CRONICA TRIBUTARIA NUM. 116/2005 (35-43) PROBLEMAS DE LA NORMATIVA ESPAÑOLA EN MATERIA DE OPERACIONES VINCULADAS/PRECIOS DE TRANSFERENCIA Y LÍNEAS PARA SU REFORMA José Manuel Calderón Carrero Profesor Titular de Derecho Financiero y Tributario Universidad de A Coruña Adolfo Martín Jiménez Profesor Titular de Derecho Financiero y Tributario Universidad de Cadiz SUMARIO 1. INTRODUCCIÓN. 2. PROBLEMAS DEL ARTÍCULO 16 DEL TRLIS: JUSTIFICA­ CIÓN DE LA NECESIDAD DE SU REFORMA. 3. LÍNEAS DE REFORMA DEL AR­ TÍCULO 16 DEL TRLIS. 4. NOTA BIBLIOGRÁFICA. 1. INTRODUCCIÓN El presente trabajo tiene unas preten­ siones modestas, básicamente, pretende­ mos poner de manifiesto, de una forma sintética, los problemas que hacen inapla­ zable la necesidad de modificar el artículo 16 del Texto Refundido de la Ley del Im­ puesto sobre Sociedades (TRLIS) y las normas reglamentarias de desarrollo del mismo. Ciertamente, en la actualidad, el artículo 16 del TRLIS es una de las nor­ mas que, como veremos, más dificultades técnicas presenta, tanto para la Adminis­ tración como para los contribuyentes. Pre­ tendemos, en las páginas que siguen, po­ ner de manifiesto por qué razón la refor­ ma de tal artículo es urgente si nuestra le­ gislación pretende dotar a la Administra­ ción de armas de reacción contra uno de los instrumentos más potentes en manos de las empresas multinacionales para ero­ sionar bases imponibles en España y si, además, existe el propósito de alinear nuestras normas con las más modernas tendencias en el contexto internacional en materia de precios de transferencia y re­ forzar, desde un plano internacional, las propias garantías de los contribuyentes. 2. PROBLEMAS DEL ARTÍCULO 16 DEL TRLIS: JUSTIFICACIÓN DE LA NECESIDAD DE SU REFORMA a) Falta de alineación de la normati­ va española con las Directrices de la OCDE en materia de precios de transferencia o con las tendencias en Derecho comparado En la actualidad, la normativa españo­ la es obsoleta y se ha alejado de las princi­ pales tendencias internacionales en mate­ ria de precios de transferencia, represen­ tadas por las Directrices de la OCDE de 1995. Los principales problemas que la - 35 - ESTUDIOS Y NOTAS / CRÓNICA TRIBUTARIA 116-2005 norma española presenta son los siguien­ tes: - La atribución en exclusiva a la Admi­ nistración Tributaria de la potestad para valorar los precios de transfe­ rencia de acuerdo con el principio de plena concurrencia reduce la eficacia de la norma: A diferencia de lo que ocurre en la normativa española, en las Directrices de la OCDE son los contribuyentes y no sólo la Adminis­ tración quienes tienen que aplicar el principio de plena concurrencia. La consecuencia fundamental derivada de la filosofía que subyace al artículo 16 del TRLIS es que la norma se pre­ senta como inefectiva y altamente gravosa para la propia Administra­ ción Tributaria, que es quien tiene que desplegar toda una labor proba­ toria orientada a la determinación de cuál es el precio de transferencia ajustado al principio de plena concu­ rrencia, sin tener los medios o conoci­ mientos del negocio o mercado en el que se desenvuelve el contribuyente como para hacer una valoración de la operación. La exigencia para el con­ tribuyente de valoración de las ope­ raciones vinculadas de conformidad con el precio de mercado situaría a la Administración Tributaria en una posición mucho más cómoda, de revi­ sión de la operación realizada por el contribuyente, en la que la carga de la prueba de la correcta valoración de la operación se desplaza de la Admi­ nistración al propio contribuyente. - La norma española recibe de forma parcial el principio de plena compe­ tencia, con el consiguiente riesgo de que genere doble imposición económi­ ca en las operaciones internacionales: El artículo 16 del TRLIS sólo permite la realización de ajustes por la Admi­ nistración sobre la valoración emple­ ada por el contribuyente cuando se produce un perjuicio recaudatorio ne­ to para la Hacienda española o un di­ ferimiento de tributación en España, pero no admite los ajustes cuando la aplicación del principio de plena con­ - 36 - currencia suponga una corrección de signo negativo (menor ingreso, ma­ yor gasto) en la valoración de la ope­ ración por el contribuyente en Espa­ ña. Una vez más, el problema se pre­ senta como consecuencia de la filoso­ fía que subyace a la norma española, que concibe el artículo 16 del TRLIS como una norma anti­abuso o elu­ sión, mientras que la OCDE parte de una concepción distinta, en la que la norma en materia de valoración de la operación vinculada de conformidad con el principio de plena competencia es una regla de distribución de la ba­ se imponible entre las diferentes ju­ risdicciones o de imputación de ren­ tas de una jurisdicción u otra. Tal desalineamiento de la normativa es­ pañola puede ser fuente de importan­ tes conflictos que lleven, por un lado, a fricciones en sede de los Convenios para la Eliminación de la Doble Im­ posición (cuando el otro Estado con­ tratante realice ajustes positivos) o a vulneraciones del Derecho Comuni­ tario (libertades fundamentales del Tratado de la Unión Europea y Con­ venio de Arbitraje). - La metodología empleada para al­ canzar el precio de mercado en la le­ gislación española no está tampoco alineada con los principios OCDE: En el contexto OCDE, la aplicación del principio de plena competencia es flexible, no se trata tanto de llegar a un precio de mercado único como de encontrar una franja de precios don­ de los ajustes no sean necesarios. La configuración del artículo 16 del TRLIS como una norma anti­abuso hace que en nuestro ordenamiento, al menos en el plano normativo, no exis­ ta la flexibilidad que la OCDE postu­ la. Por otra parte, existen notables deficiencias técnicas en la regulación de los métodos a los que se refiere el artículo 16 del TRLIS para alcanzar precio de mercado. Las más significa­ tivas podrían ser las siguientes: (1) los métodos regulados en el artículo 16 del TRLIS se regulan de forma je­ rárquica, lo cual contradice abierta­ J.M. CALDERÓN y A. MARTÍN / «Problemas de la normativa española en materia de operaciones vinculadas/precios de transferencia...» mente las Directrices de la OCDE; (2) no existe una regulación o líneas di­ rectrices acerca de en qué consisten o cual es el contenido o desarrollo de los métodos que el artículo 16 del TRLIS enuncia; y (3) la norma espa­ ñola está configurada como una nor­ ma de valoración cuya aplicación, por tanto, no permite la recalificación de operaciones (y rentas) cuando no se ajustan al principio de plena compe­ tencia; tal configuración jurídica li­ mita el alcance y potencial aplicación del principio de plena competencia tal y como está delimitado funcional­ mente en el marco del artículo 9 de los Convenios para la Eliminación de la Doble Imposición y en las Directri­ ces de la OCDE de precios de transfe­ rencia. Es cierto, en relación con este segundo aspecto, que quien aplica la norma puede acudir a las Directrices de la OCDE como guía en esta mate­ ria, pero no debemos desconocer que tales Directrices no son una norma directamente aplicable en nuestro or­ denamiento y, además, no solucionan todos los problemas de aplicación de un método concreto, por lo que la ac­ tual regulación de la metodología a emplear para alcanzar un precio de mercado puede ser cuestionada desde la óptica de los principios constitucio­ nales de legalidad y seguridad jurídi­ ca. Desde una óptica internacional, la consecuencia inmediata de la regula­ ción de la metodología que realiza el artículo 16 del TRLIS es la creación de conflictos ­y, consecuentemente, doble imposición­ entre la valoración de una operación que realiza la Ad­ ministración española y la que pue­ den realizar las Administraciones Tributarias de otros países. - La definición de los supuestos de vin­ culación en el artículo 16 del TRLIS resulta demasiado rígida, facilita las operaciones de planificación fiscal y no se adapta a los principios deriva­ dos del artículo 9 Modelo de Conve­ nio OCDE (MC OCDE): El artículo 16, apartado 2 del TRLIS ofrece un catálogo de supuestos de vinculación, - 37 - con respecto a los cuales resulta apli­ cable el artículo 16, apartado 1 del TRLIS, que tiene notables deficien­ cias: el catálogo cerrado de supuestos que ofrece facilita las planificaciones fiscales sobre la base de la articula­ ción de auténticas operaciones vincu­ ladas que no caigan dentro de los su­ puestos regulados en el artículo 16, apartado 2 del TRLIS, por lo que, en estos casos, no sería de aplicación el artículo 16 del TRLIS en su totali­ dad, con la consecuencia de que se di­ ficulta que la propia Administración pueda incluso realizar los ajustes pri­ marios que la norma prevé. En reali­ dad, tal defecto nuevamente procede de la falta de alineación con los prin­ cipios de la OCDE (en concreto el ar­ tículo 9 del MC OCDE), donde se dan parámetros más flexibles para deter­ minar cuándo puede existir vincula­ ción que tenga como consecuencia que las partes deban operar en sus relaciones a precios de mercado. Es cierto que resulta posible, en nuestra opinión, argumentar que allí donde existe un Convenio para la Elimina­ ción de la Doble Imposición con un artículo equivalente al artículo 9, apartado 1 del MC OCDE la defini­ ción de vinculación no tiene necesa­ riamente que ser la reflejada en el artículo 16 del TRLIS, cuál es la rela­ ción entre el equivalente al artículo 9, apartado 1 del MC OCDE y la defi­ nición de vinculación es una cuestión que, quizás, debiera ser aclarada en la normativa interna a efectos de evi­ tar malentendidos. - El actual artículo 16 del TRLIS no impone exigencias documentales o formales relativas a las operaciones vinculadas, con lo que dificulta la la­ bor inspectora, facilita la propia ma­ nipulación de precios (consciente o in­ consciente) entre las partes vincula­ das y, desde la óptica de los contribu­ yentes, crea inseguridad jurídica: La mayoría de los países de la OCDE y de la Unión Europea tienen en sus le­ gislaciones exigencias específicas en materia de documentación de las ESTUDIOS Y NOTAS / CRÓNICA TRIBUTARIA 116-2005 operaciones vinculadas, de tal forma que esta documentación sea capaz de acreditar o probar que el precio y la metodología que emplean es la más adecuada en la operación en cues­ tión. La ausencia de regulación sobre la documentación que deben conser­ var los contribuyentes y su conteni­ do, desde luego, obstaculiza la labor de la Administración, que debe pro­ bar que la operación no se realiza a precios de mercado y contribuye a ge­ nerar inseguridad en el contribuyen­ te, que no sabe cuáles pueden ser las exigencias de la Administración en una inspección que examine las ope­ raciones realizadas con partes vincu­ ladas. Allí donde se exige al contribu­ yente la documentación específica de sus operaciones vinculadas se facilita la labor de la Administración (los contribuyentes que lleven tal docu­ mentación de forma adecuada serán aquellos que menos riesgo tengan de manipulación de operaciones; quie­ nes no cumplan con las obligaciones de documentación pueden ser objeto de sanciones etc.) y genera seguridad en el contribuyente (quien lleve la do­ cumentación de manera ordenada y correcta será consciente de que las consecuencias de una eventual ins­ pección serán menores). - La ausencia de sanciones específicas para el contribuyente en casos de ajustes primarios realizados en el marco del artículo 16 del TRLIS constituye un incentivo a la manipu­ lación de los precios de transferencia, a la atribución de bases imponibles de forma artificial a otras jurisdiccio­ nes y no se encuentra alineada con la legislación de los países más avanza­ dos: En el marco del artículo 16 del TRLIS, la ausencia de una obligación para el contribuyente de valorar sus relaciones con partes vinculadas a precios de mercado determina que el coste de la traslación de bases impo­ nibles a jurisdicciones con una pre­ sión fiscal inferior sea únicamente la exigencia de la correspondiente cuota y los intereses de demora. Con ello, el - 38 - riesgo que corre quien manipula los precios en las relaciones con partes vinculadas es mínimo, por lo que puede decirse que la norma española no sólo no pone coto a este tipo de operaciones sino que, hasta un cierto punto, las incentiva. Por otra parte, el mayor activismo y agresividad de las Administraciones Tributarias de algunos Estados en materia de pre­ cios de transferencia pueden tener como efecto que los contribuyentes tiendan a situar sus beneficios allí donde las consecuencias para ellos puedan ser más gravosas, lo cual, claramente, opera en detrimento de países como España, donde las conse­ cuencias de la aplicación de la legis­ lación interna en esta materia no son tan onerosas. - Falta de coordinación entre la norma­ tiva española de precios de transferen­ cia y la cláusula antisubcapitaliza­ ción: Se viene entendiendo que la nor­ mativa antisubcapitalización consti­ tuye una especificación de la norma­ tiva general que articula el principio de plena competencia, pero aplicada al ámbito de la financiación de las en­ tidades. No es de extrañar que, por ejemplo, el Reino Unido en su refor­ ma del Impuesto sobre Sociedades de 2004 derogara su cláusula antisubca­ pitalización cuando articuló un nue­ vo régimen de precios de transferen­ cia alineado con el Derecho Comuni­ tario. En este sentido, parece necesa­ rio articular un mayor grado de cohe­ rencia material entre los artículos 16 y 20 del TRLIS. - La actual configuración de los Acuerdos Previos en Materia de Pre­ cios de Transferencia (APAs) plantea problemas técnicos, está desalineada con las principales tendencias de las legislaciones más avanzadas y puede constituir un desincentivo a la utili­ zación por el contribuyente de los mismos: En esta materia, los princi­ pales problemas que pueden identifi­ carse son los siguientes: (a) deficien­ te participación del contribuyente y J.M. CALDERÓN y A. MARTÍN / «Problemas de la normativa española en materia de operaciones vinculadas/precios de transferencia...» regulación de sus derechos en los ca­ sos de APAs bilaterales o multilate­ rales (probablemente, es éste un efecto de la ausencia de regulación en nuestro ordenamiento del proce­ dimiento amistoso, que, a su vez, plantea también otros problemas graves en términos de regulación de los derechos y garantías de los con­ tribuyentes); (b) los efectos prospec­ tivos y no retroactivos de los APAs pueden suponer un freno para el contribuyente a la hora de decidirse a entablar negociaciones con la Ad­ ministración; (c) la duración del pro­ cedimiento de tramitación del APA es excesiva, mientras que el período dentro del cual el APA tiene efectos es demasiado corto; (d) el período de duración máximo de los APAs (3 pe­ ríodos impositivos) es excesivamente corto considerando los esfuerzos y el tiempo empleado para la conclusión del APA; (e) debería articularse un procedimiento simplificado para PYMEs; (f) la política de la Adminis­ tración Tributaria en materia de APAs es excesivamente opaca; (g) el hecho de que los APAs se negocien con la Inspección, indudablemente, desincentiva a los contribuyentes para firmar este tipo de acuerdos; (h) indefinición de la documentación a presentar en un procedimiento orientado a la conclusión de un APA (debiera establecerse una conexión con la documentación exigida en re­ lación con la metodología seguida en las operaciones vinculadas); (i) exce­ siva rigidez del APA, al no prever la legislación española bajo qué cir­ cunstancias puede ser modificado o cancelado; (j) la actitud de la Admi­ nistración en relación con los APAs debiera ser proactiva y cooperativa, lo cual permitiría que el APA fuera un auténtico instrumento para in­ centivar la presencia extranjera en España o para mejorar la situación de los contribuyentes con activida­ des económicas reales (quizás, la creación de un organismo especiali­ zado en esta materia dentro del or­ ganigrama administrativo sería el factor clave de una política de impul­ so a los APAs). b) Vulneración del Derecho Comunitario/Tratado de la Unión Europea Además de los defectos técnicos que presenta el artículo 16 del TRLIS y que hemos enunciado de forma breve más arriba, una de las razones principales que justifican la reforma de la actual regula­ ción de las operaciones vinculadas se en­ cuentra en que la norma vulnera de forma clara las libertades comunitarias consa­ gradas en el Tratado de la Unión Europea, precisamente, por la propia filosofía que subyace a la misma: pretende atacar las pérdidas recaudatorias netas derivadas de empresas situadas en distintas juris­ dicciones y, por ello, la norma no se aplica más que de manera residual a las situa­ ciones internas. Tal configuración de las normas tributarias nacionales ha sido re­ chazada frontalmente por el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas (TJCE), entre otras, en la sentencia del TJCE Lankhorst (C­324/00, Rec. 2002 I­ 11779), relativa a un género específico de operación vinculada, la subcapitalización societaria. Por consiguiente, existe un riesgo muy elevado de que aquellos contri­ buyentes que se vean afectados por actua­ ciones en las que la Administración pre­ tenda aplicar el artículo 16 del TRLIS puedan escapar a sus efectos utilizando el Derecho Comunitario y la jurisprudencia del TJCE como arma de defensa (con las consecuencias que podría tener, en térmi­ nos recaudatorios, una eventual declara­ ción de incompatibilidad con el Derecho Comunitario del artículo 16 del TRLIS). Sería, por otra parte, deseable que la le­ gislación española aprovechara los traba­ jos que se están desarrollando en el Foro Europeo en Materia de Precios de Trans­ ferencia, los cuales, de forma clara, ponen de manifiesto que la legislación española resulta obsoleta en relación con las princi­ pales tendencias en el seno de la Unión Europea. - 39 - ESTUDIOS Y NOTAS / CRÓNICA TRIBUTARIA 116-2005 c) Incentivo a la manipulación de los precios en operaciones vinculadas y ausencia de coordinación con otras normas del ordenamiento español Ya hemos mencionado que la ausencia de sanciones para quienes manipulen, por razones tributarias, los precios de las transacciones con partes vinculadas cons­ tituye un incentivo que fomenta tales ma­ niobras. Además, en este sentido, la au­ sencia de sanciones cuando la Administra­ ción utiliza el artículo 16 del TRLIS es la causa de que exista una falta de alinea­ miento grave entre este último y la res­ ponsabilidad de los administradores de personas jurídicas regulada en la Ley Ge­ neral Tributaria (LGT) (artículos 42, apartado 1, letra a) y 43, apartado 1, letra a)). Efectivamente, la imposibilidad de im­ poner sanciones en el seno del artículo 16 del TRLIS determina que los administra­ dores o miembros del consejo de adminis­ tración de sociedades nacionales no vean el artículo 16 del TRLIS como una amena­ za directa sobre sus propios patrimonios. En la actualidad, la corrección de una ope­ ración vinculada por la Administración Tributaria sobre una sociedad insolvente no permite derivar la responsabilidad (so­ lidaria por colaboración activa en infrac­ ciones o subsidiaria en otros casos) a los administradores (formales o de hecho) de la persona jurídica, precisamente porque la regulación del artículo 16 del TRLIS ac­ túa como cortafuegos. Una regulación nueva que, por ejemplo, permitiera la im­ posición de sanciones a la sociedad permi­ tiría, al mismo tiempo, tener mayores ga­ rantías del cobro de la deuda tributaria, porque la misma sería exigible a quienes son responsables directos o indirectos (ad­ ministradores o miembros del consejo de administración) de la decisión de manipu­ lar los precios en las operaciones con per­ sonas vinculadas. Es decir, una regulación que encadenara los artículos en materia de responsabilidad de administradores de la LGT con la regulación en materia de operaciones vinculadas de la Ley del Im­ puesto sobre Sociedades sería, qué duda cabe, un fuerte incentivo para que los ad­ ministradores de las sociedades residen­ tes en España cuestionaran las decisiones que les impongan sus matrices u otras so­ ciedades del grupo, ya sean administrado­ res formales de la sociedad española o ad­ ministradores de hecho. Por otra parte, debe repararse que una modificación de la legislación española sobre las líneas que proponemos más arriba estaría perfectamente armonizada con las más modernas tendencias en De­ recho Mercantil y del Mercado de Valo­ res. La necesaria protección de los accio­ nistas minoritarios frente a los mayorita­ rios, o de los accionistas en general frente a los administradores de la sociedad pasa por detectar cuándo se produce una sali­ da de «valor» de la sociedad en perjuicio del accionista minoritario o del accionista en general. En este sentido, cuanto mejor esté justificada, desde la óptica fiscal, la razonabilidad y valoración de una opera­ ción entre partes vinculadas más dificul­ tades se estarán poniendo para que fenó­ menos de este tipo se produzcan con una finalidad de defraudación mercantil. In­ cluso la posibilidad de que la Inspección tributaria detectara operaciones anóma­ las (v.gr. valoraciones inferiores a merca­ do en operaciones, por ejemplo, entre la sociedad y sus administradores o con otras sociedades vinculadas pero cuyo ca­ pital esté distribuido de forma distinta) podría ser un indicio que sirviera de base a los accionistas o partícipes perjudica­ dos para defender sus intereses ante la jurisdicción civil o mercantil, mejorando de este modo su protección. Lo mismo se puede decir con respecto a los intereses de los trabajadores: muchos de los con­ cursos/quiebras de grupos internaciona­ les que se han producido en los últimos años (en España y en el extranjero) dejan a las sociedades filiales del grupo sin ac­ tivos o tesorería suficientes para hacer frente a los salarios o indemnizaciones debidos a los propios trabajadores por lo que una modificación de la regulación del artículo 16 del TRLIS para alinearla con las tendencias que hemos puesto de ma­ nifiesto determinaría que estos trabaja­ dores pudieran hacer valer sus derechos - 40 - J.M. CALDERÓN y A. MARTÍN / «Problemas de la normativa española en materia de operaciones vinculadas/precios de transferencia...» más fácilmente en la jurisdicción laboral (o incluso penal). 3. LÍNEAS DE REFORMA DEL ARTÍCULO 16 DEL TRLIS En virtud de las reflexiones realizadas en el epígrafe 2, consideramos necesaria una reforma en profundidad del artículo 16 del TRLIS y las normas reglamenta­ rias de desarrollo. La reforma, sobre la ba­ se de las líneas que proponemos más aba­ jo, tendría fundamentalmente los siguien­ tes efectos: (1) incrementaría la recaudación por Impuesto sobre Sociedades (el pre­ cepto sobre operaciones vinculadas, en términos recaudatorios, es uno de los más relevantes en las juris­ dicciones donde se aplica de forma efectiva); (2) eliminaría los problemas de doble imposición que los contribuyentes sufren como consecuencia de la ac­ tual normativa e incrementaría su seguridad jurídica, potenciando sus derechos; (3) realzaría el papel de España como lugar idóneo de ubicación de activi­ dades internacionales. En particu­ lar, debe tenerse en cuenta que los principales países europeos con los que España «compite» a la hora de atraer inversión directa (v.gr., Paí­ ses Bajos, Bélgica) han llevado a ca­ bo importantes reformas de su nor­ mativa de precios de transferencia en los últimos años dirigidas a flexi­ bilizar al máximo su aplicación de forma que pueda operar o ser ins­ trumentada, parcialmente, como un instrumento de política económica. La reforma del artículo 16 del TRLIS debiera como base las siguientes líneas de actuación: - La definición de un modelo de rela­ ción entre la norma española de ope­ raciones vinculadas y las Directrices de la OCDE que minimice el riesgo de conflictos con otras jurisdicciones - 41 - y elimine o mitigue el riesgo de doble imposición económica que sufren los contribuyentes españoles o no resi­ dentes que operan en España. - La revisión de los supuestos de «vin­ culación» que el artículo 16 del TRLIS define. - La revisión de la regulación sobre los métodos empleados para calcular el precio de transferencia en las opera­ ciones entre partes vinculadas y su adecuación a las tendencias interna­ cionales. - La revisión de las obligaciones for­ males que competen a los contribu­ yentes (por ejemplo, en materia de documentación de la metodología empleada) y de la posición de la pro­ pia Administración tributaria. - La definición de las líneas directrices de un programa de APAs que poten­ cialmente pudiera ser empleado co­ mo instrumento de política económi­ ca para mejorar el atractivo de Espa­ ña como centro de ubicación de mul­ tinacionales. - La adecuación de la norma interna sobre operaciones vinculadas al De­ recho Comunitario, evitando el im­ pacto que sobre el ordenamiento es­ pañol tendría una eventual declara­ ción de incompatibilidad con las li­ bertades fundamentales del Tratado de Roma. Al mismo tiempo, debe evi­ tarse que la nueva normativa pueda ser declarada como práctica pernicio­ sa en el seno de las iniciativas en es­ ta materia que está desarrollando la OCDE. - Debe examinarse hasta qué punto la regulación interna del procedimiento amistoso de los Convenios para la Eliminación de la Doble Imposición puede contribuir a potenciar los efec­ tos de la reforma de la legislación en materia de operaciones vinculadas. - No deben descuidarse tampoco en el proceso de reforma la exigencias de­ rivadas de nuestra propia Constitu­ ción, que, en ocasiones, hacen que las ESTUDIOS Y NOTAS / CRÓNICA TRIBUTARIA 116-2005 soluciones válidas en otros ordena­ mientos no puedan trasladarse me­ cánicamente a España. - La reforma de la normativa interna sobre precios de transferencia debe­ ría igualmente coordinarse con otras disposiciones de nuestro ordena­ miento tributario con las que presen­ ta una conexión directa (v.gr., la nor­ mativa de Transparencia Fiscal In­ ternacional, la cláusula de subcapita­ lización, el método de exención, entre otras). También debería conectarse la regulación material de los precios de transferencia con determinadas disposiciones contenidas en nuestra Ley General Tributaria, tal y como ha hecho Alemania cuando reformó su normativa de operaciones vincula­ das creando requisitos de documen­ tación y modificando correlativamen­ te su Ordenanza Tributaria en mate­ ria de carga de la prueba, estimación indirecta y régimen de infracciones y sanciones tributarias. 4. NOTA BIBLIOGRÁFICA El presente trabajo, básicamente, reco­ ge de manera sucinta las ideas que los au­ tores han expresado ya en otros trabajos y foros, principalmente, en CALDERÓN CARRERO: Precios de Transferencia e Im­ puesto sobre Sociedades, Tirant lo Blanch, Valencia, 2005, y en Advance Pricing Agreements (a Global Análisis), Kluwer, London, 1998, CALDERÓN CARRERO: «European Transfer Princing Trends at the Crossroads: Canght between Globali­ zation, Tax competition, and EC Law», In­ tertax, n.o 3, 2005, págs. 103 y ss. y MAR­ TÍN JIMENEZ: «Las medidas antielusi­ vas/antiabuso internas y los convenios pa­ ra la eliminación de la doble imposición», SOLER ROCH y SERRANO ANTÓN (di­ rectores): Las medidas antiabuso en la normativa interna y los CDIs y su compa­ tibilidad con el Derecho Comunitario, Ins­ tituto Estudios Fiscales, Madrid, 2002, y «Comentario al artículo 43 LGT» en AA.VV.: Comentarios a la LGT, Tirant lo Blanch, Valencia (en prensa). La bibliografía nacional e internacio­ nal en materia de operaciones vinculadas es abundante, por lo que nos limitaremos a indicar los trabajos que nos han resul­ tado de especial utilidad desde el punto de vista estrictamente de la legislación española. En ellos (además de los arriba citados) podrán encontrarse amplias refe­ rencias sobre la literatura, nacional e in­ ternacional, en materia de operaciones vinculadas y precios de transferencia: AGULLO AGÜERO: «Operaciones vincu­ ladas» en Estudios sobre el Impuesto so­ bre Sociedades, Comares, Granada, 1998; CAVESTANY MANZANEDO: «Los pre­ cios de transferencia en la nueva ley del impuesto sobre Sociedades, desde la pers­ pectiva de las Directrices de la OCDE de julio de 1995», Carta Tributaria, no 245, 1996, págs. 2 y ss.; DELGADO PACHE­ CO: «El régimen de los llamados precios de transferencia», en Manual de Fiscali­ dad Internacional, Instituto de Estudios Fiscales, Madrid, 2001, págs. 254 y ss.; ESTEVE PARDO: Fiscalidad de las ope­ raciones entre sociedades vinculadas y distribuciones encubiertas de beneficios, Tirant lo Blanch, Valencia, 1996; GAR­ CÍA PRATS: «Comentario al artículo 9 MC OCDE», en Comentarios a los CDIs concluidos por España, Fundación Pedro Barrié de la Maza, A Coruña, 2004; GAR­ CIA­HERRERA BLANCO: Precios de Transferencia y otras operaciones vincu­ ladas en el Impuesto sobre Sociedades, Instituto de Estudios Fiscales, Madrid, 2001; MORENO FERNANDEZ: La tribu­ tación de las operaciones vinculadas, Aranzadi, Pamplona, 1999, pág. 69; PA­ LAO TABOADA: «Los precios de transfe­ rencia» en Temas Pendientes de Derecho Tributario, Cedecs, Barcelona, 1997, págs. 16­17 y «El rigor de la prueba en materia de precios de transferencia», Re­ vista de Contabilidad y Tributación­CEF (serie roja), n. 196, pág. 113; PEREZ RO­ DILLA: «Operaciones vinculadas en el Impuesto sobre Sociedades», en Manual del Impuesto sobre Sociedades, Instituto de Estudios Fiscales, Madrid, 2003; SA­ LA GALVAN: Los precios de transferen­ cia internacionales, Tirant lo Blanch, Va­ lencia, 2003; SANZ GADEA: «Operacio­ - 42 - J.M. CALDERÓN y A. MARTÍN / «Problemas de la normativa española en materia de operaciones vinculadas/precios de transferencia...» nes vinculadas», Revista de Contabilidad y Tributación­CEF, n. 209­210, 2001, y «Ley 62/2003, de 30 de diciembre de me­ didas fiscales, administrativas y de orden social. Impuesto sobre Sociedades (II)», Revista de Contabilidad y Tributación­ CEF, n. 252, 2004; TRAPE VILADOMAT: «Empresas asociadas», en Convenios Fis­ cales Internacionales, CISS, Valencia, 2005, y capítulo 12 del Manual de Fiscali­ dad Internacional, Instituto de Estudios Fiscales, 2004. - 43 -