsideraci½n c/denegatoria acci½n
de repetici½n IVA 7/96. Circular N› 1309. Sistema prepago de venta de pasajes. - Z.Z.
Boleto electr½nico S.A.
Voces:
I.V.A.-PRESTACION DE SERVICIOS-SISTEMAS PREPAGOS DE PASAJES TRANSPORTE DE PASAJEROS-CONCESIONARIO(COMERCIAL)-ACTO
ADMINISTRATIVO -RECURSO DE RECONSIDERACION(TRIBUTARIO)-ACCION
DE REPETICION -JUEZ ADMINISTRATIVO
Sumario:
a) El dictamen jur¡dico previo al pronunciamiento de un juez administrativo es emitido en
funci½n de asesoramiento -a manera de opini½n-, no teniendo el car cter de vinculante para
el juez administrativo que tiene que resolver.
b) La actividad desarrollada por las empresas consistente en la prestaci½n de los servicios
de recaudaci½n, administraci½n y transferencia de los fondos, como as¡ tambi'n provisi½n
de equipamiento inform tico para el control del "Sistema prepago de boletos para el
transporte urbano de pasajeros", debe ser encuadrada dentro de las previsiones del art¡culo
3›, inciso e), punto 21 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, texto ordenado en 1997.
Texto:
I.- Vienen las presentes actuaciones en consulta de la Direcci½n de Asesor¡a ... a los
efectos de que esa Direcci½n se expida sobre el tema del asunto.
II.- Como previo corresponde destacar que los obrados se originaron a ra¡z del reclamo de
repetici½n presentado con fecha 23/10/96 -cfr. fs. 1/5, cuerpo I- por la contribuyente del
rubro, por el saldo de la declaraci½n jurada del Impuesto al Valor Agregado
correspondiente al per¡odo fiscal 7/96, y sus intereses resarcitorios, en virtud de considerar
que el servicio que presta no se encuentra alcanzado por el gravamen.
Con fecha 30/06/97 la Divisi½n Jur¡dica de la Regi½n ... dicta una resoluci½n
denegatoria del reclamo de repetici½n interpuesto por la firma del ep¡grafe -cfr. 133/141,
cuerpo I-, argumentando -entre otros fundamentos- las consideraciones vertidas por la
Direcci½n de ... en el acto de asesoramiento de fecha 18/06/97 -cfr. fs. 117/121 del citado
cuerpo-, que en m'rito a la brevedad se dan por reproducidas.
Luego, con fecha 27/07/97 la contribuyente interpone el recurso de reconsideraci½n
previsto en el art¡culo 78 de la Ley N› 11.683, texto ordenado en 1978 y sus
modificaciones, contra la resoluci½n mencionada "supra" -cfr. fs. 1/17 del cuerpo II-.
Al respecto, cabe destacar que en dicha presentaci½n la encartada cuestiona el acto de
asesoramiento efectuado por la Direcci½n de ..., y solicita se d' intervenci½n a este cuerpo
asesor para que se expida sobre el asunto.
III.- Ahora bien, de la lectura de los antecedentes obrantes, surge que dos son los puntos a
tratar.
1) El planteamiento de nulidad de la resoluci½n denegatoria de la repetici½n por falta de
dictamen jur¡dico previo y, 2) En relaci½n al tratamiento en el Impuesto al Valor Agregado
de la actividad que desarrolla la firma del ep¡grafe, espec¡ficamente en cuanto a su
encuadre tributario.
Sobre el primer punto en cuesti½n, la encartada entiende que se ha violado el art¡culo 7õ,
inciso d) de la Ley N› 19.549 y sus modificaciones, debiendo ser aplicada la prescripci½n
del art¡culo 14 de la ley mencionada; ello, por cuanto el acto administrativo recurrido fue
dictado sin dictamen jur¡dico previo, expresando al respecto que "...en el caso de autos
existe un dictamen de Asesor¡a T'cnica dictado por un Contador Pœblico Nacional ... pero
no se ha emitido dictamen jur¡dico de un cuerpo de asesoramiento de igual rango que la
mencionada Direcci½n ..."; aÏadiendo que "Esto era requisito esencial para el dictado del
acto administrativo que resolvi½ la repetici½n teniendo en cuenta que la asesor¡a legal de
la Regi½n ... hab¡a opinado a favor de la empresa y dicho dictamen no fue desvirtuado por
ningœn otro dictamen jur¡dico en contrario..."
En primer lugar corresponde seÏalar que la resoluci½n recurrida fue suscripta por un juez
administrativo con t¡tulo de Abogado, y, en ejercicio de las facultades conferidas por los
entonces art¡culos 9› y 10› de la Ley N› 11.683, t.o. en 1978 y sus modificaciones,
(actualmente por el Decreto N› 618/97) 2› y 3› de su Decreto Reglamentario N› 1397/79,
por lo que dicho acto administrativo no requer¡a de dictamen jur¡dico previo -conforme lo
establece el art¡culo 10› de la ley de rito, antes mencionado-.
Conforme a lo precedentemente seÏalado cabe citar la Disposici½n N› ... (AFIP) que
define el concepto y alcance del "Dictamen" como un acto interno no resolutivo,
espec¡ficamente como: "Opini½n t'cnica o jur¡dica que se emite para asesoramiento de la
autoridad que debe resolver o de la dependencia que lo solicite".
De lo antes dicho se desprende que el dictamen jur¡dico previo al pronunciamiento del
juez administrativo es emitido en funci½n de asesoramiento -a manera de opini½n-, no
teniendo el car cter de vinculante para el juez administrativo que tiene que resolver; por lo
tanto, puede apartarse de las conclusiones arribadas en dicho dictamen resolviendo a su
buen saber y entender de la normativa aplicable al caso de que se trate.
Por otra parte, es de destacar que de los presentes obrados surge que existi½ un
pronunciamiento previo emanado de un rea jur¡dica -cfr. fs. 110/113-, la cual emiti½ su
opini½n sobre el asunto, pero como se expresara en el p rrafo precedente, el juez
administrativo puede adoptar o apartarse de las opiniones vertidas por las reas asesoras, en
este caso en particular, entendi½ que no correspond¡a hacer lugar al reclamo de repetici½n
interpuesto por la encartada.
En m'rito a lo expuesto, es opini½n de este cuerpo asesor que el acto administrativo
recurrido fue dictado conforme a la normativa legal vigente en la materia, no existiendo
vicio de nulidad alguno que lo invalide.
IV.- En cuanto al fondo de la cuesti½n planteada, corresponde citar la normativa legal
vigente, aplicable al caso.
El art¡culo 3›, inciso e), punto 21 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, texto
ordenado en 1997, dice que se encuentran alcanzadas por el mismo: "Las restantes
locaciones y prestaciones, siempre que se realicen sin relaci½n de dependencia y a t¡tulo
oneroso, con prescindencia del encuadre jur¡dico que le resulte aplicable o que corresponda
al contrato que las origina".
Respecto del servicio urbano de pasajeros el punto 12, inciso h) del art¡culo 7› de la ley
del gravamen declara exentos a "Los servicios de tax¡metros, remises con choferes y a
todos los dem s servicios de transporte de pasajeros, terrestres, acu ticos o a'reos realizados
en el pa¡s".
Como se desprende de las normas precitadas, ellas se refieren concretamente a la
exenci½n de que se trata, por lo que el esclarecimiento del tema sometido a consideraci½n
deriva de precisar cu l es la prestaci½n principal del concesionario.
El objeto de Z.Z. BOLETO ELECTRONICO S.A., segœn surge de la cl usula tercera del
contrato obrante a fs. 12 es "...la prestaci½n del sistema prepago de boleto, control e
informaci½n del Transporte Urbano de Pasajeros, de corta, media y larga distancia y de
todo otro servicio pœblico af¡n, mediante la utilizaci½n de tarjetas magn'ticas y/o medios
que la sustituyan.
De la lectura de la documentaci½n obrante en las actuaciones -fs. 95 a 97 "Contrato
celebrado entre la prestadora -Z.Z. BOLETO ELECTRONICO S.A.- y la empresa de
transporte" surge que la actividad esencial que desarrolla la recurrente es la prestaci½n de
los servicios de recaudaci½n, administraci½n y transferencias de los fondos y provisi½n de
equipamiento inform tico para el control del sistema prepago de boleto para el transporte
urbano de pasajeros de la ciudad de San Salvador de Jujuy.
De las condiciones de las cl usulas primera a decimotercera del mencionado contrato se
desprende que la prestaci½n a que se obliga la empresa es de tipo complejo, pues no se
limita a la simple percepci½n del precio del pasaje.
Por œltimo, cabe seÏalar que en la cl usula d'cimosegunda del contrato que se analiza
quedan establecidas las sanciones a la concesionaria para los casos de incumplimiento de
sus obligaciones, que en ningœn caso se refieren al transporte en s¡ de pasajeros, sino a las
prestaciones enunciadas, de car cter esencialmente administrativo.
Por lo tanto, en cuanto a la cuesti½n de fondo -de si la actividad o servicio que efectœa la
encartada se encuentra gravado por el Impuesto al Valor Agregado-, se comparten las
consideraciones expuestas por la Direcci½n de ... en el informe obrante a fs. 117/121 del
cuerpo I - cuestionado por la firma Z.Z. BOLETO ELECTRONICO S.A.-, criterio
sostenido en el informe obrante a fs. 26/33 del cuerpo II por la mencionada Direcci½n.
V.- Por todo lo expuesto se entiende que la concesionaria se obliga a suministrar una
prestaci½n de caracter¡sticas complejas, conformada por una serie de prestaciones tales
como la comercializaci½n de tarjetas electromagn'ticas, instalaci½n y mantenimiento de
equipos, brindar informaci½n y distribuci½n de la recaudaci½n, entre otras.
Ante estas caracter¡sticas de la actividad que se trata y sin perjuicio de reiterar que no se
asumen espec¡ficamente responsabilidades de transportista, se considera que no resulta
aplicable al caso particular el temperamento de la Circular N› 1309 -como lo entiende la
encartada-, donde se exceptuaba la remuneraci½n o comisi½n por la reventa de pasajes.
Ello es as¡ atento que aqu¡ no se trata de una mera reventa de pasajes, sino de un conjunto
de servicios de car cter administrativo que implica diagramar e instalar un sistema de
recaudaci½n para terceros, vender las tarjetas a los usuarios y asimismo efectuar la
imputaci½n y distribuci½n de los respectivos importes entre los transportistas, tareas 'stas
especificamente gravadas por el art¡culo 3›, inciso e) punto 21, de la Ley del Impuesto al
Valor Agregado, texto ordenado en 1997.
En m'rito a todo lo expuesto, se entiende que la actividad desarrollada por la
concesionaria se halla alcanzada por la Ley del Impuesto al Valor Agregado, segœn lo
dispuesto por el art¡culo 3›, inciso e), punto 21.
VI.- En suma, este Departamento concluye que:
a) El acto administrativo objeto de recurso fue dictado conforme a la normativa legal
vigente en la materia -art¡culos 9› y 10› de la Ley de Procedimiento Tributario-, no
existiendo vicio de nulidad alguno que lo invalide.
b) Las obligaciones asumidas por la firma Z.Z. BOLETO ELECTRONICO S.A. no se
limitan a la simple intermediaci½n en la venta de pasajes, sino que se compromete a una
serie de prestaciones diversas y complejas, quedando encuadrada la actividad desarrollada
dentro de las previsiones del art¡culo 3›, inciso e), punto 21 de la Ley del Impuesto al Valor
Agregado, texto ordenado en 1997.
Referencias Normativas:
LEY DE PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO, Artículo N° 78
• LEY DE PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO, Artículo N° 9 al Artículo N° 10
• LEY N° 19549/1972, Artículo N° 7 (Inciso d) )
• LEY DE IMPUESTO AL VALOR AGREGADO, Artículo N° 3 (Inciso e), punto 21)
• LEY DE IMPUESTO AL VALOR AGREGADO, Artículo N° 7 (Inciso h), punto 12)
• DECRETO N° 1397/1979, Artículo N° 2 al Artículo N° 3
• CIRCULAR N° 1309/0000
Firmantes:
MABEL MIRTA SALGADO
Jefe a/c. Departamento Asesor¡a Legal Tributaria.
CONFORME: 16/3/98 ROSA ANTONIA DOMINGUEZ DE PIZZIO
Jefe a/c. Direcci½n de Asesor¡a Legal
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