Deducción del IRNR en el IRAE

Deducción del IRNR en el IRAE
Recientemente fueron publicadas las Consultas de DGI Nos 5.360 y 5.494 referentes a la deducibilidad
en el IRAE de las retenciones de IRNR.
Por Cr. Aldo Zignago (azignago@kpmg.com)
Consulta planteada
Las mencionadas consultas hacen referencia al tratamiento frente al IRAE de los gastos/costos por
concepto de retención de IRNR que asumen los contribuyentes de IRAE cuando pagan o acreditan
rentas gravadas por IRNR a un contribuyente de este último impuesto.
De acuerdo con lo dispuesto por la normativa en la materia, la retención antes mencionada debe ser
calculada aplicando el denominado “grossing up”, ya que la alícuota del impuesto se aplica a la suma del
monto acreditado o pagado más la retención correspondiente, sin tomar en cuenta el IVA.
Por tanto, suponiendo un servicio gravado por IRNR al 12% por valor $ 100, y que el mismo se contrate
libre de impuestos, el cálculo que se debe realizar para obtener el monto que debe verterse es:
($ 100/ (1 – 12%) * 12%)= $ 13,64.
Respuesta de la Administración
La Administración entendió que el análisis debiera dividirse en dos casos: si el pago del IRNR por parte
del contribuyente de IRAE constituye una liberalidad (es decir el contrato no establece nada sobre el
precio del servicio ni respecto a los eventuales impuestos que puedan aplicarse) u obedece a una
obligación contractual.
En el primer caso no sería deducible en la liquidación de IRAE, siguiendo la posición de las Consultas
Nos 886 y 4.413, dado que no cumpliría con el principio general de deducibilidad de gastos establecido
en la normativa del IRAE, entendiéndose un gasto/costo no necesario para obtener y conservar la renta
gravada.
En el segundo caso, la Administración entiende que existe una obligación real, siendo el gasto/costo
necesario para obtener y conservar la renta gravada. Por tanto, se deberían analizar los demás del
criterio general de deducibilidad de gastos a efectos de determinar la misma, es decir que se encuentre
debidamente documentado, se haya devengado en el ejercicio y que constituya para la contraparte renta
gravada.
En particular, en lo que tiene que ver con el importe correspondiente al IRNR, la DGI señala que
adquiere particular importancia el tratamiento que para la contraparte tienen los $ 13,64. En caso que el
No Residente haya considerado en su país de Residencia como renta gravada únicamente los $ 100, se
podrá deducir en la liquidación de IRAE la proporción de 12/25 de los $ 13,64, de lo contrario si él no
residente considero como renta gravada $ 113,64, dicho importe $13,64 será deducible en su totalidad
siempre y cuando se cumplan con los demás extremos exigidos por la Ley (Certificado acreditando
la tasa del exterior, en caso que DGI lo requiera Resolución DGI N° 869/009 o incluso en caso de existir
convenio vigente, información al Estado del exterior).
Adicionalmente, las consultas aclaran que la excepción prevista en el apartado H) del artículo 22 del
Título 4 del Texto Ordenado de 1996 “… Excepciones del principio general:.. H) Tributos, con excepción
de los dispuestos por el literal F) del artículo 24 de este Título y prestaciones coactivas a personas
públicas no estatales…”, no aplica en el caso expuesto dado que no son tributos propios del
contribuyente.
Nuestra Opinión
Entendemos que la deducibilidad o no del impuesto ajeno como gasto propio depende de que la
prestación gravada por el impuesto sea en sí misma un gasto deducible. La absorción del costo tributario
por parte del prestatario –como de cualquier otro costo propio del prestador- no puede verse sino como
una mayor retribución abonada al prestador .
Por tanto compartimos en parte la nueva posición de la Administración, dado que entendemos que en
cualquier caso, la absorción del tributo por el prestatario no puede reputarse como liberalidad y, por
ende, debería ser deducible aunque no medie una estipulación contractual.
Encastre
DGI admite en algunos casos la deducción del IRNR
Claves
Gasto/Costo – Las retenciones de IRNR representan un gasto/costo cuando se contratan servicios con
no residentes libres de impuestos.
Antes – La DGI sostenía que el IRNR soportado por los contribuyentes de IRAE se trataba de una
liberalidad y por tanto no deducible.
Ahora – La Administración flexibilizó su criterio respecto a la deducción del IRNR de cargo de los
contribuyentes de IRAE.